31 жовтня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/14609/24 пров. № А/857/33717/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача: Гінди О.М.,
суддів: Матковської З.М., Ніколіна В.В.,
розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року (головуючий суддя: Морська Г.М., місце ухвалення - м. Львів) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення, -
встановив:
ОСОБА_1 , 10.07.2024 звернувся з позовом до суду, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 15341/13-01-24-09 від 30.06.2023, яким встановлено грошове зобов'язання до сплати у розмірі 74327,55 грн та сума штрафу у розмірі 18581,89 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що згідно з актом перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства № 15104/13-01-24-09/ НОМЕР_1 від 06.06.2023 було видане оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Позивач стверджує, що не отримував від податкового органу наказу про призначення перевірки та жодного повідомлення про проведення перевірки із вимогою надати до перевірки документи. Відтак, перевірка податковим органом проведена із порушенням ПК України без урахування обставин діяльності позивача та без дослідження його первинних бухгалтерських документів, спірне ППР, прийняте за результатами цієї перевірки є протиправним.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 15341/13-01-24-09 від 30.06.2023.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області на користь ОСОБА_1 судовий збір у сумі 3028 грн.
Із цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач Головне управління ДПС у Львівській області та оскаржив в апеляційному порядку. Вважає його таким, що прийняте з порушенням норм матеріального права, а тому просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.
Обґрунтовуючи апеляційні вимоги, апелянт покликається на те, що Податковий Кодекс не містить вимоги щодо відслідковування чи доведення податковим органом факту отримання листа платником або його представником. Таким чином, достатнім підтвердженням належного надіслання податкових повідомлень-рішень є сам факт направлення таких платнику. З цього приводу у постанові від 06.08.2019 по справі № 520/8681/18 Верховний Суд висновував, що «документи контролюючого органу вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику) (п. 42.2 ПКУ).
Позивач відзиву на апеляційну скаргу не подав, що не перешкоджає розгляду справи по суті.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що оскільки розглядувана справа не належить до категорії справ, які не можуть розглядатися за правилами спрощеного провадження, у розумінні ч. 4 ст. 12, ч. 4 ст. 257 КАС України, а тому суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з таких мотивів.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) з 27.01.2006 був зареєстрованим в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців як фізична особа підприємець. Місце реєстрації (юридична адреса): АДРЕСА_1 .
Позивач, 03 вересня 2020 року припинив свою діяльність як фізична особа підприємець, на підставі поданої заяви, про що був внесений відповідний запис до Єдиного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців. Відповідно до даних з реєстру платників податків позивач був знятий з податкового обліку 07 вересня 2020 року.
ГУ ДПС у Львівській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства, законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 01.01.2017 року по 03.09.2020 року.
Результати перевірки оформлені актом від 06.06.2023 № 15104/13-01-24-09/ НОМЕР_1 .
На підстав акту перевірки відповідачем прийняте спірне податкове повідомлення-рішення № 15341/13-01-24-09 від 30.06.2023, яким встановлено грошове зобов'язання до сплати у розмірі 74327,55 грн та сума штрафу у розмірі 18581,89 грн.
Позивач стверджує, що про наявність цього податкового повідомлення-рішення дізнався, отримавши 02 травня 2024 року на свою адресу: АДРЕСА_2 , як фізичної особи, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26.04.2024 по справі № 380/5838/24 про задоволення позову ГУ ДПС у Львівській області про стягнення з нього податкового боргу в сумі 117 112,17 грн.
Не погодившись із цим податковим повідомленням-рішенням, звернувся до суду з позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем порушено порядок проведення перевірки, оскільки перевірка позивача проведена відповідачем без повідомлення позивача, без вручення йому копії наказу про призначення перевірки та без отримання первинних бухгалтерських документів щодо періоду господарської діяльності, який перевірявся, що свідчить про протиправність прийнятих за наслідками такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Згідно підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п. 15.1 ст. 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Згідно з пп. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України грошове зобов'язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов'язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Підпунктом 14.1.157 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов'язок платника податків сплатити суму грошового зобов'язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.
Положеннями підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України визначено, що платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, та за власною ініціативою пояснення з питань, що не запитувалися контролюючим органом, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.
Підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачає, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Згідно з положеннями підпунктів 21.1.1 та 21.1.4 пункту 21.1 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Положення статті 79 ПК України визначають особливості проведення документальної невиїзної перевірки.
Так, згідно з положеннями абзаців 1 та 3 пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов'язкова (пункт 79.3 статті 79 ПК України).
Отже, не зважаючи на те, що пунктом 79.3 статті 79 ПК України передбачено необов'язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, такий платник податків має право бути присутнім, що узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України.
Положення пункту 42.2 статті 42 ПК України встановлено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Згідно з положеннями пункту 42.5 статті 42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв'язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Таким чином, податковим законодавством передбачено два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків (без використання електронного кабінету): надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення (що і було зроблено відповідачем у спірному випадку) або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Водночас, у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
За змістом пункту 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Так, Верховний Суд у питанні застосування положень пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України у взаємозв'язку з пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України дотримується усталеної позиції, що з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності її правових наслідків. Оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об'єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку. Платник податків вважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки у разі неможливості вручення йому відповідних документів після проставлення поштовим органом відповідної відмітки.
Також, у постанові Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 колегія суддів Великої Палати Верховного Суду дійшла таких висновків: аналізованими нормами Податкового кодексу України (зокрема, пункт 42.2 статті 42, пункт 78.4, пункт 79.2 статті 79) з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.
Верховний Суд також сформував усталений підхід (зокрема, у постановах Верховного Суду від 06.08.2019 у справі № 520/8681/18, від 11.06.2020 у справі № 823/1606/17, від 12.08.2021 у справі № 640/3605/19), що наказ вважається надісланим контролюючим органом в порядку, встановленому законом, у разі повернення за закінченням терміну зберігання поштою наказу про проведення позапланової невиїзної перевірки, направленого на податкову адресу платника податків рекомендованим поштовим відправленням.
Отже, як наведено вказаними висновками касаційного суду, який викладений згідно норм матеріального права, істотною обставиною при вирішенні питання своєчасного повідомлення платника податків про проведення відносно нього перевірки є встановлення дати, з якої наказ про проведення перевірки вважається врученим у відповідності до вказаних вимог податкового законодавства.
З урахуванням положень пункту 42.5 статті 42 ПК України такою є дата, зазначена поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Верховний Суд у своїх постановах неодноразово наголошував на тому, що суди в обов'язковому порядку повинні встановлювати причини невручення документів платнику податків та наявності/відсутності підстав вважати направлену кореспонденцію врученою відповідно до вимог статті 42 Податкового кодексу України, а відтак, і наявністю підстав вважати платника податків обізнаним про призначення перевірки до її початку.
Також, слід звернути увагу на окремі положення Порядку надання послуг поштового зв'язку, права та обов'язки операторів поштового зв'язку і користувачів послуг поштового зв'язку та регулюють відносини між ними унормований Правилами надання послуг поштового зв'язку, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 № 270 (далі - Правила, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 99 Правил рекомендовані поштові відправлення (крім рекомендованих листів з позначкою «Судова повістка»), рекомендовані повідомлення про вручення поштових відправлень, поштових переказів, адресовані фізичним особам, під час доставки за зазначеною адресою або під час видачі у приміщенні об'єкта поштового зв'язку вручаються адресату, а у разі його відсутності - будь-кому з повнолітніх членів сім'ї, який проживає разом з ним.
У разі відсутності адресата або повнолітніх членів його сім'ї до абонентської поштової скриньки адресата вкладається повідомлення про надходження зазначеного реєстрованого поштового відправлення, поштового переказу, рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, поштового переказу.
У разі коли адресата неможливо повідомити про надходження реєстрованого поштового відправлення, поштового переказу за номером телефону, зазначеним відправником у поштовій адресі, до його абонентської поштової скриньки вкладається повідомлення про надходження такого поштового відправлення, поштового переказу (пункту 101 Правил).
За правилами абзаців першого, другого пункту 116 Правил у разі неможливості вручення одержувачам поштові відправлення, внутрішні поштові перекази зберігаються об'єктом поштового зв'язку місця призначення протягом одного місяця з дня їх надходження, відправлення «EMS» - 14 календарних днів, міжнародні поштові перекази - відповідно до укладених угод. За письмовою заявою відправника/адресата строк зберігання поштових відправлень, внутрішніх поштових переказів може бути продовжений за додаткову плату до двох місяців з дня надходження до об'єкта поштового зв'язку місця призначення.
Після закінчення встановленого строку зберігання поштові відправлення, поштові перекази повертаються відправнику (абзац перший пункту 117 Правил).
Таким чином, Правила надання послуг поштового зв'язку передбачають, що у разі невручення рекомендованого поштового відправлення під час доставки до абонентської поштової скриньки адресата вкладається повідомлення про надходження такого поштового відправлення. Саме ж рекомендоване поштове відправлення ще протягом одного місяця зберігається об'єктом поштового зв'язку місця призначення, забезпечуючи тим самим адресату можливість отримати таке поштове відправлення на підставі вищевказаного повідомлення. Після спливу встановленого строку зберігання поштове відправлення повертається відправнику з відміткою - «За закінченням терміну зберігання» (крім виключень, визначених Правилами).
Такий підхід забезпечує адресату можливість отримати надіслане йому поштове відправлення згодом у разі, якщо з тих чи інших причин він його не отримав під час виходу працівника поштового оператора за його адресою.
Тобто, у випадку надіслання копії наказу і повідомлення про проведення перевірки поштою контролюючий орган має враховувати особливості, пов'язані із правилами вручення поштових відправлень в Україні.
Суд звертає увагу, що про обґрунтованість такого висновку свідчать і зміни, що були внесені законодавцем до пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України.
Так, Законом України від 30.11.2021 № 1914-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень», який набрав чинності з 01.01.2022, пункт 79.2 статті 79 Податкового кодексу України було доповнено новим абзацом такого змісту: «У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу».
Як встановлено судом на підставі матеріалів справи, копію наказу ГУ ДПС у Львівській області про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 31.03.2023 № 1174-ПП та повідомлення від 05.04.2023 № 66/б/13-01-24-09 були направленні рекомендованим листом з повідомлення про вручення за податковою адресою позивача: АДРЕСА_1 .
Однак, такі документи разом з поштовим листом повернулися 12.04.2023 до ГУ ДПС у Львівській області з відміткою на довідці Укрпошти про невручення адресату, причина - «не проживає по даній адресі».
Таким чином, з урахуванням зазначеного, а також встановлених у справі, що розглядається обставин, суд зазначає, що у розумінні пунктів 42.2, 42.5 статті 42 Податкового кодексу України днем вручення платнику податків копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, письмового повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки є саме 12.04.2023. Отже, саме після 12.04.2023 позивач вважається таким, що належним чином ознайомлений з наміром контролюючого органу провести документальну позапланову виїзну перевірку до її початку. Відповідно, після указаної дати і відповідач набув законних повноважень на проведення спірного контрольного заходу. Саме після вказаної дати необізнаність позивача з наказом про проведення перевірки слід розцінювати як таку, що свідчить про нехтування або ухилення від виконання обов'язку із отримання поштової кореспонденції без поважних причин і не може розцінюватись на користь платника податків.
При цьому, суд звертає увагу, що добросовісний платник податків зобов'язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців. У разі невиконання цього обов'язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв'язку з цим негативних для такого платника наслідків.
Ці висновки викладені в постанова Верховного Суду від 11.06.2020 у справі № 823/1606/17.
За даними відомостей в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) з 27.01.2006 був зареєстрованим як фізична особа підприємець. Місце реєстрації (юридична адреса): АДРЕСА_1 .
З матеріалів справи вбачається, що копія наказу № 1174-ПП від 31.03.2023 та повідомлення від 05.04.2023 № 66/6/13-01-24-09 направлені позивачу відповідачем на зареєстровану адресу, як фізичної особи підприємця, яка зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців: АДРЕСА_1 .
Враховуючи вищевказане, суд апеляційний апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що відповідачем дотримано пункти 79.2 статті 79, 42.2, 42.5 статті 42 Податкового кодексу України, оскільки копія наказу про проведення перевірки та повідомлення надіслані позивачу за адресою, зазначеною в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, відповідно до приписів ст. 45 ПК України, а конверт із вказаними документами із відміткою поштової служби повернувся на адресу контролюючого органу до початку проведення перевірки із зазначенням причин невручення.
Аналогічна правова позиція була викладена Верховним судом в постанові від 30.01.2024 у справі № 380/15525/21.
Стосовно виявлених відповідачем порушень, на підставі яких прийняте оскаржуване повідомлення-рішення, то апеляційний суд вважає зазначити наступне.
Як встановлено вище судом та підтверджено матеріалами справи, що за результатами перевірки оформлено акт від 06.06.2023 № 15104/13-01-24-09/2860210234, на підстав якого відповідачем прийняте спірне податкове повідомлення-рішення № 15341/13-01-24-09 від 30.06.2023, яким встановлено позивачу грошове зобов'язання до сплати у розмірі 74327,55 грн та сума штрафу у розмірі 18581,89 грн.
При перевірці достовірності відображених у деклараціях (звітах) про доходи за період з 01.01.2017 по 03.09.2020 суми загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності використано наступні документи: відомості, відображені в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2017- 2020 роки, відомості з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПА України про суми виплачених доходів; відомості, що містяться в інформаційних базах даних «ІС Податковий блок», «АІС «Облік податків та платежів», «Обробка ПЗ та платежів», «Реєстрація ПП», «Аналітична система», «АІС Облік податків та платежів», «Митниця».
У зв'язку із ненаданням платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 до перевірки документів, суми оподатковуваного доходу визначені відповідно до наявної інформації з АІС ЦБД ДРФО про суми нарахованих/виплачених доходів, інформаційних баз даних «ІКС Податковий блок», податкових декларацій платника податку.
Відповідно за даними інформації, що містяться в інформаційних базах даних «ІКС Податковий бло», за результатами проведеної перевірки правильності визначення загального оподатковуваного доходу за період з 01.01.2017 по 03.09.2020 порушень не встановлено.
Перевіркою правильності визначення витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу та документально підтверджених витрат, з даними визначеними в ході перевірки встановлено їх завищення на загальну суму 412930,85 грн, в тому числі за 2017 рік в сумі 103963,93 грн, за 2018 рік в сумі 152434,02 грн, за 2019 рік в сумі 126942,50 грн, за 2020 рік в сумі 29590,40 грн.
До складу витрат включаються тільки витрати, які пов'язані з отриманням доходу та підтвердженні відповідними документами про їх оплату.
Відповідно до п.177.4 ст. 177 Податкового кодексу України позивачем, у поданій податковій декларації про майновий стан і доходи за 2017-2020 роки до складу валових витрат включено суми без документального підтвердження, а саме: платником податків до перевірки не надано документів на підтвердження витрат за 2017-2020 роки в сумі 412930,85 гривень.
У зв'язку з чим, позивачем безпідставно включено до складу валових витрат вартість придбаних та непідтверджених документально ТМЦ, внаслідок чого було завищено витрати що призвело до заниження податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності за 2017-2020 роки в розмірі 412930,88 грн, в результаті чого занижено суму податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 74327,55 грн, в тому числі за 2017 рік в сумі 18713,51 грн, за 2018 рік в сумі 27438,12 грн, за 2019 рік в сумі 22849,65 грн, за 2020 рік в сумі 5326,27 грн та заниження податкового зобов'язання з військового збору на загальну суму 6193,87 гривень.
За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов'язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).
Згідно з пунктом 44.4 статті 44 ПК України якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов'язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Пунктом 44.7 статті 44 ПК України передбачено, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків-фізичної особи або посадової особи платника податків-юридичної особи).
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Цьому обов'язку кореспондує право посадових осіб контролюючого органу при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункту 85.4 статті 85 ПК України.
Отже, надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих ним показників податкового обліку. Обов'язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18 (касаційне провадження № К/9901/16292/19), від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15 (касаційне провадження № К/9901/26364/18), від 09 липня 2021 року у справі № 823/1609/15 (касаційне провадження № К/9901/28188/18), від 16 вересня 2025 року у справі № 380/8798/21 (касаційне провадження № К/990/52/25).
Відтак, оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений пунктом 44.7 статті 44 ПК України, такі документи позивач не надав і до суду першої та апеляційної інстанцій, а тому в контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної в нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкового кредиту та визнати ці суми непідтвердженими документально.
Під час розгляду справи відповідач, як суб'єкт владних повноважень, надав до суду достатньо належних і достовірних доказів, а відтак, довів правомірності оскаржуваного рішення.
Враховуючи зазначені вище встановлені обставини справи, норми законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позов не підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції слід скасувати.
З врахуванням усіх вищенаведених обставин суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції прийняв рішення з порушенням норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, у зв'язку з чим відповідно до вимог статті 317 КАС України рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення.
Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись ст. ст. 311, 317, 321, 322, 325, 328, КАС України, суд -
постановив:
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року у справі № 380/14609/24 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 КАС України.
Головуючий суддя О. М. Гінда
судді З. М. Матковська
В. В. Ніколін