29 жовтня 2025 року Справа № 280/3137/25 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Богатинського Б.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛПКН АЛКО 2023» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛПКН АЛКО 2023» (далі - позивач, ТОВ «ЛКПН АЛКО 2023») до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі - відповідач), в якій позивач просить суд:
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області:
- від 05 листопада 2024 року № 0000169800903, яким накладено на Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛПКН АЛКО 2023» суму штрафних санкцій у розмірі 21300,00 грн за порушення ч. 16 ст. 62 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ, в частині реалізації алкогольних напоїв, непозначених марками акцизного податку;
- від 05 листопада 2024 року № 0000169790903, яким накладено на Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛПКН АЛКО 2023» суму штрафних санкцій у розмірі 21300,00 грн за порушення ч. 16 ст. 62 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ, в частині зберігання алкогольних напоїв, непозначених марками акцизного податку;
- від 05 листопада 2024 року № 0000169720903 яким накладено на Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛПКН АЛКО 2023» суму штрафних санкцій у розмірі 21300,00 грн за порушення ч. 2 ст. 23 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню з наступних підстав. У наказі відповідачем вказується посилання на перелік суб'єктів господарювання, щодо яких буде проводитись фактична перевірка, тобто, даний наказ не є індивідуальним відносно позивача. В наказі не зазначена конкретна підстава проведення фактичної перевірки саме позивача (з трьох наведених). Формулювання підстав перевірки в наказі не дає цілковите розуміння, що саме стало підставою для перевірки. Відповідачем при перевірці не враховано, що об'єкт торгівлі за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, м. Долинська, вул.Чкалова, буд. 2-А, будівля В має статус «магазин-кафе», а отже має право здійснювати роздрібну торгівлю алкогольних напоїв на розлив. «Напій алкогольний міцний «Горілка виноградна преміум (Grape Gorilka Premium)» постачається у об'ємі 5 л, товар маркований марками акцизного податку відповідно до вимог законодавства, контрольна розрахункова операція проведена щодо вказаного алкогольного напою в об'ємі 0,35 л, що попередньо був розлитий для продажу. Відповідач прийняв оскаржувані рішення не з'ясувавши всі обставини здійснення господарської діяльності позивачем та не врахувавши надані первинні документи. Позивач здійснює реалізацію та зберігання алкогольних напоїв виключно з марками акцизного податку встановленого зразка, належних, достовірних та достатніх доказів протилежного Головне управління ДПС у Кіровоградській області не має. Позивач просив задовольнити позовні вимоги.
Ухвалою суду від 28 квітня 2025 року позовну заяву залишено без руху наданий позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви протягом 5 днів від дня одержання копії ухвали суду про залишення позовної заяви без руху, шляхом подання до суду доказів доплати судового збору у цій справі в розмірі 6056,00 грн.
20 травня 2025 року до суду подана позивачем заява про усунення недоліків.
Позивач сплатив судовий збір у загальному розмірі 9084,00 грн.
Ухвалою суду від 26 травня 2025 року відкрито провадження у справі, призначено справу до судового розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.
03 червня 2025 року відповідач подав до суду відзив на позовну заяву. Головне управління ДПС у Кіровоградській області, вважає позовну заяву необґрунтованою, та такою, що не підлягає задоволенню з наступних підстав. На адресу Головного управління у Кіровоградській області надійшло звернення громадянина щодо нелегального продажу підакцизних товарів у пивному магазині «Leprekon», за адресою: м. Долинська, вул. Чкалова, 2-А де здійснює діяльність ТОВ «ЛКПН АЛКО 2023» (вх. від 24.09.2024 № 186/5). Фактична перевірка ініційована та проведена з метою перевірки фактів, викладених у офіційно отриманому зверненні громадянина та для здійснення контролю з питань дотримання суб'єктами господарювання вимог законодавства України у сфері обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів. Під час проведення перевірки здійснена контрольно-розрахункова операція, у ході якої придбано зокрема: - горілка виноградна преміум вміст спирту 40% об. од., в пластиковій пляшці об'ємом 0,35 л (0,344 кг) в кількості 1 од. на суму 106,0 грн немаркована маркою акцизного податку встановленого зразка. На момент проведення перевірки у торговому об'єкті з метою реалізації знаходилися наступні алкогольні напої: горілка виноградна преміум «Граппа», вміст спирту 40% об. од. в тарі «Bag in box» ємністю 5 л за ціною 299,90 грн. за 1 літр, загальною вартістю 1499,50 грн, 1 ємність, не маркована маркою акцизного податку встановленого зразка; сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах з нікобустером та нікотин (нікобустер з вмістом нікотину 6,5 %, 65мг). На момент проведення перевірки у торговому об'єкті з метою реалізації знаходилися 273 ємності з нікотином (нікобустери) на загальну суму 21640,0 гривень. Відповідач просить суд в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Відповідачем до суду подане 03 червня 2025 року клопотання про долучення до справи копій матеріалів перевірки.
На підставі матеріалів справи, суд встановив наступні обставини.
Відповідно до пп. 80.2.3, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, наказу від 01.10.2024 № 728-п та направлень від 02.10.2024 №3412, 3413, працівниками Головного управління ДПС у Кіровоградській області з 03.10.2024 по 08.10.2024 проведено фактичну перевірку магазину-кафе, розташованому за адресою: Кіровоградська область, м. Долинська, вул. Чкалова, 2-А, в якому здійснювало господарську діяльність ТОВ «ЛПКН АЛКО 2023» (45052623). Перевірку проведено в присутності продавця ОСОБА_1 .
Контролюючим органом встановлено:
- перед початком фактичної перевірки працівниками Головного управління ДПС у Кіровоградській області здійснена контрольно-розрахункова операція, придбана горілка виноградна преміум вміст спирту 40% об. од., в пластиковій пляшці об'ємом 0,35 л (0,344 кг) в кількості 1 од. на суму 106,0 грн, яка немаркована маркою акцизного податку встановленого зразка, чим порушено ч. 16 ст. 62 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 № 3817-IX (далі - Закон № 3817-IX);
- на момент проведення перевірки у торговому об'єкті з метою реалізації знаходилися наступні алкогольні напої: горілка виноградна преміум «Граппа», вміст спирту 40% об. од. в тарі «Bag in box» ємністю 5 л за ціною 299,90 грн за 1 літр, загальною вартістю 1499,50 грн, 1 ємність, не маркована маркою акцизного податку встановленого зразка, чим порушено ч. 16 ст. 62 Закону № 3817-IX;
- сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах з нікобустером та нікотин (нікобустер з вмістом нікотину 6,5 %, 65мг) , чим порушено п.2 ст.23 Закону № 3817-IX. На момент проведення перевірки у торговому об'єкті з метою реалізації знаходилися 273 ємності з нікотином (нікобустери) на загальну суму 21640,0 грн.
За результатами перевірки складено акт від 08.10.2024 №14910/11-28-09-02/45052623 та зроблено висновок про порушення позивачем вимоги п. 2 ст.23 Закону № 3817-IX, ч. 16 ст. 62 Закону № 3817-IX.
На підставі акта фактичної перевірки від 08.10.2024 №14910/11-28-09-02/45052623, винесені податкові повідомлення-рішення, які оскаржуються у цій справі:
- від 05.11.2024 №0000169800903 та №0000169790903, якими на підставі п.11, ч. 2 ст.73 Закону № 3817-IX застосовано фінансові санкції на суми 21300 грн, за реалізацію та зберігання алкогольних напоїв не маркованих марками акцизного податку встановленого зразка;
- від 05.11.2024 №0000169720903 на суму 21300 грн, яким на підставі п. 21 ст. 73 Закону № 3817-IX застосовано фінансові санкції в частині роздрібної торгівлі нікотином, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТ ЗЕД.
Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, вважаючи його протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам, суд виходить з такого.
Згідно частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Частиною 2 статті 19 Конституції України обумовлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, в редакції чинній під час виникнення спірних правовідносин).
Статтею 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).
Підпунктом 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України визначено: фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Згідно з п.80.5 ст.80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Відповідно до п.80.7 ст.80 ПК України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Згідно з п.п.80.9-80.10 ст.80 ПК України строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Відповідно до п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред'явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Згідно з п.81.2 ст.81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.
У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, та/або у разі відмови отримати примірник цього акта чи надати письмові пояснення до нього, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує такий факт, та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня.
Відповідно до п.81.3 ст.81 ПК України під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом.
Так, обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зокрема, посилається на те, що приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки податковий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємця.
З цього питання суд вважає за необхідне зазначити, що Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 (справа №826/17123/18) відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018 (справа №804/1113/16), від 24.05.2019 (справа №826/16221/15), від 03.10.2019 (справа №820/850/16), від 16.10.2019 (справа №820/11291/15), від 22.11.2019 (справа №815/4392/15) тощо.
При цьому, у постанові від 21.02.2020 (справа №826/17123/18) Верховний Суд сформував новий правовий висновок, наступного змісту: оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, такими підставами позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Відтак, аналіз обов'язкового до врахування висновку Верховного Суду дає підстави вважати, що позивач вправі посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення податкової перевірки, однак таке право платник податків може реалізувати при оскарженні в подальшому наслідків проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень, а не при оскарженні наказу про проведення перевірки.
Оцінка таких підстав позову є першочерговою при розгляді справ про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
З урахуванням наведеного, суд у першу чергу здійснює оцінку правомірності призначення та проведення відповідачем перевірки за результатом якої прийняте спірне податкове повідомлення-рішення.
За висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють. З огляду на викладене, Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Тобто, лише дотримання посадовими особами контролюючого органу законодавчо установлених обмежень щодо призначення податкової перевірки є обов'язковою передумовою реалізації податковим органом права на проведення перевірки.
З матеріалів справи встановлено, що підставою для прийняття наказу від 01.10.2024 №728-п стало звернення громадянина (вх. ГУ ДПС у Кіровоградській області від 24.09.2024 № 186/5).
Вказане звернення направлене Головному управлінню ДПС у Кіровоградській області листом Головного управління Держпродспоживслужби в Кіровоградській області про направлення звернення за належністю від 24.09.2024.
Згідно наказу фахівцям Головного управління ДПС у Кіровоградській області виписані направлення від 02.10.2024 №3412, 3413, № 22187/26-15-51-08 на проведення фактичної перевірки. Копія наказу, направлення на перевірку та службові посвідчення вручались для ознайомлення під підпис продавцю ОСОБА_1 .
Вказані обставини свідчать про те, що фактична перевірка позивача за вищевказаною адресою була проведена представниками податкового органу з дотриманням встановленого законом порядку.
Отже, у контексті висновків, які викладені у постанові Верховного Суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, суд приходить до висновку, що наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства, як наслідок, такий наказ не можна вважати підставою для визнання прийнятого оскаржуваного рішення не правомірним.
Щодо суті виявлених порушень, які стали підставою для застосування спірних штрафних санкцій.
Як зазначено вище, спірні штрафні санкції на суму 21300 грн застосовані, зокрема, за порушення вимог п. 2 ст. 23 Закону № 3817-IX в частині роздрібної торгівлі нікотином, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТ ЗЕД.
Відповідно до ч. 2 ст. 23 Закону № 3817-IX роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється.
За змістом ч. 1 ст. 73 Закону № 3817-IX за порушення цього Закону щодо виробництва, обігу та зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального суб'єкти господарювання притягаються до відповідальності згідно із законом.
Для обрахунку штрафних санкцій, передбачених цією статтею, використовується розмір мінімальної заробітної плати, встановлений законом на 1 січня звітного (податкового) року, в якому виявлено порушення.
Відповідно до п. 21 ч. 2 ст. 73 Закону № 3817-IX до суб'єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: роздрібна торгівля тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу), який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД, окремо чи в наборах, - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
Згідно із вимогами ч. 4 ст. 73 Закону № 3817-IX податкові органи застосовують та стягують фінансові санкції у вигляді штрафів, передбачені частиною другою (крім пунктів 3, 6, 24) цієї статті, у порядку, визначеному Податковим кодексом України.
Не є спірним, під час перевірки у торговому об'єкті з метою реалізації знаходилась сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах з нікобустером та нікотин (нікобустер з вмістом нікотину 6,5 %, 65мг), 273 ємності з нікотином (нікобустери) на загальну суму 21640,0 гривень.
У позовній заяві не міститься доводів щодо протиправності висновків контролюючого органу про порушення позивачем ч. 2 ст. 23 Закону № 3817-IX, які могли бути оцінені судом під час розгляду цієї справи.
Таким чином, позивачем не доведено та судом не встановлено підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 05 листопада 2024 року № 0000169720903, яким накладено на Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛПКН АЛКО 2023» суму штрафних санкцій у розмірі 21300,00 грн.
Щодо податкових повідомлень-рішень від 05.11.2024 №0000169800903 та №0000169790903, якими на підставі п.11, ч. 2 ст.73 Закону № 3817-IX застосовано фінансові санкції на суми 21300 грн, за реалізацію та зберігання алкогольних напоїв не маркованих марками акцизного податку встановленого зразка, суд зазначає наступне.
За матеріалами перевірки судом встановлено, що перед початком фактичної перевірки здійснена контрольно-розрахункова операція, у ході якої придбана горілка виноградна преміум вміст спирту 40% об. од., в пластиковій пляшці об'ємом 0,35 л (0,344 кг) в кількості 1 од. на суму 106,0 грн немаркована маркою акцизного податку встановленого зразка, чим порушено ч. 16 ст. 62 Закону № 3817-IX. У торговому об'єкті з метою реалізації знаходилися наступні алкогольні напої: горілка виноградна преміум «Граппа», вміст спирту 40% об. од. в тарі «Bag in box» ємністю 5 л за ціною 299,90 грн за 1 літр, загальною вартістю 1499,50 грн, 1 ємність, не маркована маркою акцизного податку встановленого зразка, чим порушено ч. 16 ст. 62 Закону № 3817-IX.
За приписами пп. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно пп. 14.1.109 п. 14.1 ст. 14 ПК України маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою, пачку (упаковку) тютюнового виробу чи ємність (упаковку) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
За правилами п. 226.1 ст. 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов'язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (п. 226.2 ст. 226 ПК України).
За змістом п. 226.11 ст. 226 ПК України ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, забороняються.
Згідно із приписами п. 226.7 ст. 226 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Відповідно до п. 228.9 ст. 228 ПК України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.
Згідно з ч. 16 ст. 62 Закону № 3817-IX алкогольні напої, що виробляються в Україні, та алкогольні напої, що ввозяться на митну територію України, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законом.
Відповідно до п. 11 ч. 2 ст. 73 Закону № 3817-IX до суб'єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: виробництво та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізація фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без паперових марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку (крім випадків, передбачених законодавством, та випадків, якщо маркування марками акцизного податку таких алкогольних напоїв не передбачено зовнішньоекономічним договором (контрактом) - 200 відсотків вартості таких товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
Згідно із вимогами ч. 3 ст. 73 Закону №3817-IX податкові органи застосовують та стягують фінансові санкції у вигляді штрафів, передбачені частиною другою (крім пунктів 3, 6, 24) цієї статті, у порядку, визначеному ПК України.
Позивач заперечуючи вказані порушення зазначав, що вказаний товар маркований марками акцизного податку відповідно до вимог законодавства.
Однак, жодних доказів на підтвердження маркування марками акцизного податку алкогольних напоїв, що зберігались та реалізовувались під час перевірки, позивачем до справи не надано.
Натомість, у матеріалах перевірки містяться фотознімки упаковки типу «Bag in box» ємністю 5,0 л, «Горілка виноградна Преміум» 40% ємністю 5 л, яка не маркована марками акцизного податку, чим порушено вимоги частини 16 статті 62 Закону № 3817-IX та з якої було розлито для реалізації 0,35 л.
Суд не приймає як обґрунтовані та надані на спростування висновків контролюючого органу про допущене позивачем порушення, посилання позивача на видаткову накладну № 62 від 23 вересня 2024 р., оскільки така накладна не містить жодних відомостей про маркування марками акцизного податку відповідно до чинного законодавства, вказаної упаковки типу «Bag in box» ємністю 5,0 л, «Горілка виноградна Преміум» 40% ємністю 5 л.
Таким чином, відповідачем підтверджено належними доказами порушення позивачем ч. 16 ст. 62 Закону № 3817-IX в частині зберігання та реалізації алкогольних напоїв, непозначених марками акцизного податку, що позивачем не спростовано.
Враховуючи вищевикладене у сукупності, суд вважає, що відповідач при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 05.11.2024 №0000169800903 та №0000169790903, якими на підставі п.11, ч. 2 ст.73 Закону № 3817-IX застосовано фінансові санкції на суми 21300 грн, за реалізацію та зберігання алкогольних напоїв не маркованих марками акцизного податку встановленого зразка, діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою ці повноваження надано, обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно та своєчасно, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення є такими, що не підлягають скасуванню.
Разом з тим, суд вважає за необхідне зазначити, що саме лише невизнання платником податків фактів, встановлених під час фактичної перевірки та відображених в акті перевірки, не може бути достатньою підставою для не врахування таких фактів судом, якщо вони не спростовані належними та допустимими доказами.
Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Системно проаналізувавши приписи законодавства України, зважаючи на взаємний та достатній зв'язок доказів у їх сукупності, суд дійшов до висновку, що позов не підлягає задоволенню.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд зазначає, що відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись ст.ст. 139, 241-246, 255, 262 КАС України, суд, -
У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛПКН АЛКО 2023» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - відмовити у повному обсязі.
Розподіл судових витрат не здійснюється.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 КАС України після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в порядок та строки, передбачені ст.ст. 295, 297 КАС України. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Третього апеляційного адміністративного суду.
Повне найменування сторін та інших учасників справи:
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛПКН АЛКО 2023» (вул.Молочна, буд.71, м.Запоріжжя, 69060; код ЄДРПОУ 45052623),
Відповідач - Головне управління ДПС у Кіровоградській області (вул. Велика Перспективна, буд. 55, м. Кропивницький, 25006; код ЄДРПОУ ВП 43995486).
Повне судове рішення складено 29.10.2025.
Суддя Б.В. Богатинський