29 жовтня 2025 року
м. Київ
справа № 140/6679/22
касаційне провадження № К/990/22870/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕРБЕНА» (далі - Товариство) на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01.05.2023 (головуючий судді - Іщук Л.П., судді - Обрізко І.М., Шинкар Т.І.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕРБЕНА» до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - Управління), Державної податкової служби України (далі - ДПС України) про скасування рішення та зобов'язання вчинити певні дії,
Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕРБЕНА» (далі - позивач, Товариство, платник) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), Державної податкової служби України (далі - ДПС України), в якому просило: визнати протиправним та скасувати рішення комісії Управління з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.08.2022 № 7232858/21736490 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1037 від 09.08.2022; зобов'язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством податкову накладну № 1037 від 09.08.2022 датою її фактичного подання.
В обґрунтування вимог Товариство зазначило, що за фактом поставки позивачем товару (вугілля кам'яного) на користь ТОВ «ПраймСелл» Товариством було складено та відправлено на реєстрацію податкову накладну № 1037 від 09.08.2022, однак згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) була зупинена, оскільки коди УКТ ЗЕД/ДКПП тoвapy/пocлyг 2701 вiдcyтнi в тaблицi даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що нa постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого тoвapy/пocлyги та oбcягy йoгo пocтaчaння, що вiдпoвiдaє пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Товариство, в свою чергу, надало для Комісії регіонального рівня вичерпні пояснення та перелік документів щодо господарської операції на підставі яких було складено та відправлено на реєстрацію податкову накладну та вважає, що дані пояснення із доданими до них документами були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Однак, рішенням комісії Управління від 19.08.2022 № 7232858/21736490 було відмовлено у реєстрації вказаної податкової накладної, а причиною відмови в реєстрації ПH вказано ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузі специфіки, накладних.
На переконання Товариства, оскаржуване рішення прийняте всупереч вимогам Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних регулюється постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, оскільки у ньому не зазначено, які саме надані платником податків документи складені з порушенням законодавства або не надані платником та якими мотивами керувалась комісія, вважаючи, що надані документи в сукупності є недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
При цьому позивач зауважив, що надавав як комісії регіонального рівня так і до скарги на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної копії первинних документів щодо постачання товару.
Також позивач вказав, що задоволення позовних вимог про зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 12.12.2022 позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував рішення Комісії Управління з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.08.2022 № 7232858/21736490 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1037 від 09.08.2022; зобов'язав ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством податкову накладну № 1037 від 09.08.2022.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що платником податків було надано до податкового органу, до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та до суду первинні документи на підтвердження реальності господарської операції із здійснення якої було виписано відповідну податкову накладну, а здійснення контролюючим органом моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 01.05.2023 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовив.
Суд апеляційної інстанції дійшов до висновку, що позивачем не подано контролюючому органу належні та достатні копії первинних документів для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, а тому рішення комісії Управління з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.08.2022 № 7232858/21736490 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1037 від 09.08.2022 прийняте правомірно.
Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Підставою касаційного оскарження судового рішення у цій справі скаржник зазначає підпункти "а", "в" пункту 2 частини п'ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики, а також дана справа має виняткове значення для позивача.
Також, підставою касаційного оскарження судового рішення у цій справі скаржник зазначає пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував положення пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, пунктів 5, 20 Порядку №520, затвердженого наказом Міністерства фінансів України, пункту 44 Порядку №1165, затвердженого постановою КМУ "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", пункту 1 Критеріїв ризиковості, передбачених постановою КМУ №1165, без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18, від 04.12.2018 у справі №821/1173/17, від 25.06.2019 у справі №1940/1950/18, від 09.07.2019 у справі №140/2093/18 та інші.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач посилаючись на законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції, просить залишити його без змін, а касаційну скаргу позивача залишити без задоволення.
Верховний суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2023 відкрив провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи з суду першої інстанції, а ухвалою від 28.10.2025 - призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 29.10.2025.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі і правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Як установлено судом першої інстанції, Товариство з 18.09.1995 є належним чином зареєстрованою юридичною особою та здійснює наступні види діяльності за кодами КВЕД, зокрема: 10.11 виробництво м'яса (основний); 10.13. виробництво м'ясних продуктів; 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.63 оптова торгівля машинами й устаткуванням для добувної промисловості та будівництва; 95.24 ремонт меблів і домашнього начиння; 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 49.41 вантажний автомобільний транспорт. Також, Товариство зареєстроване платником податку на додану вартість, про що свідчить свідоцтво № 02605650 від 15.07.1997.
Між Товариством (постачальник) та ТОВ «ПраймСелл» (покупець) був укладений договір поставки № 25-9/22 від 27.07.2022, відповідно до умов якого постачальник зобов'язується поставити у власність покупця товар вугілля кам'яне Г (Г2) 0-200, який зазначений у специфікації, а покупець зобов'язується прийняти цей товар та оплатити його. Постачальник гарантує якість товару, що постачається покупцю за цим договором(п. 2.1 договору). Якість товару повинна відповідати повністю діючим в Україні державним стандартам ДСТУ 3772:2015 і підтверджуватись документами, передбаченими діючим законодавством. При кожній поставці товару учасник засвідчує якість товару посвідченнями про якість (п. 2.3. договору). Оплата товару проводиться покупцем у національній валюті на поточний рахунок постачальника на підставі накладних, виписаних постачальником та наданого посвідчення про якість протягом 7 банківських днів після отримання товару. Датою оплати товару вважається дата зарахування коштів на поточний рахунок постачальника (п.п. 4.1., 4.2. договору). Приймання-передача товару здійснюється за місцем поставки та оформлюється накладною, в якій зазначається найменування товару, його кількість, вартість (п. 5.1. договору).
Згідно з специфікацією, яка є невід'ємною частиною договору, вартість товару (вугілля кам'яного) в кількості 139 т, становить 834000,00 грн (в тому числі податок на додану вартість - 139000,00 грн.).
На виконання умов договору Товариство здійснило 01.08.2022 поставку товару вугілля кам'яного в кількості 139 т, вартістю 834000,00 грн (з урахуванням податку на додану вартість) на користь ТОВ «ПраймСелл», що підтверджується видатковою накладною від 01.08.2022 № 1037, накладною-вимогою на відпуск/внутрішнє переміщення/матеріалів від 01.08.2022.
ТОВ «ПраймСелл» здійснило 09.08.2022 оплату за товар на суму 834000,00 грн, що підтверджується банківською випискою по рахунку, актом звірки взаємних розрахунків.
В свою чергу, Товариством було складено податкову накладну № 1037 від 09.08.2022 на загальну суму 834000,00 грн (в тому числі ПДВ 139000,00 грн.) та засобами електронного зв'язку подано її на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.
Однак, відповідно до квитанції №9153998510 від 10.08.2022, реєстрація зазначеної податкової накладної була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПK України, у зв'язку із тим, що коди УКТ ЗЕД/ДКПП товару/послуг 2701 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних .
На виконання вимог, зазначених в квитанції, позивачем на адресу контролюючого органу в електронному вигляді надіслано повідомлення № 31 від 12.08.2022 про подання пояснень та копій первинних документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. У поясненнях до повідомлення позивачем вказано, що згідно договору від 10.05.2022 № 10/05-22 ТОВ «Вербена» придбало вугілля у ТОВ «Вуглеенергоснаб» в кількості 139 т, яке зберігалось у ТОВ «Вербена» у власному складському приміщенні за адресою: м. Нововолинськ, вул. Маяковського, 44. В подальшому, на виконання умов договору поставки від 27.07.2022 № 25-9/22, укладеного з ТОВ «ПраймСелл», відбулась реалізація вказаного товару на загальну суму 834000,00 грн. з оформленням відповідних документів. Оплата за товар проведена 09.08.2022, про що свідчать копії бухгалтерських документів.
Разом з цим, за результатами розгляду вищевказаних пояснень та документів, комісією Управління з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 19.08.2022 № 7232858/21736490, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1037 від 09.08.2022. Відповідно вказаного рішення підставою для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄДРПН є ненадання платником податків: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузі специфіки, накладних. В додатковій інформації у рішенні зазначено, що відсутні документи складського обліку.
Вказане рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивач оскаржив в адміністративному порядку до ДПС України.
Однак, Комісія з питань розгляду скарг прийняла рішення № 39885/21736490/2 від 08.09.2022, яким скаргу позивача залишила без задоволення, а рішення комісії про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без змін. Вказане рішення обґрунтовано тим, що платником податків не подано первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури інвойсів, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
За правилами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів Україн (пункт 201.16 статті 201 ПК України).
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок № 1165).
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
За правилами пунктів 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як встановлено судом першої інстанції, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної слугувало те, що платник податку (тобто позивач), яким подано для реєстрації податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків.
Водночас, законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.
Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної від 10.08.2022 №9153998510 не відповідає вимогам, що встановлені пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. У квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Водночас, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
За правилами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як встановлено судом першої інстанції і підтверджується матеріалами справи, 12.08.2022 на виконання вимог квитанції від 10.08.2022 (реєстраційний номер 9153998510) позивачем надіслано Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 31, відповідно до якого подано документи та пояснення, в якому зазначено, що згідно договору від 10.05.2022 № 10/05-22 ТОВ «Вербена» придбало вугілля у ТОВ «Вуглеенергоснаб» в кількості 139 т, яке зберігалось у ТОВ «Вербена» у власному складському приміщенні за адресою: м. Нововолинськ, вул. Маяковського, 44. В подальшому, на виконання умов договору поставки від 27.07.2022 № 25-9/22, укладеного з ТОВ «ПраймСелл», відбулась реалізація вказаного товару на загальну суму 834000,00 грн. з оформленням відповідних документів. Оплата за товар проведена 09.08.2022, про що свідчать копії бухгалтерських документів.
Водночас, після подання позивачем копій документів та письмових пояснень, що стосуються складення оскаржуваної податкової накладної контролюючий орган такі документи не врахував, прийнявши оскаржуване рішення про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної з підстав ненадання платником податку копій документів, зокрема, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Ураховуючи встановлені обставини у даній справі, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкових накладних вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов'язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Покликання на ненадання платником податку копій документів, зокрема, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних як підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на наявність підстав для скасування оскаржуваного рішення Комісії Управління.
Ураховуючи наведені правові норми та встановлені судами обставини у даній справі, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про протиправність оскаржуваного рішення контролюючого органу та помилковість висновків суду апеляційної інстанції щодо правомірності оскаржуваного рішення.
Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 КАС України).
Переглянувши рішення суду апеляційної інстанції, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні рішення, суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які є підставою для скасування судового рішення у частині, а тому касаційну скаргу необхідно задовольнити, рішення суду апеляційної інстанції - скасувати із залишенням в силі рішення суду першої інстанції та додаткового рішення суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 КАС України, Суд,
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕРБЕНА» задовольнити.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01.05.2023 скасувати, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12.12.2022 залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова