П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
27 жовтня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/7469/24
Головуючий І інстанції: Ярощук В.Г.
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Осіпова Ю.В.,
суддів - Коваля М.П., Скрипченка В.О.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2025 року (м.Миколаїв, дата складання повного тексту рішення - 12.12.2024р.) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МВ І К» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,-
У серпні 2024р. ТОВ «МВ І К» звернулося до Миколаївського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС у Миколаївській області, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.05.2024р.:
- №10149814290902 - про застосування адміністративного штрафу в сумі 774 000 грн.;
- №1049714290902 - про застосування адміністративного штрафу в сумі 140 000 грн.;
- №1049614290902 - про застосування адміністративного штрафу в сумі 1020 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що керівництву Товариства стало відомо про існування Акту фактичної перевірки від 01.04.2024р. №5491/14-29-09-02-07/36944913 та оскаржуваних податкових повідомлень-рішень лише з листа відповідача від 16.07.2024р. №17273/6/14-29-09-02-05. Об'єктом перевірки була авто-заправна станція позивача, що розташована у м. Баштанка (Баштанський район, Миколаївська область), яке в період з 01.03.2022р. по 11.11.2022р. відносилось до «територій активних бойових дій», а з 11.11.2022р. - «можливих бойових дій». Водночас, позивач за податковою адресою безпосередньо знаходиться у м.Херсон, яке з 01.03.2022р. по 11.11.2022р. перебувало в «окупації», а з 11.11.2022р. по 01.05.2023р. відносилось до «територій можливих бойових дій», а з 01.05.2023р. - «активних бойових дій». Таким чином, на переконання позивача, відповідач провів його фактичну перевірку належної позивачу АЗС з порушенням Закону України від 09.11.2023р. №3453-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок», оскільки при її проведені під час дії «воєнного стану» не було забезпечено «безпечні умови» її здійснення.
Крім цього, позивач у своєму позові вказає й на недоведеність контролюючим органом належними та допустимим доказами, обставин, які підтверджують: 1) наявність законних підстав для прийняття наказу від 12.03.2024р. №369-П про проведення фактичної перевірки; 2) факт проведення фактичної перевірки господарської одиниці АЗС за адресою: вул. С.Бойченка,84 в м.Баштанка, з посиланням на документи в акті перевірки у той час, коли у змісті цього Акту відповідачем вказано відомості про ненаданням платником податків будь-яких документів, неможливість вручення копій наказу про призначення фактичної перевірки, неможливість ознайомлення з направленнями на фактичну перевірку, неможливість вручення акту фактичної перевірки; 3) факт здійснення господарської операції позивачем з роздрібної торгівлі, придбання та / або реалізації палива в період, що охоплювався перевіркою; 4) достовірність відомостей про особу ( ОСОБА_1 ), яку контролюючий орган в цьому акті фактичної перевірки зазначив як особу, яка фактично проводила розрахункові операції на АЗС.
Також, позивач вважає, що наказ відповідача від 12.03.2024р. №369-п про проведення фактичної перевірки є протиправним, оскільки він не містить вказівок на конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган. Позивач стверджує, що його посадовим особам співробітники контролюючого органу не пред'явили службові посвідчення, не вручили направлення на перевірку і наказ про її призначення. Крім цього, відповідач не вручив йому й складений за результатами такої перевірки відповідний акт фактичної перевірки, оскаржувані ППР, чим було порушено його права на своєчасне отримання Акту перевірки, подання заперечень до цього акту та скарги на ці ППР.
Вважаючи спірні рішення податкового органу неправомірним, передчасними та такими, що ґрунтуються на невірному тлумаченні діючого законодавства, позивач оскаржив їх у судовому порядку.
Відповідач надав свої письмові заперечення проти позову, в яких позовні вимоги категорично не визнав та мотивовано просив відмовити у їх задоволенні, оскільки при проведенні фактичної перевірки було встановлено численні порушення позивачем норм діючого податкового законодавства, а тому, відповідно, усі податкові повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій були прийняті правомірно.
08.08.2024р. Миколаївський окружний адміністративний суд постановив ухвалу про відкриття провадження у справі та про її розгляд за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
23.12.2024р. ухвалою Миколаївського окружного адміністративного суду (через «електронний кабінет» в Єдиній судовій інформаційно-телекомунікаційній системі) витребувано у відповідача докази відео-фіксації порушень, які були виявлені в ході фактичної перевірки, а позивачу було рекомендовано надати до суду певні докази: а) копію чинної станом на 20.03.2024р. ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним за адресою АЗС: вул. С.Бойченка,84, м.Баштанка, Баштанський район, Миколаївська область; б) докази на підтвердження фактів не роботи «акцизного складу» (уніфікований №101256) 03.04.2021р., 04.04.2021р., 05.04.2021р., 25.04.2021р., 06.11.2021р., 22.11.2021р., 23.01.2022р., 04.02.2022р. та в період з 23.02.2022р. по 29.03.2024р.
У встановлений судом строк відповідач подав до суду витребуваний доказ відео-фіксації, а позивач, в свою чергу, без поважних причин вказану вище ухвалу суду 1-ї інстанції не виконав та витребувані докази до суду не надав.
13.01.2025р. Миколаївський окружний адміністративний суд постановив ухвалу про задоволення клопотання представника відповідача про розгляд справи 28.01.2025р. у судовому засіданні за участі сторін, а також - про повторне витребування у позивача вищезазначених доказів.
Проте, позивач, знову без поважних причин вказану вище ухвалу суду 1-ї інстанції частково не виконав та не надав усі витребувані докази (т.б. надав лише тільки копію ліцензії від 19.12.2019р. на право роздрібної торгівлі пальним, зі строком дії до 20.12.2024р.).
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2025 року (ухваленому за правилами спрощеного позовного провадження) адміністративний позов ТОВ «МВ І К» - задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення від 10.05.2024р. №10149814290902, №1049714290902, №1049614290902.
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, представник відповідача 03.03.2025р. подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального і процесуального права, та просив скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 12.12.2024р. та прийняти нове - про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.
Ухвалами П'ятого апеляційного адміністративного суду від 10.03.2025р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС в Миколаївській області та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.
17.03.2025р. матеріали справи надійшли до П'ятого апеляційного адміністративного суду.
31.03.2025р. до суду апеляційної інстанції надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому представник позивача заперечував проти її задоволення, посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів та просив оскаржуване рішення суду першої інстанції залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.
Відповідно до п.п.1,3 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційні скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження та за відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю, можуть бути розглянуті судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження.
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів приходить до висновку про наявність належних і достатніх підстав для її задоволення.
Судом 1-ї інстанції встановлені наступні обставини справи.
Позивач - ТОВ «МВ І К» (код ЄДРПОУ 36944913) зареєстроване як юридична особа та фактично знаходиться за юридичною адресою: м.Херсон, Бериславське шоссе,44-А. Товариство має у власності, зокрема, АЗС (акцизний склад), яка знаходиться за адресою: Миколаївська обл., м.Баштанка, вул.С.Бойченка,84.
В період 20 - 29.03.2024р. посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області, на підставі наказу від 12.03.2024р. №369-п та направлень на перевірку від 19.03.2024р. №692/14-29-09-02-06, №693/14-29-09-02-06 і №694/14-29-09-02-06, було проведено «фактичну» перевірку щодо дотримання позивачем на АЗС, розташованій за адресою: вул. С.Бойченка, буд.84, м.Баштанка, законодавства в частині виробництва, обліку, обігу, зберігання та транспортування підакцизних товарів, за період діяльності з 01.04.2021р. на момент закінчення перевірки (т.1 а.с.81-84).
При цьому, в преамбулі наказу керівника ГУ ДПС у Миколаївській області №369-п від 12.03.2024р. було зазначено, що він прийнятий на виконання пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 з урахуванням п.п.69.2,69.9,69.351 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, а саме: здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Однак, 20.03.2024р., перед початком перевірки, оператор АЗС (Гречин Л.О.), яка в той день проводила розрахункові операції, після ознайомлення з наказом та направленнями на проведення перевірки відмовилась від їх підписання, про що було складено відповідний Акт відмови від 20.03.2024р. №288/14-29-09-08/36944913 (т.1, а.с.85).
В той же день, т.б. 20.03.2024р., посадовими особами контролюючого органу було складено запит про надання документів, пов'язаних з предметом перевірки, проте, оператор АЗС (після консультацій з власником АЗС) також відмовилася від його отримання, про що перевіряючими було складено відповідний Акт відмови від 20.03.2024р. №289/14-29-09-02-08/36944913 та одночасно повідомлено оператора АЗС про початок фактичної перевірки.
21.03.2024р. вказаний вище запит про надання документів був направлений відповідачем на юридичну адресу ТОВ «МВ І К» рекомендованим листом з повідомлення про вручення, який в подальшому, без поважних причин так і не був отриманий останнім і відповідно, повернувся з відміткою «у зв'язку із закінченням терміну зберігання».
29.03.2024р. посадовими особами податкового органу було складено Акт №336/14-29-09-02-08/36944913 ненадання платником податків під час проведення фактичної перевірки пояснень, довідок, інформації, документів, необхідних для їх здійснення, в якому зазначено, що станом на 15 год. 30 хв. 29.03.2024р. позивач не надав до перевірки жодного документу, що належать або пов'язані з предметом фактичної перевірки з питань дотримання законодавства в частині виробництва, обліку, обігу, зберігання та транспортування підакцизних товарів за період з 01.04.2021р. по момент закінчення перевірки (т.1 а.с.140).
Далі, за результатами проведеної перевірки 01.04.2024р. посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області було склало Акт №5491/14-29-09-02-07/36944913, в якому було зафіксовано наступні порушення з боку позивача діючого законодавства:
- факт подання позивачем недостовірних даних у документах, поданих разом із заявою на отримання ліцензії;
- порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України;
- порушення підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України;
- порушення пункту 85.2 статті 85 ПК України.
01.04.2024р., згідно з Актом, що засвідчує факт неявки для ознайомлення та підписання Акту фактичної перевірки від 01.04.2024р. №348/ 14-29-09-02-08/36944913, посадова особа та / або його законні / уповноважені представники ТОВ «МВ І К» не з'явились 01.04.2024р. до приміщення контролюючого органу для ознайомлення та підписання Акту від 01.04.2024р.
02.04.2024р., у зв'язку з не прибуттям уповноваженого представника позивача для підписання Акту перевірки, відповідачем цей Акт був надісланий на юридичну поштову адресу підприємства позивача рекомендованим (з повідомленням) листом (№5402908120700), який, в свою чергу, останнім, без поважних причин, так і не був одержаний та відповідно, повернувся 09.05.2024р. з відміткою «у зв'язку із закінченням терміну зберігання».
В подальшому, т.б. 10.05.2024р., на підставі вказаного вище Акту фактичної перевірки від 01.04.2024, уповноваженою особою ГУ ДПС в Миколаївській області на адресу ТОВ «МВ І К» було винесено 3 податкових повідомлення-рішення:
- від 10.05.2024р. №1049614290902 (форма «ПС») - про застосування до позивача штрафної (фінансової) санкції в сумі 1020 грн. - за ненадання платником податків контролюючому органу оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю;
- від 10.05.2024р. №1049714290902 (форма «ПС») - про застосування до позивача штрафної (фінансової) санкції в сумі 140 000 грн. - за факт не обладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників рівня пального у резервуарі, витратомірів-лічильників на чотирьох резервуарах і 3-х місцях відпуску пального наливу на «акцизному складі» №1012516;
- від 10.05.2024р. №1049814290902 (форма «ПС») - про застосування до позивача штрафної (фінансової) санкції у сумі 740 000 грн. - за не подання контролюючому органу даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального на акцизному складі.
В той же день, вищезазначені ППР були надіслані на юридичну (поштову) адресу позивача рекомендованим (з повідомленням) листом (№0600918591939), який, позивач, в свою чергу, знову без поважних причин не отримав та останній, відповідно, знову повернувся з відміткою «у зв'язку із закінченням терміну зберігання».
У липні 2024р. позивач, дізнавшись під час ознайомлення з податковою інформацією в своєму електронному кабінеті про наявність податкового боргу в сумі 915 020 грн., не погоджуючись з такими діями та з рішеннями податкового органу, звернувся до суду із даним позовом.
Вирішуючи справу по суті та повністю задовольняючи позов, суд першої інстанції, виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог та, відповідно, з неправомірності дій та передчасності спірних рішень відповідача.
Однак, колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, не може погодитися з деякими висновками суду 1-ї інстанції щодо порушення строків винесення спірних ППР і вважає їх необгрунтованими та помилковими, з огляду на наступне.
Частиною 2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.
Згідно із ст.67 Конституції України, кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом.
Як чітко визначено ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Тож, адміністративний суд, здійснюючи судовий розгляд справи, перевіряє, зокрема, оскаржувані рішення суб'єкта владних повноважень на відповідність вищенаведеним, закріпленим процесуальним законом критеріям.
Так, як видно з положень п.1.1 ст.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI, з 01.01.2011р. саме він регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до приписів пп.15.1-15.2 ст.15 ПК України, «платниками податків» визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом. Кожний з платників податків може бути платником податку за одним або кількома податками та зборами.
Як закріплено в пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України, платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Як слідує зі змісту пп.41.1.1 п.41.1 ст.41 ПК України, «контролюючими органами» є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.
Так, приписами пп.191.1.14, 191.1.16,1 91.1.17 п.191.1 ст.191 ПК України встановлено, що контролюючі органи, визначені пп.41.1.1 п.41.1 ст.41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 193 цього Кодексу:
- здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;
- здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;
- проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Як визначено п.61.1 ст.61 ПК України, «податковий контроль» - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (пп.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України).
Як передбачено пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім НБУ), у т.ч. після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
У відповідності ж до положень п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Як визначено приписами п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, «фактичною» вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
При цьому, фактична перевірка, згідно із п.80.1 ст.80 ПК України, здійснюється без попередження платника податків (особи).
Так, як передбачено п.п.80.2.5. п.80.2 ст.80 ПК України, «фактична» перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Із змісту наведених норм права слідує, що пункт 80.2 статті 80 ПК України фактично виокремлює різні підстави для проведення контролюючим органом фактичної перевірки суб'єкта господарювання. Підставою для проведення «фактичної» перевірки згідно з п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України слугує наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства; п.п.80.2.5 - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства або здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
При цьому, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які, в силу приписів ст.16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», покладені на відповідача.
Отже, з системного аналізу вказаних норм ПКУ слідує, що «фактична» перевірка може проводитися лише тільки за умови дотримання наступних обставин:
- повинна бути наявною одна з визначених п.п.80.2.1 - 80.2.7 п.80.2 ст.80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки (матеріальна підстава);
- підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава);
- копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава).
Вказана правова позиція з цих спірних питань чітко висвітлена, зокрема, у постанові Верховного Суду від 04.07.2024р. по справі №520/5841/21.
Таким чином, враховуючи вище перелічені норми діючого у цій сфері законодавства, судами обох інстанцій встановлено, що відповідач наділений повноваженнями щодо здійснення податкового контролю у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального шляхом проведення фактичних перевірок.
Аналогічний правовий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 20.03.2018 у справі №820/4766/17 та від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20.
Так, дійсно, приписами абз.1-4 пп.69.22 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України чітко визначено, що документальні та «фактичні» перевірки під час дії «воєнного стану» проводяться за наявності «безпечних умов» для їх проведення, а саме безпечного:
1) доступу, допуску до територій, приміщень та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності та/або є об'єктами оподаткування, або використовуються для отримання доходів (прибутку), або пов'язані з іншими об'єктами оподаткування таких платників податків;
2) доступу, допуску до документів, довідок про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та до іншої інформації, пов'язаної з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також до фінансової і статистичної звітності у порядку та на підставах, визначених законом;
3) проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Як загально відомо, відповідно до підпункту 7 підпункту 69.351 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, тимчасово, з 1 грудня 2023 року, діє «мораторій» на проведення «фактичних» перевірок за місцезнаходженням об'єктів оподаткування чи об'єктів, пов'язаних з оподаткуванням, які станом на дату початку можливих бойових дій були розташовані на територіях можливих бойових дій (крім перевірок платників податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції, організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес), купівлі/продажу іноземної валюти, суб'єктів, які провадять господарську діяльність без державної реєстрації як суб'єкта господарювання) до дати завершення «можливих бойових дій» на відповідних територіях.
Так, «Перелік територій», на яких ведуться (велися) «бойові дії» або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку.
Дати завершення тимчасової окупації, завершення бойових дій, припинення можливості бойових дій визначаються відповідно до даних Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією.
Згідно з абз.6 п.215.1 ст.215 ПК України, до підакцизних товарів належать пальне, у тому числі товари (продукція), що використовуються як пальне для заправлення транспортних засобів, обладнання або пристроїв з двигунами внутрішнього згоряння із запалюванням від стиснення, з двигунами внутрішнього згоряння з іскровим запалюванням, з двигунами внутрішнього згоряння з кривошипно-шатунним механізмом та коди яких згідно з УКТ ЗЕД не зазначені у пп.215.3.4 п.215.3 цієї статті (крім газу природного у газоподібному стані за кодом 2711 21 00 00 згідно з УКТ ЗЕД).
Отже, приймаючи до уваги вищевикладене правове регулювання, судова колегія вважає, що суд 1-ї інстанції дійшов вірного висновку про те, що з 01.12.2023р. дія «мораторію» на проведення «фактичних» перевірок не поширюється на об'єкти оподаткування чи об'єкти, пов'язані з оподаткуванням, що розташовані на території можливих бойових дій, стосовно платників податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва та / або реалізації пального.
Разом з тим, як вже зазначалося вище, така перевірка може проводитись виключно лише за умови наявності «безпечних умов» для її проведення.
Так, як встановлено з матеріалів справи колегією суддів, контролюючим органом (відповідачем) у період з 20.03.2024р. по 29.03.2024р., відповідно до наказу керівника №369-п від 12.03.2024р., було проведено «фактичну» перевірку належної позивачу АЗС, що розташована у місті Баштанка (Баштанський район, Миколаївська область).
Згідно з «Переліком територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією» (затв. наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022р. №309, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23.12.2022 за №1668/39004), Баштанська міська територіальна громада - з 11.11.2022р. відноситься до територій «можливих бойових дій».
Водночас, «загальновідомим» є той факт, що у 2024 році в місті Баштанка були наявні «безпечні умови» для її проведення, що підтверджується, зокрема, та не виключно тим, що на його території в цей час здійснювалось правосуддя у Баштанському районному суді Миколаївської області, а частина закладів середньої освіти здійснювала «очний» навчальний процес.
Як наслідок, твердження представника позивача про нібито відсутність «безпечних умов» для проведення відповідачем у березні 2024р. спірної фактичної перевірки АЗС (яка в той період теж фактично працювала), яка знаходиться на території міста Баштанка (Баштанський район, Миколаївська область), є необґрунтованим.
Отже, за таких обставин, судова колегія погоджується з висновками суду 1-ї інстанції про те, що Відповідач, в даному випадку, у березні 2024 році мав усі належні повноваження на проведення спірної «фактичної» перевірки об'єктів оподаткування чи об'єктів, які пов'язані з оподаткуванням, що розташовані у місті Баштанка (Баштанський район, Миколаївська область) стосовно платників податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва та/або реалізації пального.
При цьому, судова колегія одночасно звертає увагу на те, що позивачем вказані висновки суду 1-ї інстанції у будь-який спосіб не оскаржені.
Як вже зазначалося вище, відповідно до вимог пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Таким чином, нормами пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України фактично встановлено дві альтернативні підстави для проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:
1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
2) здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Аналогічний правовий висновок з цього спірного питання викладений у постановах Верховного Суду від 12.08.2021р. у справі №140/14625/20, від 08.12.2022р. у справі №140/2889/21, від 25.04.2023р. у справі №520/3328/2020 і від 28.05.2024 р.у справі №280/1431/23.
До того ж, ще раз слід звернути увагу на те, що преамбула наказу №369-п від 12.03.2024р. сформульована наступним чином: «на виконання підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 з урахуванням п.п.69.2, 69.9, 69.351 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами і доповненнями), а саме, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального».
Отже, як вбачається з вищезазначених обставин, контролюючий орган фактично призначив перевірку з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а також на підставі наявної податкової інформації, що в, в свою чергу, в цілому відповідає підставі, визначеній у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
З урахуванням вищевикладеного, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, вважає, що відповідач не повинен був зазначати у спірному наказі інформацію, яка ним отримана щодо будь-яких порушень саме з боку позивача, а відтак, ці доводи представника позивача про відсутність причин для проведення даної фактичної перевірки є безпідставними та помилковими.
При цьому, судова колегія одночасно звертає увагу на те, що позивачем вказані висновки суду 1-ї інстанції, як і спірний наказ №369-п від 12.03.2024р., у будь-який спосіб також не оскаржені.
Що ж стосується питання дотримання відповідачем процедури проведення цієї фактичної перевірки, то судова колегія з цього приводу вважає за необхідне зазначити наступне.
Так, як передбачено вимогами п.80.5 ст.80 ПК України, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється у відповідності до ст.81 цього Кодексу.
Як визначено абз.1-5 п.81.1 ст.81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (ПІБ фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (ПІБ фізичної особи платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Не пред'явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Отже, з врахуванням вищевказаних норм ПКУ, слід дійти висновку, що платник податків має право не допускати посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки лише тільки у разі непред'явлення (ненадіслання) його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки та службового посвідчення, або оформлення таких документів з порушенням вимог, встановлених п.81.1 ст.81 ПК України.
Будь-яка інша обставина не може бути законною підставою не допускати посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 17.12.2024р. у справі №160/33851/23.
Далі, як слідує зі змісту, абз.1-3 п.81.2 ст.81 ПК України, у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом Акту.
При цьому, у разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, та/або у разі відмови отримати примірник цього акта чи надати письмові пояснення до нього, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається Акт, що засвідчує такий факт, та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня.
Таким чином, у разі якщо представник платника податків відмовив у допуску посадових осіб контролюючих органів до перевірки, складається відповідний акт, що фіксує факт відмови та причини. Один примірник акту передається суб'єкту господарювання, який має право надати письмові пояснення. У разі відмови підписати або отримати акт, складається додатковий акт.
Підставою для цього є активні чи пасивні дії представника платника податків, що перешкоджають або не дозволяють посадовим особам контролюючого органу виконати їхні повноваження на місці проведення перевірки, які прибули за місцем проведення перевірки в робочий час платника податків, встановлений правилами внутрішнього трудового розпорядку.
Аналогічний правовий висновок з цих питань викладений у постанові Верховного Суду від 17.12.2024р. у справі №160/33851/23.
Так, як встановлено судами обох інстанцій матеріалів справи та вже зазначалося вище, 20.03.2024р. посадові особи контролюючого органу, діючи на виконання наказу №369-п від 12.03.2024р. (який позивачем до цього часу у будь-який спосіб не оскаржений), прибули на належну позивачу АЗС, що розташована за адресою: вул. С.Бойченка, буд.84, м.Баштанка, для проведення фактичної перевірки щодо дотримання підприємством позивача законодавства в частині виробництва, обліку, обігу, зберігання та транспортування підакцизних товарів.
Далі, як вбачається з Акту перевірки та витребуваної судом 1-ї інстанції відео-фіксації, особа, яка фактично проводила розрахункові операції на цій АЗС, ознайомившись з направленнями на проведення перевірки, раптово закрилася у приміщенні АЗС, та відмовилася надавати будь-які пояснення і отримувати копію наказу про проведення фактичної перевірки. При цьому, цей оператор АЗС повідомила перевіряючим, що про їх присутність на АЗС вже повідомила своє керівництво.
За цими подіями, як свідчать матеріали справи, посадовими особами відповідача було складено відповідні Акт відмови від підписання направлень на перевірку від 20.03.2024р. №288/14-29-09-08/36944913 та Акт відмови від отримання запиту «Про надання документів» від 20.03.2024р. №289/14-29-09-02-08/36944913, в якому, окрім іншого, зазначалося, що працівники контролюючого органу повідомили оператора, яка проводила розрахункові операції на цій АЗС, про початок фактичної перевірки.
При цьому, слід звернути увагу на те, що особа, яка проводила розрахункові операції на об'єкті перевірки, не чинила будь-яких перешкод у проведенні посадовими особами фактичної перевірки та про не допуск до перевірки не заявляла.
Таким чином, з вищевикладеного слідує, що особа, яка проводила розрахункові операції на об'єкті перевірки (АЗС), фактично відмовилась від отримання копії наказу про проведення перевірки та підписання направлень на перевірку та, в свою чергу, знаходячись в будівлі АЗС, не чинила будь-яких перешкод у проведенні цієї фактичної перевірки.
Т.б., відповідач, у даному випадку, забезпечив у повній мірі право позивача (або його представника/працівника) брати участь у проведенні фактичної перевірки.
Відтак, за таких обставин, судова колегія погоджується з висновками суду 1-ї інстанції (які позивачем теж не оскаржені) про те, що спірна фактична перевірка позивача була розпочата і проведена з дотриманням вимог ст.ст.80 і 81 ПК України.
Далі, як передбачено приписами абз.1 п.85.2 ст.85 ПК України, платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки
Крім того, п.85.4 ст.85 ПК України чітко встановлено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за 5 робочих днів до дати закінчення перевірки.
Згідно з п.85.6 ст.85 ПК України, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Вказані положення ПКУ також знайшли своє відображення і у постанові Верховного суду від 24.12.2024р. у справі №320/4936/23.
Відповідно ж до абз.1,2 п.121.1 ст.121 ПК України, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених ст.44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
У постановах від 08.11.2021р. у справі №640/21601/19 і від 17.12.2024р. у справі №826/14435/16 Верховний Суд наголосив на тому, що в частині ненадання документів під час здійснення податкового контролю склад вказаного правопорушення полягає саме в поведінці платника податків, направленої на ухилення ним від виконання обов'язку з надання контролюючим органам оригіналів чи копій документів на їх законну вимогу, тим самим створюючи перешкоди для здійснення податкового контролю. В той же час, у разі відсутності підстав для висновку про створення перешкод у його здійсненні, в тому числі шляхом ухилення від надання документів чи їх копій, зокрема через поважні та об'єктивні причини, поведінку платника податків не можна кваліфікувати як таку, що утворює склад правопорушення, передбаченого п.121.1 ст.121 ПК України.
Отже, на думку судової колегії, у даному випадку з'ясуванню підлягає, чи дійсно позивач вживав усі залежні від нього заходи для забезпечення повної і об'єктивної перевірки, чи ухилявся від її проведення, а також слід перевірити та оцінити й поведінку контролюючого органу (чи надав він реальну можливість платникові податків надати усі документи, чи у повній мірі забезпечив право на участь в її проведенні).
Так, як вже зазначалося вище, по справі встановлено, що 20.03.2024р. посадовими особами відповідача, по прибуттю на АЗС, було складено письмовий Запит про надання документів, пов'язаних з предметом перевірки, з вимогою надати їх до 25.03.2024р., від отримання якого оператор АЗС відмовилася (т.1 а.с.142).
Як вбачається зі змісту позовної заяви, позивач стверджує, що він будь-яких запитів про надання документів від контролюючого органу не отримував.
Натомість, з відео-фіксації фактичної перевірки чітко видно, що особа, яка фактично проводила розрахункові операції на АЗС (оператор), категорично відмовлялась надавати пояснення та отримувати будь-які документи (в т.ч. і запит), про що складено відповідний Акт відмови від отримання запиту «Про надання документів» від 20.03.2024р. №289/14-29-09-02-08/36944913. Водночас, слід звернути увагу на те, що з її розмови з посадовими особами відповідача слідує, що про проведення даної перевірки вона повідомила своє керівництво по телефону.
Крім того, як встановлено з матеріалів справи, 21.03.2024р. (т.б. наступного дня) відповідач вказаний вище запит від 20.03.2024р. рекомендованим листом з повідомленням про вручення (№0600901202491) надіслав на юридичну адресу позивача, який, в свою чергу, без поважних причин його не отримав і відповідно, цей лист повернувся з відміткою «у зв'язку із закінченням терміну зберігання».
Як передбачено положеннями п.42.2 ст.42 ПК України, документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному п.42.4 цієї статті, т.б. надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв'язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення (абз.2 п.42.5 ст.42 ПК України).
Отже, враховуючи вищевикладені обставини та норми ПКУ, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції дійшла висновку про те, що спірний запит від 20.03.2024р. «Про надання документів» фактично вважається «врученим» позивачу.
До того ж, у цьому зв'язку, також одночасно слід зазначити й про те, що ні до завершення фактичної перевірки (29.03.2024р.), ні до прийняття 10.05.2024р. оскаржуваних ППР, позивач так і не надав відповідачу жодних документів. Не були вони надані також і суду 1-ї та 2-ї інстанцій.
З огляду на вищевикладене, судова колегія вважає, що суд 1-ї інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про те, що позивач не вжив жодних залежних від нього заходів для забезпечення повної та об'єктивної перевірки та фактично ухилився від її проведення і участі в ній. Натомість, відповідач, в свою чергу, надав реальну позивачу реальну можливість надати усі запитувані документи та забезпечив у повній мірі його право на участь в її проведенні.
При цьому, судова колегія звертає увагу на те, що позивачем вказані висновки суду 1-ї інстанції у будь-який спосіб також не оскаржені.
Як загально відомо, згідно з абз.1,2,7 п.86.1 ст.86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов'язаний його підписати.
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов'язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
Відповідно до п.86.5 ст.86 ПК України, акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у 2-х примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акту (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.
Окрім того, пунктом 86.7 ст.86 ПК України одночасно встановлено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому пп.78.1.5 п.78.1 ст.78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід'ємною частиною матеріалів перевірки.
Як передбачено нормами абз.1 п.86.8 ст.86 ПК України, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому ст.58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п'ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному ст.42 цього Кодексу.
Так, як встановлено з матеріалів справи, дана «фактична» перевірка господарської одиниці позивача розпочалася 20.03.2024р. та завершилась 29.03.2024 (п'ятниця), а Акт за її результатами фактично був складений і зареєстрований наступного «робочого» дня - 01.04.2024 (понеділок), тобто з дотриманням строків, встановлених п.86.5 ст.86 ПК України.
Як вже зазначалося вище, відповідно до Акту ненадання платником податків під час проведення фактичної перевірки пояснень, довідок, інформації, документів, необхідних для їх здійснення від 29.03.2024р. №336/14-29-09-02-08/36944913, станом на 15 год. 30 хв. 29.03.2024р. позивач не надав жодного документів, що належать або пов'язані з предметом фактичної перевірки з питань дотримання законодавства в частині виробництва, обліку, обігу, зберігання та транспортування підакцизних товарів за період з 01.04.2021р. по момент закінчення перевірки.
Далі, як свідчать матеріали справи та вже неодноразово вказувалося вище, за підсумками вищенаведеної перевірки відповідач склав 01.04.2024р. Акт №5491/14-29-09-02-07/36944913 про результати фактичної перевірки з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу підакцизних товарів, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС.
В цьому Акті перевірки від 01.04.2024р. посадова особа контролюючого органу зробила запис про те, що у зв'язку з неможливістю вручення 2-го примірника цього Акту перевірки посадовій особі та/або уповноваженій особі ТОВ «МВ і К» для ознайомлення та підписання, матеріали перевірки направлено на юридичну адресу підприємства поштою з повідомленням про вручення.
Тобто, відповідач 02.04.2024р. (т.б. наступного дня після складання Акта від 01.04.2024р.), надіслав його на юридичну поштову адресу позивача рекомендованим листом, що підтверджується квитанцією АТ «Укрпошта» від 02.04.2024р.
Далі, як вбачається зі змісту довідки про причину повернення/досилання (ф.20) до листа №5402908120700 та відомостей із веб-сайту установи поштового зв'язку про рух листа за №5402908120700, поштове відправлення (з копією акту перевірки) позивач не одержав «у зв'язку із закінченням терміну зберігання». Повернулося це поштове відправлення до контролюючого органу 16.05.2024р., хоча як видно з довідки про рух цього поштового повідомлення №5402908120700 (з «веб-сайту» Укрпошта, який є загально-доступним), останнє фактично було направлено на зворотну адресу відповідача із сортувального центру - 20.04.2024р. (т.1 а.с.126).
Як вже неодноразово зазначалося вище, приписами п.42.2 ст.42 ПК України чітко визначено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Відповідно до п.101 постанови КМУ №270 від 05.03.2009р. «Про затвердження Правил надання послуг поштового зв'язку», у разі неможливості вручення адресатам (одержувачам) поштові відправлення, внутрішні поштові перекази зберігаються об'єктом поштового зв'язку місця призначення протягом строку, що встановлюється оператором поштового зв'язку, відправлення "EMS" - 14 календарних днів, міжнародні поштові перекази - відповідно до укладених угод.
А пунктом 104 цих Правил №270, встановлено, що невручені одержувачам або відправникам поштові відправлення, поштові перекази зберігаються об'єктом поштового зв'язку протягом строку, визначеного цими Правилами. Після закінчення встановленого строку зберігання поштові відправлення вважаються такими, що не вручені, поштові перекази - такими, що не виплачені. Невручені поштові відправлення, невиплачені поштові перекази зберігаються об'єктом поштового зв'язку до закінчення строку, встановленого оператором поштового зв'язку, але не менше одного місяця.
Як слідує зі змісту п.9.11 «Порядку пересилання відправлень «Укрпошта»», при поверненні неврученнях відправлень за зворотною адресою працівник ОПЗ оформлює довідку ф.20 із зазначенням причин повернення, яка долучається до відправлення.
Так, як вже вказувалося вище, відповідачем, на виконання вимог податкового законодавства, 02.04.2024р. на юридичну адресу позивача було направлено 2-й примірник Акт про результати проведеної фактичної перевірки від 01.04.2024р. №5491/14-29-09-02-07/36944913 рекомендованим листом з повідомленням про вручення 5402908120700.
Зі змісту довідки до трек-номеру цього відправлення 5402908120700 встановлено, що вказаний лист фактично надійшов до м. Херсон - 06.04.2024р. та 20.04.2024 (наступний запис) його було повернуто за зворотною адресою з відміткою «за закінченням встановленого терміну зберігання» з відділення поштового зв'язку у м. Херсон (73008). Отже, на 15-й день з моменту надходження листа - це повідомлення було повернуто.
Однак, разом з тим, даний лист 5402908120700 з незрозумілих причин чомусь має 3 (три) довідки ф.20 з датами 09.05.2024р., 10.05.2024р. та 13.05.2024р., за якими, в свою чергу, відповідно до інформаційної довідки з веб -сайту Укрпошта, відсутні будь-які відомості щодо руху цього листа, ба більше вказані дати взагалі відсутні на веб-сайті.
Таким чином, враховуючи вище викладені обставини, судова колегія погоджується з позицією представника апелянта (відповідача), що опираючись виключно лише тільки на Довідку (ф.20) щодо причин невручення адресату поштового відправлення (без дослідження веб-сайту з інформацією про рух листа) достеменно неможливо встановити дату повернення.
У зв'язку з цим, аналізуючи нормативно-правову базу, якою керується АТ «УКРПОШТА» у своїй діяльності та податкове законодавство судова колегія приходить до наступних висновків.
По-перше, лист-відправлення 5402908120700 було повернуто відправнику (т.б. відповідачу) з підстав - «у зв'язку із закінченням встановленого терміну зберігання» - 20.04.2024р., що відповідає вимогам п.п.101, 104 «Правил надання послуг поштового зв'язку».
А відповідно до вимог п.86.8. ст.86 ПК України, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому ст.58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному ст.42 цього Кодексу.
По-друге, висновок суду першої інстанції щодо порушення права позивача брати участь у розгляді заперечень, т.б. про порушення контролюючим органом норм п.86.7 статті 86 ПК України є необгрунтованим і помилковим, оскільки, вказаний лист-відправлення вважається фактично повернутим відправнику - 20.04.2024р., а тому, спірні податкові повідомлення-рішення винесені саме на 15 робочий день з дня, наступного за днем вручення платнику податків в порядку ст.42 ПК України акту перевірки, що, в свою чергу, повністю відповідає вимогам п.86.8. ст.86 ПКУ (т.б. 20.04.2024р. - субота, наступний робочий день - понеділок 22.04.2024р, відповідно, 10.05.2024 р. - 15 робочий день з дня наступного за днем отримання акту перевірки).
Отже, за таких обставин, колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Миколаївській області, в даному конкретному випадку, дотрималось вимог передбачених п.п.86.7,86.8 ст.86 ПК України, надавши позивачу право та час на надання свої заперечень на акту перевірки.
Разом з тим, судова колегія одночасно вважає за необхідне звернути увагу й на те, що, окрім обов'язків контролюючого органу існують ще численні обов'язки (т.б. не тільки права) і платників податків.
Проте, як встановлено з матеріалів справи, позивач - ТОВ «МВ І К», в даному випадку, будучи обізнаним про факт проведення у березні 2024р. фактичної перевірки на своїй АЗС, фактично нехтував своїм обов'язком щодо отримання податкової кореспонденції та взагалі не цікався результатами цієї перевірки.
Так, зокрема, Верховний Суд з цього приводу, у своїй постанові від 09.10.2018р. у справі №820/1864/17 зазначив, що добросовісний платник податків зобов'язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою, місцезнаходженням, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб- підприємців. У разі ж невиконання цього обов'язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв'язку з цим негативних для такого платника наслідків.
При цьому, необхідно ще раз звернути увагу на відео-фіксацію перевірки, оскільки саме воно чітко підтверджує факт повідомлення керівника ТОВ «МВ І К» ОСОБА_2 працівником ТОВ - оператором АЗС ОСОБА_1 про прибуття на АЗС представників ГУ ДПС у Миколаївській області для реалізації наказу №369-п та проведення фактичної перевірки.
Далі, як вже зазначалося вище, особа, що фактично здійснювала розрахункові операції на АЗС, категорично відмовилась від підписання наказу та отримання направлень на перевірку, запиту та іншої податкової документації. В той же час, керівництво ТОВ було повідомлено цією особою про проведення фактичної перевірки, але, в свою чергу, не здійснило жодних заходів, в тому, числі через представника, аби отримати чи хоча б дізнатися про результати цієї перевірки та забезпечити належне виконання своїх обов'язків.
Подібної позиції дотримується з цього спірного питання і Верховний Суд, зокрема, у постановах від 06.08.2019р. у справі №520/8681/18, від 09.10.2018р. у справі №820/1864/17, від 23.05.2022р. у справі №810/3116/18, від 14.07.2022р. у справі №160/6980/20.
Отже, за таких обставин, судова колегія, дослідивши наявні у справі докази, в їх сукупності, вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 10.05.2024р. №10149814290902, №1049714290902, №1049614290902 були прийняті відповідачем правомірно, в межах повноважень, у повній відповідності до вимог чинного законодавства України та відповідно до вимог п.86.8. ст.86 та п.86.7 ст.86 ПК України, а тому, будь-які підстави для їх скасування відсутні.
Решта доводів та заперечень представника позивача цих висновків суду 2-ї інстанції по суті заявлених позовних вимог не спростовують.
Враховуючи вище викладені обставини, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що позовні вимоги не підлягають задоволенню.
До того ж, ще слід зазначити й про те, що відповідно до приписів ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
А відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
З огляду на викладене, судова колегія доходить висновку, що суд 1-ї інстанції допустив порушення норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи, в цілому вірно встановив фактичні обставини справи, але надав їм не належну правову оцінку.
Наведені ж в апеляційній скарзі відповідача доводи, спростовують правильність висновків суду 1-ї інстанції, оскільки ґрунтуються на вірному трактуванні норм матеріального і процесуального права, в зв'язку із чим, у суду 2-ї інстанції є усі належні підстави для скасування судового рішення з мотивів, наведених в цій апеляційній скарзі.
Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів також керується ст.322 КАС України, ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов'язаний із належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (п.58 рішення у справі «Серявін та інші проти України»).
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені в апеляційній скарзі аргументи відповідача, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
У силу вимог ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду 1-ї інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Отже, за таких обставин та враховуючи, що судом 1-ї інстанції грубо порушено норми матеріального та процесуального права, що виразилося у не дослідженні і не наданні оцінки суттєвим обставинам та наданим сторонами доказам і фактично призвело до неправильного вирішення справи, а також в зв'язку із тим, що висновки суду не відповідають дійсним обставинам справи, судова колегія, діючи в межах доводів апеляційної скарги відповідача, у відповідності до ч.1 ст.317 КАС України, вважає за необхідне скасувати рішення суду 1-ї інстанції та прийняти нове - про відмову у задоволенні позовних вимог.
Керуючись ст.ст.195,308,311,315,317,321,322,325,328,329 КАС України, апеляційний суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області - задовольнити.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2025 року - скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «МВ І К» - відмовити у повному обсязі.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст постанови виготовлено: 27.10.2025р.
Головуючий у справі
суддя-доповідач:
Ю.В. Осіпов
Судді: М.П. Коваль
В.О. Скрипченко