15 жовтня 2025 р. Справа № 520/24514/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Ральченка І.М.
суддів: Чалого І.С. , Катунова В.В.
за участю секретаря судового засідання Кіт Т.Р.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16.04.2025, суддя Сагайдак В.В., по справі № 520/24514/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Планета Молл+"
до Головного управління ДПС у Харківській області
про скасування податкових повідомлень-рішень,
ТОВ "Планета Молл+" звернулось до суду із позовом, у якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 16.11.2021 № 00253750724, згідно з яким ТОВ Планета Молл+» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» у розмірі 20656810 грн., у тому числі за основним платежем 16525448 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 4131362,00 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 16.11.2021 № 00253740724, згідно з яким ТОВ «Планета Молл+» визначено суму завищення від'ємного значення з ПДВ, шо зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в розмірі 3316486 грн.;
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 16.04.2025 адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 16.11.2021 № 00253750724, згідно з яким ТОВ Планета Молл+» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» у розмірі 20656810 грн., у тому числі за основним платежем 16525448 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 4131362 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 16.11.2021 № 00253740724, згідно з яким ТОВ «Планета Молл+» визначено суму завищення від'ємного значення з ПДВ, шо зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в розмірі 3316486 грн.
Головне управління ДПС у Харківській області, не погоджуючись з рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення суду першої інстанції з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог. В обґрунтування вимог апелянт зазначає, що при проведенні перевірки та складенні акту перевірки Головним управлінням ДПС не було допущено порушень. Щодо суті виявлених порушень апелянт зазначив, що в порушення п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України встановлено заниження обсягу операцій, що оподатковуються за основною ставкою за липень 2021 року всього у сумі 19841933,64 грн., що призвело до заниження суми ПДВ, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет всього у сумі 16525448, грн., до завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації з ПДВ) в сумі 3316486 грн. У ході проведеної перевірки було проведено інвентаризацію основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, знаття залишків товарно-матеріальних цінностей, як власних, так і тих, що знаходяться на відповідальному зберіганні (орендовані, поза балансу). Після оформлення позивачем інвентаризаційного опису встановлено, що інвентаризаційний опис від 08.10.2021 щодо виконання зняття фактичних залишків запасів, які обліковуються на субрахунку 205 «Будівельні матеріали», надано не у розрізі номенклатури оприбуткованих будівельних матеріалів, а вказано в інвентаризаційній відомості лише одне найменування «будівельні матеріали» по всіх товарно-матеріальних цінностях. У зв'язку з цим, неможливо підтвердити наявність залишків товарно-матеріальних цінностей у сумі 99209668,21 грн. Тобто, неможливо перевірити наявність залишку товару, придбання якого стало причиною виникнення від'ємного значення з ПДВ.
У судовому засіданні представник відповідача доводи апеляційної скарги підтримала, просила апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
Представник позивача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції проти вимог та доводів апеляційної скарги заперечувала, просила відмовити в її задоволенні.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового засідання, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судовим розглядом, Головним управлінням ДПС у Харківської області проведена позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ «Планета Молл+» (податковий номер 43413434) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2021 року у податковій декларації з ПДВ від 13.08.2021 № 9234097307 від'ємного значення з ПДВ.
За наслідками перевірки складено акт від 21.10.2021 № 18678/20-40-07-24-09/43413434, яким зафіксовано наступні порушення:
- п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, оскільки платником занижене податкове зобов'язання з ПДВ за липень 2021 року на загальну суму 19841933,64 грн., що призвело до заниження суми ПДВ, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету, в сумі 16525448 грн. та до завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21 декларації з ПДВ) в сумі 3316486 грн.;
- п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України- не зареєстровано і не зареєстровано в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведені податкові накладні на загальну суму ПДВ 19841933,64 грн, у тому числі за липень 2021 року - 19841933,64 грн.
На підставі зазначеного акту перевірки Головним управлінням ДПС у Харківській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 16.11.2021:
- № 00253750724, згідно з яким ТОВ Планета Молл+» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» у розмірі 20656810 грн., у тому числі за основним платежем 16525448 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 4131362 грн.;
- № 00253740724, згідно з яким ТОВ «Планета Молл+» визначено суму завищення від'ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в розмірі 3316486 грн.
Позивач, не погоджуючись з рішеннями відповідача, оскаржив їх в судовому порядку.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що з огляду на проведення позивачем інвентаризації та надання відповідних документів, складених за результатами інвентаризації, висновки податкового органу щодо неможливості підтвердження фактичних залишків придбаних товарно-матеріальних цінностей та їх використання в господарській діяльності є безпідставними.
Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції з наступних підстав.
Відповідно до підп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється у випадку, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від'ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від'ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Верховний Суд неодноразово, зокрема, але не виключно, у постановах від 19 лютого 2021 року у справі №821/1235/17, від 21 липня 2021 року у справі №420/2382/20 за наслідками аналізу вищенаведеної норми права висловлював правову позицію, що зміст наведеної норми свідчить про два окремі випадки проведення документальної позапланової перевірки: перший - подання декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету суми податку на додану вартість; другий - подання декларації з від'ємним значенням податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Судовим розглядом встановлено, що ТОВ "Планета Молл +" подало податкову декларацію з податку на додану вартість за липень 2021, в якій зазначило суму від'ємного значення із цього податку у розмірі 3316486 грн. Оскільки задеклароване платником податків від'ємне значення з ПДВ перевищувало 100 тис. гривень, була призначена документальна позапланова перевірка на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України.
Стаття 200 Податкового кодексу України встановлює порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.
Згідно з п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Зі змісту наведених норм вбачається, що платник податку у випадку, якщо сума податку на додану вартість має від'ємне значення, приймає рішення або про віднесення цієї суми до бюджетного відшкодування, або про включення суми від'ємного значення з податку на додану вартість до податкового кредиту наступного податкового періоду. Зазначене рішення платника податку відображається останнім у відповідній податковій декларації.
За правилами підп. 2 п. 5 розд. V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №159/28289 (далі - Порядок №21), якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов'язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від'ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.
Аналіз норми підп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України у взаємозв'язку з пунктами 200.1, 200.4 статті 200 ПК України і Порядку №21 дають підстави для висновку, що податок на додану вартість підлягає або сплаті до бюджету, або бюджетному відшкодуванню в залежності від того, яке значення має різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду: позитивне чи від'ємне. Наслідком накопичення за результатами звітного (податкового) періоду податкового кредиту в більшому розмірі, ніж податкових зобов'язань з податку на додану вартість, є виникнення від'ємного значення з цього податку, яке в подальшому призводить до виникнення права на бюджетне відшкодування ПДВ.
Для висновку про правомірність декларування платником податків від'ємного значення ПДВ податковий орган в межах проведення документальної позапланової перевірки, призначеної на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, перевіряє правильність декларування платником податків як податкового зобов'язання з ПДВ, так і податкового кредиту з цього податку за звітний (податковий) період. Податковий орган при проведенні такої перевірки не обмежений розміром від'ємного значення ПДВ, який задекларовано у податковій декларації, оскільки повинен пересвідчитись у правильності визначення платником податків від'ємного значення різниці між сумами податкового зобов'язання та податкового кредиту. Протилежний підхід суперечитиме поняттю «від'ємне значення ПДВ» у розумінні норм Податкового кодексу України та нівелюватиме мету проведення перевірки на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, яка носить превентивний характер, що полягає у запобіганні безпідставному декларуванню від'ємного значення ПДВ.
Встановлене в абз. 2 підп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України обмеження щодо предмета документальної позапланової перевірки, призначеної з цієї підстави, закріплює неможливість перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати інших передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства.
З огляду на зазначені особливості утворення від'ємного значення з податку на додану вартість, в ході документальної позапланової перевірки належало перевірити фактичне здійснення господарських операцій, за рахунок яких позивачем сформовано податковий кредит.
Підставою для встановлення в акті перевірки порушень позивачем податкового законодавства та як наслідок прийняття контролюючим органом спірних податкових повідомлень-рішень стали висновки Головного управління ДПС у Харківській області про те, що в ході перевірки встановлено завищення від'ємного значення, сформованого за рахунок рядка 19 декларації в сумі 3316486 грн. Вказаний показник від'ємного значення з ПДВ сформований за рахунок придбання позивачем будівельних матеріалів.
Отже, питання правомірності формування податкового кредиту входить до предмету перевірки законності декларування від'ємного значення, в тому числі за квітень 2021 року.
На підставі викладеного, є безпідставними посилання позивача на порушення, допущені податковим органом при проведенні перевірки, складенні акту та винесенні податкових повідомлень-рішень.
Щодо суті встановлених контролюючим органом порушень ТОВ "Планета Молл +" податкового законодавства за наслідками проведеної перевірки, колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Пунктом 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Датою збільшення податкового кредиту лізингоодержувача (орендаря) для операцій з фінансового лізингу (фінансової оренди) є дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу (фінансової оренди) таким лізингоодержувачем (орендарем).
Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).
Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.
Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України - не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. Податкова накладна є документом, який підтверджує факт сплати покупцем податку на додану вартість у ціні товару.
У відповідності до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Таким чином, визначальною умовою правомірності формування витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, є їх здійснення для провадження господарської діяльності платника податку, та підтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Отже, господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Із матеріалів справи встановлено, що ТОВ "Планета Молл+" подано податкову декларацію з податку на додану вартість за липень 2021 від 13.08.2021, у якій зазначило суму від'ємного значення із цього податку у розмірі 3316486 грн., що перевищує 100 тис. грн., з огляду на що була призначена документальна позапланова перевірка на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
У ході перевірки встановлено, що ТОВ «Планета Молл+» має залишки товарно-матеріальних цінностей (будівельні матеріали) по рахунку 205 «Будівельні матеріали» відповідно до інвентаризаційного опису від 08.10.2021, але при проведенні інвентаризації станом на 08.10.2021 посадовим особам податкового органу не надано залишки по запасам у розрізі номенклатури оприбуткованих будівельних матеріалі (в інвентаризаційній відомості вказано лише одне найменування - будівельні матеріали, без даних в розрізі номенклатури ТМЦ), у зв'язку з чим підприємством порушено вимоги пп.20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПКУ та не надано можливість фахівцям Головного управління ДПС у Харківській області провести зняття залишків ТМЦ. Виходячи з викладеного, неможливо підтвердити наявність залишків ТМЦ на суму 99209668,21 грн., придбання яких стало причиною виникнення від'ємного значення з ПДВ; а отже, на думку податкового органу, відсутня господарська операція як певна дія або полі у визначенні абз. 5 ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в основі якої мас бути дійсний рух певного активу, у зв'язку з чим вказані товари в розумінні п.198.5 ст. 198 ПКУ є такими, шо використовуються в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Також встановлено, що у перевіряємий період позивач мав господарські відносини із ТОВ «Агрофірма ЮГ-М», ФГ «Колос», ПП «Золота нива 1» на підставі договорів купівлі-продажу №02/01/01-20 від 02.01.2020, поставки № 2506/2020 від 25.06.2020, постачання №2/2/21-1 від 02.02.2021, поставки №109-20 від 27.05.2020.
Перевіркою встановлено, що у звітних періодах квітень 2021, липень 2021 ТОВ «Планета Молл+» були виписані та зареєстровані податкові накладні на адресу вказаних контрагентів, якими була здійснена передоплата за товар (зовнішні блоки) на адресу ТОВ «Планета Молл+» на загальну суму 24058884 грн., у тому числі ПДВ 4009814 грн., проте платником податків товар у звітних періодах декларування ПДВ квітень 2021, липень 2021 не був реалізований.
Отже, на думку податкового органу, фізичний рух ТМЦ не відбувся, вказана передоплата надала можливість покупцям у звітних періодах здійснити діяльність, спрямовану на отримання та формування податкового кредиту, за рахунок оформлення операцій з продажу ідентифікованих товарів без фактичного їх руху, що призвело до заниження обсягу операцій, що оподатковуються за основною ставкою, за липень 2021 всього на суму ПДВ 19841933,64 грн., що призвело до заниження суми ПДВ, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету в розмірі 16 525448,00 грн. (показник рядка 1.1 колонка Б) та до завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (показник рядка 21 декларації) у розмірі 3316486 грн.
Таким чином, підставою для встановлення в акті перевірки порушень позивачем податкового законодавства стали висновки про завищення від'ємного значення, сформованого за рахунок рядка 19 декларації в сумі 3316486 грн.
Вказаний показник від'ємного значення з ПДВ сформований за рахунок придбання позивачем будівельних матеріалів.
Так, у ході проведення перевірки податковим органом листом від 04.10.2021 року № 42252/6/20-40-07-24-16 повідомлено позивача про необхідність проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, як власних, так і тих, що знаходяться на відповідальному зберіганні (орендовані, поза балансу), готівки в присутності фахівців Головного управління ДПС області на виконання п.п. 20.1.9 п. 20.1. ст. 20 Податкового кодексу України.
Наказом ТОВ «Планета Молл+» № 3 від 07.10.2021 «Про проведення інвентаризації» було призначено проведення інвентаризації основних засобів та товарно-матеріальних цінностей на 08.10.2021. Інвентаризацію проведено в присутності фахівців Головного управління ДПС області.
Із матеріалів справи встановлено, що підставою для висновків податкового органу про завищення позивачем розміру від'ємного значення суми ПДВ стала неможливість підтвердити залишки товарно-матеріальних цінностей у сумі 99209668,21 грн. з огляду на те, що інвентаризаційний опис від 08.10.2021 щодо виконання зняття фактичних залишків запасів, які обліковуються на субрахунку 205 «Будівельні матеріали», надано не у розрізі номенклатури оприбуткованих будівельних матеріалів, а вказано в інвентаризаційній відомості лише одне найменування «будівельні матеріали» по всіх товаро-матеріальних цінностях.
З приводу наведених висновків колегія суддів зазначає наступне.
В силу положень пп. 20.1.19 п. 20.1 ст. 20, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України контролюючий орган наділений правом вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
Згідно зі ст. 10 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов'язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка.
Організація та основні правила проведення інвентаризації врегульовано Положенням про інвентаризацію активів та зобов'язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014.
Відповідно до п. 5 розділу І Положення № 879 інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов'язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка. При цьому забезпечуються:
виявлення фактичної наявності активів та перевірка повноти відображення зобов'язань, коштів цільового фінансування, витрат майбутніх періодів;
установлення лишку або нестачі активів шляхом зіставлення фактичної їх наявності з даними бухгалтерського обліку;
виявлення активів, які частково втратили свою первісну якість та споживчу властивість, застарілих, а також матеріальних та нематеріальних активів, що не використовуються, невикористаних сум забезпечення;
виявлення активів і зобов'язань, які не відповідають критеріям визнання.
Пунктом 7 розділу І Положення № 879 передбачено, що проведення інвентаризації є обов'язковим, у тому числі на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.
Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Положення № 879 для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.
У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально відповідальної особи.
Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку про наступне:
- контролюючий орган під час проведення перевірки має право вимагати проведення платником податків інвентаризації;
- контролюючий орган має направити належним чином оформлений документ, який містить вимогу на проведення інвентаризації;
- платник податків, який отримав вимогу про проведення інвентаризацію, зобов'язаний провести інвентаризацію;
- розпорядчим документом керівника платника податків створюється інвентаризаційна комісія. Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії та у присутності матеріально відповідальної особи;
- посадові особи контролюючого органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
Відповідно до п. 16 розд. II Положення, в інвентаризаційному описі активи наводяться за найменуваннями в кількісних одиницях виміру, прийнятих в обліку, окремо за місцезнаходженням таких цінностей та особами, відповідальними за їх зберігання, з можливим виділенням за субрахунками та номенклатурою.
На кожній сторінці інвентаризаційного опису вказуються словами число порядковий номер активів та загальна кількість у натуральних вимірах усіх активів, що записані на цій сторінці, незалежно від того, в яких одиницях виміру (штуках, метрах, кілограмах тощо) вони відображені.
Отже, зі змісту вказаних вище норм Положення № 879 встановлено, що інвентаризація - це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. Нестачу товару можна виявити, коли відомі дані про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період. При цьому відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації та відомостей Книги обліку доходів і витрат. Відсутність інформації у відомостях інвентаризації про залишки запасів на початок звітної дати та вибуття (реалізації) запасів за визначений період взагалі виключає можливість вирахування нестачі (залишків) товару та підстави стверджувати про наявність нестачі товару.
За результатами проведеної інвентаризації основних засобів, ТМЦ складено інвентаризаційний опис від 08.10.2021, згідно з яким виконано зняття фактичних залишків запасів, які обліковуються на субрахунку 205 «Будівельні матеріали»; загальна кількість одиниць ТМЦ фактично та за даними бухгалтерського обліку становить 1104288,3 грн.; вартість ТМЦ фактично та зa даними бухгалтерського обліку - 99209668,21 грн.
Так, метою проведення інвентаризації у даному випадку було підтвердження наявності у ТОВ «Планета Молл+» залишків товарно-матеріальних цінностей, придбання яких стало підставою для формування сум податкового кредиту та в подальшому виникнення від'ємного значення з ПДВ.
При цьому, під час проведення інвентаризації (з метою ідентифікації ТМЦ) в інвентаризаційному описі має вказуватись (деталізуватись) ТМЦ з метою їх співставлення з даними бухгалтерського обліку.
Надаючи оцінку результатам проведеної інвентаризації в контексті наведеного вище колегія суддів зазначає наступне.
Дослідивши зміст інвентаризаційного опису від 08.10.2021 слід вказати, що активи в ньому вказані за найменуванням в кількісних одиницях виміру, прийнятих в обліку, окремо за місцезнаходженням таких цінностей та особами, відповідальними за їх зберігання, з виділенням активів за субрахунками (100, 103, 112, 151, 152, 205, 301). У числі іншого, ідентифіковані наявні виробничі запаси - будівельні матеріали, із зазначенням кількісних одиниць виміру (т, кг, шт., км, кв.м, м, м.пог, м2, пак., компл., 100 шт., л, міш., пар., рул.), з наведенням ціни, суми та кількості, фактично встановлених на дату інвентаризації, та за даними бухгалтерського обліку.
При цьому, об'єктом інвентаризації були фактичні залишки товарно-матеріальних цінностей, які обліковуються на субрахунку 205 «Будівельні матеріали», та відповідно до наданих оборотно-сальдових відомостей позивача складалися із більше ніж сотні різних найменувань.
Разом тим, спірний інвентаризаційний опис у графі «матеріальні цінності», «найменування, вид, сорт, група» містить визначення лише - будівельні матеріали та одиниці виміру без конкретизації (деталізації) номенклатури оприбуткованих будівельних матеріалів, що виключає можливість ідентифікувати товарно-матеріальні цінності, виокремити конкретні одиниці товару, а отже і підтвердити їх наявність у позивача.
На підставі викладеного, колегія суддів доходить висновку про те, що в даному випадку у контролюючого органу були обґрунтовані підстави для висновку про непідтвердження наявності у ТОВ «Планета Молл+» фактичних залишків придбаних товарно-матеріальних цінностей.
Таким чином, відсутність факту використання придбаних товарів в господарській діяльності або їх подальшої реалізації, а також непідтвердження фактичної наявності та зберігання у складських приміщеннях суб'єкта господарювання товарно-матеріальних цінностей, за рахунок придбання яких підприємством було сформовано податковий кредит з податку на додану вартість, нівелює право відповідного платника податку на формування від'ємного значення з податку на додану вартість.
Отже, оскільки платником податку під час проведення перевірки у виконання пп. 20.1.9 п. 20.1 cт. 20 Податкового кодексу України не здійснено належного підтвердження наявність товарних залишків у розмірі 99209668,21 грн., є обґрунтованими висновки податкового органу щодо завищення позивачем суми від'ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за липень 2021 на суму 3316486 грн. та заниження ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету.
Такими чином, колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції про неправомірність податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Харківській області від 16.11.2021 № 00253750724, № 00253740724 та їх скасування.
На підставі викладеного, колегія суддів доходить висновку про необґрунтованість позовних вимог.
Натомість, що суд першої інстанції вищенаведеного не врахував, у зв'язку з чим дійшов помилкового висновку про задоволення позову.
Відповідно ст. 317 КАС України підставами для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; недоведеність обставин, що мають значення справи, які суд першої інстанції визнав встановленими, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню із ухваленням постанови про відмову у задоволенні позовних вимог.
Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 317, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - задовольнити
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16.04.2025 по справі № 520/24514/21 - скасувати.
Ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Планета Молл+" - відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя І.М. Ральченко
Судді І.С. Чалий В.В. Катунов
Постанова складена в повному обсязі 24.10.25.