Справа № 640/2652/22 Суддя (судді) першої інстанції: Буряк І.В.
22 жовтня 2025 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача Аліменка В.О.
суддів Безименної Н.В., Кучми А.Ю.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у Київській області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 лютого 2025 р. у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби України у Київській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії
ОСОБА_1 звернулася до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування вимог ГУ ДПС у Київській області від 14.02.2020 № Ф-128897-56У та від 06.11.2018 № Ф-128897-56У.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 28 лютого 2025 року позовні вимоги задоволено.
Не погоджуючись з таким рішенням суду, Головне управління Державної податкової служби України у Київській області подало апеляційну скаргу, у якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Відповідно до статті 311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.
За змістом частини першої статті 309 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційна скарга на ухвалу суду першої інстанції має бути розглянута протягом тридцяти днів з дня постановлення ухвали про відкриття апеляційного провадження.
За приписами частини другої статті 309 Кодексу адміністративного судочинства України у виняткових випадках апеляційний суд за клопотанням сторони та з урахуванням особливостей розгляду справи може продовжити строк розгляду справи, але не більш як на п'ятнадцять днів, про що постановляє ухвалу.
Згідно з частиною четвертою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі.
Пунктом 1 статті 6, ратифікованої Законом України №475/97-ВР від 17 липня 1997 року, Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод закріплено право вирішення спірного питання упродовж розумного строку.
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду, з метою забезпечення повного та всебічного розгляду справи, а також прийняття законного та обґрунтованого рішення з дотриманням процесуальних прав усіх учасників судового процесу, дійшла висновку про наявність підстав для продовження строку розгляду апеляційної скарги на розумний строк.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, відповідно відомостей трудової книжки ОСОБА_1 серія НОМЕР_1 позивач у спірний період (2017 - 2020 роки) працювала: з 23.06.2014 по 17.01.2015 (звільнена 17.01.2015); з 28.08.2018 по 14.05.2019.
Відомості з ОК-5 за спірний період свідчать про нарахування та сплату єдиного внеску за такі періоди: серпень - грудень 2018 року; січень - травень 2019 року.
Відомості з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків про суми виплачених доходів та утриманих податків щодо ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 (за спірний період) свідчать, що протягом 3 кварталів 2018 року позивач здійснювала підприємницьку діяльність, від якої доходу не отримувала.
З 3 кварталу 2018 року по 4 квартал 2018 року одночасно здійснювала підприємницьку діяльність та отримувала заробітну плату від ТОВ «Консалтингова Компанія «Сідкон».
Протягом 3 кварталів 2019 року отримувала заробітну плату від ТОВ «Консалтингова Компанія «Сідкон».
У третьому кварталі 2019 року одночасно здійснювала підприємницьку діяльність.
У 4 кварталі 2019 року та 1 кварталі 2020 року здійснювала підприємницьку діяльність.
06 листопада 2018 року ГУ ДПС у Київській області складено вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-128897-56 У, яка виставлена ОСОБА_3 на загальну суму боргу станом на 31.10.2018 - 15 819,54 грн.
14 лютого 2020 року ГУ ДПС у Київській області складено вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-128897-56 У, яка виставлена ОСОБА_3 на загальну суму боргу станом на 06.04.2020 - 29 293,44 грн.
Відповідно до розрахунку до вимоги про сплату боргу недоїмки від 06.11.2018 № Ф-128897-56 заборгованість у сумі 15 819,54 грн сформована внаслідок несплати таких платежів: 09.02.2018 - 8448,00 грн (за рік); 19.042018 - 2 457,18 грн; 19.07.2018 - 2 457,18 грн; 19.10.2018 - 2 457,18 грн.
Відповідно до розрахунку до вимоги про сплату боргу недоїмки від 14.02.2020 № Ф-128897-56 заборгованість у сумі 29 293,44 грн сформована внаслідок несплати таких платежів: 09.02.2018 - 8448,00 грн (за рік); 19.04.2018 - 2 457,18 грн; 19.07.2018 - 2 457,18 грн; 19.10.2018 - 2 457,18 грн; 21.01.2019 - 2 457,18 грн; 19.04.2019 - 2 754,18 грн; 19.07.2019 - 2 754,18 грн; 21.10.2019 - 2 754,18 грн; 20.01.2020 - 2 754,18 грн.
Спірні у справі вимоги були пред'явлені ГУ ДПС у Київській області до примусового виконання, про що свідчать наявні у матеріалах справи постанови про відкриття. виконавчого провадження.
Не погоджуючись з правомірністю прийняття відповідачем спірних рішень, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Суд першої інстанції позовні вимоги задовольнив та зазначив, що особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов'язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Підпункт 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України; тут і надалі у редакції, яка була чинною на час виникнення спірних правовідносин) визначає фізичну особу-підприємця, як особу, яка або є платником податків і зборів, встановлених цим Кодексом, крім єдиного податку; або є платником єдиного податку за ставкою, що передбачає сплату податку на додану вартість; або є платником єдиного податку за ставкою, що передбачає включення податку на додану вартість до складу єдиного податку, і добровільно переходить у встановленому цим Кодексом порядку на сплату єдиного податку за ставкою, що передбачає сплату податку на додану вартість.
Згідно пп. 14.1.195 п. 14.1 ст. 14 ПК України працівник - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.
У свою чергу п. 2 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон; тут і надалі у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначає єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) як консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування.
Згідно п. 3 ч. 1 ст. 1 Закону застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов'язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок. Відповідно до п. 10 ч. 1 ст. 1 Закону страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов'язані сплачувати єдиний внесок.
У силу положень ст. 2 Закону його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов'язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов'язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Частина 1 статті 4 Закону відносить до платників єдиного внеску роботодавців: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами; фізичних осіб - підприємці, зокрема ті, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством про працю, чи за цивільно-правовим договором (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців).
Стаття 7 Закону регулює базу нарахування єдиного внеску, а саме:
- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;
- для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов'язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску;
- для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Колегія суддів звертає увагу, що Законом не було врегульовано на час прийняття спірної вимоги відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює.
Водночас, системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов'язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.
Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов'язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування.
З огляду на викладене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов'язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.
Отже, особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов'язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. У іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.
Інше тлумачення норм Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» спричинило б подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, вимога від 14.02.2020 № Ф-128897-56 сформована за період з 09.02.2018 по 20.01.2020, у цей же період, а саме: з 3 кварталу 2018 року по 4 квартал 2018 року позивач одночасно здійснювала підприємницьку діяльність та отримувала заробітну плату від ТОВ «Консалтингова Компанія «Сідкон».
Протягом 3 кварталів 2019 року отримувала заробітну плату від ТОВ «Консалтингова Компанія «Сідкон».
У третьому кварталі 2019 року одночасно здійснювала підприємницьку діяльність.
У 4 кварталі 2019 року та 1 кварталі 2020 року здійснювала підприємницьку діяльність.
Таким чином, оскільки позивачкою вже сплачено єдиний внесок як найманим працівником, то підстави для прийняття спірних вимог про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску - відсутні.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у постановах від 04.12.2019 у справі №440/2149/19, від 23.01.2020 у справі № 480/4656/18, від 02.04.2020 у справі №140/2475/19, від 11.08.2022 у справі №1940/1565/18, від 31.03.2023 у справі №600/2686/21-а.
Суд апеляційної інстанції також звертає увагу, що відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов'язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява №39766/05), «Щокін проти України» (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права.
Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів,
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у Київській області - залишити без задоволення, а рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 лютого 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст.328 КАС України.
Суддя-доповідач В.О. Аліменко
Судді Н.В. Безименна
А.Ю. Кучма