П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
21 жовтня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/31746/24
Головуючий в 1 інстанції: Дубровна В.А. Час і місце ухвалення: 25.07.2025р., м. Одеса
Колегія суддів П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого - Лук'янчук О.В.
суддів - Бітова А.І.
- Ступакової І.Г.
при секретарі - Потомському А. Ю.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційними скаргами фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 25 липня 2025 року по справі за позовом фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В жовтні 2024 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30 вересня 2024 року №00137130705 на суму штрафних санкцій 1 727 769,97 грн. та №00137120705 на суму штрафних санкцій 1 020,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначала, що спірні податкові повідомлення-рішення прийнято Головним управлінням ДПС у Полтавській області за наслідками фактичної перевірки, призначеної Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області за відсутності законодавчо визначених підстав для її проведення. Зокрема, в наказі №3700-п від 21.08.2024р. про призначення перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області окреслило загальну мету здійснення контролюючих заходів, проте в ньому не міститься будь-якого посилання на наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення позивачем законодавства, що є обов'язковим при призначенні перевірки на підставі п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України. До того ж, податковий орган вийшов за межі передбаченої фактичної перевірки, оскільки здійснив перевірку питань, щодо яких контрольний захід не призначався, а саме: щодо порядку ведення обліку товарних запасів. Заперечуючи проти зафіксованих в акті фактичної перевірки порушень п.п. 1, 2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» позивач вказував, що Закон передбачає відповідальність саме за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, а не за роздрукування та надання розрахункового документа, на якому певні реквізити мають помилки. Відсутність у відповідних розрахункових документах «QR-коду» не спростовує того факту, що такі розрахункові документи були видані покупцям, і в цих документах зазначена повна сума покупки. Застосування штрафної санкції в розмірі 150% є незаконним, оскільки відповідно до п.1 ст.17 Закону № 265/95-ВР штрафна санкція в такому розмірі застосовується «за кожне наступне вчинене порушення», проте згідно розрахунку штрафної санкції до спірного ППР санкція в розмірі 150% від проданих товарів застосована за порушення на суму 689 705,67 грн., яке було начебто вчинено у період з 01.08.2024р. по 30.08.2024р., тобто раніше, ніж порушення на суму 358,40 грн. (22.08.2024р.), яке відповідачем у цьому розрахунку визначено як таке, що вчинено вперше. А відтак, застосування штрафних санкцій в розмірі 1 036 590,30 грн. є безпідставним та незаконним. Заперечуючи проти встановленого в акті перевірки порушення п.12 ст.3 цього Закону позивач вказував, що під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 було надано представникам ГУ ДПС у Дніпропетровській області всі необхідні документи щодо ТМЦ, які знаходились у місці продажу/реалізації, зокрема, Z- звіти, в т.ч. за серпень 2024 року. З наданих звітів за період з 01.08.2024р. по 30.08.2024р. вбачається, що фізичною особою-підприємцем було здійснено реалізацію товару на загальну суму 649 503,21 грн., а не на суму 691 179.67 грн., як про це зазначено в акті перевірки. Вказана помилка стосується як застосованого штрафу за неналежну форму розрахункового документу (відсутність QR-коду), так і штрафу за начебто не ведення обліку товару, що реалізується. Стосовно застосування штрафних санкцій в розмірі 1020,00 грн. за порушення пп.16.1.12 ст.16, ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, то позивач вказувала на його безпідставність, оскільки в акті перевірки не міститься інформації про порушення позивачем обов'язку «збереження документів». Встановлений податковим органом строк надання документів унеможливлював виконання відповідної вимоги в повному обсязі. При цьому, ФОП ОСОБА_1 на вказану вимогу відреагувала в силу наданого часу та надала податковому органу необхідні документи.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 25 липня 2025 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №00137130705 від 30.09.2024р. в частині застосування штрафних санкцій на суму 272 037,52 грн.
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1 905,22 грн.
Не погоджуючись з вказаним рішенням в частині відмови в задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не повне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд визнав встановленими, невідповідність висновків суду обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення від 25.07.2025р. у відповідній частині з ухваленням по справі нового судового рішення - про задоволення її позову у повному обсязі.
В своїй скарзі позивач зазначає, що при вирішенні спору суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність законних підстав для призначення та проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 21.08.2024р. №3700-п. Судом не враховано, що наказі про проведення перевірки поряд з посиланням на п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України не міститься посилання на наявність будь-якої інформації щодо порушень з боку ФОП ОСОБА_1 , ким і коли така інформація надана, не зазначено також і жодного доказу отримання такої інформації/звернення. В оскаржуваному рішенні суд здійснив посилання на доповідну записку управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, оформлену у зв'язку з отриманням листа виконкому Криворізької міської ради Департаменту соціальної політики від 06.08.2024р. №10/06/3383 «Щодо виконання протоколу засідання від 01.08.2024р. з питань показників бюджету Криворізької міської територіальної громади». Однак, вказаний лист відсутній в матеріалах справи. Відповідачем не надано жодного доказу на підтвердження факту отримання Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області зазначеного листа. А відтак, наразі невідомо, яка саме податкова інформація містилася у вказаному листі та яким чином вона могла свідчити про можливі порушення ФОП ОСОБА_1 . Відсутність конкретизації змісту такої інформації унеможливлює перевірку її релевантності вимогам п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України.
Апелянт просить суд апеляційної інстанції врахувати, що питання впливу процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, неодноразово вирішувалося Верховним Судом, яким сформовано сталу правову позицію щодо того, що невиконання вимог норм Податкового кодексу України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками. Податкове повідомлення-рішення прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатися правомірним та підлягає скасуванню.
Також, апелянт посилається на необґрунтованість висновку суду першої інстанції про те, що під час перевірки ФОП ОСОБА_1 нібито здійснювалося проведення розрахунків через ПРРО ф.н. НОМЕР_1 без роздрукування розрахункових документів встановленої форми та змісту, а саме: без зазначення обов'язкового реквізиту «QR-коду» за серпень 2024 року на загальну суму 580 994,02 грн. В матеріалах справи відсутні копії фіскальних чеків на зазначену суму, відповідачем до суду не було надано жодного фіскального чеку чи електронного розрахункового документу, з якого можна було б встановити факт відсутності такого обов'язкового реквізиту як «QR-код». Суд визнав вказану обставину доведеною виключно на підставі листа з інформаційної бази ДПС, який є внутрішнім документом контролюючого органу та не являється належним та допустим доказом в розумінні ст.ст.73, 74 КАС України. Внесені в базу даних СОД РРО відомості за своєю суттю є податковою інформацією та не є доказом порушення платником податків норм податкового законодавства, їх наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а відповідні відомості можуть бути лише використані як підстава для подальшої перевірки певних обставин. В якості додатку до акту перевірки відповідачем не долучено жодної копії фіскального чеку із СОД РРО без зазначення QR-коду.
Посилається апелянт і на те, що контролюючим органом було порушено черговість накладення штрафних санкцій, що безпосередньо впливає на розмір застосованих фінансових санкцій. Загальна сума штрафних санкцій повинна становити 691 358,87 грн., що на 345 231,43 грн. менше, ніж це визначено податковим органом. До того ж, суд безпідставно включив до повторного порушення суму 1100,00 грн., яка, як слідує із змісту фіскального чеку, є службовим внесенням готівки, а не розрахунковою операцією з покупцем.
Апелянт стверджує, що судом першої інстанції при вирішенні спору не надано належної правової оцінки поясненням ФОП ОСОБА_1 щодо спростування висновків ГУ ДПС про реалізацію технічно-складних побутових товарів та виробів медичного призначення. Судом не враховано, що віднесення конкретних товарів до категорії «технічно-складних побутових товарів» можливе виключно за критеріями, визначеними постановою Кабінету Міністрів України №231 від 16.03.2017р. та Законом України «Про захист прав споживачів». ФОП ОСОБА_1 надала докази того, що реалізовані нею товари за визначеними критеріями не віднесено до технічно-складних побутових товарів та виробів медичного призначення, а саме: окуляри реалізуються у відкритому роздрібному продажі без рецептів, відсутнє маркування «медичний виріб» та супровідні інструкції медичного призначення, товар класифікується за кодом УКТ ЗЕД 9004 як оптичний виріб побутового призначення.
Головне управління ДПС у Дніпропетровській області та Головне управління ДПС у Полтавській області подали письмові відзиви на апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 , в яких зазначили, що наказ «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 )» від 21.08.2024р. №3700-п було прийнято на підставі п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, проведення перевірки було ініційовано доповідною запискою управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області у зв'язку з отриманням інформації від державних органів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, а саме: листа виконкому Криворізької міської ради Департаменту соціальної політики від 06.08.2024р. №10/06/3383 «Щодо виконання протоколу засідання від 01.08.2024р. з питань показників бюджету Криворізької міської територіальної громади». Відповідач стверджує, що Положенням про зміст та форму розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016р., визначено обов'язкові реквізити фіскального чеку, серед яких QR-код, який містить в собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату та час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО. Що ж до порушення п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР, то відповідач і третя особа зазначають, що в ході перевірки встановлено реалізацію товару з порушенням порядку обліку ТМЦ на загальну суму 689 705,67 грн. В продажі знаходилася складна побутова техніка і вироби медичного призначення. Чинним законодавством заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу відсутні первинні документи, які мають зберігатися на господарському об'єкті до моменту вибуття останньої одиниці товару. Всупереч п.85.2 ст.85 ПК України посадовим (службовим) особам контролюючого органу не надано у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
В свою чергу, Головне управління ДПС у Полтавській області також подало апеляційну скаргу на рішення суду першої інстанції від 25.07.2025р. в частині задоволення позову ФОП ОСОБА_1 , обґрунтовану посиланням на не повне з'ясування судом першої інстанції обставин справи та не правильне застосування норм матеріального права. Просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції у відповідній частині та відмовити в задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 .
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що під час проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою фактичного провадження діяльності ( АДРЕСА_1 ) зафіксовано не забезпечення суб'єктом господарювання проведення розрахункових операцій на повну суму покупки через реєстратор розрахункових операцій та видачі фіскального чеку встановленого зразка на загальну суму 691179,67 грн. На місці розрахунків встановлено надлишок готівкових коштів в сумі 1100,00 грн., що свідчить про не проведення розрахункових операцій через РРО. Також, встановлено проведення розрахунків через ПРРО ф.н. НОМЕР_1 без роздрукування розрахункових документів встановленої форми і змісту, а саме: без зазначення обов'язкового реквізиту «QR-коду» у сумі 689705,67 грн. Таким чином, ФОП ОСОБА_1 порушено п.1, п.2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», за що до позивача обґрунтовано застосовано штрафні санкції в розмірі 1 036 590,30 грн. відповідно до абз.2 ст.17 вказаного Закону.
Апелянт звертає увагу, що відповідно до ст.3 Закону №265/95-ВР розрахунок суми порушень, відображених у висновках акту фактичної перевірки від 02.09.2024р. №2475/04/07/08/РРО/ НОМЕР_2 , проведений на підставі даних СОД РРО згідно розрахункових документів (фіскальних чеків) на повну суму проведених операцій. Розрахунковим може вважатися лише документ, якщо він відповідає вимогам Положення про зміст та форму розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016р.
Також, апелянт посилається на те, що перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 порядку ведення обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем їх реалізації та реалізацію товару, необлікованого у встановленому порядку. Зокрема, на початок перевірки не надано документи, що підтверджують облік товарів на суму 691 179,67 грн. Зазначене підтверджується поясненнями особи, яка здійснює розрахункові операції (касира) - ОСОБА_2 , яка зазначила, що 22.08.2024р. на початку перевірки не може надати первинні документи на товар, оскільки вони відсутні за адресою магазину та знаходяться у центральному офісі.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційних скарг, колегія суддів доходить наступних висновків.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем з 11.05.2021р.
Основним зареєстрованим видом діяльності позивача є інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (КВЕД 47.19), про що включені відповідні відомості до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
21.08.2024р. заступником начальника ГУ ДПС у Дніпропетровській області, керуючись ст.19-1, ст.20, пп.69.2-2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ, п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75, на підставі п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, прийнято наказ №3700-п про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) за адресою: АДРЕСА_1 , з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі про виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Вказаним наказом визначено розпочати перевірку з 22.08.2024р. тривалістю не більше 10 діб. Період діяльності, який перевіряється, з 01.11.2021р. по дату завершення фактичної перевірки з урахуванням вимог ст.102 ПК України.
На підставі наказу від 21.08.2024р. №3700-п та направлень на перевірку від 21.08.2024р. №№7001, 7000, головними державними інспекторами відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Полунін Ю.О. та Бурчак Д.М., у період з 22.08.2024р. по 30.08.2024р. проведено фактичну перевірку господарської одиниці - супермаркету, за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює торгівельну діяльність ФОП ОСОБА_1 .
Наказ про проведення перевірки та направлення на її здійснення посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області вручено 22.08.2024р. о 11:31 год. представнику ФОП ОСОБА_1 - Бугорській Єлизаветі Олександрівни, про що свідчить її підпис на вказаних направленнях.
22.08.2024р. о 13:00 год. інспекторами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Полунін Ю.О. та Бурчак Д.М. було надано представнику ФОП ОСОБА_1 - Бугорській Є.О. письмову вимогу про надання платником податків документів, серед яких: книга обліку розрахункових операцій; касові книги; первинні касові документи; накази (розпорядження), розрахунки на встановлення лімітів залишку готівки в касі; журнал обліку прибуткових та видаткових касових ордерів, звіти про використання коштів (авансові звіти) тощо. Зазначені документи необхідно було надати до 26.08.2024р. о 11 год. 00 хв. до ГУ ДПС у Дніпропетровській області за адресою: м. Дніпро, вул. Високовольтна, 24.
Того ж дня представником ФОП ОСОБА_1 . Бугорською Є.О. на ім'я начальника ГУ ДПС у Дніпропетровській області складена пояснювальна про те, що 22.08.2024р. на початку перевірки надати первинні документи на товар, установчі документи, договори тощо не може, оскільки вони відсутні за адресою магазину та знаходяться у керівництва, будуть надані у встановлений законодавством строк.
За результатами вказаної перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області складено акт фактичної перевірки від 02.09.2024р. №2475/04/07/08/РРО/ НОМЕР_2 , у висновках якого зазначено про порушення ФОП ОСОБА_1 :
- пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР, а саме: не забезпечено проведення розрахункових операцій на повну суму покупки через реєстратор розрахункових операцій та видачі фіскального чеку встановленого зразка на загальну суму 691 179,67 грн.;
- пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: ведення з порушенням обліку товарних запасів за місцем їх реалізації;
- пункту 85.2 статті 85 ПК України, а саме: ненадання у повному обсязі документів, що пов'язані з предметом перевірки (виписки банку, документи щодо обліку ТМЦ).
Зокрема, актом перевірки зафіксовано проведення розрахункових операцій без застосування РРО/ПРРО та без видачі розрахункового документа встановленої форми на загальну суму 691 179,67 грн., у т.ч.:
1) 22.08.2024р. під час проведення контрольної розрахункової операції на суму 358,40 грн. в готівковій формі без фіскального чека;
2) 22.08.2024р. під час проведення контрольної розрахункової операції на суму 15,60 грн. в безготівковій формі без фіскального чека;
3) 22.08.2024р. на місці розрахунків встановлено надлишок готівкових коштів у сумі 1100 гривень, що свідчить про не проведення розрахункових операцій через РРО;
4) проведення розрахунків через ПРРО, ф.н. 4000716932, без роздрукування розрахункових документів встановленої форми і змісту, а саме: без зазначення обов'язкового реквізиту «QR-коду» за серпень 2024 року у сумі 689 705,67 гривень.
Також, на підставі податкової інформації, яка міститься в СОД РРО, встановлено факт реалізації позивачем 24.08.2024р. та 28.08.2024р. товарів, які за визначенням контролюючого органу, є товаром медичного призначення (окуляри для читання з діоптріями +2,52179, фіскальний чек №2926243685 від 25.08.2024р. на суму 334,54 грн.; окуляри для читання з діоптріями +1,32399, фіскальний чек №2942955885 від 28.08.2024р. на суму 159,00 грн.) та технічно-складним товаром (годинник-будильник Ретро Travol 12'5,5 см. в асортименті, фіскальний чек №2923682594 від 24.08.2024р. на суму 227,52 грн.).
Зазначено, що на початок перевірки уповноваженою особою платника податків не надано документи, що підтверджують облік товарів на суму 691 179,67 грн. Тобто, товари на вказану суму не обліковані у законодавчо встановленому порядку.
Після отримання наказу на проведення перевірки, направлень і посвідчень, тобто після початку фактичної перевірки, посадовими особами позивача не надано посадовим (службовим) особам відповідача у повному обсязі усі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
Від підписання та отримання матеріалів фактичної перевірки представник ФОП ОСОБА_1 . Бугорська Є.О. відмовилась, у зв'язку з чим перевіряючі склали акт від 30.08.2024р. №000735/1.
04.09.2024р. Головне управління ДПС у Дніпропетровській області супровідним листом за №3692/7/04-36-07-08-16 направило на адресу Головного управління ДПС у Полтавській області матеріали фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1
30.09.2024р., на підставі акту перевірки від 02.09.2024р. №2475/04/07/08/РРО/ НОМЕР_2 , Головне управління ДПС у Полтавській області прийняло податкові повідомлення-рішення:
№00137130705 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 727 769,97 грн. за порушення п.п. 1, 2, 13 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
№00137120705 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1020,00 грн. за порушення п.п.16.1.12 п.16.1 ст.16, ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України.
Не погоджуючись з правомірністю вказаних податкових повідомлень-рішень ФОП ОСОБА_1 оскаржила їх в судовому порядку. Вимоги позову позивач обґрунтовувала як порушенням Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області порядку призначення та проведення фактичної перевірки, так і посиланням на відсутність у її діях порушення п.п. 1, 2, 13 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п.п.16.1.12 п.16.1 ст.16, ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, за які спірними податковими повідомленнями-рішеннями Головне управління ДПС у Полтавській області застосувало до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції.
Вирішуючи спір суд першої інстанції не прийняв до уваги посилання позивача на те, що проведення фактичної перевірки було здійснено без дотримання вимог підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України в частині наявності підстав для проведення перевірки, передбачених вказаною нормою, оскільки в наказі ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 21.08.2024р. №3700-п відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, зокрема, інформація про порушення вимог законодавства від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка стала приводом для її проведення, а також не вказано мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки. Суд зазначив, що в якості правової підстави для проведення спірної перевірки за наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 21.08.2024р. №3700-п є п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, а фактичною підставою стала доповідна записка Управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, підготовлена у зв'язку з отриманням від виконкому Криворізької міської ради Департаменту соціальної політики листа від 06.08.2024р. №10/06/3383 (вх. №74170/5 від 07.08.2024р.) «Щодо виконання протоколу засідання від 01.08.2024р. з питань показників бюджету Криворізької міської територіальної громади». За висновками суду, зазначення у наказі від 21.08.2024р. №3700-п лише п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України без розкриття його змісту та деталізації обставин не свідчить про порушення контролюючим органом процедури призначення фактичної перевірки.
Також, надаючи правову оцінку доводам позивача у відповідній частині, суд зазначив, що в межах цієї справи наказ про призначення перевірки був реалізований шляхом допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки, а тому цей акт індивідуальної дії вже вичерпав свою дію і не може бути предметом самостійного оскарження в суді.
Надаючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції колегія суддів виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.
Згідно п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (п.п.21.1.1, 21.1.4 п.21.1 ст.21 ПК України).
Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства, відповідно до статті 75 ПК України, є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.
На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до п.80.1 ст.80 ПК України.
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки, закон встановлює підстави та обов'язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення.
Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Колегія суддів звертає увагу на правове формулювання п.80.2 ст.80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки.
Водночас, запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім п.81.1 ст.81 ПК України закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
Як вже зазначалося колегією суддів, фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 проведено на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 21.08.2024р. №3700-п, в якому підставою проведення перевірки зазначено п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України.
Так, за змістом пункту 80.2.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію.
У постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Отже, у випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Судова палата акцентувала увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Верховний Суд послідовно дотримується позиції про необхідність перевіряти у спорах цієї категорії як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.
Верховний Суд, скасовуючи у справі №420/16308/22 рішення суду першої та апеляційної інстанції, в постанові від 21.06.2024р. зазначив, що з огляду на підстави позовних вимог в першу чергу суди повинні були належним чином перевірити дотримання контролюючим органом процедури проведення фактичної перевірки позивача, для чого:
1) встановити дійсні правову і фактичну підстави, які стали приводом для проведення фактичної перевірки,
2) перевірити їх взаємозв'язок із зазначеним у наказі предметом перевірки, тим самим окреслити межі перевірки питаннями, які могли бути охоплені під час проведення такої, а в подальшому,
3) перевірити узгодженість виявлених під час перевірки порушень до дійсного предмета і підстав перевірки. Виключно після висновку про дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки або ж висновку про те, що допущені порушення не тягнуть за собою протиправність прийнятих податкових повідомлень-рішень, суди мали надати правову оцінку висновкам контролюючого органу по суті виявлених порушень із застосуванням норм матеріального права, які були чинними на момент прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.
Під час розгляду справи в суді першої інстанції відповідач наполягав на наявності підстав для проведення перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, на підтвердження чого посилався на отримання від виконкому Криворізької міської ради Департаменту соціальної політики листа від 06.08.2024р. №10/06/3383 «Щодо виконання протоколу засідання від 01.08.2024р. з питань показників бюджету Криворізької міської територіальної громади».
Суд першої інстанції прийняв до уваги такі посилання контролюючого органу, зазначивши, що в якості правової підстави для проведення спірної перевірки за наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 21.08.2024р. №3700-п є п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, а фактичною підставою стала доповідна записка Управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, підготовлена у зв'язку з отриманням від виконкому Криворізької міської ради Департаменту соціальної політики листа від 06.08.2024р. №10/06/3383 (вх. №74170/5 від 07.08.2024р.) «Щодо виконання протоколу засідання від 01.08.2024р. з питань показників бюджету Криворізької міської територіальної громади».
Надаючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції колегія суддів зазначає, що окрім посилання на п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України наказ Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 21.08.2024р. №3700-п не містить посилання на жодну з можливих підстав перевірки, зокрема, будь-яких відомостей про наявність у контролюючого органу станом на час призначення перевірки інформації щодо порушень позивачем вимог законодавства.
Чинне законодавство не деталізує форму та шляхи отримання такої інформації, однак наголошує на тому, що така повинна підтверджувати можливі порушення платником податків діючого законодавства.
В наявній в матеріалах справи доповідній записці Управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області відсутнє посилання на можливі порушення платником податків ФОП ОСОБА_1 діючого законодавства, зокрема, щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. У вказаній доповідній записці міститься лише посилання на лист виконкому Криворізької міської ради Департаменту соціальної політики від 06.08.2024р. №10/06/3383 (вх. №74170/5 від 07.08.2024р.) «Щодо виконання протоколу засідання від 01.08.2024р. з питань показників бюджету Криворізької міської територіальної громади».
Тобто, наявність вказаної доповідної записки Управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області не може бути законною передумовою для призначення фактичної перевірки на підставі п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, оскільки в ній не міститься посилання на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, які підлягають перевірці.
Верховний Суд у постанові від 02.10.2025р. по справі №300/2885/24 зазначив, що при вирішенні відповідних спорів суд має з'ясувати як підстави, встановлені ПК України для призначення фактичної перевірки позивача та їх належне відображення в наказі про проведення перевірки, так і встановити яка саме фактична підстава для проведення такої мала місце конкретно у цій справі. Для цього суд має належним чином дослідити наказ на проведення перевірки, з'ясувати відповідність його змісту вимога пункту 81.1 статті 81 ПК України та встановити яка саме з фактичних підстав для її проведення у ньому зазначена, а в подальшому - чи підтверджується ця фактична підстава відповідними доказами.
А відтак, на думку колегії суддів, суд повинен був дослідити зміст листа виконкому Криворізької міської ради Департаменту соціальної політики від 06.08.2024р. №10/06/3383 (вх. №74170/5 від 07.08.2024р.) «Щодо виконання протоколу засідання від 01.08.2024р. з питань показників бюджету Криворізької міської територіальної громади», на який є посилання у доповідній записці Управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, з тим, аби встановити наявність/відсутність у ньому інформації про можливі (ймовірні, конкретизовані) порушення платником податків ФОП ОСОБА_1 законодавства щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Проте, суд не витребував у відповідача відповідного листа виконкому Криворізької міської ради Департаменту соціальної політики від 06.08.2024р. №10/06/3383, не дослідив зміст протоколу засідання від 01.08.2024р. з питань показників бюджету Криворізької міської територіальної громади, та дійшов висновку про наявність у Головного управління ДПС у Дніпропетровській області підстав для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , передбачених п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, лише з посиланням на надходження вказаного листа до контролюючого органу.
На вимогу суду апеляційної інстанції Головне управління ДПС у Полтавській області надало суду лист виконкому Криворізької міської ради Департаменту соціальної політики від 06.08.2024р. №10/06/3383 (вх. №74170/5 від 07.08.2024р.) «Щодо виконання протоколу засідання від 01.08.2024р. з питань показників бюджету Криворізької міської територіальної громади» та власне протокол засідання підгрупи з питань справляння сплати ПДФО у складі міської робочої групи з питань виконання показників бюджету Криворізької міської територіальної громади та мобілізації додаткових надходжень до бюджету від 01.08.2024р.
Згідно протоколу засідання підгрупи з питань справляння сплати ПДФО у складі міської робочої групи з питань виконання показників бюджету Криворізької міської територіальної громади та мобілізації додаткових надходжень до бюджету від 01.08.2024р., члени підгрупи вирішили за результатами обговорення на засіданні робочої групи надати рекомендації серед яких під №13 ГУ ДПС у Дніпропетровській області (за згодою) провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 в частині дотримання касової дисципліни суб'єктів господарювання, які здійснюють діяльність у мережі магазинів «33кв.м» за адресами: АДРЕСА_1 , АДРЕСА_2 , АДРЕСА_3 ; вжити всіх можливих заходів у напрямку сплати ПДФО до бюджету міста.
Надалі, з посиланням на вказаний протокол, начальником відділу фактичних перевірок ОСОБА_3 та начальником управління податкового аудиту Д.Макаровим на ім'я заступника начальника ГУ ДПС у Дніпропетровській області складена доповідна записка з пропозицією призначити фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 .
Однак, колегією суддів встановлено, що у протоколі від 01.08.2024р. та в супровідному листі, яким контролюючому органу надіслано вказаний протокол, відсутні відомості про можливі порушення ФОП ОСОБА_1 податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення чи на підставі якої інформації дійшли таких висновків.
Про надходження в установленому законодавством порядку будь-якої іншої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення ФОП ОСОБА_1 законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи (зокрема, щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів) Головне управління ДПС у Полтавській області не зазначає та колегією суддів не встановлено.
У зв'язку з цим, колегія суддів вважає обґрунтованими доводи апеляційної скарги ФОП ОСОБА_1 , що призначення фактичної перевірки за відсутності інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, свідчить про відсутність законної підстави для її призначення та незаконність її проведення.
Наведене дає колегії суддів підстави для висновку, що у відповідача не було підстав для призначення спірної перевірки відповідно до п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, результати якої оформлено актом від 02.09.2024р. №2475/04/07/08/РРО/ НОМЕР_2 .
Питання щодо впливу процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, неодноразово вирішувалось Верховним Судом, яким сформовано сталу правову позицію щодо того, що невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.
Верховним Судом у постанові від 24.12.2024р. по справі №580/9282/23 зазначено, що невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Дії контролюючого органу стосовно невиконання вимог норм Податкового кодексу України щодо процедури проведення перевірки та її призначення, є самостійною підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками, про що зазначив Верховний Суд у постановах від 21.01.2025р. по справі №160/4965/24, від 18.12.2024р. по справі №520/2099/23.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 02.02.2020р. у справі №826/17123/18 відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також, що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018р. (справа №804/1113/16), від 24.05.2019р. (справа №826/16221/15), від 03.10.2019р. (справа №820/850/16), від 16.10.2019р. (справа №820/11291/15), від 22.11.2019р. (справа №815/4392/15) тощо.
Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
З огляду на вищезазначений правовий висновок Верховного Суду, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень платник податків може посилатись на порушення порядку проведення такої перевірки, яким судами має бути надана правова оцінка в першу чергу.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що недотримання контролюючим органом вимог п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України щодо призначення фактичної перевірки без визначення фактичних підстав призвело до звуження прав позивача, як платника податків, що свідчить про протиправність здійсненого заходу податкового контролю та прийняття за його наслідками актів індивідуальної дії.
Описані вище порушення виключають допустимість як доказів відомостей, отриманих в ході таких перевірки, та, відповідно, нівелюють її результати. Тобто, допущені податковим органом порушення під час призначення перевірки, за усталеною практикою Верховного Суду, є істотними, відповідно, є самостійною підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових-повідомлень-рішень.
А відтак, встановлення обставин щодо неправомірності проведення перевірки, за наслідками якої й було прийнято Головним управлінням ДПС у Полтавській області спірні податкові повідомлення-рішення від 30 вересня 2024 року №00137130705 та №00137120705, є достатнім для висновку про їх протиправність без надання правової оцінки суті виявленим порушенням.
Згідно п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до п.1, п.4 ч.1 ст.317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. (ч.2 ст.317 КАС України).
Оскільки судом першої інстанції при вирішенні спору допущено не правильне застосування норм матеріального права та не повне з'ясування обставин справи, тому оскаржуване рішення від 25.07.2025р. підлягає скасуванню з ухваленням по справі нового судового рішення - про задоволення позову ФОП ОСОБА_1 .
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Частиною шостою статті 139 КАС України передбачено, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
При зверненні з даним позовом до суду першої інстанції ФОП ОСОБА_1 сплатила судовий збір в розмірі 12 112,00 грн. (платіжна інструкція №66 від 22.10.2024р.), а при поданні апеляційної скарги - 18 168,00 грн. судового збору (платіжна інструкція №93 від 21.08.2025р.).
А відтак, у зв'язку із висновком суду про наявність підстав для задоволення позову ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі, на підставі ст.139 КАС України, з Головного управління ДПС у Полтавській області на користь позивача підлягає стягненню судовий збір в сумі 30 280,00 грн.
Керуючись ст.ст. 308, 310, п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу фізичної особи підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 25 липня 2025 року скасувати.
Ухвалити по справі нове судове рішення, яким позов фізичної особи підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 30 вересня 2024 року №00137130705 та №00137120705.
Стягнути з Головного управління ДПС у Полтавській області (36000, м.Полтава, вул.Європейська, 4, код ЄДРПОУ 44057192) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь фізичної особи підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_4 , РНОКПП НОМЕР_2 ) 30 280,00 (тридцять тисяч двісті вісімдесят) грн. судового збору.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного тексту судового рішення.
Повний текст судового рішення виготовлений 22 жовтня 2025 року.
Головуючий суддя: О.В. Лук'янчук
Суддя: А.І. Бітов
Суддя: І.Г. Ступакова