17 жовтня 2025 року
м. Київ
справа № 520/10425/24
адміністративне провадження № К/990/44656/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А., Гімона М.М.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 року (суддя Сагайдак В.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року (головуючий суддя Перцова Т.С., судді: Русанова В.Б., Жигилій С.П.) у справі №520/10425/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Еко-Енергія" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія «Еко-Енергія» (далі - ТОВ «Компанія «Еко-Енергія», позивач) звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області, відповідач, контролюючий орган), в якому просило суд визнати противоправними та скасувати:
- податкове повідомлення - рішення від 27 грудня 2023 року № 00430500719, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 25 736 241 грн;
- податкове повідомлення - рішення від 27 грудня 2023 року № 00430520719, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 912 158,75 грн (збільшено за податковими зобов'язаннями на суму 729 727,00 грн, 182 431,75 грн - штрафна санкція).
В обґрунтування вимог зазначено про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень як таких, що прийняті на підставі помилкових висновків акту перевірки, що ґрунтуються на не повному аналізі документів, наданих під час перевірки та додаткових пояснень, наданих у запереченні до Акту перевірки.
З посиланням на норми підпунктів 14.1.71, 14.1.219 пункту 14.1. статті 14, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України зазначає, що вказані норми не пов'язують визначення бази оподаткування з реалізації самостійно виготовлених товарів з собівартістю таких товарів. Суб'єкти господарювання реалізують самостійно виготовлену продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. При цьому, така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.
Зокрема, позивач пояснює, що враховуючи, що в Акті перевірки взагалі відсутні будь-які дані, інформація або докази, які б встановлювали та свідчили, що ціна реалізації самостійно виготовленого товару розчинника органічного універсального технічного «Сольвент» не відповідає рівню звичайних та ринкових цін контролюючий орган обмежився лише загальним формулюванням щодо неможливості встановлення ринкової ціни ідентичних товарів, з посиланням на реальність вчинення господарських операцій ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» з реалізації розчинника самостійно виробленого на виробничих потужностях органічного універсального технічного «Сольвент» його контрагентам за цінами відповідно до умов Договору. Наполягає, що при здійсненні реалізації продукції власного виробництва позивачем було враховано рівень звичайних цін на таку продукцію, які відповідають ринковим, а відтак реалізація вказаного товару відбувалася у відповідності до пп. 188.1 статті 188 Податкового кодексу України. Будь-яких відхилень або порушень в оформленні документів або господарських операцій з реалізації позивачем розчинника органічного універсального технічного «Сольвент» під час перевірки не виявлено та в Акті не відображено.
Крім того, вважає, що відповідачем не враховано, що збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності як не господарської та/або направленої на ухилення від оподаткування, так і перевищення розміру собівартості самостійно виготовлених товарів в певний період не може свідчити про заниження доходів від реалізації власно виробленої продукції.
Позивач, з-поміж іншого вказує, що посилання відповідача на втрату дровокольним станком своїх корисних властивостей та непридатності його для подальшої реалізації та використання є лише необґрунтованим припущенням, яке не підтверджено жодним доказом, отже, не може бути покладене в основу факту порушення. В додатках до Акту перевірки відсутні будь-які достовірні документи або експертні висновки, які б встановлювали непридатність до використання дровокольного станку, економічну (технічну) недоцільність та/або неможливість його відновлення.
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 12 червня 2024 року адміністративний позов задовольнив частково. Визнав противоправними та скасував податкові повідомлення - рішення від 27 грудня 2023 року № 00430520719, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 912 158,75 гривень (збільшено за податковими зобов'язаннями на суму 729 727,00 гривень, 182 431,75 гривень - штрафна санкція). В задоволені решти вимог відмовив. Вирішив питання судових витрат.
Здійснюючи висновок про правомірність прийнятого контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 27 грудня 2023 року № 00430500719, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 25 736 241 грн, суд першої інстанції констатував, що ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» здійснював реалізацію продукції нижче виробничої ціни на загальну суму 26 018 039,84 грн, у тому числі: за 2022 рік на суму 12 624 765,68 грн, за І півріччя 2023 року на суму 13 393 274,16 грн. У зв'язку з цим занижено дохід від реалізації на загальну суму 26 018 039,84 грн, у тому числі: за 2022 рік на суму 12 624 765,68 грн, за І півріччя 2023 року на суму 13 393 274,16 грн.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог в цій частині, суд першої інстанції виходив з того, що позивач за результатами порівняння доходу від реалізації продукції розчинника «Сольвент» здійснював з серпня 2022 року на суму 12 624 765,68 грн, та І півріччя 2023 року на суму 13 393 274,16 грн роботу та реалізацію продукції не з метою отримання доходу, а навпаки з метою отримання збитків на загальну суму 26 018 039,84 грн.
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 24 жовтня 2024 року апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Еко-Енергія" задовольнив. Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишив без задоволення. Рішення Харківського окружного адміністративного суду в частині відмови в задоволенні позову - скасував. Прийняв в цій частині постанову, якою адміністративний позов задовольнив. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення від 27 грудня 2023 року №00430500719, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 25 736 241 гривень. В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 року залишив без змін.
Апеляційний суд відзначив, що операції з реалізації самостійно виготовлених товарів (розчинника органічного універсального технічного «Сольвент») з перевищенням розміру собівартості над вартістю реалізації таких товарів в окремих періодах протягом липня 2022 року - червня 2023 року, здійснення яких викликано об'єктивними причинами, не можна розглядати як порушення законодавства, заниження доходів від реалізації продукції та як наслідок завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за І півріччя 2023 грн на загальну суму 25 736 241 грн. Здійснюючи такий висновок суд апеляційної інстанції покликався на постанову Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших oбoв'язкoвих платежів Касаційного адміністративного суду від 26 березня 2024 року по справі № 200/773/20-а, де висловлено позицію про те, що суб'єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Відповідно до тлумачення норм Пoдаткoвoгo кодексу України звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є ціна, визначена зацікавленими сторонами у цивільно-правовому договорі, яка, своєю чергою, відповідає ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку товарів/послуг). Факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим, покладається на особу, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим. Тобто, oбoв'язoк доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.
Не погоджуючись із рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 року в частині задоволених позовних вимог та постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року, Головне управління ДПС у Харківській області подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржувані рішення та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Підставою касаційного оскарження скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме: судами неправильно застосовано норми підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 ПК України, частини першої статті 9 Закону України «про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», без врахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладених у постановах від 06 лютого 2020 року (справа №806/1339/15), від 31 березня 2020 року (справа №520/8893/18), від 14 травня 2019 року (справа №825/3990/14), від 13 липня 2022 року (справа №520/223/20), від 25 серпня 2022 року (справа №826/5101/17), від 28 грудня 2022 року (справа №520/1284/19), від 12 квітня 2023 року (справа №520/3336/19), від 04 липня 2024 року (справа №420/4409/22), від 03 грудня 2020 року (справа №823/1462/16), від 13 липня 2022 року (справа №826/7838/18), від 25 серпня 2022 року (справа №826/5101/17).
Аргументовано касаційну скаргу тим, що проведеним аналізом баз даних встановлено відсутність реального ланцюга постачання реалізованих товарно - матеріальних цінностей (аналізом ланцюга постачання придбаного ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» товару «Ізобутанол»). Зокрема, зазначив, що оскільки реальність вчинення господарських операцій з придбання у ТОВ «Органік-Дніпро» (податковий номер 40337361) товару: «Ізобутанол» відсутня, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері, таким чином, у ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» не було підстав для податкового обліку зазначених операцій.
Стверджує, що під час проведення інвентаризації 26 жовтня 2023 року встановлено наявність товару, а саме дровокольний станок, який обліковується на рахунку 281 на суму 119 354,20 грн, який втратив свої корисні властивості та не придатний для подальшої реалізації та використання. дровокольний станок у кількості 1 шт на суму 119 354,20 грн рахується по рахунку 281 «Товари на складі» на початок перевіряємого періоду (з 01 липня 2018 року). Згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних за період з 01 січня 2015 року по 01 січня 2021 року відсутнє придбання товару «Дровокольний станок» на суму 119 354,20 грн. Факт того, що позивачем дровокольний станок не міг використовуватися у господарській діяльності та в подальшому не підлягає реалізації встановлено під час проведення інвентаризації 26 жовтня 2023 року, в результаті чого зроблено висновок про заниження задекларованих суб'єктом господарювання показників на загальну суму 23 871 грн за червень 2023 року. Таким чином, на переконання відповідача, в порушення п.п. 189.1 ст. 189 та п. 198.5 ст. 198, та п.201.1, п. 201.10 ст.201 Податкового Кодексу України ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» занижено податкові зобов'язання на загальну суму 23 871 грн за червень 2023 року.
У письмовому відзиві на касаційну скаргу позивач просить її залишити без задоволення, а судові рішення - без змін.
Ухвалою від 10 грудня 2024 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.
У період з 03 жовтня 2023 року по 30 жовтня 2023 року Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі наказу від 22 вересня 2023 року № 4114-п «Про проведення документальної планової перевірки ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» було проведено документальну планову перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Еко-Енергія» ЄДРПОУ 36031709 з питань контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати усіх, передбачених Податковим кодексом України, податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за період з 01 липня 2018 року по 13 листопада 2023 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
За результатами перевірки складено Акт від 20 листопада 2023 року №35290/20-40-07-19-05/36031709 «Про результати документальної планової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Еко-Енергія» за період з 01 липня 2018 року по 30 червня 2023 року, за висновками якого встановлено, що ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» (код за ЄДРПОУ 36031709) допустило наступні порушення:
1. підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), пункту 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, пункту 10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248, що призвело до заниження доходів від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) на загальну суму 26 018 039,84 грн, у тому числі: за 2022 рік на суму 12 624 765,68 грн, за І півріччя 2023 року на суму 13 393 274,16 грн;
2. вимог Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, що призвело до заниження витрат загальну суму 281 817 грн за 2022 рік;
3. підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.4.4 пункту 140.4 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України, що мало наслідком завищення показника рядка 03 Декларацій «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» на суму 10572139 грн за 2021 рік, на суму 47245539 грн за 2022 рік, завищення від'ємного значення показника рядка 03 Декларацій «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» на суму 12 342 967 грн за І квартал 2023 року, на суму 12 342 967 за І півріччя 2023 року.
Зазначені порушення призвели до завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за І півріччя 2023 грн на загальну суму 25 736 241 грн.
4. пункту 187.1 статті 187, підпункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податкове зобов'язання з податку на додану вартість у червні 2023 року у сумі 23 871 грн;
5. підпункту «а» пункту 198.1, абзаців першого і другого пунктів 198.3, абзацу 2 пункту 188.1 статті 188, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), в результаті чого завищено податковий кредит з податку на додану вартість у сумі 705 856 грн, у тому числі: у липні 2019 року 221 388 грн, у серпні 2019 року на суму 136 852 грн, у жовтні 2019 року на суму 199 420 грн, у грудні 2019 року на суму 99 513 грн та у січні 2020 року на суму 48 683 грн;
Зазначені порушення призвели до заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у сумі 729 727 грн, у тому числі: у липні 2019 року - 221 388 грн, у серпні 2019 року - 136 852 грн, у жовтні 2019 року - 199 420 грн, у грудні 2019 року - 99 513 грн, у січні 2020 року - 48 683 грн та у червні 2023 року - 23 871 грн, та, як наслідок, порушення пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями).
6. пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого порушено терміни реєстрації податкових накладних (розрахунків коригувань) у Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 183,69 грн за порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
7. абзацу 1 підпункту 141.9.1 пункту 141.9 статті 141 Податкового кодексу України - не подано додаток МПЗ у складі річної податкової звітності з податку на прибуток за 2022 рік;
8. пункту 277.1 статті 277, статті 289 Податкового кодексу України зі змінами та доповненнями ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» - занижено плату за користування земельною ділянкою всього в сумі 593,98 грн за 2022 рік;
9. пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року N 2755-VI, зі змінами та доповненнями, підпунктів 8.4., 8.5. пункту 8 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09 грудня 2011 року № 1588, із змінами і доповненнями в результаті чого не подано повідомлення за формою № 20-ОПП по 7 об'єктах оподаткування;
10. частини 2 статті 6, частини 1 статті 7, частини 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненнями - в жовтні 2018 року на суму за виконання робіт у розмірі 5000,00 грн нараховано єдиний внесок 22 % у сумі - 1100,00 грн, але відображено лише в звіті за листопад 2018 року, чим занижено суму нарахованого єдиного внеску в розмірі 1100,00 грн;
11. частини 2 статті 9 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненнями - неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок;
12. підпункту 176.2 «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, тобто встановлено відображення недостовірних даних в податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку за формою 1-ДФ ( з 01 січня 2021 року Додаток 4ДФ), а саме: не відображені суми сплачених роботодавцем за підвищення кваліфікації з питань пожежної безпеки, з питань охорони праці посадових осіб за ознакою « 158» у 3 кв. 2018р., у 1, 3 кв. 2019 року та надано уточнюючий розрахунок за 4 кв. 2022 року, згідно якого уточнювались суми доходів за ознакою « 157».
Не погоджуючись з висновками (в частині пунктів 1, 3, 4, 8), керуючись, п. 86.7. ст. 86 Податкового кодексу України, 06 грудня 2023 року ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» направило на адресу Головного управління ДПС у Харківській області заперечення на Акт, з відповідними поясненнями, запереченнями щодо висновків та з додатками, які обґрунтовують наведені заперечення.
27 грудня 2023 року в електронному кабінеті ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» на сайті ДПС https://cabinet.tax.gov.ua відобразились копії:
- податкових повідомлень-рішень від 27 грудня 2023 року № 00430500719, № 00430520719, №00430530719, № 00430550719, № 00430560719, № 00430580719.
Позивачем було сплачено відповідні грошові зобов'язання за податковими повідомленнями-рішеннями №№ 00430530719, 00430560719, 00430580719 від 27 грудня 2023 року.
Користуючись своїм правом на адміністративне оскарження, не погоджуючись з частиною податкових повідомлень-рішень, ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» направило до ДПС України скаргу на:
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС України у Харківській області від 27 грудня 2023 року № 00430500719, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 25 736 241 грн;
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС України у Харківській області від 27 грудня 2023 року № 00430520719, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 912 158,75 грн (збільшено за податковими зобов'язаннями на суму 729 727,00 грн, 182 431,75 грн - штрафна санкція);
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС України у Харківській області від 27 грудня 2023 року № 00430550719, яким застосовано штрафні санкції у сумі 7 140,00 грн.
Рішенням ДПС України від 14 березня 2024 року № 721916/99-00-06-01-01-06 про результати розгляду скарги, скаргу частково задоволено, скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС України у Харківській області від 27 грудня 2023 року № 00430550719 в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 3060 грн, а в іншій частині зазначені ППР та ППР ГУ ДПС у Харківській області від 27 грудня 2023 року № 00430500719, 00430520719 залишено без змін.
Позивач, не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями ГУ ДПС у Харківській області від 27 грудня 2023 року № 00430500719, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 25 736 241 грн та № 00430520719, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 912 158,75 грн (збільшено за податковими зобов'язаннями на суму 729 727,00 грн, 182 431,75 грн - штрафна санкція) звернувся до суду з адміністративним позовом про визнання їх протиправними та скасування.
В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.
Підставою для прийняття податкового повідомлення - рішення від 27 грудня 2023 року №00430520719, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 912 158,75 грн (729 727,00 грн - за податковими зобов'язаннями, 182 431,75 грн за штрафними санкціями) слугували висновки контролюючого органу про порушення ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200 ПК України у зв'язку із заниженням позивачем суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету, у розмірі 729 727 грн, у тому числі у липні 2019 року - 221 388 грн, у серпні 2019 року - 136 852 грн, у жовтні 2019 року - 199 420 грн, у грудні 2019 року - 99 513 грн та у січні 2020 року - 48 683 грн, заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість у червні 2023 року на суму 23 871 грн, у зв'язку з не нарахуванням податкових зобов'язань з податку на додану вартість, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України, з огляду на встановлення під час проведення інвентаризації наявності товару, а саме дровокольного станка, який обліковується на рахунку 281 на суму 119 354,20 грн, та втратив свої корисні властивості, не придатний для подальшої реалізації та використання, та завищення податкового кредиту з податку на додану вартість у розмірі 705 856 грн, у тому числі: у липні 2019 року - 221 388 грн, серпні 2019 року - 136 852 грн, жовтні 2019 року - 199 420 грн, грудні 2019 року - 99 513 грн та у січні 2020 року - 48 683 грн внаслідок не підтвердження реальності вчинення господарських операцій з придбання товару у ТОВ «Органік-Дніпро».
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що господарська діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку (пункт 22.1 статті 22 ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.
Положеннями підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит є сумою, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначеною згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Положеннями пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У пункті 198.6 статті 196 Податкового кодексу України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Суди попередніх інстанцій встановили, що в Акті перевірки зафіксовано порушення, яке полягало у тому, за результатами проведеної 26 жовтня 2023 року інвентаризації встановлено наявність товару «Дровокольного станку», який втратив свої корисні властивості, не придатний для подальшої реалізації та використання, однак обліковується на рахунку 281 на суму 119 354,20 грн. Відповідач вважає, що за таких обставин позивач повинен був нарахувати податкові зобов'язання з податку на додану вартість виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього ПК України, скласти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені ПК України для такої реєстрації, зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість у постачальників, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 ПК України).
Суди, відхиляючи доводи контролюючого органу стосовно непридатності дровокольного станку, зазначили, що з наявної в матеріалах справи копії протоколу інвентаризаційної комісії ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» від 26 жовтня 2023 року (т. 1 а.с. 171), окрім відомостей щодо балансової вартості необоротних активів на суму 30179189,52 грн, запасів на загальну суму 35890621,81 грн, грошові кошти у національній валюті у сумі 26 184,46 грн, іншої інформації у протоколі не вказано.
Суди дослідили зміст протоколу інвентаризаційної комісії ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» від 26 жовтня 2023 року, у зв'язку з чим суди констатували, що у вказаному протоколі взагалі немає жодного посилання на дровокольний станок, його відсутність або втрату його корисних властивостей, неможливості та/або неефективності проведення його відновлювального ремонту чи неможливості його використання в інший спосіб.
У зв'язку з цим, суди виснувались, що доводи контролюючого органу щодо непридатності до використання дровокольного станку слід вважати недоведеним та не підтвердженим жодним доказом, а отже не може бути обставиною, з якою законодавець пов'язує виникнення обов'язку нарахувати податкові зобов'язання з податку на додану вартість, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього ПК України, скласти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені ПК України для такої реєстрації, відповідні зведені податкові накладні.
Відтак, відповідач не сформулював жодних обґрунтованих правомірних висновків на підтвердження обставин про заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість у червні 2023 року на суму 23 871 грн.
Щодо висновку контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість у розмірі 705 856 грн, у тому числі: у липні 2019 року - 221 388 грн, серпні 2019 року - 136 852 грн, жовтні 2019 року - 199 420 грн, грудні 2019 року - 99 513 грн та у січні 2020 року - 48 683 грн внаслідок непідтвердження реальності вчинення господарських операцій з придбання у ТОВ «Органік-Дніпро» товару з номенклатурою «Ізобутанол (Спирт ізобутиловий технічний)» та «Ізобутанол 2905 14 90 00» у кількості 176,86 тон на суму обсягу 3495481,68 грн, ПДВ 699096,32 грн, Суд враховує наступне.
Відповідач обґрунтовує вказане порушення покликаючись на дані Єдиного реєстру податкових накладних, відповідно до яких ТОВ «Органік-Дніпро» (податковий номер 40337361), згідно яких вбачається, що протягом 2018-2019 років здійснено придбання товару з номенклатурою «спирт ізобутиловий технічний (моноспирт ациклічний, насичений)» (код УКТ ЗЕД 2905149000) у грудні 2018 року у кількості 24,7 тон у підприємства ТОВ "ПАРІТЕТ-2000" (податковий номер 30815120). В свою чергу відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних впродовж 2018-2019 років ТОВ "ПАРІТЕТ-2000" (податковий номер 30815120) придбано товар з номенклатурою «спирт ізобутиловий технічний (моноспирт ациклічний, насичений)» (код УКТ ЗЕД 2905149000) у січні 2018 року у кількості 23,2 тони у підприємства ТОВ "ГРАФЕНТРЕЙД" (податковий номер 40093090), яке за період 2017-2018 років відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних та ВМД не придбавало товар з номенклатурою «спирт ізобутиловий технічний (моноспирт ациклічний, насичений)» (код УКТ ЗЕД 2905149000).
Суди відзначили, що висновки про відсутність реальності вчинення господарських операцій з придбання у ТОВ «Органік-Дніпро» товару «Ізобутанол» контролюючий орган робить без зазначення будь-яких інших обставин, спираючись виключно на бази даних податкової, за відсутності проведення перевірок, звірок щодо ТОВ «Органік-Дніпро», ТОВ "ПАРІТЕТ-2000" та ТОВ "ГРАФЕНТРЕЙД", дослідження їх первинних документів та проведення аналізу первинних документів, які підтвердили або спростували такі висновки.
Суди попередніх інстанцій встановили, що у період з 2019 по 2020 року основна діяльність ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» полягала у виробництві «Розчинника органічного для флексодруку та лакофарбових робіт». Виробництво здійснювалось відповідно до Технічних умов ТУ У 20.3 360317909 -004:2016, ДКПП 20.30.22, УКНД 87.060.30, які перевірені на відповідність законодавству України та затверджені МІНЕКОНОМРОЗВИТКУ УКРАЇНИ ДП «Харківстандартметрологія» від 31 березня 2016 року.
Згідно з п. 3.4 ТУ У 20.3 360317909 -004:2016 «Вимоги до сировини» ізобутанол є основною сировиною для виробництва Розчинника органічного для флексодруку та лакофарбових робіт. При цьому, п. 3.2 ТУ У 20.3 360317909 -004:2016 передбачено, що масова частка ізобутанолу повинна бути не менше 5%.
З метою закупівлі основної сировини для виготовлення «Розчинника органічного для флексодруку та лакофарбових робіт», між ТОВ «Компанія «Еко-Енергія», як Покупцем, та ТОВ «Органік-Дніпро», як Постачальником було укладено Договір поставки № 01/07/19-І від 01 липня 2019 року, відповідно до умов якого Постачальник зобов'язався поставити Покупцеві продукцію - ізобутанол (ізобутиловий спирт), а Покупець зобов'язався прийняти та оплатити продукцію.
У період з липня 2019 року по січень 2020 року ТОВ «Органік-Дніпро» поставив ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» продукцію ізобутанол в загальній кількості 176,86 тон загальною вартістю 4 235 138,00 грн, у т.ч. ПДВ - 705 856,32 грн.
Виконання умов вказаного договору підтверджується податковими накладними, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, платіжними дорученнями.
Апеляційний суд врахував, що не тільки реальність придбання ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» у ТОВ «Органік-Дніпро» товару «Ізобутанол», а й безпосереднє використання цього товару як сировини у виробничій діяльності ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» по виготовленню «Розчинника органічного для флексодруку та лакофарбових робіт» підтверджено матеріалами справи.
Транспортування продукції «Ізобутанол», за погодженням сторін, у відповідності до п. 2.2. Договору, здійснювалось Постачальником з подальшою компенсацією Покупцем транспортних витрат на підставі виставленого Постачальником Акту надання послуг. Перевезення продукції «Ізобутанол» підтверджується, зокрема, товарно-транспортними накладними, Актами наданих послуг, які надавалися під час перевірки, та зареєстрованими податковими накладними.
При цьому, стверджуючи про нереальність придбання ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» у ТОВ «Органік-Дніпро» товару «Ізобутанол», контролюючий орган не ставить під сумнів господарські операції по перевезенню такого товару від вказаного контрагента та відповідно компенсації транспортних витрат за перевезення, яке безпосередньо пов'язане з придбанням «Ізобутанолу» у ТОВ «Органік-Дніпро».
Тому, апеляційний суд відзначив, що зроблені у такий спосіб висновки контролюючого органу щодо відсутності реальності вчинення господарських операцій з придбання у ТОВ «Органік-Дніпро» є суперечливими.
Суд апеляційної інстанції зазначив, що ТОВ «Органік-Дніпро» з липня 2019 року по січень 2020 року був основним постачальником сировини «Ізобутанол» для ТОВ «Компанія «Еко-Енергія», яка необхідна була позивачу для виробництва «Розчинника органічного для флексодруку та лакофарбових робіт».
ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» була здійснена реалізація залишків невикористаної сировини у кількості 21380 кг ТОВ «Органік-Дніпро», що обумовлено зупиненням виробництва вищевказаного розчинника.
Крім того, відповідачем не заперечується, що у період з 01 липня 2019 року по 31 січня 2020 року ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» було здійснено реалізацію виготовленої готової продукції «Розчинника органічного для флексодруку та лакофарбових робіт» в загальній кількості 4 385747,56 кілограм (4385,74756 тон).
Здійснення цих господарських операцій щодо реалізації продукту «Розчинника органічного для флексодруку та лакофарбових робіт» підтверджуються, зокрема, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, якісними посвідченнями.
Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що вказані обставини свідчать про реальність витрат ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» у зв'язку з придбанням товару «Ізобутанол» як сировини, призначеної для виробництва продукту «Розчинника органічного для флексодруку та лакофарбових робіт», що в подальшому було реалізовано в межах господарської діяльності позивача.
Щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 27 грудня 2023 року №00430500719, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 25 736 241 грн, Суд враховує таке.
Так, підставою для його прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення слугували висновки Акту перевірки про порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 188.1 статті 188 ПК України, пункту 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248, пункту 10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248.
В акті перевірки зафіксовано порушення позивачем підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 та на пункт 188.1 статті 188 ПК України внаслідок твердження про заниження ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» доходів від реалізації на загальну суму 26 018 039,84 грн, у тому числі: за 2022 рік на суму 12 624 765,68 грн, за І півріччя 2023 року на суму 13 393 274,16 грн, вказавши на здійснення ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» реалізації продукції нижче виробничої собівартості, порівнявши сукупний дохід від реалізації продукції розчинника «Сольвент» з його виробничою собівартістю.
На переконання відповідача вищевказані обставини свідчать також про порушення підпункту 140.4.4 пункту 140.4 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України у зв'язку з встановленням завищення показника рядка 03 Декларацій «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» на суму 10572139 грн за 2021 рік, на суму 47245539 грн за 2022 рік, завищення від'ємного значення показника рядка 03 Декларацій «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» на суму 12342967 грн за І квартал 2023 року та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за І півріччя 2023 грн на загальну суму 25 736 241 грн.
Суд апеляційної інстанції встановив, що перевищення розміру собівартості самостійно виготовлених товарів (розчинника органічного універсального технічного «Сольвент») над вартістю реалізації таких товарів мало місце у період з липня 2022 року по червень 2023 року.
Позивачем здійснено реалізацію продукції нижче виробничої собівартості за 2022 рік на суму 12 624 765,68 грн, за І півріччя 2023 року на суму 13 393 274,16 грн, чим серед іншого порушено пункт 188.1статті 188 ПК України.
Так, згідно з наданими до перевірки звітами виробництва та калькуляційних відомостей при виробництві біоетанолу та розчинника «Сольвент» за результатами порівняння доходу від реалізації продукції розчинника «Сольвент» з ціною відповідно до калькуляційних відомостей встановлено відхилення на загальну суму - 26 018 039,84 грн.
З посиланням на неотримання позивачем доходу за спірний період, з огляду на збитковий характер такої діяльності, відповідач стверджував про відсутність у ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» економічної розумної причини реалізації вказаної продукції за цінами, нижчими за виробничу собівартість, що на думку контролюючого органу свідчить про те, що база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є нижче звичайних цін.
Стосовно висновків контролюючого органу про те, що платник податків здійснював продаж самостійно виробленої продукції за цінами, нижчими за рівень ринкових цін, колегія суддів зазначає наступне.
База оподаткування є одним з елементів податку, який обов'язково визначається під час його встановлення.
Відповідно по пункту 23.1 статті 23 ПК України базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування.
База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання.
Порядок визначення бази оподаткування податку на додану вартість (далі - ПДВ) встановлений статтею 188 ПК України.
Згідно з пунктом 188.1 цієї статті базу оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.
З огляду на те, що спірні у цих правовідносинах господарські операції стосуються постачання позивачем самостійно виготовленого розчинника органічного універсального технічного «Сольвент», базу оподаткування з податку на прибуток необхідно визначати, ґрунтуючись на договірній вартості такої операції. Але база оподаткування у такому випадку не може бути нижчою за звичайні ціни.
Поняття «звичайна ціна» установлене підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України як ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Отже, ціна господарської операції, яка визначена сторонами у договорі, за загальним правилом та допоки не доведено зворотнє, уважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.
Зі свого боку, ринковою ціною може бути: (1) договірна ціна за умови, що правочин відбувся на добровільній основі та обидві сторони є взаємно незалежними; (2) ціна, яка склалася на ринку ідентичних товарів у подібних економічних умовах.
Тому, особа, яка уважає, що платник податків здійснював продаж самостійно виробленої продукції за цінами, нижчими за рівень ринкових цін, має право довести цю обставину зважаючи на рівень ціни, яка склалася на ринку ідентичних товарів у подібних економічних умовах.
У спірних правовідносинах контролюючий орган установив, що позивачем здійснено реалізацію продукції нижче виробничої собівартості за 2022 рік на суму 12 624 765,68 грн, за І півріччя 2023 року на суму 13 393 274,16 грн, чим серед іншого порушено пункт 188.1статті 188 ПК України.
Так, згідно з наданими до перевірки звітами виробництва та калькуляційних відомостей при виробництві біоетанолу та розчинника «Сольвент» за результатами порівняння доходу від реалізації продукції розчинника «Сольвент» з ціною відповідно до калькуляційних відомостей встановлено відхилення на загальну суму - 26 018 039,84 грн.
З посиланням на неотримання позивачем доходу за спірний період, з огляду на збитковий характер такої діяльності, відповідач стверджував про відсутність у ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» економічної розумної причини реалізації вказаної продукції за цінами, нижчими за виробничу собівартість, що на думку контролюючого органу свідчить про те, що база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є нижче звичайних цін.
Відхиляючи такі доводи, суд апеляційної інстанції здійснив висновок, що господарська операція, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є об'єктивним процесом здійснення господарської діяльності, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик отримати збиток від конкретної операції. Збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності як негосподарської та/або направленої на ухилення від оподаткування, так і перевищення розміру собівартості самостійно виготовлених товарів в певний період не може свідчити про порушення позивача в частині заниження доходів від реалізації власно виробленої продукції.
Таким чином, апеляційний суд, скасовуючи рішення суду першої інстанції в цій частині правильно зазначив, щo тягар доказування невідповідності договірних цін рівню ринкових пoкладається саме на контролюючий орган.
Аналогічне правозастосування викладено у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших oбoв'язкoвих платежів Касаційного адміністративного суду від 26 березня 2024 року по справі № 200/773/20-а, яке враховано судом апеляційної інстанції при вирішенні даного спору.
Апеляційний суд, задовольняючи позов в цій частині зазначив, що для висновку про порушення позивачем пункту 188.1 статті 188 ПК України при здійсненні у 2022, 2023 роках операцій з продажу самостійно виготовленої продукції розчинника органічного універсального технічного «Сольвент» відповідач повинен був встановити факт невідповідності застосованих у договорах позивача та його покупцями цін рівню ринкових цін.
Відтак, відповідач, покликаючись на самостійне виготовлення товарів за ціною нижчою за ціни виробничою собівартості, обмежився лише загальним формулюванням щодо неможливості встановлення ринкової ціни ідентичних товарів, не зазначивши, у чому вона полягає і чи здійснювались відповідні заходи під час проведення перевірки для визначення звичайної ціни розчинника органічного універсального технічного «Сольвент».
Надавши з дотриманням вимог статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України оцінку доказам у справі та правильно застосувавши норму частини другої статті 77 вказаного Кодексу щодо обов'язку суб'єкта владних повноважень довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності в адміністративній справі, в якій оскаржується його рішення, дія чи бездіяльність, суд апеляційної інстанцій дійшов правильного висновку, що контролюючим органом не доведено правомірність свого рішення.
Суд касаційної інстанції звертає увагу скаржника, що неврахування висновків Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах як підстави для касаційного оскарження, має місце тоді, коли суд, посилаючись на норму права, застосував її інакше (не так, в іншій спосіб витлумачив тощо), ніж це зробив Верховний Суд в іншій справі, де мали місце подібні правовідносини. Суд визнає безпідставними посилання податкового органу на висновки Верховного Суду, які, на думку скаржника, не враховані судами при вирішенні цієї справи, оскільки рішення в зазначених справах ухвалені за інших фактичних обставин, з урахуванням певного об'єму доказів, їх достатності, належності і допустимості.
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відтак, доводи касаційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення, судами було порушено норми матеріального права.
Решта аргументів скаржника у призмі підстав касаційного оскарження зводяться до незгоди із правовою оцінкою наданим позивачем доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду.
Згідно із статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року у справі №520/10425/24 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва М.М. Гімон