ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
"17" жовтня 2025 р. справа № 826/7446/16
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі судді Чуприни О.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фаворит Плюс" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення форми "Р" Державної податкової інспекції у Оболонському районі Головного управління ДФС у місті Києві від 18.11.2015 за №0007302204 та податкового повідомлення-рішення форми "В4" від 18.11.2015 за №0007312204, -
Товариство з обмеженою відповідальністю "Фаворит Плюс" (надалі по тексту також - позивач, ТОВ "Фаворит Плюс", Товариство, платник податків) звернулось в Окружний адміністративний суд міста Києва, з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Оболонському районі Головного управління ДФС у місті Києві (надалі по тексту також - відповідач, контролюючий орган, податкова служба, ДПІ у Оболонському районі ГУ ДФС у місті Києві), в якому просив:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 18.11.2015 за №0007302204 на суму 341 617,25 гривень;
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "В4" від 18.11.2015 за №0007312204 на суму 57 000,00 гривень.
Позовні вимоги мотивовані тим, що за наслідками проведення посадовими особами Державної податкової інспекції у Оболонському районі Головного управління ДФС у місті Києві документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Фаворит Плюс" з питань дотримання податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з рядом підприємств, в тому числі з ТОВ "Скайсіті-Груп" (код ЄДРПОУ 38913185), ТОВ "Глобал Продакт" (код ЄДРПОУ 39120874), ТОВ "Ферро Плюс" (код ЄДРПОУ 38526396) та ТОВ "Укр Сігма Трейд" (код ЄДРПОУ 39555737) за період з 01.01.2012 по 02.09.2015, встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 137 700,00 гривень, неможливість включення до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування у декларації з податку на прибуток приватних підприємств за 2015 рік по операціях з ТОВ "Глобал Продакт", ТОВ "Ферро Плюс", ТОВ "Укр Сігма Трейд" суми витрат 886 685,00 гривень, а також заниження податку на додану вартість, який підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет на загальну суму 273 337,00 гривень та завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на загальну суму 57 000,00 гривень.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що висновки акта перевірки від 09.10.2015 за №905/26-54-22-03/32979449 про порушення ТОВ "Фаворит Плюс" податкового законодавства в ході здійснення господарських операцій з контрагентами (субпідрядниками та постачальниками матеріалів) є необґрунтованими та не відповідають обставинам фактичної дійсності, адже контролюючим органом не досліджувалися як обставини надання та отримання послуг, їх документальне оформлення, так і відсутність у позивача економічної мети для провадження господарської діяльності.
Окрім того, платник податку стверджує про наявність у нього всіх необхідних та належним чином оформлених первинних документів, що підтверджують реальність господарських операцій з контрагентом у періоді, що перевірявся.
З даних підстав ТОВ "Фаворит Плюс" просило позов задовольнити у повному обсязі.
Ухвалами Окружного адміністративного суду м. Києва від 19.05.2016 відкрито провадження у справі (а.с.1 том І) та закінчено підготовче провадження й призначено справу до судового розгляду у судовому засіданні (а.с.81 том І).
Державна податкова інспекція в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві скористалося правом подання заперечення на позовну заяву із долученням до такого копій письмових доказів (а.с.82-148 том І). З доводами позивача, викладеними у позовній заяві, відповідач не погоджується, вказує на безпредметність заявленого позову й відтак просить суд відмовити у його задоволенні, виходячи з наступного.
Зважаючи на те, що за наслідком проведення перевірки встановлено відсутність будь-якої інформації про наявність у контрагентів позивача (ТОВ "Глобал Продакт", ТОВ "Скайсіті-Груп", ТОВ "Ферро Плюс", ТОВ "Укр Сігма Трейд") матеріальних та трудових ресурсів, необхідних для здійснення фінансово-господарської діяльності, відтак документальне оформлення операцій між ТОВ "Фаворит Плюс" та вищезгаданими контрагентами не містять реального характеру, а здійснені виключно з мотивів формування податкового кредиту.
З огляду на вказане, податковий орган виснував, що досліджувані правочини не спрямовані на реальне настання наслідків, а право платника податків на включення до складу витрат на підставі первинних документів не виникає.
ТОВ "Фаворит Плюс" подано клопотання про долучення до матеріалів справи від 18.07.2016 (а.с.155-250 том І, а.с.1-127 том ІІ), від 31.08.2016 (а.с.139-213 том ІІ).
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.12.2016 (а.с.214-220 том ІІ) залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23.02.2017 (а.с.260-263 том ІІ) у задоволенні позову відмовлено.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 11.06.2019 постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 13.12.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.02.2017 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції (а.с.107-118 том ІІІ).
Окружний адміністративний суд міста Києва ухвалою від 01.08.2019 прийняв адміністративну справу №826/7446/16 до провадження та призначив до розгляду в порядку спрощеного позовного провадження за наявними у справі матеріалами без виклику сторін (а.с.123 том ІІІ).
Державна податкова інспекція в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві скерувала до суду письмові пояснення, зареєстровані судом 07.09.2019 (а.с.147-159 том ІІІ).
На виконання положень пункту 2 Розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону України "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" за №2825-IX від 13.12.2022 скеровано за належністю матеріали адміністративної справи №826/7446/16. Вказана справа надійшла до Івано-Франківського окружного адміністративного суду 04.04.2025 (а.с.160 том ІІІ). Згідно з витягу з протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями, справу №826/7446/16 передано на розгляд судді Чуприні О.В (а.с.161 том ІІІ).
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 09.04.2025 прийнято до провадження та призначено судовий розгляд справи №826/7446/16 за правилами спрощеного позовного провадження без виклику (повідомлення) сторін за наявними матеріалами. Пунктом 2 резолютивної частини ухвали постановлено розгляд адміністративної справи №826/7446/16 розпочати спочатку (а.с.162-163 том ІІІ).
Івано-Франківським окружним адміністративним судом ухвалою від 09.04.2025 витребувано у Офісу Генерального прокурора письмову інформацію про обставини (факти), які стосується посадових/службових осіб Товариства з обмеженою відповідальністю "Фаворит Плюс" та посадових/службових осіб інших суб'єктів господарювання, в межах кримінальних проваджень №32014100060000083 та №32015100060000154 (а.с.164-166 том ІІІ).
Ухвалою суду від 09.04.2025 допущено заміну відповідача у справі №826/7446/16 з Державної податкової інспекції у Оболонському районі Головного управління ДФС у місті Києві (ідентифікаційний код юридичної особи, код ЄДРПОУ 39468697, вул. Героїв Сталінграда, буд. 58, м. Київ, 04213) на його правонаступника Головне управління ДПС у м. Києві, як відокремлений підрозділ (ідентифікаційний код юридичної особи, код ЄДРПОУ 44116011, вул. Шолуденка, 33/19, м. Київ, 04116) (надалі по тексту також - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві) (а.с.167-168 том ІІІ).
На виконання ухвали суду, Офісом Генерального прокурора засобами поштового зв'язку скеровано лист за №08/4-688вих-25 від 15.04.2025, реєстрація якого в суді відбулась 17.04.2025 (а.с.174-175 том ІІІ).
Івано-Франківським окружним адміністративним судом 21.04.2025 постановлено ухвалу про витребування доказів, а саме належним чином оформлених і засвідчених відповідно до статті 94 КАС України копій письмових доказів та письмової інформації про обставини (факти), які стосується посадових/службових осіб Товариства з обмеженою відповідальністю "Фаворит Плюс" в межах кримінальних проваджень №32014100060000083 та №32015100060000154 у прокуратури Печерського району міста Києва, Печерського управління поліції Головного управління Національної поліції у м. Києві, Печерської окружної прокуратури, Київської місцевої прокуратури №6 (а.с.177-180 том ІІІ).
На виконання ухвали суду, від Печерської окружної прокуратури міста Києва надійшов лист за №57-3640вих-25 від 01.05.2025, зареєстрованим 12.05.2025 (а.с.184-185 том ІІІ), натомість Печерським управлінням поліції Головного управління Національної поліції у м. Києві до суду скеровано листа за №204574-2025 від 29.05.2025, зареєстрованого 29.05.2025 (а.с.187-189 том ІІІ).
Розглянувши матеріали адміністративної справи, вивчивши адміністративний позов, заперечення на позовну заяву, письмові пояснення у справі, дослідивши і оцінивши зібрані по справі докази, в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд встановив наступні обставини.
Посадовими особами Державної податкової інспекції у Оболонському районі Головного управління ДФС у місті Києві на підставі підпунктів 78.1.1, 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, а також наказу начальника ДПІ в Оболонському районі ГУ ДПС у м. Києві від 25.09.2015 за №1939 (а.с.152 том ІІІ), направлення від 28.09.2015 за №2132/26-54-22-04 (а.с.90 том І), проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Фаворит Плюс" з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин із, зокрема, ТОВ "Скайсіті-Груп" (код ЄДРПОУ 38913185), ТОВ "Глобал Продакт" (код ЄДРПОУ 39120874), ТОВ "Ферро Плюс" (код ЄДРПОУ 38526396) і ТОВ "Укр Сігма Трейд" (код ЄДРПОУ 39555737) за період з 01.01.2012 по 02.09.2015.
Підставою для призначення вказаної перевірки стало отримання ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві таких документів:
(1) постанови старшого слідчого СУ ФР ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві лейтенанта податкової міліції Горчинського А.С. від 14.05.2015 про призначення податкової перевірки в рамках кримінального провадження №32014100060000083, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань (надалі по тексту також - ЄРДР) за ознаками вчинення правопорушень, передбачених частиною 3 статті 27, частиною 2 статті 205, частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України (надалі по тексту також - КК України) (а.с.102-103 том І);
(2) ухвала слідчого судді Печерського районного суду міста Києва Литвинова І.В. від 04.09.2015 у справі №757/32525/15-к про призначення позапланової документальної перевірки дотримання ТОВ "Фаворит Плюс" вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з визначеним переліком суб'єктів господарювання за період з 01.01.2012 по 02.09.2015 (дана ухвала суду винесена за результатами розгляду клопотання старшого слідчого СУ ФР ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві Сидорчука Р.А., поданого в рамках розслідування кримінального провадження №32015100060000154, внесеного до ЄРДР за ознаками вчинення правопорушень, передбачених частиною 2 статті 205, частинами 1 і 3 статті 358, частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 212 КК України) (а.с.100 том І).
По завершенню перевірки посадовими особами контролюючого органу складено акт за №905/26-54-22-03/32979449 від 09.10.2015 (надалі по тексту також - акт перевірки) (а.с.13-77 том І).
Документальною позаплановою виїзною перевіркою встановлені наступні порушення:
(1) пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 137 700,00 гривень, в тому числі за 2014 рік на суму 137 700,00 гривень;
(2) пункту 138.1. статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, з урахуванням підпункту 57.1 статті 57 та пункту 2 підрозділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено неможливість включення до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування у декларації з податку на прибуток приватних підприємств за 2015 рік по операціях з ТОВ "Глобал Продакт", ТОВ "Ферро Плюс", ТОВ "Укр Сігма Трейд" на суму витрат 886 685,00 гривень;
(3) пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено: (3.1) заниження податку на додану вартість, який підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет на загальну суму 273 337,00 гривень, в тому числі по періодах: за червень 2014 року на суму 153 000,00 гривень, за січень 2015 року на суму 28 837,00 гривень, за березень 2015 року на суму 41 500,00 гривень, за квітень 2015 року на суму 50 000,00 гривень; (3.2) завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на загальну суму 57 000,00 гривень, в тому числі по періодах: за лютий 2015 року на суму 57 000,00 гривень.
Склад податкового правопорушення, за висновком податкового органу, полягає у неправомірному формуванні позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за результатами фінансово-господарських відносин з ТОВ "Скайсіті-Груп", ТОВ "Глобал Продакт", ТОВ "Ферро Плюс" і ТОВ "Укр Сігма Трейд", реальність яких документально не підтверджена.
Головним управління ДФС у м. Києві, на підставі акту перевірки №905/26-54-22-03/32979449 від 09.10.2015 сформовано та направлено Товариству наступні податкові повідомлення-рішення:
форми "Р" за №0007302204 від 18.11.2015 про встановлене порушення пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податку на додану вартість на загальну суму 341 671,25 гривень, з них за податковим зобов'язанням сума становить 273 337,00 гривень, а за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) складає 68 334,25 гривень (а.с.11 том І);
форми "В4" за №0007312204 від 18.11.2015 про встановлене порушення пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 57 000,00 гривень (а.с.12 том І).
Вважаючи протиправними дії Державної податкової інспекції у Оболонському районі Головного управління ДФС у місті Києві щодо прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, ТОВ "Фаворит Плюс" звернулося до суду з метою захисту свого порушеного права.
Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.
У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі по тексту також - КАС України, Кодекс), визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.
Частиною 2 статті 19 Конституції України обумовлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (надалі по тексту також - ПК України, Кодекс), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (тут і надалі по тексту у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
За приписами підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Так, документальна перевірка ТОВ "Фаворит Плюс" проведена на підставі наказу начальника ДПІ в Оболонському районі ГУ ДПС у м. Києві від 25.09.2015 за №1939 (а.с.152 том ІІІ), з якого слід виокремити наступне:
(1) наказ винесений на підставі підпунктів 78.1.1, 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України;
(2) предметом перевірки слугують питання дотримання позивачем вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин із, зокрема ТОВ "Скайсіті-Груп" (код ЄДРПОУ 38913185), ТОВ "Глобал Продакт" (код ЄДРПОУ 39120874), ТОВ "Ферро Плюс" (код ЄДРПОУ 38526396), ТОВ "Укр Сігма Трейд" (код ЄДРПОУ 39555737);
(3) перевірка охоплює період з 01.01.2012 по 02.09.2015.
За змістом підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється у випадку отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанови органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.
Згідно з пунктом 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла до 1 вересня 2015 року) у разі, якщо грошове зобов'язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи), предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками контролюючого органу передаються органу, що призначив перевірку.
Відповідно до підпункту 54.3.4 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла до 1 вересня 2015 року) контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, особу визнано винною в ухиленні від сплати податків.
17 липня 2015 року Верховною Радою України прийнято Закон України №655-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" (надалі по тексту також - Закон №655-VIII). Вказаним Законом, який набрав чинності 1 вересня 2015 року, виключено підпункт 54.3.4 пункту 54.3 статті 54 та пункт 86.9 Податкового кодексу України.
Цим же Законом підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 36 такого змісту: "у разі, якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності Законом №655-VIII і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов'язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами з цього питання, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили".
Отже, підставою для прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за результатами перевірки, яка проводилась на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, є отримання відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), однак, лише у межах кримінальних проваджень про кримінальні правопорушення, розпочатих до набрання чинності Законом № 655-VIII, тобто до 1 вересня 2015 року.
Якщо ж перевірка призначена та проведена в межах кримінального провадження, порушеного після 1 вересня 2015 року, то застереження, встановлені пунктом 36 підрозділу розділу XX "Перехідні положення", на такі правовідносини не розповсюджуються. У свою чергу, запровадження податковим органом загального порядку прийняття податкових повідомлень-рішень після вказаної дати (01.09.2015) зумовлює необхідність оцінки доказів у справі без врахування результатів кримінального провадження, в межах якого призначена та проведена перевірка.
Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права міститься, зокрема, у постановах Верховного Суду від 11.06.2019 у справі №826/7428/16 від 10.04.2020 у справі №816/2268/16, від 11.02.2021 у справі №804/9151/16, від 23.09.2022 у справі №826/11013/16.
У спірному випадку, підставою для призначення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Фаворит Плюс" стало отримання ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м.Києві таких документів:
(1) постанови старшого слідчого СУ ФР ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві лейтенанта податкової міліції Горчинського А.С. від 14.05.2015 про призначення податкової перевірки в рамках кримінального провадження №32014100060000083, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань (надалі по тексту також - ЄРДР) 10.04.2014 за ознаками вчинення правопорушень, передбачених частиною 3 статті 27, частиною 2 статті 205, частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України (надалі по тексту також - КК України) (а.с.102-103 том І);
(2) ухвала слідчого судді Печерського районного суду міста Києва Литвинова І.В. від 04.09.2015 у справі №757/32525/15-к про призначення позапланової документальної перевірки дотримання ТОВ "Фаворит Плюс" вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з визначеним переліком суб'єктів господарювання за період з 01.01.2012 по 02.09.2015 (дана ухвала суду винесена за результатами розгляду клопотання старшого слідчого СУ ФР ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві Сидорчука Р.А., поданого в рамках розслідування кримінального провадження №32015100060000154, внесеного до ЄРДР 26.06.2015 за ознаками вчинення правопорушень, передбачених частиною 2 статті 205, частинами 1 і 3 статті 358, частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 212 КК України (а.с.100 том І).
З приводу наведеного, для з'ясування всіх обставин у справі (що є предметом кримінальних проваджень, щодо кого такі проводилися та чи є відповідне судове рішення, яке набрало законної сили), реалізовуючи повноваження, передбачені частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, Івано-Франківським окружним адміністративним судом ухвалою від 09.04.2025 витребувано у Офісу Генерального прокурора письмову інформацію про обставини (факти), які стосується посадових/службових осіб Товариства з обмеженою відповідальністю "Фаворит Плюс" та посадових/службових осіб інших суб'єктів господарювання, в межах кримінальних проваджень №32014100060000083 та №32015100060000154 (а.с.164-166 том ІІІ).
Надалі, Івано-Франківським окружним адміністративним судом 21.04.2025 постановлено ухвалу про витребування доказів, а саме належним чином оформлених і засвідчених відповідно до статті 94 КАС України копій письмових доказів та письмової інформації про обставини (факти), які стосується посадових/службових осіб Товариства з обмеженою відповідальністю "Фаворит Плюс" в межах кримінальних проваджень №32014100060000083 та №32015100060000154 у прокуратури Печерського району міста Києва, Печерського управління поліції Головного управління Національної поліції у м. Києві, Печерської окружної прокуратури, Київської місцевої прокуратури №6 (а.с.177-180 том ІІІ).
Зі змісту письмових доказів та пояснень, що надійшли до суду на виконання коментованих ухвал про витребування доказів (лист Офісу Генерального прокурора за №08/4-688вих-25 від 15.04.2025 (зареєстрований 17.04.2025) (а.с.174-175 том ІІІ), лист Печерської окружної прокуратури міста Києва за №57-3640вих-25 від 01.05.2025 (зареєстрований 12.05.2025) (а.с.184-185 том ІІІ), лист Печерського управління поліції Головного управління Національної поліції у м. Києві за №204574-2025 від 29.05.2025, (зареєстрований 29.05.2025) (а.с.187-189 том ІІІ), а також інших матеріалів справи, що містяться у адміністративній справі станом на дату ухвалення судового рішення, встановлено наступне.
Досудове розслідування у кримінальному провадженні №32014100060000083, внесеного до ЄРДР 10.04.2014, здійснювалося слідчим управлінням фінансових розслідувань ДПІ у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві за процесуального керівництва прокурорів прокуратури Печерського району міста Києва за ознаками вчинення кримінальних правопорушень, передбачених частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205, частиною 3 статті 212, частиною 3 статті 358 КК України, та завершено 24.06.2015 скеруванням до суду обвинувального акту щодо ОСОБА_1 за частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205 КК України за фактом створення фіктивного підприємства ТОВ "ГРОУВІ АЛЬЯНС" (код ЄДРПОУ 39352952).
Вироком Печерського районного суду міста Києва у справі №757/22095/15-к від 08.07.2015 ОСОБА_1 визнано винною у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205 КК України. Вказане рішення суду набрало законної сили 08.08.2015 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/46390945).
Поруч із цим, епізоди за частиною 3 статті 212, частиною 3 статті 358 КК України (підроблення документів, печаток, штампів та бланків, збут чи використання підроблених документів, печаток, штампів) 23.06.2015 виділені в окреме кримінальне провадження за №32015100060000141, досудове розслідування у якому наразі здійснюється Печерським управлінням поліції Головного управління Національної поліції у м. Києві за процесуального керівництва прокурорів Печерської окружної прокуратури міста Києва за фактом вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 358 КК України, оскільки епізод за частиною 3 статті 212 КК України (ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів)) закрито 24.04.2016 на підставі пункту 2 частини 1 статті 284 Кримінального процесуального кодексу України.
У контексті зазначеного слід зауважити, що коментований обвинувальний вирок винесений (08.07.2015) та набрав законної сили (08.08.2015) до (1) прийняття 25.09.2015 начальником ДПІ в Оболонському районі ГУ ДПС у м. Києві наказу за №1939 про призначення перевірки позивача; (2) проведення перевірки та складання за його результатами 09.10.2015 акту за №905/26-54-22-03/32979449; (3) винесення оскаржуваних податкових повідомлень рішень форми "Р" та форми "В4" за №0007302204 від 18.11.2015.
У свою чергу, досудове розслідування у кримінальному провадженні №32015100060000154 від 26.06.2014 здійснювалося Печерським управлінням поліції Головного управління Національної поліції у м. Києві за процесуального керівництва прокурорів Київської місцевої прокуратури №6 за ознаками кримінальної правопорушень передбачених частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 212, частинами 1 і 3 статті 358 КК України та завершилося 08.11.2019 прийняттям рішення про закриття кримінального провадження на підставі пункту 2 частини 1 статті 284 КПК України.
Як безпосередньо зазначено в ухвалі слідчого судді Печерського районного суду міста Києва Литвинова І.В. від 04.09.2015 у справі №757/32525/15-к про призначення позапланової документальної перевірки дотримання ТОВ "Фаворит Плюс", за результатами розгляду клопотання старшого слідчого СУ ФР ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві Сидорчука Р.А. судом встановлено таке: "[…] в провадженні слідчого управління фінансових розслідувань ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві знаходяться матеріали досудового розслідування №32015100060000154 від 26 червня 2015 року, за ознаками вчинення кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 205, ч. 1, ч. 3 ст. 358, ч. 5 ст.27, ч. 1 ст. 212 КК України. Досудовим розслідуванням встановлено, що ОСОБА_2 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , діючи на території м. Києва за попередньою змовою з невстановленими на даний час особами групою осіб повторно в період 2012 - 2015 років вчинив фіктивне підприємництво, шляхом створення та придбання ряду суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб), а саме: ТОВ "Промтехбуд" (код ЄДРПОУ 31058286), ТОВ "Ферро Плюс" (код ЄДРПОУ 38526396), ТОВ "Укр Сігма Трейд" (код ЄДРПОУ 39555737), ТОВ "Авіадорбуд" (код ЄДРПОУ 39661978), ТОВ "Айлант-Бор" (код ЄДРПОУ 34258518), ТОВ "Нордскай" (код ЄДРПОУ 39480274), ТОВ "Ягуар Інвест" (код ЄДРПОУ 39499814), ТОВ "КМ Холдинг" (код ЄДРПОУ 39686609), ТОВ "Фултікс Компані" (код ЄДРПОУ 39507573), ТОВ "Альтера ЛТД" (код ЄДРПОУ 39235720), ГО "Всесвітня організація захисту прав і допомоги постраждалим від війн та репресії" (код ЄДРПОУ 39566162), з метою прикриття незаконної діяльності, шляхом документального оформлення псевдо-господарських операцій від імені в указаних фіктивних суб'єктів підприємницької діяльності та подальшою конвертацією безготівкових коштів в готівку, шляхом отримання безготівкових коштів від суб'єктів підприємницької діяльності реального сектору економіки на поточні рахунки підконтрольних йому фіктивних підприємств в рахунок сплати за псевдо-господарські операції, подальшим перерахуванням даних коштів на свої особисті банківські рахунки та їх обготівкування.
Так, приблизно на початку 2013 року ОСОБА_2 у невстановленому на даний час слідством місці з метою організації злочинної схеми по легалізації (відмивання) коштів, отриманих злочинним шляхом, розробив відповідний план злочинний дій, який полягав у встановленні контролю над будь-якими суб'єктами підприємницької діяльності (юридичними особами), отриманні права розпорядження їх майном, у тому числі грошовими коштами, які надходять на їх банківські рахунки; подальшому документальному оформленні псевдо-господарських операцій, які б свідчили про здійснення господарських операцій з продажу (придбання) товарів, виконання робіт, надання послуг суб'єктам підприємницької діяльності реального сектору економіки; отримання від даних суб'єктів безготівкових коштів в рахунок оплати за начебто реалізовані товари, виконані роботи, наданні послуги; подальшого їх переведення в готівку та легалізації.
На виконання розробленого плану, з метою встановлення контролю над будь-якими суб'єктами підприємницької діяльності (юридичними особами), ОСОБА_2 в період 2013 - 2015 років створив (придбав) ряд фіктивних суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб), а саме: TOB "Промтехбуд" (код ЄДРПОУ 31058286), TOB "Ферро Плюс" (код ЄДРПОУ 38526396), TOB "Укр Сігма Трейд" (код ЄДРПОУ 39555737), TOB "Авіадорбуд" (код ЄДРПОУ 39661978), TOB "Айлант-Бор" (код ЄДРПОУ 34258518), TOB "Нордскай" (код ЄДРПОУ 39480274), TOB "Ягуар Інвест" (код ЄДРПОУ 39499814), TOB "KM Холдинг" (код ЄДРПОУ 39686609), TOB "Фултікс Компані" (код ЄДРПОУ 39507573), TOB "Альтера ЛТД" (код ЄДРПОУ 39235720)".
Виходячи з наведеного, перевірка Товариства була призначена на підставі ухвали слідчого судді в межах кримінального провадження, предметом якого були, зокрема, податки та/або збори (стаття 212 КК України) та яке розпочате (внесене) до Єдиного реєстру досудових розслідувань 26.06.2015, тобто до набрання чинності Законом №655-VIII (01.09.2015).
Водночас, у постановах від 28.02.2019 у справі №826/10838/15, від 06.02.2020 у справі №816/4521/15, від 21.05.2021 у справі №815/3684/13-а Верховний Суд викладав позицію, що за приписами пункту 86.9 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення за результатами перевірки платника податків, яка проведена на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, не приймається до набрання законної сили відповідним судовим рішенням лише у випадку, якщо відносно посадових осіб цього ж платника податків, який перевіряється, в рамках кримінального провадження розслідується кримінальне правопорушення, предметом якого є податки та/або збори; це правило не поширюється на контрагентів таких юридичних осіб.
У постанові від 09.12.2020 у справі №826/26133/15 Верховний Суд, вирішуючи заяву про перегляд Верховним Судом України ухвали Вищого адміністративного суду від 30.05.2017, зазначив, що в межах розгляду даної справи положення пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України не розповсюджується на позивача (ТОВ "Рекламна агенція Вайт") та у податкового органу були відсутні перешкоди для прийняття податкових повідомлень-рішень. Підставою для такого висновку стали встановлені судами обставинами, що згідно з постановою старшого слідчого в особливо важливих справах Генеральної прокуратури України Гришина І.В. 15.06.2015 призначено позапланову документальну перевірку позивача у рамках кримінального провадження №42014000000000259, яке проводиться стосовно посадових осіб контрагентів позивача по ланцюгу постачання, а саме ПАТ "Укргазтранс" НАК "Нафтогаз України". З постанови старшого слідчого ОВС третього ВКР СУ ФР ГУ ДФС у м. Києві Зозулі О.П. про призначення позапланової документальної перевірки позивача у рамках кримінального провадження № 3201410000000005 вбачається, що кримінальне провадження проводиться стосовно посадових осіб контрагента позивача, а саме ТОВ "Смарт-Сейл".
Окрім цього, здійснюючи аналіз пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України, Верховний Суд у постанові від 28.05.2020 у справі №826/21979/15 вказав, що наведене в указаній нормі обмеження щодо прийняття акта індивідуальної дії після отримання судового рішення в кримінальному провадженні стосується лише випадків порушення кримінального провадження відносно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи), щодо якого призначено перевірку.
Отже, встановлення суб'єкта правопорушення, відносно якого порушено кримінальне провадження, істотно впливає на умови застосування пункту 86.9 статті 86 ПК України.
Утім, у кримінальному провадженні №32015100060000154, в рамках якого призначено розглядуваний контрольний захід, не розслідувалось кримінальне правопорушення стосовно посадових осіб Товариства з обмеженою відповідальністю "Фаворит плюс", а тому положення пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) в даному випадку не застосовується.
Звідси, оскільки кримінальне провадження стосувалося не посадових осіб позивача, а його контрагентів, відсутні обмеження податкового органу у прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень за наслідками перевірки.
Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до вимог пункту підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.
Згідно вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 за №996-XIV (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис".
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку.
Встановлюючи правило щодо обов'язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов'язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", так само характеризує і податковий облік.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов'язкових реквізитів).
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або врахування відповідних витрат при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Отже, підсумовуючи наведене, суд констатує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Верховний Суд неодноразово висловлював аналогічні правові висновки, зокрема у постановах від 26.02.2020 у справі №826/1308/18), від 28.04.2020 (справа № 826/15568/16), від 10.04.2020 (справа №808/954/17), від 09.09.2021 (справа №460/2315/19), від 26.09.2023 (справа № 120/6732/22), від 17.12.2024 (справа №805/500/17-а).
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Крім того, зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в вказаній постанові акцентувала увагу також на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов'язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов'язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.
При цьому у постанові Великої Палати Верховного Суду також зроблено висновки про те, що під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум витрат та податкового кредиту, є підставною для врахування таких при формування доходів та одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з'ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Крім того, при вирішенні податкових спорів Суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов'язкова ознака господарської операції.
З акту перевірки за №905/26-54-22-03/32979449 від 09.10.2015 слідує, що контролюючим органом встановлено відображення в податковому обліку позивача фінансово-господарських правовідносин з контрагентами ТОВ "Скайсіті-Груп" (код ЄДРПОУ 38913185) (за червень 2014 року), ТОВ "Глобал Продакт" (код ЄДРПОУ 39120874) (за січень 2015 року), ТОВ "Ферро Плюс" (код ЄДРПОУ 38526396) (за лютий та квітень 2015 року) та ТОВ "Укр Сігма Трейд" (код ЄДРПОУ 39555737) (за березень 2015 року), в подальшому виснувано про відсутність фактичного здійснення господарських операцій з такими й, відтак, неправомірне формування ТОВ "Фаворит Плюс" податкового кредиту з податку на додану вартість.
З матеріалів адміністративної справи судом з'ясовано, що у червні 2014 року між ТОВ "Фаворит Плюс" в особі директора Найденко Олексія Івановича, та ТОВ "Скайсіті-Груп", в особі директора Дзюби Олександра Миколайовича, укладено однотипні за змістом договори підряду, предметом яких є виконання комплексу електромонтажних робіт на певних об'єктах, згідно з кошторисами, договірними цінами та план-графіками, що є невід'ємною частиною відповідних договорів, а саме:
договір за №01/07 від 02.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок з об'єктами соціально-культурного призначення та підземним паркінгом на перетині вул. Вірменської та Харківське шосе у Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 58 800 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 800 грн.)) (а.с.230-231 том І);
договір за №02/07 від 04.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок з об'єктами соціально-культурного призначення та підземним паркінгом на перетині вул. Вірменської та Харківське шосе у Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 58 200 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 700 грн.)) (а.с.237-238 том І);
договір за №03/07 від 06.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок з об'єктами соціально-культурного призначення та підземним паркінгом на перетині вул. Вірменської та Харківське шосе у Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 59 400 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 900 грн.)) (а.с.245-246 том І);
договір за №04/07 від 09.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок з об'єктами соціально-культурного призначення та підземним паркінгом на перетині вул. Вірменської та Харківське шосе у Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 59 700 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 950 грн.)) (а.с.1-2 том ІІ);
договір за №05/07 від 10.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок з об'єктами соціально-культурного призначення та підземним паркінгом на перетині вул. Вірменської та Харківське шосе у Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 59 100 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 850 грн.)) (а.с.9-10 том ІІ);
договір за №06/07 від 11.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок з об'єктами соціально-культурного призначення та підземним паркінгом на перетині вул. Вірменської та Харківське шосе у Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 50 400 грн. (в т.ч. ПДВ - 8 400 грн.)) (а.с.18-19 том ІІ);
договір за №07/07 від 12.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок з об'єктами соціально-культурного призначення та підземним паркінгом на перетині вул. Вірменської та Харківське шосе у Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 59 100 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 850 грн.)) (а.с.25-26 том ІІ);
договір за №08/07 від 16.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок з об'єктами соціально-культурного призначення та підземним паркінгом на перетині вул. Вірменської та Харківське шосе у Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 48 300 грн. (в т.ч. ПДВ - 8 050 грн.)) (а.с.35-36 том ІІ);
договір за №09/07 від 18.06.2014 (об'єкт: "Трисекційний 15-16 поверховий житловий будинок № 1 секція "А" (2-а черга) "STUGNA HOUSE" житлової забудови на земельній ділянці площею 2,0 га в районі вул. Будівельників в м. Українка, Обухівського району Київської області", сума договору - 58 500 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 750 грн.)) (а.с.43-44 том ІІ);
договір за№10/07 від 20.06.2014 (об'єкт: "Трисекційний 15-16 поверховий житловий будинок № 1 секція "А" (2-а черга) "STUGNA HOUSE" житлової забудови на земельній ділянці площею 2,0 га в районі вул. Будівельників в м. Українка, Обухівського району Київської області", сума договору - 57 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 500 грн.)) (а.с.50-51 том ІІ);
договір за №11/07 від 23.06.2014 (об'єкт: "Трисекційний 15-16 поверховий житловий будинок № 1 секція "А" (2-а черга) "STUGNA HOUSE" житлової забудови на земельній ділянці площею 2,0 га в районі вул. Будівельників в м. Українка, Обухівського району Київської області", сума договору - 57 600 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 600 грн.)) (а.с.61-62 том ІІ);
договір за №12/07 від 24.06.2014 (об'єкт: "Трисекційний 15-16 поверховий житловий будинок № 1 секція "А" (2-а черга) "STUGNA HOUSE" житлової забудови на земельній ділянці площею 2,0 га в районі вул. Будівельників в м. Українка, Обухівського району Київської області", сума договору - 57 900 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 650 грн.)) (а.с.69-70 том ІІ);
договір за №14/07 від 25.06.2014 (об'єкт: "Трисекційний 15-16 поверховий житловий будинок № 1 секція "А" (2-а черга) "STUGNA HOUSE" житлової забудови на земельній ділянці площею 2,0 га в районі вул. Будівельників в м. Українка, Обухівського району Київської області", сума договору - 56 400 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 400 грн.)) (а.с.77-78 том ІІ);
договір за №15/07 від 26.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок № 4 по вул. Ушакова в Святошинському районі м. Києва", сума договору - 56 100 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 350 грн.)) (а.с.86-87 том ІІ);
договір за №16/07 від 27.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок № 4 по вул. Ушакова в Святошинському районі м. Києва", сума договору - 56 700 грн. (в т.ч. ПДВ - 9 450 грн.)) (а.с.94-95 том ІІ);
договір за №17/07 від 27.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок № 4 по вул. Ушакова в Святошинському районі м. Києва", сума договору - 30 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 5 000 грн.)) (а.с.104-105 том ІІ);
договір за №18/07 від 30.06.2014 (об'єкт: "Житловий будинок № 4 по вул. Ушакова в Святошинському районі м. Києва", сума договору - 34 800 грн. (в т.ч. ПДВ - 5 800 грн.)) (а.с.117-118 том ІІ).
На підтвердження правомірності формування витрат і податкового кредиту за вказаними договорами ТОВ "Фаворит Плюс" надано до суду копії наступних документів:
довідки про вартість виконаних робіт та витрати за червень 2014 року, складених за примірною формою №КБ-3 (затвердженою додатками до ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 "Правила визначення вартості будівництва" (прийнятих наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 за №293) (а.с.232 том І, а.с.239 том І, а.с.3 том ІІ, а.с.11 том ІІ, а.с.20 том ІІ, а.с.27 том ІІ, а.с.37 том ІІ, а.с.45 том ІІ, а.с.52 том ІІ, а.с.63 том ІІ, а.с.71 том ІІ, а.с.77 том ІІ, а.с.88 том ІІ, а.с.96 том ІІ, а.с.106 том ІІ, а.с.119 том ІІ);
акти приймання виконаних будівельних робіт за червень 2014 року за примірною формою №КБ-2в (затвердженою додатками до ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 "Правила визначення вартості будівництва" (прийнятих наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 за №293) (за №СГ-0000508 (а.с.233-234 том І), за №СГ-0000509 (а.с.240-242 том І), за №СГ-0000510 (а.с.247-248 том І), за №СГ-0000511 (а.с.4-6 том ІІ), за №СГ-0000514 (а.с.12-14 том ІІ), за №СГ-0000513 (а.с.21-22 том ІІ), за №СГ-0000512 (а.с.28-30 том ІІ), за №СГ-0000515 (а.с.38-40 том ІІ), за №СГ-0000516 (а.с.46-47 том ІІ), за №СГ-0000517 (а.с.53-56 том ІІ), за №СГ-0000518 (а.с.64-66 том ІІ), за №СГ-0000519 (а.с.72-73 том ІІ), за №СГ-0000520 (а.с.80-82 том ІІ), за №СГ-0000521(а.с.89-90 том ІІ), за №СГ-0000522 (а.с.97-99 том ІІ), за №СГ-0000523 (а.с.107-110 том ІІ), за №СГ-0000524 (а.с.120-122 том ІІ);
відомості матеріалів до актів прийняття за червень 2014 року (а.с.235 том І, а.с.243 том І, а.с.249 том І, а.с.7 том ІІ, а.с.15-16 том ІІ, а.с.23 том ІІ, а.с.31-33 том ІІ, а.с.41 том ІІ, а.с.48 том ІІ, а.с.57-59 том ІІ, а.с.67 том ІІ, а.с.74-75 том ІІ, а.с.83-84 том ІІ, а.с.91-92 том ІІ, а.с.100-102 том ІІ, за №111-115 том ІІ, а.с.123-126 том ІІ);
податкових накладних, виписаних ТОВ "Скайсіті-Груп" щодо надання послуг за договорами підряду ТОВ "Фаворит Плюс" (а.с.236 том І, а.с.244 том І, а.с.250 том І, а.с.8 том ІІ, а.с.17 том ІІ, а.с.24 том ІІ, а.с.34 том ІІ, а.с.42 том ІІ, а.с.49 том ІІ, а.с.60 том ІІ, а.с.68 том ІІ, а.с.76 том ІІ, а.с.85 том ІІ, а.с.93 том ІІ, а.с.103 том ІІ, а.с.116 том ІІ, а.с.127 том ІІ).
У свою чергу, між ТОВ "Фаворит Плюс" в особі директора Найденко Олексія Івановича, та ТОВ "Глобал Продакт", в особі Коцофана Олега Івановича, укладено договір поставки за №12/01 від 12.01.2015, за яким постачальник зобов'язується поставити та передати у власність покупця товар разом з усіма його приналежностями та документами, що стосуються товару, в асортименті, кількості та за цінами, зазначеними у рахунках-фактурах та видаткових накладних, яка є невід'ємною частиною цього договору, а покупець зобов'язується прийняти товар і оплатити його вартість на умовах цього договору (а.с.161-162 том І).
Як викладено у пунктах 2.1, 2.2 цього договору, постачальник зобов'язаний відвантажити товар за цінами, які зазначені у рахунку-фактурах, які сплатив покупець. Ціна поставленого товару зазначається у видаткових накладних, які надаються покупцеві та складає 173 020,76 гривень, в тому числі ПДВ у розмірі 28 836, 79 гривень.
На засвідчення обставин виконання договору, позивачем долучено копії видаткових накладних, а саме: за №ГП-0000008 від 15.01.2015 на суму 56 756,26 гривень (у т.ч. ПДВ - 9 459,38 гривень) (а.с.163 том І), за №ГП-0000009 від 15.01.2015 на суму 59 291,48 гривень (у т.ч. ПДВ - 9 881,91 гривень) (а.с.164 том І), за №ГП-00000010 від 15.01.2015 на суму 56 973,02 гривень (у т.ч. ПДВ - 9 495,50 гривень) (а.с.165 том І), а також копію квитанції №1 про прийняття ДПС України податкової накладної за №18 від 15.01.2015, сформованої ТОВ "Глобал Продакт" (а.с.166 том І).
Щодо фінансово-господарських правовідносин ТОВ "Фаворит Плюс" та ТОВ "Укр Сігма Трейд", до суду надано копії однотипних за змістом договорів підряду, укладених у березні 2015 року між позивачем в особі директора Найденко Олексія Івановича з однієї сторони, та ТОВ "Укр Сігма Трейд" в особі директора Пономаренко Ірини Олексіївни, предметом яких є виконання комплексу електромонтажних робіт на певних об'єктах, згідно з кошторисами, договірними цінами та план-графіками, що є невід'ємною частиною відповідних договорів, а саме:
договір за №04-15 від 18.03.2015 (об'єкт: "Трисекційний 15-16 поверховий житловий будинок №1 секція "А" (2 черга) "STUGNA HOUSE" житлової забудови на земельній ділянці площею 2,0 га в районі вул. Будівельників в м. Українка, Обухівського району Київської області", сума договору - 129 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 21 500 грн.)) (а.с.168-169 том І);
договір за №05-15 від 18.03.2015 (об'єкт: "Будівництво житлових будинків з об'єктами торгівельно-офісно-розважального та соціально-побутового призначення між вул. Б. Гмирі та вул. Колекторної у Дарницькому районі м. Києва"; сума договору - 120 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 20 000 грн.)) (а.с.176-177 том І).
Окрім цього, на підтвердження правомірності формування витрат і податкового кредиту за вказаними договорами ТОВ "Фаворит Плюс" надано до суду копії наступних документів:
довідки про вартість виконаних робіт та витрати за березень 2015 року, складених за примірною формою №КБ-3 (затвердженою додатками до ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 "Правила визначення вартості будівництва" (прийнятих наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 за №293) (а.с.170 том І, а.с.178 том І);
акти приймання виконаних будівельних робіт за березень 2015 року за примірною формою №КБ-2в (затвердженою додатками до ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 "Правила визначення вартості будівництва" (прийнятих наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 за №293) (а.с.171-173 том І, а.с.179-182 том І);
відомості матеріалів до актів прийняття за березень 2015 року (а.с.174-175 том І, а.с.183-185 том І)
квитанції №1 про прийняття ДПС України сформованих ТОВ "Укр Сігма Трейд" податкових накладних: за №24 від 31.03.2015, за №23 від 31.03.2015 (а.с.167 том І).
Поруч із цим, до матеріалів адміністративної справи також долучено копії тотожних за змістом та формою договорів підряду, укладених у лютому 2015 року між ТОВ "Фаворит Плюс" в особі директора Найденко Олексія Івановича, та ТОВ "Ферро Плюс", в особі директора Мігалі Івана Юрійовича, предметом яких є виконання комплексу електромонтажних робіт на певних об'єктах, згідно з кошторисами, договірними цінами та план-графіками, що є невід'ємною частиною відповідних договорів, а саме:
договір за №02-15 від 03.02.2015 (об'єкт: "Трисекційний 15-16 поверховий житловий будинок №1 секція "А" (2-а черга) "STUGNA HOUSE" житлової забудови на земельній ділянці площею 2,0 га в районі вул. Будівельників в м. Українка, Обухівського району Київської області", сума договору - 216 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 36 000 грн.)) (а.с.186-187 том І);
договір за №03-15 від 12.02.2015 (об'єкт: "Житловий будинок з приміщеннями соціально-побутового призначення та підземним паркінгом на перетині вул. Ю. Шумського та вул. Березняківської в Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 126 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 21 000 грн.)) (а.с.199-200 том І);
договір за №06-15 від 08.04.2015 (об'єкт: "Трисекційний 15-16 поверховий житловий будинок №1 секція "А" (2-а черга) "STUGNA HOUSE" житлової забудови на земельній ділянці площею 2,0 га в районі вул. Будівельників в м. Українка, Обухівського району Київської області", сума договору - 171 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 28 500 грн.)) (а.с.207-208 том І);
договір за №07-15 від 17.04.2015 (об'єкт: "Будівництво житлових будинків з об'єктами торгівельно-офісно-розважального та соціально-побутового призначення між вул. Б. Гмирі та вул. Колекторної у Дарницькому районі м. Києва", сума договору - 129 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 21 500 грн.)) (а.с.221-222 том І).
На засвідчення обставин виконання договору, позивачем долучено копії видаткових накладних, а саме:
довідки про вартість виконаних робіт та витрати за лютий та квітень 2015 року, складених за примірною формою №КБ-3 (затвердженою додатками до ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 "Правила визначення вартості будівництва" (прийнятих наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 за №293) (а.с.188 том І, а.с.201 том І, а.с.209 том І, а.с.223 том І);
акти приймання виконаних будівельних робіт за лютий та квітень 2015 року за примірною формою №КБ-2в (затвердженою додатками до ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 "Правила визначення вартості будівництва" (прийнятих наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 за №293) (а.с.189-193 том І, а.с.202-204 том І, а.с.210-212 том І, 224-227 том І);
відомості матеріалів до актів прийняття за лютий та квітень 2015 року (а.с.194-198 том І, а.с.205-206 том І, а.с.213-214 том І, а.с.228-229 том І);
квитанції №1 про прийняття ДПС України сформованих ТОВ "Ферро Плюс" податкових накладних: за №19 від 30.04.2015, за №20 від 30.04.2015, за №20 від 27.02.2015, за №19 від 27.02.2015 (а.с.166 том І).
Досліджуючи надані до суду первинні документи, складені на оформлення договорів підряду, за якими позивачем доручено ТОВ "Скайсіті-Груп", ТОВ "Укр Сігма Трейд" та ТОВ "Ферро Плюс" виконання електромонтажних робіт на визначених об'єктах будівництва, суд звертає увагу на таке.
По-перше, як викладено у коментованих договорах, роботи за такими виконуються Виконавцем по окремим локальним кошторисами, що є невід'ємною частиною цього договору. Виконання робіт за цими договорами оформлюються Актом здачі-приймання робіт по кожному етапу окремо (пункти 3.1, 3.2).
Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 за №996-ХІV (надалі по тексту також - Закон №996-ХІV) (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), первинним документом є такий, що містить відомості про господарську операцію. За змістом цієї норми обов'язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції. У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства (частина 1 статті 3 Закону №996-ХІV).
Частиною 2 статті 9 Закону №996-ХІV, до обов'язкових реквізитів первинних документи, котрі можуть бути складені у паперовій або в електронній формі, віднесено: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Наведеним вище нормам Закону №996-XIV кореспондують норми пункту 2.4 "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88 (надалі по тексту також - Положення №88) (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), відповідно до яких первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Так, у силу вимог пункту 2.5 Положення №88, документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства.
Повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи - підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі повноваження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.
Отже, посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, їх особистий підпис є обов'язковим реквізитом первинного документа, оскільки зазначення саме цієї інформації дає змогу ідентифікувати учасників господарських операцій.
Дійсно, наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та для відмови платнику ПДВ у формуванні податкового кредиту за рахунок сум цього податку у ціні придбаних товарів (послуг), якщо інші об'єктивні дані свідчать про зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі платника у зв'язку з його господарською діяльністю. Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема у постанові від 12.06.2018 у справі №825/3419/14.
Разом із тим, дослідивши наявні в матеріалах справи акти приймання виконаних будівельних робіт та довідки про їх вартість і понесені витрати, складені відповідно до договорів підряду, суд встановив, що зазначені документи підписані невстановленими особами без наведення відомостей, які дозволяють їх ідентифікувати, зокрема, без зазначення прізвищ, ініціалів, посад, а також без фіксації дати складання.
Враховуючи, що у всіх наданих позивачем вищезгаданих документах не зазначено посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, такий недолік має системний характер, що у сукупності з іншими обставинами у справі, наведеними судом нижче по тексту судового рішення, об'єктивно ставить під сумнів правдивість інформації у актах приймання виконаних робіт та довідках про понесені витрати щодо зафіксованої в них господарської операції.
По-друге, за змістом пунктів 2.1-2.4 коментованих договорів, розрахунки за виконання робіт здійснюються в безготівковому порядку у формі 30% оплати на протязі 20 (двадцяти) календарних днів з дня підпису Акту здачі-приймання робіт по окремому етапу, натомість остаточний розрахунок здійснюється в безготівковому порядку у формі 70% оплати на протязі 30 (тридцяти) календарних днів з дня підпису Акту здачі-приймання робіт по окремому етапу. Датою оплати вважається дата надходження коштів на поточний рахунок Виконавця.
В розумінні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, "господарською діяльністю" є діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
При цьому, відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 за №996-ХІV (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) "господарська операція" - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства, натомість "первинним документом" є такий, що містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Так, "витрати" - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками), а "доходи" - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов'язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).
Аналіз наведених норм Закону №996-ХIV та Податкового кодексу України дає підстави для висновку, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняють реальні зміни майнового стану платника податків.
Право на формування податкової вимоги виникає за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета.
Так, згідно підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України, "розумна економічна причина (ділова мета)" - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Зокрема, за усталеною практикою Верховного Суду, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Також Верховний Суд у постановах від 16.11.2018 у справі №816/2142/17, від 27.06.2017 у справі №808/1062/14, від 14.03.2017 у справі № 826/757/13-а, від 31.07.2020 у справі №826/17673/15 відзначив, що: "недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди"; "за певних інших обставин первинні документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов'язань та власного капіталу суб'єкта господарювання. Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового грошового зобов'язання на підставі таких операцій".
Застосовуючи норму підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України у системному зв'язку з нормою підпункту 14.1.36, згідно з якою господарська операція має спрямованість на отримання доходу, Верховний Суд (зокрема, але не виключно у постановах від 12.03.2019 (справа №826/14489/16), від 19.04.2019 (справа №803/236/15-а), від 21.10.2019 року (справа №540/7843/18-а), від 09.10.2020 року (справа №826/11085/18), від 18.11.2021 року (справа №815/1057/15) акцентував увагу на наступному: "Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податків, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на нарахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. В той же час, не обов'язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об'єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської операції".
У постанові від 23.04.2019 у справі №804/6788/14 Верховний Суд, розвиваючи судову доктрину розумної економічної причини (ділової мети), зробив такий висновок: "[…] із визначеного в Податковому кодексі України поняття ділової мети випливає, що обов'язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку. З'ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення".
Як зафіксовано контролюючим органом у акті перевірки за №905/26-54-22-03/32979449 від 09.10.2015, розрахунки між ТОВ "Скайсіті-Груп", ТОВ "Укр Сігма Трейд", ТОВ "Ферро Плюс" та позивачем здійснено у безготівковій формі, натомість за наслідком дослідження відомостей по рахункам бухгалтерського обліку 631, відповідачем встановлено відсутність дебіторсько-кредиторської заборгованості.
Поруч із цим суд зауважує, що протягом розгляду даної адміністративної справи позивач не надав жодних належних доказів, які б підтверджували фактичне здійснення спірних господарських операцій, їх економічну обґрунтованість та вплив на фінансово-господарську діяльність підприємства.
Так, у відповідності до положень "Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій", затвердженої наказом Міністерства фінансів України 30.11.1999 за №291 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), для узагальнення інформації про витрати на виконання підрядних організацій на виконання будівельно-монтажних робіт призначений рахунок 23 "Виробництво".
За дебетом рахунку 23 "Виробництво" відображаються прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також розподілені загальновиробничі витрати і втрати від браку продукції (робіт, послуг) з технологічних причин, за кредитом - вартість фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом готової продукції (у дебет рахунків 26, 27), вартість виконаних робіт і послуг (у дебет рахунку 90), собівартість виготовлених у допоміжних (підсобних) виробництвах виробів, робіт, послуг (інструменту, енергії, ремонтно-транспортних послуг тощо).
При цьому, виконані субпідрядними підприємствами роботи підлягають обліку за договірними цінами на субрахунку 2312 "Будівельно-монтажні роботи, виконані субпідрядними підприємствами".
Для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству запасів сировини і матеріалів (у тому числі сировина й матеріали, які є в дорозі та в переробці), будівельних матеріалів, запасних частин, матеріалів сільськогосподарського призначення, палива, тари й тарних матеріалів, відходів основного виробництва призначений рахунок 20 "Виробничі запаси" класу 2 "Запаси". За дебетом цього рахунку 20 відображаються надходження запасів на підприємство, їх дооцінка, за кредитом - витрачання на виробництво (експлуатацію, будівництво), переробку, відпуск (передачу) на сторону, уцінка тощо.
Рахунок 20 має, зокрема, такі субрахунки: 201 "Сировина й матеріали", 205 "Будівельні матеріали".
На субрахунку 201 "Сировина й матеріали" відображаються наявність та рух сировини та основних матеріалів, які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необхідними компонентами при її виготовленні (забудовники облік будівельних матеріалів і конструкцій ведуть на субрахунку 205 "Будівельні матеріали"). На цьому субрахунку ведеться облік основних матеріалів, що використовуються підрядними будівельними організаціями при здійсненні будівельно-монтажних, ремонтних робіт. Допоміжні матеріали, які використовуються при виготовленні продукції або для господарських потреб, технічних цілей та сприяння у виробничому процесі, також відображаються на субрахунку 201.
На субрахунку 205 "Будівельні матеріали" підприємства-забудовники відображають рух будівельних матеріалів, конструкцій і деталей, обладнання і комплектуючих виробів, які належать до монтажу, та інших матеріальних цінностей, необхідних для виконання будівельно-монтажних робіт, виготовлення будівельних деталей і конструкцій. На цьому субрахунку не враховується обладнання, яке не потребує монтажу: транспортні засоби, вільно розміщені верстати, будівельні механізми, сільськогосподарські машини, виробничий інструмент, вимірювальні та інші прилади, виробничий інвентар та інше. Витрати на придбання такого обладнання, що не потребує монтажу, відображаються безпосередньо на рахунку 15 "Капітальні інвестиції" у міру надходження їх на склад чи інше місце зберігання, експлуатації.
Згідно акту перевірки, позивачем до контролюючого органу були надані лише відомості по рахункам бухгалтерського обліку 90 "Собівартість реалізації", 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" і 64 "Розрахунки за податками й платежами", водночас такі дані не містять відомостей про рух придбаних матеріалів, їх оприбуткування, використання у виробництві чи будівельно-монтажних роботах, а також не дають змоги простежити формування собівартості виконаних робіт із залученням підрядних організацій (ТОВ "Скайсіті-Груп", ТОВ "Укр Сігма Трейд", ТОВ "Ферро Плюс" і ТОВ "Глобал Продакт").
Так, розрахункові документи та банківські виписки, які б свідчили про понесення ТОВ "Фаворит Плюс" витрат у зв'язку з виконанням вищезгаданими контрагентами договорів підряду, до суду не подані.
Втім, як у адміністративному позові, так і під час подальшого розгляду справи, Товариством не наведено будь-яких аргументів чи пояснень щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) укладення спірних договорів, тобто наявності у позивача економічної вигоди від залучення сторонніх суб'єктів господарювання до виконання робіт, які входять до звичайної діяльності товариства, за умови, що основним видом господарської діяльності ТОВ "Фаворит Плюс" відповідно до КВЕД, станом на дату оформлення досліджуваних господарських операцій, є виконання електромонтажних робіт.
По-третє, слід зауважити, що у відповідності до положень "Ліцензійних умов провадження господарської діяльності у будівництві, пов'язаної із створенням об'єктів архітектури", затверджених наказом Міністерства регіонального розвитку та будівництва України від 27.01.2009 за №47 (чинними на момент виникнення спірних правовідносин) для монтажу електропостачання, електрообладнання і електроосвітлення необхідно отримати ліцензію на провадження господарської діяльності у будівництві, пов'язаної із створенням об'єктів архітектури.
Окрім цього, матеріали, вироби та конструкції у випадках, передбачених нормативно-правовими, нормативно-технічними актами та державними стандартами, повинні мати документи про підтвердження відповідності та якості.
В той же час, у матеріалах справи (в тому числі в текстах договорів підряду в якості посилань на реквізити документів) відсутні копії відповідних ліцензій, наданих компетентним органом ТОВ "Ферро Плюс", ТОВ "Скайсіті-Груп" і ТОВ "Укр Сігма Трейд" на виконання електромонтажних робіт. Наявність аналогічної ліцензії безпосередньо у ТОВ "Фаворит Плюс" матеріалами справи також не підтверджено.
Не оминули поза увагою суду також і обставини відсутності станом на дату ухвалення рішення у цій справі наступних матеріалів:
копій документів, що засвідчують якість та відповідність (сертифікацію) використаних підрядниками (конрагентами позивача) в ході виконання електромонтажних робіт на об'єктах матеріалів і виробів;
документальних доказів обміну між замовником та підрядниками проектно-кошторисною документацією, план-графіками, що, за умовами укладених між позивачем та контрагентами договорів, є невід'ємною частиною останніх;
організаційно-розпорядчих рішень про призначення осіб (працівників ТОВ "Фаворит Плюс"), уповноважених на здійснення контролю за ходом виконання робіт на місцях.
Слід також зазначити, що вартість робіт, зазначена в актах форми №КБ-2в та у відомостях витрат матеріалів, охоплює, зокрема, вартість використаних підрядниками матеріалів, виробів і конструкцій, оплату праці працівників та витрати на експлуатацію машин і механізмів. Проте будь-які дані, які б підтверджували факт надання замовником (позивачем) підрядникам будівельних матеріалів, виробів, конструкцій чи обладнання (зворотні суми), у матеріалах справи відсутні.
По-четверте, за даними поданих ТОВ "Ферро Плюс", ТОВ "Скайсіті-Груп" і ТОВ "Укр Сігма Трейд" до контролюючих органів податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ), та звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за відповідні звітні періоди контрагенти позивача звітували про відсутність на товариствах працівників (штатних, найманих за цивільним договором).
Водночас, суд звертає увагу, що наявна у податкового органу інформація про відсутність у вищезгаданих контрагентів позивача необхідних умов (зокрема, трудових ресурсів) для здійснення фінансово-господарської діяльності та виконання ними взятих на себе договірних зобов'язань, не спростовується матеріалами справи та наданими позивачем доказами.
У частині дослідження господарських відносин між платником податку та ТОВ "Глобал Продакт", перш за все, суд констатує про відсутність у видаткових накладних (за №ГП-0000008 від 15.01.2015, за №ГП-0000009 від 15.01.2015), оформлених на виконання договору поставки за №12/01 від 12.01.2015, посади і прізвища особи, відповідальної зі сторони покупця за отримання товарно-матеріальних цінностей від постачальника, що не дає змогу ідентифікувати учасників господарських операцій.
Крім того, аналіз змісту договору поставки за №12/01 від 12.01.2015 та видаткових накладних, складених ТОВ "Глобал Продакт", свідчить про істотні недоліки в їх оформленні, зокрема відсутність будь-яких відомостей про місце поставки товарів, адресу складу постачальника чи пункт навантаження. Така неповнота первинних документів унеможливлює ідентифікацію реального руху товарно-матеріальних цінностей і, відповідно, підтвердження факту здійснення господарської операції.
Більше того, позивач не подав до суду жодних документів, які б підтверджували транспортування придбаних у ТОВ "Глобал Продакт" товарів, зокрема копій товарно-транспортних накладних, оформлення яких є обов'язковим згідно з "Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні", затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 за №363. Відсутні також документи, що підтверджують оприбуткування товарів на складі позивача, сертифікати якості, відповідності чи інші документи, що підтверджують походження товару, а також рахунки-фактури, які мали б бути підставою для їх відвантаження.
За таких умов суд дійшов висновку, що ненадання позивачем зазначених документів свідчить про відсутність належного документального підтвердження факту поставки та використання товарів у господарській діяльності, що унеможливлює визнання таких операцій реальними.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд дійшов висновку, що у спірному випадку Державна податкова інспекція у Оболонському районі Головного управління ДФС у місті Києві в ході здійснення покладених на неї повноважень щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Фаворит Плюс", правомірно збільшила відповідні суми грошових зобов'язань з податку на додану вартість та зменшила розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість шляхом прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень форми "Р" та форми "В4"від 18.11.2015 за №0007302204.
За наслідком дослідження наведених в адміністративному позові мотивів та аргументів, а також долучених та самостійно витребуваних письмових доказів суд не знайшов обґрунтованих підстав вважати, що наведені вище по тексту судового рішення первинні документи належним чином підтверджують реальність виконання спірних господарських операцій та рух матеріальних активів між позивачем та його контрагентами (ТОВ "Ферро Плюс", ТОВ "Скайсіті-Груп", ТОВ "Укр Сігма Трейд" та ТОВ "Глобал Продакт") і, як наслідок, використання результатів спірних господарських операцій у господарській діяльності ТОВ "Фаворит Плюс".
За таких обставин позовні вимоги є необґрунтованими, а позов таким, що не підлягає до задоволення.
Стосовно розподілу судових витрат суд зазначає, що позивачем за подання до суду адміністративного позову немайнового характеру сплачено судовий збір у розмірі 5 980,07 гривень, на підтвердження чого в матеріалах справи міститься платіжне доручення за №10 від 13.05.2016 (а.с.3 том І).
Зважаючи на висновок суду про необґрунтованість адміністративного позову в силу вимог статті 139 КАС України не підлягає стягненню із відповідача суб'єкта владних повноважень судові витрати, понесені у зв'язку з розглядом адміністративної справи №826/7446/16, зокрема судові витрати по сплаті судового збору.
На підставі статті 1291 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
В задоволенні позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.
Апеляційна скарга подається до Шостого апеляційного адміністративного суду.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Учасники справи:
позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Фаворит Плюс" (ідентифікаційний код юридичної особи 32979449) вул. Лайоша Гавро, буд. 9-Д, кв. 160, м.Київ, 04211;
відповідач - Головне управління Державної податкової служби у місті Києві (ідентифікаційний код юридичної особи, код ЄДРПОУ 44116011), вул. Шолуденка, 33/19, м.Київ, 04116.
Суддя Чуприна О.В.