08 жовтня 2025 р.Справа № 440/15350/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Спаскіна О.А.,
Суддів: Присяжнюк О.В. , Калиновського В.А. ,
за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 , Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.06.2025, головуючий суддя І інстанції: Т.С. Канигіна, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 01.07.25 по справі № 440/15350/24
за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1
до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Позивач, фізична особа - підприємець ОСОБА_1 , звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 20.11.2024:
- №00167562405 у частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання за платежем "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на суму 312626,85 грн;
- №001675422405 у частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання за платежем "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на суму 45184,55 грн;
- №00167482405, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 17000,00 грн;
- №00167472405, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 17000,00 грн.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №00167562405 від 20.11.2024 в частині збільшення суми грошового зобов'язання на суму 312626,85 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №001675422405 від 20.11.2024 в частині стягнення штрафу в сумі 45184,55 грн.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36014, код ЄДРПОУ 44057192) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , рнокпп НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору загальному розмірі 3578,11 грн.
Не погодившись з вказаним рішенням, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм права та невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.06.2025 в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти в цій частині нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Також, Головне управління ДПС у Полтавській області, не погодившись із рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, у якій просить останнє скасувати та прийняти нове, яким відмовити позивачу у задоволенні позову в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач та відповідач посилаються на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на їх думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу в межах доводів та вимог апеляційних скарг відповідно до вимог ст.308 КАС України та керуючись ст.229 КАС України.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи та вимоги апеляційних скарг, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Головним управлінням ДПС у Полтавській області на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 77, пункту 81.1 статті 81, пункту 82.1 статті 82 підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України та пункту 2 частини першої статті 13 Закону України від 08.07.2010 №2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", наказу Головного управління ДПС у Полтавській області №2735-П від 19.09.2024 та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на лютий 2024 рік, проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2023, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2023, за результатами якої 25.10.2024 складено акт №15251/16-31-24-05-01/2776410594 (далі - акт перевірки /а.с. 47-151, том 1/.
Згідно з висновками акта перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема:
- підпунктів 14.1.36, підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункту 44.1 статті 44, підпункту 198.2, підпункту "г" пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового Кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 357890,00 грн, у т.ч. липень 2018 року на суму 3684,00 грн, серпень 2018 року на суму 12179,00 грн, вересень 2018 року на суму 256,00 грн, жовтень 2018 року на суму 349,00 грн, грудень 2018 року на суму 152,00 грн, січень 2019 на суму 95,00 грн, лютий 2019 на суму 167,00 грн, березень 2019 на суму 5845,00 грн, квітень 2019 на суму 7158,00 грн, травень 2019 на суму 452,00 грн, червень 2019 на суму 722,00 грн, липень 2019 на суму 2016,00 грн, серпень 2019 на суму 1823,00 грн, вересень 2019 на суму 1341,00 грн, жовтень 2019 на суму 1592,00 грн, листопад 2019 на суму 432,00 грн, грудень 2019 на суму 304,00 грн, січень 2020 на суму 465,00 грн, лютий 2020 на суму 172,00 грн, червень 2020 на суму 2874,00 грн, липень 2020 на суму 442,00 грн, серпень 2020 на суму 6725,00 грн, вересень 2020 на суму 76,00 грн, листопад 2020 на суму 15427,00 грн, грудень 2020 на суму 9934,00 грн, січень 2021 на суму 7328,00 грн, березень 2021 на суму 33065,00 грн, червень 2021 на суму 31557,00 грн, липень 2021 на суму 5588,00 грн, серпень 2021 на суму 26739,00 грн, вересень 2021 на суму 43,00 грн, жовтень 2021 на суму 16176,00 грн, листопад 2021 на суму 2718,00 грн, грудень 2021 на суму 295,00 грн, січень 2022 на суму 63264,00 грн, лютий 2022 на суму 1745,00 грн, березень 2022 на суму 985,00 грн, квітень 2022 на суму 876,00 грн, травень 2022 на суму 17812,00 грн, червень 2022 на суму 23788,00 грн, липень 2022 на суму 983,00 грн, вересень 2022 на суму 12219,00 грн, жовтень 2022 на суму 11698,00 грн, листопад 2022 на суму 1602,00 грн, грудень 2022 на суму 1837,00 грн, січень 2023 на суму 2092,00 грн, лютий 2023 на суму 1483,00 грн, березень 2023 на суму 2095,00 грн, квітень 2023 на суму 1993,00 грн, травень 2023 на суму 2180,00 грн, червень 2023 на суму 1673,00 грн, липень 2023 на суму 2349,00 грн, серпень 2023 на суму 2167,00 грн, вересень 2023 на суму 2282,00 грн, жовтень 2023 на суму 1139,00 грн, листопад 2023 на суму 1629,00 грн, грудень 2023 на суму 1808,00 грн;
- пункту 201.1. статті 201 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасно зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування в ЄРПН;
- підпункту "г" пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового Кодексу України, а саме: відсутня реєстрація податкових накладних в ПН на загальну суму обсягу постачання (без податку на додану вартість) 1472818,69 грн, у т.ч. липень 2018 на суму 18419,68 грн, серпень 2018 на суму 60893,33 грн, вересень 2018 на суму 1280 грн, жовтень 2018 на суму 1744 грн, грудень 2018 на суму 760 грн, січень 2019 на суму 475 грн, лютий 2019 на суму 834,69 грн, березень 2019 на суму 29224,88 грн, квітень 2019 на суму 35789,48 грн, травень 2019 на суму 2260,88 грн, червень 2019 на суму 3610,9 грн, липень 2019 на суму 10081,21 грн, серпень 2019 на суму 9112,86 грн, вересень 2019 на суму 6704,72 грн, жовтень 2019 на суму 7957,64 грн, листопад 2019 на суму 2157,72 грн, грудень 2019 на суму 1519,20 грн, січень 2020 на суму 2323,90 грн, лютий 2020 на суму 860,95 грн, червень 2020 на суму 14368,75 грн, липень 2020 на суму 2211,84 грн, серпень 2020 на суму 33624,09 грн, вересень 2020 на суму 378 грн, листопад 2020 на суму 77136,37 грн, грудень 2020 на суму 49671,97 грн, січень 2021 на суму 36638,69 грн, березень 2021 па суму 165322,55 грн, червень 2021 на суму 157785,64 грн, липень 2021 на суму 27937,92 грн, серпень 2021 на суму 133692,64 грн, вересень 2021 на суму 213,7 грн жовтень 2021 на суму 80881,09 грн, листопад 2021 на суму 13588,85 грн, грудень 2021 на суму 1472,94 грн, січень 2022 на суму 758,96 грн, лютий 2022 на суму 8725,58 грн, березень 2022 на суму 4926,95 грн, квітень 2022 на суму 4379,64 грн, травень 2022 на суму 89060,58 грн, червень 2022 на суму 1 18937,7 грн, липень 2022 на суму 4915,85 грн, серпень 2022 на суму 60183,88 грн, вересень 2022 на суму 909,18 грн, жовтень 2022 на суму 58489,11 грн, листопад 2022 на суму 6969,14 грн, грудень 2022 на суму 9184,11 грн, січень 2023 на суму 10457,93 грн, лютий 2023 на суму 7417,17 грн, березень 2023 на суму 10473,63 грн, квітень 2023 на суму 9966,78 грн, травень 2023 на суму 10898,72 грн, червень 2023 на суму 8363,47 грн, липень 2023 на суму 11744,61 грн, серпень 2023 на суму 10834,11 грн, вересень 2023 на суму 11408,14 грн, жовтень 2023 на суму 5692,72 грн, листопад 2023 на суму 8144,75 грн, грудень 2023 на суму 9039,90 грн;
- підпунктів 226.3, 226.7, 226.9 статті 226 Податкового кодексу України та абзацу третього частини четвертої статті 11 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (зі змінами та доповненнями) - "Алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством" у зв'язку із встановленням фактів реалізації алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими (без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку).
20.11.2024 на підставі висновків акта перевірки від 25.10.2024 №15251/16-31-24-05-01/2776410594 ГУ ДПС у Полтавській області винесені, зокрема, податкові повідомлення-рішення:
- №00167562405, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у загальному розмірі 447362,50 грн (за податковим зобов'язанням - 357890,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 89472,50 грн) /а.с.15, том 1; а.с.155, том 1/;
- №0016754205, яким застосовано штраф за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 56300,11 грн /а.с. 18, том 1; а.с.157, том1/;
- №00167482405, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 17000,00 грн /а.с.159, том 1/;
- №00167472405, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 17000,00 грн /а.с.161, том 1/.
Відповідно до розрахунку до податкового повідомлення-рішення №00167562405 /а.с. 16, том 1/ порушені підпункти 14.1.36, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункт 44.1 статті 44, підпункт 198.2, підпункт "г" пункту 198.5, пункт 198.6 статті 198 Податкового Кодексу України - занижено податкові зобов'язання з ПДВ на загальну суму 357890,00 грн: за липень 2018 року на суму 3684,00 грн, серпень 2018 року на суму 12179,00 грн, вересень 2018 року на суму 256,00 грн, жовтень 2018 року на суму 349,00 грн, грудень 2018 року на суму 152,00 грн, січень 2019 на суму 95,00 грн, лютий 2019 на суму 167,00 грн, березень 2019 на суму 5845,00 грн, квітень 2019 на суму 7158,00 грн, травень 2019 на суму 452,00 грн, червень 2019 на суму 722,00 грн, липень 2019 на суму 2016,00 грн, серпень 2019 на суму 1823,00 грн, вересень 2019 на суму 1341,00 грн, жовтень 2019 на суму 1592,00 грн, листопад 2019 на суму 432,00 грн, грудень 2019 на суму 304,00 грн, січень 2020 на суму 465,00 грн, лютий 2020 на суму 172,00 грн, червень 2020 на суму 2874,00 грн, липень 2020 на суму 442,00 грн, серпень 2020 на суму 6725,00 грн, вересень 2020 на суму 76,00 грн, листопад 2020 на суму 15427,00 грн, грудень 2020 на суму 9934,00 грн, січень 2021 на суму 7328,00 грн, березень 2021 на суму 33065,00 грн, червень 2021 на суму 31557,00 грн, липень 2021 на суму 5588,00 грн, серпень 2021 на суму 26739,00 грн, вересень 2021 на суму 43,00 грн, жовтень 2021 на суму 16176,00 грн, листопад 2021 на суму 2718,00 грн, грудень 2021 на суму 295,00 грн, січень 2022 на суму 63264,00 грн, лютий 2022 на суму 1745,00 грн, березень 2022 на суму 985,00 грн, квітень 2022 на суму 876,00 грн, травень 2022 на суму 17812,00 грн, червень 2022 на суму 23788,00 грн, липень 2022 на суму 983,00 грн, вересень 2022 на суму 12219,00 грн, жовтень 2022 на суму 11698,00 грн, листопад 2022 на суму 1602,00 грн, грудень 2022 на суму 1837,00 грн, січень 2023 на суму 2092,00 грн, лютий 2023 на суму 1483,00 грн, березень 2023 на суму 2095,00 грн, квітень 2023 на суму 1993,00 грн, травень 2023 на суму 2180,00 грн, червень 2023 на суму 1673,00 грн, липень 2023 на суму 2349,00 грн, серпень 2023 на суму 2167,00 грн, вересень 2023 на суму 2282,00 грн, жовтень 2023 на суму 1139,00 грн, листопад 2023 на суму 1629,00 грн, грудень 2023 на суму 1808,00 грн.
Також за податковим повідомленням-рішення №00167562405 нараховано розмір штрафної (фінансової) санкції (25%) у загальному розмірі 89472,50 грн.
Згідно з розрахунком штрафних санкцій за відсутності реєстрації в ЄДРПН податкових накладних, складених відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, до податкового повідомлення-рішення №00167562405 встановлено відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН у період перевірки з 01.07.2018 по 31.12.2023 на суму 1472818,69 грн (обсяг постачання (без податку на додану вартість), а саме: за липень 2018 на суму 18419,68 грн, серпень 2018 на суму 60893,33 грн, вересень 2018 на суму 1280 грн, жовтень 2018 на суму 1744 грн, грудень 2018 на суму 760 грн, січень 2019 на суму 475 грн, лютий 2019 на суму 834,69 грн, березень 2019 на суму 29224,88 грн, квітень 2019 на суму 35789,48 грн, травень 2019 на суму 2260,88 грн, червень 2019 на суму 3610,9 грн, липень 2019 на суму 10081,21 грн, серпень 2019 на суму 9112,86 грн, вересень 2019 на суму 6704,72 грн, жовтень 2019 на суму 7957,64 грн, листопад 2019 на суму 2157,72 грн, грудень 2019 на суму 1519,20 грн, січень 2020 на суму 2323,90 грн, лютий 2020 на суму 860,95 грн, червень 2020 на суму 14368,75 грн, липень 2020 на суму 2211,84 грн, серпень 2020 на суму 33624,09 грн, вересень 2020 на суму 378 грн, листопад 2020 на суму 77136,37 грн, грудень 2020 на суму 49671,97 грн, січень 2021 на суму 36638,69 грн, березень 2021 па суму 165322,55 грн, червень 2021 на суму 157785,64 грн, липень 2021 на суму 27937,92 грн, серпень 2021 на суму 133692,64 грн, вересень 2021 на суму 213,7 грн жовтень 2021 на суму 80881,09 грн, листопад 2021 на суму 13588,85 грн, грудень 2021 на суму 1472,94 грн, січень 2022 на суму 758,96 грн, лютий 2022 на суму 8725,58 грн, березень 2022 на суму 4926,95 грн, квітень 2022 на суму 4379,64 грн, травень 2022 на суму 89060,58 грн, червень 2022 на суму 1 18937,7 грн, липень 2022 на суму 4915,85 грн, серпень 2022 на суму 60183,88 грн, вересень 2022 на суму 909,18 грн, жовтень 2022 на суму 58489,11 грн, листопад 2022 на суму 6969,14 грн, грудень 2022 на суму 9184,11 грн, січень 2023 на суму 10457,93 грн, лютий 2023 на суму 7417,17 грн, березень 2023 на суму 10473,63 грн, квітень 2023 на суму 9966,78 грн, травень 2023 на суму 10898,72 грн, червень 2023 на суму 8363,47 грн, липень 2023 на суму 11744,61 грн, серпень 2023 на суму 10834,11 грн, вересень 2023 на суму 11408,14 грн, жовтень 2023 на суму 5692,72 грн, листопад 2023 на суму 8144,75 грн, грудень 2023 на суму 9039,90 грн.
Також за податковим повідомленням-рішенням №00167562405 нараховано штраф (5%) у загальному розмірі 56300,11 грн /а.с.18, том 1/.
Не погодившись із цими рішеннями частково, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання їх протиправними та скасування у відповідній частині.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з часткової обгрунтованості позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Стосовно податкових повідомлень-рішень №00167482405, №00167472405, колегія суддів зазначає наступне.
Судовим розглядом встановлено, що перевіркою дотримання ФОП ОСОБА_1 норм Закону України від 19.12.1995 № 481-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (зі змінами та доповненнями) встановлено факти реалізації алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими.
Відповідно до розрахунку до податкового повідомлення-рішення №00167482405 - за адресою: АДРЕСА_2 встановлено факти реалізації алкогольних напоїв, що вважається не маркованими, у періоді перевірки з 01.01.2018 по 31.12.2023 на загальну суму 524,5 грн /а.с. 20, том 1/.
Згідно з розрахунком до податкового повідомлення-рішення №00167472405 - за адресою: АДРЕСА_3 встановлено факти реалізації алкогольних напоїв, що вважається не маркованими, у періоді перевірки з 01.01.2018 по 31.12.2023 на загальну суму 635,4 грн /а.с. 22, том 1/.
Відповідно до статті 1 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (надалі Закон України від 19.12.1995 №481/95-ВР, у редакції, чинній на час виникнення спірних праввовідносин) алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об'ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу "живого" бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об'ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД.
Згідно з абзацом третім частини четвертої статті 11 Закону №481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Відповідно до підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
- спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (пункт 226.7 статті 226 ПК України).
Відповідно до пункту 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані, зокрема, алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.
Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України (пункт 226.3 статті 226 ПК України).
Так, відповідно до пункту 5 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251 (далі - Положення №1251, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що на кожну марку наносяться такі реквізити:
слова "УКРАЇНА", "МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ", "ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ" (для тютюнових виробів);
позначення виду марки, що складається з початкових літер слів "алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)" - "АВ ЛГП", "алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)" - "АВ ВП", "алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)" - "АІ ЛГП", "алкоголь імпортний (виноробна продукція)" - "АІ ВП", "тютюн вітчизняний з фільтром" - "ТВ ЗФ", "тютюн вітчизняний без фільтра" - "ТВ БФ", "тютюн імпортний з фільтром" - "ТІ ЗФ", "тютюн імпортний без фільтра" - "ТІ БФ";
індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів) через скісну риску та сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29.10.2020 № 1037 внесені зміни, з урахуванням яких відповідно до пункту 5 Положення №1251 марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі - QR-код) та лінійний штрих-код (далі - штрих-код).
На кожну марку наносяться такі реквізити:
слова "УКРАЇНА", "МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ", "ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ" (для тютюнових виробів);
позначення виду марки, що складається із слів та літер "алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)" - "АВ ЛГП", "алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)" - "АВ ВП", "алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)" - "АІ ЛГП", "алкоголь імпортний (виноробна продукція)" - "АІ ВП", "тютюн вітчизняний (сигарети з фільтром) " - "ТВ ЗФ" "тютюн вітчизняний (сигарети без фільтра, цигарки)" - "ТВ БФ", "тютюн вітчизняний (сигарили)" - "ТВ СГ", "тютюн імпортний (сигарети з фільтром) " - "ТІ ЗФ", "тютюн імпортний (сигарети без фільтра, цигарки) " - "ТІ БФ", "тютюн імпортний (сигарили)" - "ТІ СГ", "тютюн вітчизняний (інші вироби)" - "ТВ ІНШІ", "тютюн імпортний (інші вироби) " - "ТІ ІНШІ", "тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняні" - "ТВЕН В", "тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортні" - "ТВЕН І", "рідина імпортна" - "РІ", "рідина вітчизняна" - "РВ".
індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах) через скісну риску, сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв, кількість штук у пачці або упаковці (для сигарет, цигарок та сигарил);
реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку в паспорті);
QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв).
Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки.
QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки.
QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність.
Інформаційні набори даних для генерації QR-кодів та штрих-кодів, що наносяться на марку для алкогольних напоїв, генеруються ДПС та передаються підприємству-виробнику з використанням засобів захисту інформації у зведеній заявці-розрахунку.
Отже, кожна марка акцизного податку містить індивідуальні унікальні: серію із чотирьох літер і шестизначний номер.
Перелічені вище норми унеможливлюють факт законного повторного використання марки акцизного податку.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21.01.2016, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350 (далі по тексту - Положення №13, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 1 розділу I Положення № 13, визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів / електронних розрахункових документів, які в обов'язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб'єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Згідно з пунктом 2 розділу 2 Положення № 13 визначено обов'язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктами 62.1.1-62.1.3 статті 62 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; тощо.
Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (пункт 71.1 статті 71 ПК України).
У пункті 72.1 статті 72 ПК України наведено, що для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла:
72.1.1. від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: 72.1.1.3. про фінансово - господарські операції платників податків;
72.1.1.4. про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Згідно з визначеннями термінів, наведеними у Законі № 265/95-ВР, фіскальний сервер контролюючого органу - програмно-технічний комплекс, через який реалізується фіскальна функція та який здійснює реєстрацію програмних реєстраторів розрахункових операцій, електронних розрахункових документів, електронних фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків, збереження даних щодо проведеної розрахункової операції у системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, обробки та надання доступу до інформації про розрахункові операції, проведені з використанням програмних реєстраторів розрахункових операцій, а також інтеграцію з програмними реєстраторами розрахункових операцій через програмний інтерфейс (АРІ), розміщений у відкритому вільному доступі;
електронний фіскальний звіт - це:
а) документ, створений реєстратором розрахункових операцій, який переведено у фіскальний режим роботи, що містить дані фіскального звіту, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов'язкові реквізити фіскального звіту за встановленою формою;
б) документ, створений програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані фіскального звіту, зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов'язкові реквізити фіскального звіту за встановленою формою;
електронна копія розрахункового документа - ідентична копія (у формі електронних даних) розрахункового документа, створеного реєстратором розрахункових операцій, яка міститься на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднані, та/або створена програмним реєстратором розрахункових операцій у електронній формі, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків;
електронна копія фіскального звітного чека - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звітного чека, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків.
електронна копія фіскального звіту - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звіту, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків.
Відповідно до пункту 74.1 статті 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики (пункт 74.3 статті 74 Податкового кодексу України).
Так, положеннями статті 83 ПК України встановлено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.
Як встановлено судовим розглядом, контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем вищенаведених вимог законодавства, про які зазначено в акті перевірки, саме на підставі даних СОД РРО.
Наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - Порядок).
Згідно з пунктами 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ даного Порядку, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.
СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).
Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.
Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО, відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.
Колегія суддів зазначає, що з аналізу наведених вище норм вбачається, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
При цьому використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.
Вищезазначені висновки викладені у постанові Верховного Суду від 09.09.2024 у справі №280/6832/23, які підтримані Верховним Судом у постанові від 16.01.2025 у справі № 240/24491/23.
Колегія суддів зазначає, що відповідач під час проведення документальної перевірки мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо перевірки наявності (відсутності) цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій, проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.
Відповідно до пункту 1.1 розділу І Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів Державної податкової служби України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 № 1057 (далі по тексту - Порядок №1057), цим Порядком встановлюється механізм передачі електронних копій розрахункових документів, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) / програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО), фіскальних звітів ПРРО і повідомлень, що передбачені Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.07.2016 за № 918/29048, що необхідні для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів ДПС для суб'єктів господарювання, що використовують РРО/ПРРО.
Система зберігання і збору даних РРО (далі - СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України; система обліку даних РРО (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів (пункт 1.2 розділу І Порядку №1057).
Пунктом 1.7 розділу І Порядку №1057 передбачено, що суб'єкти господарювання, які використовують ПРРО, повинні передавати до органів ДПС по дротових або бездротових каналах зв'язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких ПРРО.
Згідно з пунктом 2.2 розділу І Порядку №1057 СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП.
Отже, дані РРО, на які посилається контролюючий орган у фіскальних чеках, внесені у бази даних системи обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, є цілісними та незмінними, а тому є належними та допустимими доказами у цій справі.
Як вбачається з матеріалів справи, перевіркою встановлено та зафіксовано в акті перевірки факти реалізації алкогольної продукції в магазині "Оптовичок" за адресою: Полтавська область, Пирятинський р-н, с. Велика Круча, вул. Героїв Майдану, 104-А, ФН: 3000899970, з марками акцизного податку, що дублюються та марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого КМУ від 27.12.2010№ 1251, відповідно до якого здійснюються маркування алкогольних напоїв, згідно з фіскальними чеками РРО (фіскальний номер 3000899970), а саме за чеками:
- № 5476 від 06.06.2022 на суму 65,20 грн;
- №5285 від 25.05.2022 на суму 61,70 грн;
- №7124 від 08.09.2022 на суму 104,00 грн;
- №6230 від 22.07.2022 на суму 64,70 грн;
- №5273 від 25.05.2022 на суму 115,90 грн;
- №4743 від 19.04.2022 на суму 166,10 грн;
- №4744 від 19.04.2022 на суму 108,00 грн;
- №4746 від 19.04.2022 на суму 111,60 грн.
Також перевіркою встановлено та зафіксовано в акті перевірки факти реалізації алкогольної продукції в магазині "Оптовичок" за адресою: Полтавська область, Полтавський р-н, с. Розсошенці, вул. Кременчуцька, б. 53а, ФН: 3000766134, з марками акцизного податку, що дублюються та марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого КМУ від 27.12.2010 № 1251, відповідно до якого здійснюються маркування алкогольних напоїв, згідно з фіскальними чеками РРО (фіскальний номер 3000766134), а саме чеками:
- №14504 від 08.04.2022 на суму 69,60 грн;
- №14579 від 09.04.2022 на суму 69,60 грн;
- №13734 від 25.02.2022 на суму 46,20 грн;
- №13809 від 27.02.2022 на суму 46,20 грн;
- №15385 від 30.04.2022 на суму 147,60 грн;
- №12169 від 15.01.2022 на суму 91,80 грн;
- №12279 від 19.01.2022 на суму 254,60 грн.
Крім того, ГУ ДПС у Полтавській області надано електронні копії фіскальних чеків за встановленими фактами реалізації алкогольної продукції з марками акцизного податку, що дублюються та марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого КМУ від 27.12.2010 року № 1251, відповідно до якого здійснюються маркування алкогольних напоїв /а.с. 38-45, том 3/.
Так, згідно з частиною другою статті 17 Закону №481/95-ВР (у редакції, чинній на час реалізації спірних алкогольних напоїв) до суб'єктів господарювання (у тому числі іноземних суб'єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що приймаючи оскаржувані податкове повідомлення-рішення №00167482405, №00167472405, Головне управління ДПС у Полтавській області діяло на підставі, у межах повноважень, у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, а тому у задоволенні позовних вимог у цій частині слід відмовити.
Щодо податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Полтавській області №00167562405 від 20.11.2024 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання на суму 312626,85 грн (зі штрафними санкціями) та №001675422405 від 20.11.2024 в частині нарахування штрафу на суму 45184,55 грн, колегія суддів зазначає наступне.
Судом встановлено, що позивач оскаржує податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №00167562405 від 20.11.2024 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання на суму 312626,85 грн (250101,48 грн - за податковим зобов'язанням та 25% від цієї суми у розмірі 62525,37 грн (за штрафними санкціями), оскільки не погоджується з безпідставним нарахуванням ПДВ у сумі 250101,48 грн (без штрафних санкцій) при придбанні позивачем будівельних матеріалів та інструментів (відповідь на відзив /а.с.203-230, том 2/, зокрема, а.с.205, том 2/.
Також щодо податкового повідомлення-рішення №001675422405 позивач погоджується із застосуванням штрафних санкцій у сумі 11115,56 грн за платежем за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з огляду на часткове погодження з податковим повідомленням-рішенням №00167562405 від 20.11.2024 (позов та відповідь на відзив).
Так, відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 163.1 статті 163 ПК України об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (підпункт 163.1.1); доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання) (підпункт 163.1.2); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (підпункт 163.1.3).
Пунктом 164.1 статті 164 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 167.1 статті 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Відповідно до положень пунктів 177.1-177.4 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;
177.4.3. суми податків, зборів, пов'язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об'єктів житлової нерухомості); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, роялті на користь правовласників, як винагорода за використання об'єктів авторського права і (або) суміжних прав чи як відрахування на користь правовласників на підставі договорів, укладених таким платником податку з організаціями колективного управління відповідно до Закону України "Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав", одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, пов'язаних з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Колегія суддів зазначає, у пункті 177.2 статті 177 ПК України наведене основне правило податкового обліку приватного підприємця, який застосовує загальну систему оподаткування, зокрема: об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручкою у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У підпункті 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів, визначених абзацами восьмим - десятим підпункту 177.4.6 цього пункту; документально не підтверджені витрати.
Як вбачається з матеріалів справи, згідно з пунктом 2.6.1 акта перевірки встановлено придбання ФОП ОСОБА_1 будівельних матеріалів та інструментів у значних обсягах. У періоді, що перевіряється, ФОП ОСОБА_1 фактично здійснював діяльність з роздрібної торгівлі продуктами харчування, алкогольними і безалкогольними напоями, тютюнових виробів тощо, також надання послуг з суборенди нежитлових приміщень. Вищезазначена діяльність здійснювалася у орендованих нежитлових приміщеннях, детальна інформація про які зазначена в пункті 1.6.1 акта перевірки (дивитись також пункт 1.8 акта перевірки).
Також в акті перевірки (у пункті 2.6.1) наявна наступна інформація.
"Відповідно до первинних документів, наявних у ФОП ОСОБА_1 , поточні ремонти приміщень магазинів здійснювало ПП "Профремонт" (42963221). Згідно з даними ЄРПН, ПП "Профремонт" виписано на адресу ФОП ОСОБА_1 наступні податкові накладні:№2 від 17.07.2019, №5 від 19.08.2019, №5 від 18.11.2019, №11 від 18.02.2020, №21 від 30.06.2020, №19 від 30.06.2020, №11 від 16.09.2020, №11 від 13.10.2020, №14 від 24.03.2021, №21 від 31.03.2021, №9 від 19.04.2021, №22 від 31.05.2021, №7 від 14.06.2021, №4 від 02.11.2021, №12 від 23.11.2021, №29 від 31.01.2022, №17 від 28.07.2022, №18 від 29.08.2022, №33 від 31.08.2022, №9 від 15.09.2022, №19 від 31.03.2023.
Згідно з наданим договором на виконання ремонтно-будівельних робіт з поточного ремонту, актів приймання виконаних будівельних робіт (форма №КБ-2в) та підсумкових відомостей ресурсів до них ПП "Профремонт" при виконанні робіт використовує власні будівельні матеріали.
Відповідно до первинних документів, наданих до перевірки, не встановлено придбання ФОП ОСОБА_1 ремонтних та/або будівельних робіт в інших СГ протягом 2018-2023 років.
При цьому, ФОП ОСОБА_1 протягом перевіряємого періоду відображено придбання у ПП "Поло-Інвестбуд" (35026677), КФ ТОВ "ВСК "Фростленд" (35068460), ТОВ "Технодар Плюс" (37715539), ТОВ "Електросвіт Плюс" (40115098), ТОВ "Будівельна компанія Домовой" (40515472), ТОВ "Дако-Груп ЛТД" (40810967), ТОВ "Поло-Інвестбуд" (43717167), ФОП ОСОБА_2 (2398012599) та ін. будівельних матеріалів, інструментів у істотних обсягах, зокрема з них включено до складу податкового кредиту відповідних звітних періодів, а саме:
- у ПП "Поло-Інвестбуд"(35026677), що підтверджується податковими накладними: №564 від 18.07.2018, №564 від 18.07.2018, №38 від 05.03.2019, №38 від 05.03.2019, №38 від 05.03.2019, №38 від 05.03.2019, №38 від 05.03.2019, №38 від 05.03.2019, №38 від 05.03.2019, №38 від 05.03.2019, №53 від 09.04.2019, №53 від 09.04.2019, №53 від 09.04.2019, №53 від 09.04.2019;
- у ФОП ОСОБА_2 (2398012599), що підтверджується податковими накладними: №775 від 20.08.2018, №610 від 15.04.2019, №610 від 15.04.2019, №610 від 15.04.2019;
- у КФ ТОВ "ВСК "Фростленд" (35068460), що підтверджується податковими накладними: №132//1 від 16.07.2019;
- у ТОВ "Будівельна компанія Домовой" (40515472), що підтверджується податковими накладними: №355 від 09.06.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №409 від 11.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №1130 від 26.08.2020, №777 від 16.03.2021, №777 від 16.03.2021, №777 від 16.03.2021, №1155 від 23.03.2021, №1155 від 23.03.2021, №1155 від 23.03.2021, №1155 від 23.03.2021, №1155 від 23.03.2021, №1155 від 23.03.2021, №1155 від 23.03.2021, №1155 від 23.03.2021;
- у ТОВ "Поло-Інвестбуд" (43717167), що підтверджується податковими накладними: №30 від 30.11.2020, №27 від 30.12.2020, №27 від 30.12.2020, №27 від 30.12.2020, №27 від 30.12.2020, №27 від 30.12.2020, №46 від 15.06.2021, №46 від 15.06.2021, №46 від 15.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №58 від 23.06.2021, №40 від 18.08.2021, №40 від 18.08.2021, №40 від 18.08.2021, №40 від 18.08.2021;
- у ТОВ "Дако-Груп ЛТД" (40810967), що підтверджується податковими накладними: №311//1 від 01.03.2021, №311//1 від 01.03.2021, №311//1 від 01.03.2021, №311//1 від 01.03.2021, №314//1 від 01.03.2021, №314//1 від 01.03.2021, №314//1 від 01.03.2021, №993//1 від 16.03.2021, №993//1 від 16.03.2021, №993//1 від 16.03.2021, №994//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №995//1 від 16.03.2021, №996//1 від 16.03.2021, №996//1 від 16.03.2021, №996//1 від 16.03.2021, №996//1 від 16.03.2021, №996//1 від 16.03.2021, №996//1 від 16.03.2021, №996//1 від 16.03.2021, №997//1 від 18.03.2021, №997//1 від 18.03.2021, №997//1 від 18.03.2021, №997//1 від 18.03.2021, №997//1 від 18.03.2021, №997//1 від 18.03.2021, №998//1 від 18.03.2021, №1641//1 від 20.07.2021, №1642//1 від 23.07.2021, №1387//1 від 20.06.2022, №1387//1 від 20.06.2022, №1387//1 від 20.06.2022, №1387//1 від 20.06.2022, №1387//1 від 20.06.2022, №1387//1 від 20.06.2022, №1387//1 від 20.06.2022, №1388//1 від 21.06.2022, №1388//1 від 21.06.2022, №1388//1 від 21.06.2022, №806//1 від 02.08.2022, №806//1 від 02.08.2022, №862//1 від 05.08.2022, №1496//1 від 18.08.2022;
- у ТОВ "Електросвіт Плюс" (40115098), що підтверджується податковими накладними: №35 від 21.06.2022, №35 від 21.06.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022, №7 від 11.10.2022.
Крім цього, ФОП ОСОБА_1 також здійснено придбання в значних обсягах інших будівельних матеріалів та інструментів, суми ПДВ по яким не включено до складу податкового кредиту.
Відповідно до штатних розписів за період 2018-2022 роки у ФОП ОСОБА_1 наявні наступні посади: керуючі магазинами, товарознавці, оператори комп'ютерного набору, касири торговельного залу, адміністратори, бухгалтер, охоронники, продавці продовольчих товарів, прибиральники службових приміщень, приймальники товарів. Тобто, працівники, які за посадовими інструкціями могли б здійснювати будівельно та/або ремонтні роботи у ФОП ОСОБА_1 відсутні. Використання вищезазначеного товару за призначенням потребує наявність необхідних навичок та вмінь у робітників, наявність спеціальних дозвільних документів.
ФОП ОСОБА_1 надано письмовий запит №1 від 16.10.2024 про надання документів (копій документів) та письмових пояснень, у т.ч. щодо обліку товарних запасів та проведення інвентаризацій у перевіряємому періоді. Платником надано відповідь №б/н від 18.10.2024 в якому зазначено про неможливість надати облік товарних запасів з технічних причин та про відсутність здійснення інвентаризацій в періоді, що перевіряється.
Письмові пояснення ФОП ОСОБА_1 щодо придбання будівельних матеріалів та інструментів, їх подальше використання у господарській діяльності (реалізація, списання, наявності на залишках тощо) не надавалися.
Наведені вище факти не дають можливості підтвердити використання в господарській діяльності та/або наявності на залишках вищезазначених будівельних матеріалів, оскільки:
- придбані та не реалізовані товари є нетиповими для ведення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 ;
- відсутня будь-яка інформація про місця зберігання товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місцезнаходження складів, їх площа тощо) враховуючи значні обсяги та кількість;
- відсутність проведення інвентаризацій ФОП ОСОБА_1 у період, що перевіряється (відсутня інформація про наявність вищезазначених товарів на залишках);
- відсутній необхідний кваліфікований персонал для виконання будівельних та ремонтних робіт.
Отже, ФОП ОСОБА_1 не надано документального підтвердження використання придбаних будівельних матеріалів та інструментів у господарській діяльності (продаж, списання тощо) та/або наявності його на залишках станом на 31.12.2023.".
Колегія суддів звертає увагу, що на момент перевірки не було витягу з інвентаризаційної відомості залишків будівельних товарів та інструментів на 31.12.2023, проте, у наданому до суду витязі з інвентаризаційної відомості залишків будівельних товарів та інструментів на 31.12.2023 та у висновках в акті перевірки ідентично зазначений товар, кількість, вартість /а.с. 183-185, том 1/.
У додаткових поясненнях від 04.06.2025 позивач зазначає, що відповідач безпідставно застосовує до позивача (фізичної особи-підприємця) вимоги стосовно призначення та проведення інвентаризацій товарно-матеріальних цінностей, які законодавством передбачені тільки для юридичних осіб-підприємств, а саме: обов'язкове проведення щорічної інвентаризації; обов'язкове створення комісії для призначення і проведення інвентаризації; обов'язкове видання письмового наказу на призначення інвентаризації; обов'язкове дотримання форми інвентаризаційної відомості.
Таким чином, на переконання позивача, вищезазначені вимоги відповідача стосовно процедури призначення і проведення інвентаризації стосується тільки юридичних осіб-підприємств. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 не був зобов'язаний дотримуватись вищезазначених вимог відповідача.
Як пояснював представник позивача, інвентаризаційна відомість залишків будівельних товарів та інструментів на 31.12.2023 складена за ініціативою позивача, хоча не зобов'язаний був її складати.
З приводу вищезазначених доводів, колегія суддів зазначає наступне.
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку затверджений наказом Міністерства фінансів України 03.09.2021 №496 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за №1411/37033 (далі - Порядок № 496), що набрав чинності 26.11.2021.
До 26.11.2021 порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, які знаходилися на загальній системі оподаткування, був відсутній та законом не було встановлено обов'язку окремого ведення обліку запасів товарів такою категорією платників податків.
Так, пунктом 1 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за №1686/24218 (чинного з 18.10.2013 до 16.07.2021, надалі - Порядок №481) було передбачено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу IV Податкового кодексу України (далі - Кодекс) фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
Відповідно до пункту 6 Порядку №481 самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку: 1) у графі 1 зазначається дата запису; 2) у графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг); 3) у графі 3 вказується сума повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) та/або повернутої передплати; 4) графа 4 розраховується як різниця між отриманим доходом від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності (графа 2) та сумою повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) (графа 3); 5) у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг; 6) у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов'язані з отриманням доходу за підсумками дня; 7) у графі 7 відображається сума витрат на оплату праці та нарахування на оплату праці найманих осіб, понесені у звітному місяці; 8) у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу, які не зазначені в графах 6 та 7, зокрема, витрати на сплату послуг, зв'язку, орендних та комунальних платежів тощо; 9) у графі 9 зазначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професіональної діяльності (графи 6, 7, 8).
Колегія суддів зазначає, що Порядок №481 не передбачав внесення окремо до Книги обліку доходів і витрат відомостей про залишки товарів. Водночас, визначав, що записи до цієї Книги здійснюються саме на підставі первинних документів. Таким чином, і перевірка цих відомостей мала б здійснюватися контролюючим органом шляхом перевірки первинних документів, тоді як з акта перевірки слідує, що відповідачем здійснено таку перевірку виключно на підставі податкових накладних.
Відповідно до пункту 1 Порядку №496, що набрав чинності 26.11.2021, цей Порядок визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов'язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такого ФОП.
Пунктом 2 Порядку №496 передбачено, що у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях: документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб'єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб'єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов'язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;
місце продажу (господарський об'єкт) - стаціонарний або будь-який пересувний об'єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об'єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);
місце зберігання - стаціонарний або будь-який пересувний об'єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об'єкта, у тому числі транспортного засобу, земельна ділянка, де зберігаються товарні запаси, що належать ФОП;
товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об'єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об'єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об'єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об'єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід'ємною частиною такого обліку.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Отже, облік товарних запасів з 26.11.2021 здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів саме на підставі первинних документів та до початку їх реалізації, проте спірний товар не був реалізований позивачем.
Так, наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 30.10.2014 за № 1365/26142, затверджено Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань, яке визначає порядок проведення інвентаризації активів і зобов'язань та оформлення її результатів. Це Положення застосовується юридичними особами, створеними відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також представництвами іноземних суб'єктів господарської діяльності.
Колегія суддів зазначає, що у позивача - фізичної особи-підприємця не було законодавчо встановленого обов'язку проводити інвентаризацію активів і зобов'язань та оформлення її результатів та не було обов'язку внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів, оскільки спірний товар не був реалізований позивачем.
Так, відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Частиною першою статті 9 цього Закону передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Відповідно до частини другої статті 9 цього Закону первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Колегія суддів зауважує, що податкова накладна не є первинним документом бухгалтерського обліку, а тому не може підтвердити факт отримання товару, оскільки не містить реквізитів, які в силу статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" є обов'язковими для первинного документу, та можуть підтвердити дату проведення господарської операції, посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення. Натомість, податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг, якою вважається дата, що припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню (в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку) або дата відвантаження товарів (для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку).
Відповідно до пунктів 201.1, 201.2 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.
Відповідно до підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.
Відповідно до пункту 187.1. статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Колегія суддів звертає увагу, що контролюючим органом під час перевірки наявності чи відсутності у позивача товарних запасів взагалі не досліджувалися первинні документи, а висновки про залишки товарів сформовані виключно за результатом опрацювання перевіряючими податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРПН контрагентами-продавцями товарів.
Як зазначив позивач, під час здійснення перевірки відповідачем встановлено, що у період з 01.01.2018 до 31.12.2023 згідно з даними податкових декларацій, позивачем включено до складу податкового кредиту суми ПДВ, які сплачені при придбанні товарів та які, на думку відповідача, не використовувалися у господарській діяльності, а саме: будівельних матеріалів та інструментів. Даний висновок суперечить фактичним обставинам справи, оскільки товарно-матеріальні цінності (будівельні матеріали та інструменти) закуповувались позивачем виключно для використання при проведенні відповідних ремонтів приміщень дев'яти магазинів, у яких здійснює господарську діяльність позивач.
Завчасне придбання будівельних матеріалів - це також вкладення грошових коштів з метою збереження їх від інфляції з тієї причини, що будівельні матеріали постійно зростають в ціні. Закуплені будівельні матеріали та інструменти станом на 31.12.2023 знаходяться на залишках.
Як вбачається з матеріалів справи, для підтвердження вищезазначеного позивачем надано копію витягу з інвентаризаційної відомості залишків будівельних матеріалів та інструментів станом на 31.12.2023 (загальний розмір ПДВ 250101,48 грн) /а.с. 183-185, том 1/.
Колегія суддів зазначає, що відповідачем не надано до як суду першої, так ні до суду апеляційної належних та допустимих доказів того, що позивачем було включено до складу витрат за перевіряємий період витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем, витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації, витрати на придбання та утримання основних засобів, визначених абзацами восьмим - десятим підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України, або документально не підтверджені витрати.
Так, згідно зі статтею 14 ПК України: господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36); податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (підпункт 14.1.181); розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому (підпункт 14.1.231).
Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 ПК України.
Згідно з підпунктом а пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Судом встановлено, що всі податкові накладні були зареєстровані контрагентами позивача - постачальниками (продавцями) в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем на підставі вказаних податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, включено суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту відповідних податкових періодів.
В акті перевірки не зазначено зауважень щодо оформлення договорів, первинних документів бухгалтерського обліку, розрахункових документів.
Як вбачається з матеріалів справи, зі змісту акта перевірки встановлено, що ГУ ДПС у Полтавській області не ставить під сумнів товарний характер господарських операцій з придбання позивачем будівельних та сантехнічних матеріалів, інструментів, продукції (безалкогольних напоїв, алкогольних напоїв тощо).
Висновки акта перевірки ґрунтуються на тому, що перевіркою не встановлено подальшої реалізації та/або їх використання у господарській діяльності платника, наявності товару на залишках, у зв'язку з чим податковий орган вважає, що позивач повинен був скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду (конкретну дату ГУ ДПС у Полтавській області не вказує) і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПК України для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами, придбаними з податком на додану вартість, оскільки такі товари призначаються для використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Відповідач вважає, що позивач придбав з одночасним включенням ПДВ до складу податкового кредиту вказані вище товарно-матеріальні цінності, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю.
Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Так, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
В той же час, не обов'язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об'єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.
Колегія суддів зазначає, що із визначеного в Податковому кодексі України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) поняття ділової мети вбачається, що обов'язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.".
Як зазначив позивач, він придбавав будівельні матеріали з метою їх подальшого використання при здійсненні поточних ремонтів орендованих об'єктів, що використовувалися як магазини, зокрема, у перевіряємий період ФОП ОСОБА_1 здійснював діяльність у дев'яти магазинах.
Колегія суддів зазначає, описані вище господарські операції з придбання будівельних матеріалів були здійснені позивачем за наявності розумних економічних причин (ділової мети), тобто є такими, що вчинені в межах господарської діяльності, оскільки спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту, зокрема, на створення умов для приросту та збереження активів платника в майбутньому. Позивач мав намір отримати відповідний економічний ефект, тобто господарські операції теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) передбачають можливість приросту та збереження активів.
Суд зазначає, що для підтвердження права платника на формування податкового кредиту з податку на додану вартість достатньо наявності мети використання товарів та послуг, що ним придбані, незалежно від фактичних результатів такого використання, у зв'язку з чим твердження відповідача є безпідставним та таким, що не ґрунтується на приписах ПК України.
Судова колегія зазначає, що ділова мета існує не лише при фактичній наявності економічного ефекту, а й при діяльності платника щодо створення умов для настання такого ефекту в майбутньому.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що оскільки придбані позивачем будівельні та сантехнічні матеріали, інструменти, інша продукція не використовувалися станом на 31.12.2023 (дата закінчення перевіряємого періоду), не є безумовною підставою для невизнання такої діяльності господарською.
Як вбачається з матеріалів справи, згідно з пунктом 2.6.4 акта документальної перевірки перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у періоді, що перевіряється, не зареєстровано податкові накладні в ЄРПН відповідно до підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України у результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображено в пункті 2.6.1 акта перевірки.
Крім того, в цьому пункті акта документальної перевірки відповідач вказує наступне.
"Відповідно до норм ПК України:
- пункт 201.1 статті 201. На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
- пункт 120-1.2 статті 120-1. У разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.
Таким чином, ФОП ОСОБА_1 порушено підпункт "г" пункту 198.5 статті 198, пункт 201.1 статті 201 ПК України, а саме: відсутня реєстрація податкових накладних в ЄРПН на загальну суму обсягу постачання (без податку на додану вартість) 1472818,69 грн, у тому числі липень 2018 на суму 18419,68 грн, серпень 2018 на суму 60893,33 грн, вересень 2018 на суму 1280 грн, жовтень 2018 на суму 1744 грн, грудень 2018 на суму 760 грн, січень 2019 на суму 475 грн, лютий 2019 на суму 834,69 грн, березень 2019 на суму 29224,88 грн, квітень 2019 на суму 35789,48 грн, травень 2019 на суму 2260,88 грн, червень 2019 на суму 3610,9 грн, липень 2019 на суму 10081,21 грн, серпень 2019 на суму 9112,86 грн, вересень 2019 на суму 6704,72 грн, жовтень 2019 на суму 7957,64 грн, листопад 2019 на суму 2157,72 грн, грудень 2019 на суму 1519,20 грн, січень 2020 на суму 2323,90 грн, лютий 2020 на суму 860,95 грн, червень 2020 на суму 14368,75 грн, липень 2020 на суму 2211,84 грн, серпень 2020 на суму 33624,09 грн, вересень 2020 на суму 378 грн, листопад 2020 на суму 77136,37 грн, грудень 2020 на суму 49671,97 грн, січень 2021 на суму 36638,69 грн, березень 2021 па суму 165322,55 грн, червень 2021 на суму 157785,64 грн, липень 2021 на суму 27937,92 грн, серпень 2021 на суму 133692,64 грн, вересень 2021 на суму 213,7 грн жовтень 2021 на суму 80881,09 грн, листопад 2021 на суму 13588,85 грн, грудень 2021 на суму 1472,94 грн, січень 2022 на суму 758,96 грн, лютий 2022 на суму 8725,58 грн, березень 2022 на суму 4926,95 грн, квітень 2022 на суму 4379,64 грн, травень 2022 на суму 89060,58 грн, червень 2022 на суму 1 18937,7 грн, липень 2022 на суму 4915,85 грн, серпень 2022 на суму 60183,88 грн, вересень 2022 на суму 909,18 грн, жовтень 2022 на суму 58489,11 грн, листопад 2022 на суму 6969,14 грн, грудень 2022 на суму 9184,11 грн, січень 2023 на суму 10457,93 грн, лютий 2023 на суму 7417,17 грн, березень 2023 на суму 10473,63 грн, квітень 2023 на суму 9966,78 грн, травень 2023 на суму 10898,72 грн, червень 2023 на суму 8363,47 грн, липень 2023 на суму 11744.61 грн, серпень 2023 на суму 10834,11 грн, вересень 2023 на суму 11408,14 грн, жовтень 2023 на суму 5692,72 грн, листопад 2023 на суму 8144,75 грн, грудень 2023 на суму 9039,90 грн.".
Колегія суддів зауважує, що ні в акті перевірки, ні в розрахунку штрафних санкцій за відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних відповідачем не наведено переліку цих податкових накладних та термінів, у які ці податкові накладні повинні бути зареєстровані.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що відповідачем у пункті 2.6.4 акта документальної перевірки не дотримано вимог, визначених у Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерством фінансів України №727 від 20.08.2015 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за №1300/27745 (у редакції, чинній на час складання акта перевірки), у пункті 5 розділу ІІ якого наведено, що факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.
Колегія суддів зазначає, що про обов'язок деталізувати зміст виявлених порушень та необхідність відповідності такого опису вказаним висновкам про вчинене в акті перевірки акцентує увагу в численних рішеннях і Верховний Суд, зокрема, у постанові від 26.06.2023 у справі №815/6819/14.
Судом встановлено, акт перевірки має стислий зміст та не охоплює виклад всіх обставин у цій частині, що відповідно до вимог Порядку №727 ставиться у вимогу до акта документальної перевірки.
Судовим розглядом встановлено, що позивач погоджується із застосуванням штрафних санкцій в сумі 11115,56 грн за платежем за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з огляду на часткове погодження за податковим повідомленням-рішенням від 20.11.2024 №00167562405.
За наведених обставин, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №00167562405 від 20.11.2024 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання на суму 312626,85 грн (250101,48 грн - за податковим зобов'язанням та 25% від цієї суми у розмірі 62525,37 грн (за штрафними санкціями) та №001675422405 від 20.11.2024 в частині стягнення штрафу в сумі 45184,55 грн прийняті відповідачем не на підставі, не у межах повноважень, не у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України, без урахування всіх обставин, що мають значення для їх прийняття, а тому є протиправними та підлягають скасуванню.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі “Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано частково задовольнив позов.
Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Колегія суддів вважає, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.06.2025 року по справі № 440/15350/24 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог позивача та відповідача.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційних скарг, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційні скарги фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 , Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.06.2025 по справі № 440/15350/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя О.А. Спаскін
Судді О.В. Присяжнюк В.А. Калиновський
Повний текст постанови складено 16.10.2025 року