01 жовтня 2025 рокуЛьвівСправа № 140/1439/19 пров. № А/857/3087/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді - Мікули О. І.,
суддів - Курильця А. Р., Кузьмича С. М.,
з участю секретаря судового засідання - Волчанського А. І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в залі суду в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Універмаг Луцьк" на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2024 року у справі №140/1439/19 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Універмаг Луцьк" до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
суддя в 1-й інстанції - Мачульський В. В.,
дата ухвалення рішення - 03 грудня 2024 року,
місце ухвалення рішення - м. Луцьк,
дата складання повного тексту рішення - 13 грудня 2024 року,
Позивач - Приватного акціонерного товариства "Універмаг Луцьк" звернулося в суд з позовом до відповідача - Головного управління ДПС у Волинській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №0000451401, №0000441401.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 03 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суд від 30 січня 2020 року, позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 16 січня 2019 року №0000451401, №0000441401.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 03 травня 2022 року рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суд від 30 січня 2020 року в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №0000451401 скасовано, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суд від 30 січня 2020 залишено без змін.
За наслідками розгляду справи рішенням Волинського окружного адміністративного суду 05 липня 2022 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2022 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 16 січня 2019 року №0000451401.
Однак постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17 вересня 2024 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задоволено частково, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 05 липня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суд від 10 грудня 2022 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2024 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню. В обґрунтування вимог апеляційної скарги покликається на те, що звітний (податковий) період для ПрАТ «Універмаг «Луцьк» становить один рік. Після подання звітної податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік, останнім були виявлені помилки щодо відомостей в рядку 01 (Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку). Таким чином, в силу приписів частини 50.1. статті 50 ПК України ПрАТ «Універмаг «Луцьк» 16 серпня 2016 року подало уточнюючу податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за 2015 рік. Вказує, що фінансова звітність ПрАТ «Універмаг «Луцьк» за 2015 рік є обов'язковим додатком до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, тому під час подання звітної та/або уточнюючої податкової декларації до останньої додається відповідна фінансова звітність, яка складена за період, за який подається відповідна податкова декларація. На момент подання 15 серпня 2016 року уточнюючої Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік ПрАТ «Універмаг «Луцьк» за сумою доходів від будь-якої діяльності за 2015 рік відповідав ознакам суб'єктів мікропідприємництва, визначених статтею 55 ГК України, оскільки річний дохід становив 17 227 266,00 грн, і відповідно був менший ніж еквівалент в 2 млн. євро (2 млн. євро, за середньорічним курсом НБУ за 2015 рік становило 48 457 400 грн). У зв'язку з наявністю ознак суб'єкта мікропідприємництва, ПрАТ «Універмаг «Луцьк», мало право вибору форми річної фінансової звітності та зобов'язаний подати до контролюючого органу разом з Податковою декларацією з податку на прибуток підприємства за 2015 рік. Зазначає, що ПрАТ «Універмаг «Луцьк» під час виконання свого обов'язку щодо подання уточнюючої Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік мало право складати та подавати Спрощений фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва в складі Балансу (форма № 1-мс) і Звіту про фінансові результати (форма № 2-мс). Згідно з даними бухгалтерських регістрів/оборотів рахунків 506 та 6842 ПрАТ «Універмаг «Луцьк» у 2015 звітному році операційні та неопераційні курсові різниці, що визначаються за правилами П(С)БО 21 Вплив змін валютних курсів, і які могли б вплинути на збільшення Доходу від будь-якої діяльності ПрАТ «Універмаг «Луцьк» не виникали, і не призводили до збільшення річного доходу. Відповідно, вказані відомості і були внесені до відповідних рядків уточненої Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, що була подана 16 серпня 2016 року та Звіту про фінансові результати (форма № 2-мс) за 2015 рік. Оскільки збільшення річного доходу від будь-якої діяльності ПрАТ «Універмаг «Луцьк» за рахунок курсових різниць було відсутнє, тому в уточненій Податковій декларації з податку на прибуток підприємства, поданій 16 серпня 2016 року, позивачем у рядку 01 (Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку), правильно зазначено суму річного доходу в розмірі 17 227 266 грн. Таким чином, господарські операції апелянта згідно з п.п.39.2.1.7. п.п.39.2.1 ПК України не визнаються контрольованими, оскільки не виконується одна з умов про те, що річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень за відповідний податковий (звітний) рік. ПрАТ «Універмаг «Луцьк» не порушені вимоги щодо подання звіту про контрольовані операції за 2015 рік, передбаченого приписами податкового законодавства, а отже штрафні санкції до апелянта застосовані протиправно. З врахуванням наведеного просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким позов задовольнити.
Відзив на апеляційну скаргу відповідачем поданий не був. Відповідно до ч.4 ст.304 КАС України відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Представники позивача (апелянта) - Овсянніков С. В. у судовому засіданні та Хітько В.М. у судовому засіданні в режимі відеоконференції підтримали доводи, викладені в апеляційній скарзі, вважають висновки суду першої інстанції неправильними та необґрунтованими. Просять скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове судове рішення, яким позов задовольнити.
Представник відповідача - Годунко М. Ф. у судовому засіданні в режимі відеоконференції не погодилася з доводами апеляційної скарги і вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Заслухавши суддю-доповідача та пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка ПрАТ “Універмаг “Луцьк» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2015 по 30 червня 2018 року, за результатами якої складено акт від 21 листопада 2018 року №24577/14-01/01557325.
З метою з'ясування питань, що викладені у запереченні ПрАТ “Універмаг “Луцьк» на акт перевірки від 21 листопада 2018 року №24577/14-01/01557325 ГУ ДФС відповідно до підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК проведена позапланова документальна виїзна перевірка позивача за період діяльності з 01 січня 2015 року по 30 червня 2018 року, за результатами якої складено акт від 04 січня 2019 №104/14-01/01557325 (далі - акт перевірки).
В акті перевірки зроблено висновок, що товариством порушено:
- стаття 44, пункт 134.1 статті 134 ПК, абзац 5 пункту 1, пункт 3.2, пункт 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 “Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153); Порядок подання фінансової звітності, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 №419; пункти 4,5,8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 “Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 №193 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18.08.2000 за №515/4736); пункт 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 6 “Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.05.1999 №137 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.06.1999 за №392/3685); пункти 2.1, 2.4, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28.05.1995 за № 34/231); пункт 3 розділу III наказу Міністерства фінансів України №73 від 07.02.2013 “Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності»; пункти 6, 7, 8, 11, 20, 29 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку16 “Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 за №27/4248), внаслідок чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування станом на кінець періоду, що перевірявся, на 3 682 903 грн, зокрема, щодо здійснення господарських операцій з придбання послуг із прибирання прилеглої території та внутрішніх приміщень у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 ;
- підпункт 39.4.2 пункт 39.4 статті 39, пункт 49.20 статті 49 ПК України внаслідок неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік.
Ці висновки в акті перевірки стали підставою для прийняття 16 січня 2019 року податкових повідомлень-рішень №0000441401 про зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 3 682 903 грн, №0000451401 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 365 400 грн, встановлених статтею 120 ПК, за неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік.
Підприємство з висновками, викладеними в акті перевірки та прийнятими на його підставі податковими повідомленнями-рішеннями від 16 січня 2019 року №0000441401 та №0000451401 не погодилося та оскаржило їх у суд.
Матеріалами справи стверджується, що у цій справі проведено новий судовий розгляд після скасування у касаційному порядку попередньо ухваленого рішення Волинського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2022 року та постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2022 року в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №0000451401.
Так, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 17 вересня 2024 року у цій справі зазначив, що для надання належної правової оцінки правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, яким до платника застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 365400,00 грн внаслідок неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік, необхідно з'ясувати, зокрема, чи перевищує річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, 50000000,00 грн (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік, а також і ту обставину, чи обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5000000,00 грн (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
Спір між сторонами у цій справі щодо правомірного застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік потребує вирішення питання, чи був дохід позивача в 2015 році більше 50 мільйонів гривень, що є ознакою контрольованої операції, а тому й обов'язковою умовою подання звіту про контрольовані операції.
При цьому, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду не погодився із висновками судових інстанцій про те, що у ПрАТ “Універмаг Луцьк» не виникало обов'язку подавати звіт про контрольовані операції за 2015 рік, оскільки спрощений фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва мають право складати суб'єкти підприємницької діяльності, а саме: юридичні особи, які відповідають критеріям мікропідприємництва. В свою чергу, позивач, враховуючи встановлені судовим розглядом обставини, не підпадає під визначення поняття суб'єкта мікропідприємництва, оскільки середня кількість працівників за звітний період (календарний рік) перевищує 10 осіб, а саме: складає 11 осіб. Таким чином, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду погоджується з доводами відповідача, що спрощений фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва за 2015 рік було подано позивачем безпідставно.
Даючи правову оцінку правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 16 січня 2019 №0000451401, судом першої інстанції встановлено наступне.
ПрАТ “Універмаг Луцьк» укладено договір позики №08/06/11 від 08 червня 2011 року із нерезидентом Венсімарс Менеджмент Лімітед (Республіка Кіпр), за умовами якого, кредитор передає позичальникові в позику грошові кошти, які надалі іменуються “позика» для поповнення обігових коштів позичальника, а позичальник зобов'язується використати позику для поповнення обігових коштів позичальника, повернути кредиторові на умовах цього договору таку ж суму позики і сплачувати кредиторові відсотки за користування позикою.
Протягом 2015 року ПрАТ “Універмаг Луцьк» нараховано в бухгалтерському обліку відсотки за користування вказаною позикою у сумі 433855,62 доларів США, що складає 9818221 грн згідно з курсом Національного банку України на дату нарахування відсотків.
Вказана сума відсотків віднесена ПрАТ “Універмаг Луцьк» на витрати при визначенні суми оподатковуваного прибутку/збитку бухгалтерським проведенням.
ПрАТ “Універмаг Луцьк» подано декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, згідно з якою в рядку 01 “Дохід від будь- якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку» задекларовано 53061352,00 грн.
16 серпня 2016 року ПрАТ “Універмаг Луцьк» подано уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, згідно з якою в рядку 01 “Дохід від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку», в якій зменшено задекларовану суму доходів на 35834000 грн.
Перевіркою встановлено, що проведені операції мали вплив на об'єкт оподаткування податком на прибуток, оскільки були відображені у складі витрат підприємства.
Тобто проведені операції відповідають вимогам підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, відповідно до якої господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 - 39.2.1.3 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:
річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
В акті 1 (п.п.3.1.1.5, п.3.2) відповідач вказує, що внаслідок порушень в обліку курсових різниць позивач не відобразив у фінансовій звітності правильний показник річного доходу за 2015 рік, який, на думку контролюючого органу, становить не 17227300,00 грн, а 53061226,00 грн (17227300,00 заявленого доходу + 35883926,00 грн доходу від курсових різниць). Така сума річного доходу, на думку контролюючого органу, зобов'язувала ПрАТ “Універмаг Луцьк» подати звіт про контрольовані операції за 2015 рік.
В акті 2 (п.п.3.1.1.5) ГУ ДФС зазначає, що плановою перевіркою повноти визначення задекларованих ПрАТ “Універмаг Луцьк» показників у рядку 01 Декларації “Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01 січня 2015 року по 30 червня 2018 року було встановлено її заниження на 3564 930 грн. Перевіркою встановлено, що зменшення задекларованої суми доходів відбулося внаслідок не включення до складу доходів, сум курсової різниці по кредиторській заборгованості на дату балансу 31 березня 2015 року, 30 червня 2015 року, 30 вересня 2015 року, 31 грудня 2015 року підприємство неправомірно не визначило та не відобразило в декларації з податку на прибуток за 2015 рік (№1600036665 від 16 серпня 2016 року) доходи від курсових різниць на суму кредиторської заборгованості ПрАТ “Універмаг Луцьк» занижено суму доходів від курсової різниці за 2015 рік на 35647930 грн. Показник річного доходу товариства за 2015 рік становить 53061226,00 грн і товариство зобов'язане подати звіт про контрольовані операції за 2015 рік.
На підставі вищевикладеного відповідач дійшов висновку про порушення ПрАТ “Універмаг Луцьк» п.39.4.2, п.39 ст.39, п.49.20 ст.49 ПК України.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що 15 серпня 2016 року ПрАТ «Універмаг Луцьк» в порушення вимог Порядку подання фінансової звітності затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 року №419 подано спрощений фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва (вказана форма передбачена для суб'єктів мікропідприємництва) та одночасно із вказаним звітом подано також декларацію з податку на прибуток підприємства за 2015 рік, в якій зменшено задекларовану суму доходів на 35834000,00 грн, разом з тим, підприємство не є суб'єктом мікропідприємництва, що свідчить про те, що позивач був зобов'язаний складати та подавати до контролюючого органу квартальні фінансові звіти суб'єкта малого підприємництва, в яких відображено доходи від курсових різниць на кредиторську заборгованість, при цьому, підприємством неправомірно не визначено та не відображено в декларації з податку на прибуток за 2015 рік доходи від курсових різниць нарахованих на суму кредиторської заборгованості, а тому підстави для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №0000451401 відсутні.
Такий висновок суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідає нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильним, законним та обґрунтованим, виходячи з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
Згідно з пп.16.1.3,16.1.7 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов'язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів, подавати контролюючим органам інформацію в порядку, у строки та в обсягах, встановлених податковим законодавством.
За змістом пп.39.2.1.7 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 ПК України ( у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) для визнання господарських операцій контрольованими необхідним є одночасне виконання наступних умов:
річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
Відповідно до пп.39.4.2. п.39.4 ст.39 ПК України платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов'язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 жовтня року, що настає за звітним, засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
У звіті про контрольовані операції зазначається інформація про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді.
У разі якщо платником податку виявлено, що у раніше поданому звіті про контрольовані операції інформація надана не в повному обсязі, містить помилки або недоліки, такий платник податків має право подати новий звіт до закінчення граничного строку подання звіту про контрольовані операції за такий самий звітний період; уточнюючий звіт у разі його подання після закінчення граничного строку для відповідного звітного періоду.
Подання платником податку уточнюючого звіту про контрольовані операції не звільняє від відповідальності, передбаченої підпунктами 120.3 та 120.4 статті 120 цього Кодексу. Платник податків під час проведення документальних перевірок не має права подавати уточнюючий звіт про контрольовані операції
Матеріалами справи стверджується, що річний дохід ПрАТ “Універмаг Луцьк» за даними бухгалтерського обліку за 2015 рік перевищував 50 мільйонів гривень за відповідний податковий (звітний) період та склав 53061226,00 грн, разом з тим, у встановлений строк звіт про контрольовані операції за 2015 звітний рік Товариство не подало, що підтверджується Актом «Про результати документальної планової виїзної перевірки ПАТ “Універмаг Луцьк» податкового законодавства за період з 01 січня 2015 року по 30 червня 2018 року, валютного - за період з 01 січня 2015 року по 30 червня 2018 року з питань, що стали предметом заперечення платника на акт планової документальної перевірки від 21 листопада 2018 року №24577/14-01/31979894» від 04 січня 2019 року №104/14-01/015557325.
Зі змісту п.п.3.1.1.5, п.3.2 вищевказаного Акту вбачається, що внаслідок порушень в обліку курсових різниць позивач не відобразив у фінансовій звітності правильний показник річного доходу за 2015 рік, який, на думку контролюючого органу, становить не 17227300,00 грн, а 53061226,00 грн (17227300,00 заявленого доходу + 35883926,00 грн доходу від курсових різниць). Така сума річного доходу зобов'язувала ПрАТ “Універмаг Луцьк» подати звіт про контрольовані операції за 2015 рік.
Крім того, податковий орган зазначає, що плановою перевіркою повноти визначення задекларованих ПрАТ “Універмаг Луцьк» показників у рядку 01 Декларації “Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01 січня 2015 по 30 червня 2018 року було встановлено її заниження на 35 647 930 грн. Перевіркою встановлено, що зменшення задекларованої суми доходів відбулося внаслідок не включення до складу доходів, сум курсової різниці по кредиторській заборгованості на дату балансу 31 березня 2015 року, 30 червня 2015 року, 30 вересня 2015, 31 грудня 2015 року підприємство неправомірно не визначило та не відобразило в декларації з податку на прибуток за 2015 рік (№1600036665 від 16 серпня 2016 року) доходи від курсових різниць на суму кредиторської заборгованості ПрАТ “Універмаг Луцьк» занижено суму доходів від курсової різниці за 2015 рік на 35 647 930 грн. Показник річного доходу товариства за 2015 рік становить 53 061 226,00 грн, і товариство зобов'язане подати звіт про контрольовані операції за 2015 рік.
Так, Порядок визначення курсових різниць та їх відображення у бухгалтерському обліку визначено нормами Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 “Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 №193 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18.08.2000 за №515/4736) (далі - П(С)БО 21) (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).
Згідно з п.4 П(С)БО 21 валютний курс - установлений Національним банком України курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни; курсова різниця - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах; монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів; операція в іноземній валюті - господарська операція, вартість якої визначена в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в іноземній валюті.
За змістом п.5 П(С)БО 21 операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат). Підприємство може операції з безготівкових розрахунків в іноземній валюті відображати у валюті звітності у сумі, визначеній у документах банку, з урахуванням особливостей застосування банком валютного курсу на дату здійснення операції, у разі якщо це не суперечить вимогам податкового і митного законодавства в частині застосування валютного курсу.
Пункт 8 П(С)БО 21 передбачає, що визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики). Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції застосовується валютний курс на початок дня дати здійснення операції. Підприємство може здійснити перерахунок залишків на кінець дня за монетарними статтями в іноземній валюті, за якими протягом дня здійснювались господарські операції із застосуванням валютного курсу, встановленого на кінець цього дня.
Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).
Курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність відображаються у складі інших доходів (витрат), за винятком курсових різниць, які відображаються згідно з пунктом 9 П(С)БО 21.
Відповідно до п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 “Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153) (далі -П(С)БО 15) до складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.
До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.
З системного аналізу наведених вище правових норм суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що у разі наявності кредиторської заборгованості за позикою в іноземній валюті підприємство-резидент зобов'язане визначати в бухгалтерському обліку курсові різниці та їх вплив на доходи та витрати на кожну дату балансу.
Згідно з п.3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 6 “Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.05.1999 №137 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.06.1999 за №392/3685), термін “дата балансу», який використовується в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку має таке значення - дата, на яку складений баланс підприємства. Звичайно датою балансу є кінець останнього дня звітного періоду.
Таким чином, курсові різниці за операціями в іноземній валюті як складова доходів (витрат) визначаються в бухгалтерському обліку на кожну дату балансу, який складається відповідно до встановлених правовими нормами звітних періодів.
Як вбачається з матеріалів справи, ПрАТ “Універмаг Луцьк» укладено договір позики №08/06/11 від 08 червня 2011 року із Венсімарс Менеджмент Лімітед (Республіка Кіпр).
За змістом п.1.1 вищевказаного договору, кредитор передає позичальникові у позику грошові кошти, які надалі іменуються “позика» для поповнення обігових коштів позичальника, а позичальник зобов'язується використати позику для поповнення обігових коштів позичальника, повернути кредиторові на умовах цього Договору таку ж суму позики і сплачувати кредиторові відсотки за користування позикою.
Протягом 2015 року ПрАТ “Універмаг Луцьк» нараховано відсотків за користування вказаною позикою в сумі 433855,62 доларів США, що складає в сумі 9 818 221 грн згідно з курсом Національного банку України на дату нарахування відсотків. Вказана сума відсотків віднесена ПрАТ “Універмаг Луцьк» на витрати при визначенні суми оподатковуваного прибутку/збитку бухгалтерським проведенням.
Таким чином, перевіркою встановлено, що проведені операції мали вплив на об'єкт оподаткування податком на прибуток, оскільки були відображені у складі витрат підприємства.
Тобто проведені операції відповідають вимогам підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, відповідно до якої господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 - 39.2.1.3 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:
річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
З матеріалів справи вбачається, що позивачем подано декларацію з Податку на прибуток за 2015 рік згідно з якою в рядку 01 “Дохід від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку» відображено 53061352,00 грн.
Разом з тим, 16 серпня 2016 року ПрАТ “Універмаг Луцьк» подало уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, згідно з якою в рядку 01 “Дохід від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку» відображено 17227266,00 грн, що на 35834000 грн, менше ніж в поданій звітній декларації з Податку на прибуток за 2015 рік.
Крім того, перевіркою встановлено, що загальна сума доходів платника від будь-якої діяльності за 2015 року складає 52875196 грн з огляду на наступне.
Так, за період з 01 січня 2015 року по 30 червня 2018 року ПрАТ “Універмаг Луцьк» задекларовано в рядку 01 декларації(й) “Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» у сумі 238 058 324 грн.
Також перевіркою відображених у рядку 01 декларацій “Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» показників за період з 01 січня 2015 по 30 червня 2018 року встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій із надання в оренду власного та орендованого нерухомого майна (нежитлові приміщення ), операції з відображення позитивної курсової різниці та інше. Крім того, визначення задекларованих ПрАТ “Універмаг Луцьк» показників у рядку 01 Декларацій “Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01 січня 2015 по 30 червня 2018 року було встановлено їх заниження на 35 647 930 грн.
Як зазначено вище, ПрАТ “Універмаг Луцьк» подано декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, згідно з якою в рядку 01 “Дохід від будь- якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку» відображено 53 061 352,00 грн.
Матеріалами справи стверджується, що підприємством складено і подано фінансові звіти суб'єкта малого підприємництва, в яких відображені доходи товариства, зокрема, визначено звітні дати (дати балансу) 31 березня 2015 року, 30 червня 2015 року, 30 вересня 2015 року та 31 грудня 2015 року та загальний розмір задекларованого доходу у сумі 53061300,00 грн.
Колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що вказані дати балансу відповідають вимогам статті 13 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», відповідно до якої звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна фінансова звітність складається за результатами першого кварталу, першого півріччя, дев'яти місяців.
Так, зі змісту розрахунку курсових різниць по основній сумі заборгованості в 2015 році вбачається, що така складала: за 1 квартал 2015 року - 112 046 219,5 грн витрат; за 2 квартал 2015 року - 35647929,79 грн доходів; за 3 квартал 2015 року - 34010,51 грн доходів, 7531031,87 грн витрат; за 4 квартал 2015 року - 36696309,96 грн витрат.
Таким чином, всього - 35 681 940,30 грн доходів, 15 6273561,30 грн витрат.
Разом з тим, у порушення вимог Порядку подання фінансової звітності затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 року №419 року, ПрАТ “Універмаг Луцьк» 15 серпня 2016 року подало спрощений фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи, одночасно із вказаним звітом ПрАТ “Універмаг Луцьк» подано декларацію з податку на прибуток підприємства за 2015 рік, в якій зменшено задекларовану суму доходів на 35834000,00 грн.
Суд першої інстанції правильно звернув увагу на те, що Порядок подання фінансової звітності затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 року №419 полягає в поданні підприємством без належних підстав спрощеного фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва, в якому одночасно неправильно визначено доходи та витрати від курсових різниць, зокрема, ПрАТ “Універмаг Луцьк» подано форму звіту, яка передбачена для суб'єктів мікропідприємництва, разом з тим, позивач не є суб'єктом мікропідприємництва, оскільки, враховуючи задекларовані за результатами 2015 року обсяги доходу у розмірі 53061300,00 грн підприємство згідно зі ст.55 ГК України відноситься до категорії суб'єктів малого підприємництва, але не підпадає під визначення суб'єктів мікропідприємництва, так як обсяг доходу більше еквіваленту 2 мільйонів євро визначеного за середньорічним курсом НБУ.
Зменшення задекларованої суми доходів відбулося внаслідок не включення до складу доходів, сум курсової різниці по кредиторській заборгованості визначених на дату балансу 31 березня 2015 року, 30 червня 2015 року, 30 вересня 2015 року та 31 грудня 2015 року.
Верховний Суд у постанові від 17 вересня 2024 у цій справі погодився із позицією контролюючого органу, що позивач не підпадає під визначення поняття суб'єкта мікропідприємництва та спрощений фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва за 2015 рік було подано позивачем безпідставно, а тому контролюючий орган правомірно врахував звіти про фінансові результати, в яких відображені доходи товариства станом на звітні дати (дати балансу) 31 березня 2015 року, 30 червня 2015 року, 30 вересня 2015 року, 31 грудня 2015 року.
Крім того, суд першої інстанції правильно звернув увагу на те, що позивач самостійно відносив себе до суб'єктів малого підприємництва, але не до суб'єктів мікропідприємництва, подаючи фінансову звітність також за 2013 рік, 2014 рік, І квартал 2016 року, півріччя 2016 року, 9 місяців 2016 року, 2016 рік та наступні звітні періоди.
Доказів на спростування вищевказаних обставин апелянтом не подано, а колегією суддів таких не встановлено.
Таким чином, аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та встановлені фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що 15 серпня 2016 року ПрАТ «Універмаг Луцьк» в порушення вимог Порядку подання фінансової звітності затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 року №419 подано спрощений фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва (вказана форма передбачена для суб'єктів мікропідприємництва) та одночасно із вказаним звітом подано також декларацію з податку на прибуток підприємства за 2015 рік, в якій зменшено задекларовану суму доходів на 35834000,00 грн, разом з тим, підприємство не є суб'єктом мікропідприємництва, що свідчить про те, що позивач був зобов'язаний складати та подавати до контролюючого органу квартальні фінансові звіти суб'єкта малого підприємництва, в яких відображено доходи від курсових різниць на кредиторську заборгованість, при цьому, підприємством неправомірно не визначено та не відображено в декларації з податку на прибуток за 2015 рік доходи від курсових різниць нарахованих на суму кредиторської заборгованості, а тому підстави для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №0000451401 відсутні.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об'єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Крім того, колегія суддів зазначає, що інші зазначені позивачем в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) №303-A, пункт 29).
Також згідно з п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки колегія суддів залишає без змін рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6 ст.139 КАС України понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.139, 195, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Універмаг Луцьк" залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2024 року у справі №140/1439/19 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку лише у випадках, передбачених ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя О. І. Мікула
судді С. М. Кузьмич
А. Р. Курилець
Повне судове рішення складено 13 жовтня 2025 року.