10 жовтня 2025 року справа №320/26144/23
Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Горобцової Я.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЙН ХАНТЕРС» до Головного управління ДПС України у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
До Київського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЙН ХАНТЕРС» (далі також - ТОВ «ВАЙН ХАНТЕРС», позивач) до Головного управління ДПС у м. Києві (далі також - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач), в якому позивач просить:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06 лютого 2023 року №0093410707 та від 21 квітня 2023 року №0277760707, прийняті відповідачем.
В обґрунтування позовних вимог, позивач вказує на те, що фактична перевірка магазину проведена без визначених на те підстав та незаконно, що дає підстави для висновку про протиправність і оформлення її результатів та свідчать про протиправність прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень.
Також позивач зазначив, що в ході перевірки позивачем надавались всі витребувані документи, у тому числі документи щодо проведеної інвентаризації товарів, оборотно-сальдові відомості, які дозволяють верифікувати рух товарів та його залишки.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.
Відповідач у своєму відзиві зазначає, що позивач допустив порушення пунктів 10, 11, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року №265/95-ВР, а тому до нього правомірно застосовано спірними податковими повідомленнями-рішеннями штрафні санкції.
Крім того, ГУ ДПС у м. Києві було заявлено клопотання про залишення позову без розгляду.
Ухвалою суду від 10 жовтня 2025 року в задоволенні зазначеного вище клопотання відмовлено.
Розглянувши подані документи і матеріали, з'ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.
Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі наказу на проведення фактичної перевірки від 16 грудня 2022 року №5658-П та направлень на проведення перевірки від 20 грудня 2022 року №№11369, 11368, 11370 проведена фактична перевірка магазину «Okwine», розташованого за адресою: вулиця Люстдорфська дорога, 55/2, місто Одеса, за результатами якої складено акт перевірки від 29 грудня 2022 року №15945/15/26/РРО/42820301 (далі також - акт перевірки).
Перевіркою зокрема встановлено порушення порядку ведення обліку товарів за місцем продажу (зберігання) підакцизних товарів - згідно відомостей встановлено надлишки на загальну суму 60 445, 60 грн (відомість №1 - 46 156, 26 грн, відомість №2 - 14 289, 34 грн), чим порушено п. 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (далі також - Закон №265/95-ВР).
Також перевіркою встановлено проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму програмування найменування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме, табак НЕЕТS TROPICAL SWIFT (шт.) 78, 00 грн, веб чек № NLSCeJMA43GY від 20 грудня 2022 року о 13:18 год), чим порушено вимоги п. 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, а також незабезпечення зберігання контрольних стрічок у паперовій та/або електронній формі, чим порушено п. 10 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Також перевіркою встановлено, що до перевірки не надано документи, які стосуються предмету перевірки, а саме, прибуткові накладні або інші документи які стосуються переміщення товарів, банківські виписки та контрольні стрічки, чим порушено п. 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.
На підставі наведених висновків акту перевірки, ГУ ДПС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення:
- від 06 лютого 2023 року №0093410707, яким до ТОВ «ВАЙП ХАНТЕРС» застосовано штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 66 055, 60 грн, у тому числі 60 445, 60 грн за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку (розмір вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку), 5 100, 00 грн за проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД; 510, 00 грн за незабезпечення зберігання контрольних стрічок у паперовій та/або електронній формі;
- від 06 лютого 2023 року №0093400707, яким до ТОВ «ВАЙП ХАНТЕРС» застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 2 040, 00 грн за ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю. При цьому, згідно акту перевірки від 29 грудня 2022 року №15944/15/26/РРО/42820301 застосовані штрафні санкції у сумі 1 020, 00 грн.
За результатами адміністративного оскарження, ДПС України прийнято рішення від 19 квітня 2023 року № 9632/6/99-00-06-03-02-06, яким податкове повідомлення-рішення від 06 лютого 2023 року №0093410707 залишено без змін, а податкове повідомлення-рішення від 06 лютого 2023 року №0093400707 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1 020, 00 грн скасовано, в інших частині зазначене ППР залишено без змін.
На підставі висновків акту перевірки та вказаного вище рішення ДПС України, відповідачем 21 квітня 2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0277760707, яким до ТОВ «ВАЙП ХАНТЕРС» застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1 020, 00 грн за ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю.
Не погоджуючись з правомірністю прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень від 06 лютого 2023 року №0093410707 та від 21 квітня № 0277760707, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі також - ПК України).
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень, виключно у випадках та в порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - випадках та в порядку, встановлених цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно норм підпунктів 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється органом державної податкової служби щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців відповідно до закону, ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України, податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з підпунктами 62.1.2, 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України, податковий контроль здійснюється шляхом: інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Відповідно до підпунктів 80.1, 80.2, 80.4, 80.7 статті 80, підпунктів 81.1, 81.3 статті 81 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування; неподання суб'єктом господарювання в установлений законом строк обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації. Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. При пред'явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. Під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом. Керівники і відповідні посадові особи юридичних осіб та фізичні особи - платники податків під час перевірки, що проводиться контролюючими органами, зобов'язані виконувати вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів про оподаткування і підписати акт (довідку) про проведення перевірки та мають право надати заперечення на цей акт (довідку). При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу не мають права вимагати у платника податків отримувати витяг із відповідного реєстру про взяття такого платника податків на облік відповідно до вимог цього Кодексу.
Фактична перевірка проводиться на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, без попередження платника.
Матеріалами справи встановлено, що фактичну перевірку було призначено контролюючим органом на підставі наказу ГУ ДПС в Одеській області від 16 грудня 2022 року № 5658-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ВАЙП ХАНТЕРС» (ЄДРПОУ 42820301)» - на підставі статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
Фактична перевірка має бути поведена за адресами господарських одиниць позивача: Одеська область, село Крижанівка, вулиця Дніпровська дорога, будинок 99б; Одеська область, село Лиманка, вулиця Жемчужна, будинок 1, приміщення 4; Одеська область, місто Одеса, вулиця Люстдорська догора, будинок 55/2, корпус 2, приміщення 2; Одеська область, місто Одеса, вулиця Львівська, будинок 15-Б, приміщення 12н; Одеська область, місто Одеса, вулиця Жемчужна, будинок 1, приміщення 4; Одеська область, місто Одеса, вулиця Семена Палія, будинок 99Б з 20 грудня 2022 року тривалістю 10 діб.
Перевірка має бути проведена за період діяльності з 01 січня 2021 року по дату закінчення фактичної перевірки з метою здійснення контролю щодо дотримання ним законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обігу підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Матеріалами справи підтверджено, що наказ та направлення на проведення фактичної перевірки були вручені директору Мазурець К.Ю.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, які виникли між сторонами, суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).
За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
На переконання суду аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
Наведена позиція суду узгоджується із позицією Верховного Суду, викладеною зокрема у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/24.
Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29 листопада 2021 року у справі № 280/1367/20; від 01 грудня 2021 року у справі №400/1646/20; від 06 липня 2022 року у справі №815/5551/14, від 24 квітня 2023 року у справі №560/2210/19, від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 28 грудня 2022 року у справі №160/14248/21, від 28 грудня 2022 року у справі №420/22374/21, від 23 лютого 2023 року у справі №160/20112/21, від 23 лютого 2023 року у справі №600/1402/22-а тощо.
Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.
Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Виходячи з наведеного, суд межах розгляду даної справи дійшов висновку, що наведені позивачем у позові обґрунтування порушення порядку призначення перевірки не є такими, що об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами проведення фактичної перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятих податкових повідомлень-рішень.
Актом перевірки зокрема встановлено:
1) порушення порядку ведення обліку товарів за місцем продажу (зберігання) підакцизних товарів - згідно відомостей встановлено надлишки на загальну суму 60 445, 60 грн (відомість №1 - 46 156, 26 грн, відомість №2 - 14 289, 34 грн), чим порушено п. 12 статті 3 Закону №265/95-ВР;
2) проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму програмування найменування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме, табак НЕЕТS TROPICAL SWIFT (шт.) 78, 00 грн, веб чек № NLSCeJMA43GY від 20 грудня 2022 року о 13:18 год), чим порушено вимоги п. 11 статті 3 Закону №265/95-ВР;
2) незабезпечення зберігання контрольних стрічок у паперовій та/або електронній формі, чим порушено п. 10 статті 3 Закону №265/95-ВР;
3) не надання документів, які стосуються предмету перевірки, а саме, прибуткові накладні або інші документи які стосуються переміщення товарів, банківські виписки та контрольні стрічки, чим порушено п. 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.
Так, на підставі положень п. 85.2 статті 85 ПК України, відповідач зобов'язав позивача у строк до 23 грудня 2022 року надати наступні документи за перевіряємий період: реєстраційні документи на PPO, довідка про опломбування РРО; ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами (ліцензії на інші види діяльності) діючи; ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями га тютюновими виробами (ліцензії на інші види діяльності) попередні; довідка про державну реєстрацію потужності (статус громадського харчування); книгу обліку розрахункових операцій; розрахункові книжки; контрольні стрічки (в електронному вигляді); прибуткові накладні на товар та товарно-транспортні накладні; касову книгу підприємства, прибуткові та видаткові касові ордери, відомості на виплату заробітної плати; табеля робочого часу; та розрахунок про встановлення ліміту залишку готівки в касі, у разі відсутності довідку про невстановлення ліміту; книгу обліку доходів; товарний звіт на останню звітну дату; зворотно-сальдова відомість по pax. 28 (26), 301. 311, 372 (звіти працівників щодо витрачання підзвітних сум з підтверджуючими витрати розрахунковими документами; трудові договори на найманих працівників; договір оренди (суборенди); наказів на призначення керівників та працівників; паспорту та коду (керівника, бухгалтера, працівника); залишки товарно-матеріальних цінностей на останню звітну дату перевірки; банківські виписки.
Позивач зазначає, що ним було виконано вимоги контролюючого органу та надано витребовані документи, що свідчить про відсутність підстав для застосування до нього штрафних фінансових санкцій (штрафу).
Суд не погоджується із вказаними твердженнями платника податків, з огляду на те, що як встановлено матеріалами справи ТОВ «ВАЙН ХАНТЕРС» направив відповідь на запит про надання документів супровідним листом від 23 грудня 2022 року № 23/12-1-П засобами поштового зв'язку 24 грудня 2022 року о 15:26 год, що підтверджується квитанцією АТ «Украпошта», тобто поза межами строку встановленого ГУ ДПС в Одеській області.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон № 265/95-ВР. Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Абзацами 3 та 17 статті 2 Закону визначено, що реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп'ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.
Розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.
За правилами абзаців 10, 11, 12 статті 3 Закону, суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані:
створювати контрольні стрічки у паперовій та/або електронній формі і забезпечувати їх зберігання:
на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) - протягом трьох років;
на програмних реєстраторах розрахункових операцій у разі здійснення розрахункових операцій у режимі офлайн відповідно до цього Закону - до моменту передачі електронних розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків до фіскального сервера контролюючого органу;
проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції;
проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування (для пального із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості;
вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Відповідно до статті 20 Закону, до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Положеннями статті 17 Закону встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
1) у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
вчинене вперше - 1 гривня;
за кожне наступне вчинене порушення - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг);
3) двадцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі невикористання при здійсненні розрахункових операцій у випадках, визначених цим Законом, розрахункової книжки або використання незареєстрованої належним чином розрахункової книжки чи порушення встановленого порядку її використання, або незберігання розрахункових книжок протягом встановленого терміну;
5) десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі якщо контрольну стрічку не надруковано або не створено в електронній формі на реєстраторах розрахункових операцій, або виявлено спотворення даних про проведені розрахункові операції, інформація про які міститься на контрольній стрічці, створеній в електронній формі;
6) п'яти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування (для пального із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості;
7) десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі порушення встановленого у пункті 1 статті 9 порядку проведення розрахунків через каси підприємств, установ і організацій, в яких ці операції повинні проводитися з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, у встановленому порядку, або у разі порушення порядку оформлення розрахункових і звітних документів при здійсненні продажу проїзних і перевізних документів на залізничному (крім приміського) та авіаційному транспорті;
8) ста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі застосування при здійсненні розрахункових операцій реєстратора розрахункових операцій, в конструкцію чи програмне забезпечення якого внесені зміни, не передбачені конструкторсько-технологічною та програмною документацією виробника за умови відсутності чи пошкодження пломби центру сервісного обслуговування;
9) десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - в разі неподання до органів державної податкової служби звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків з реєстраторів розрахункових операцій по дротових або бездротових каналах зв'язку, в разі обов'язковості її подання.
Статтею 6 Закону встановлено, що облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.
Національним положенням (стандартом) є затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року №246 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за № 751/4044 далі - Положення (стандарт 9), яким визначено методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності.
Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Пунктом 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до п. 1, 3, 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Згідно зі статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.
До документів, що є підставою для оприбуткування товару, як правило, належать накладні та товарно-транспортні накладні. Такі документи є підставою для внесення записів до облікових бухгалтерських реєстрів. Відсутність відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей, є порушенням установленого порядку ведення бухгалтерського обліку.
В ході фактичної перевірки було встановлено не ведення обліку товарних запасів за місцем реалізації.
Документів щодо обліку товарних запасів у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку, первинні документи на прибуття товарно-матеріальних цінностей позивачем не надано ані в ході фактичної перевірки, ані до позову.
Отже, матеріали справи не містять доказів на спростування порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону у спірних правовідносинах, тому нарахування позивачу фінансової санкції в цій частині є правомірним.
Суд зазначає, що позовна заява позивача не містить інших доводів щодо неправомірності спірного податкового повідомлення-рішення, зокрема в частині щодо застосування штрафних санкцій у розмірі 5 100, 00 грн за проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД; 510, 00 грн за незабезпечення зберігання контрольних стрічок у паперовій та/або електронній формі.
Відповідно до статті 244 КАС України, під час ухвалення рішення суд вирішує, зокрема:
1) чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються;
2) чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження.
Згідно положень статті 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Частинами 1 статті 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:
1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;
2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;
3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);
4) безсторонньо (неупереджено);
5) добросовісно;
6) розсудливо;
7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;
8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);
9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;
10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
За наслідком здійснення аналізу оскаржуваних рішень на відповідність наведеним вище критеріям, суд, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень наведеного законодавства України, матеріалів справи, дійшов висновку про те, що заявлені позовні вимоги не підлягають задоволенню, оскільки спірні рішення відповідають наведеним у частині 2 статті 2 КАС України критеріям.
Керуючись статтями 9, 14, 73 - 78, 90, 143, 242- 246, 250, 255, 295 КАС України, суд
В задоволенні адміністративного позову відмовити.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.
У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.
Суддя Я.В. Горобцова
Горобцова Я.В.