07 жовтня 2025 року м. Дніпросправа № 160/22589/23
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),
суддів: Суховарова А.В., Семененка Я.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2023 року (головуючий суддя Турова О.М.)
у справі №160/22589/23
за позовом Приватного підприємства «АКС-СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ»
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії -
Приватне підприємство «АКС-СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області; Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області №8705207/36151238 від 27.04.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 27.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних протиправними та скасувати його;
- зобов'язати ДПС України здійснити дії по реєстрації (зареєструвати) в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 27.03.2023, складену ПП «АКС-СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ».
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що позивачем за результатами здійснення реальних господарських операцій з ПП «СПЕЦБУДМОНТАЖ-21» складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну №2 від 27.03.2023. В подальшому, позивачем отримано квитанцію №1 щодо вищезазначеної податкової накладної, в якій було зазначено, що документ прийнято, проте відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК № 2 від 27.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Податкова накладна складена платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв'язку із чим запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач надав пояснення із дорученням копій документів, підтверджуючих господарські операції та підстави складання вищезазначеної податкової накладної. Однак, рішенням Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8705207/36151238 від 27.04.2023 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 2 від 27.03.2023 з причин: «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: наявність ризикових операцій по реалізації послуг». Позивач подавав до ДПС України скаргу від 04.05.2023, проте, за результатами її розгляду Комісія центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних своїм рішенням від 12.05.2023 №42666/36151238/2 залишила скаргу позивача без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня - без змін. Позивач наголошує, що рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8705207/36151238 від 27.04.2023 є необґрунтованим, протиправним та таким, що підлягає скасуванню, оскільки не містить жодних посилань на документи, які надані із порушенням законодавства з зазначенням нормативно-правового обґрунтування таких порушень, що є порушенням приписів Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року. Крім того, позивач зауважує, що надані позивачем документи у повній мірі підтверджують реальність господарської операції, за наслідками якої складено та направлено для реєстрацію спірну податкову накладну, а також, відповідачами не встановлено обставин, які б свідчили про юридичну дефектність поданих документів.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2023 року позов задоволено.
Суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом у спірному рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної зазначено лише загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації спірної податкової накладної, а відтак відповідачем прийнято невмотивоване рішення, без належного обґрунтування та без урахуванням усіх обставин, що мали значення для його прийняття, непропорційно, тобто без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване рішення (дія), тому це рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неврахування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неправильного вирішення справи, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
Скаржник зазначає, що податковий орган при направлені квитанцій про зупинення податкових накладних дотримався абз.10 п. 201.10 статті 201 ПК України та Порядку 1246. При цьому, враховуючи обов'язок платника податку вести бухгалтерський облік, позивач є обізнаним з тим, які первинні документи ним було складено і які в силу вимог Закону №996-XIV підтверджують факт господарської операції. За результатами розгляду документів, наданих позивачем, відповідачем прийняті правомірні рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних. Відповідач-1 наполягає на тому, що комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області в межах своїх повноважень та у спосіб, що передбачений законом, надано оцінку тим документам, які були подані платником податку, але у зв'язку з тими підставами, на яких ґрунтується оскаржуване рішення, йому було відмовлено у такій реєстрації у зв'язку з недоведеністю реальності господарської операції.
Щодо позовних вимог про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну, скаржник зазначив, що адміністративний суд у справах щодо оскарження рішення дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, виконуючи завдання адміністративного судочинства щодо перевірки відповідності їх прийняття (вчинення), передбаченим КАС України критеріям, не може втручатися у дискрецію (вільний розсуд) суб'єкта владних повноважень поза межами перевірки за такими критеріями. Отже, суд у разі ухвалення рішення про зобов'язання податковий орган зареєструвати податкову накладну, фактично візьме на себе повноваження суб'єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено розгляд пояснень та документів, здійснення автоматичної перевірки податкових накладних та/або розрахунку коригування в ЄРПН.
Також відповідач-1 посилається на те, що позивачем пропущений строк звернення до суду.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції виходить з такого.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «АКС-СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ» (код ЄДРПОУ 36151238) є юридичною особою, зареєстрованою 03.11.2008 року в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, про що зроблено відповідний запис від 04.11.2008 року № 1 232 102 0000 001984, взято на облік як платник податків 27.03.2015 у ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Павлоградська ДПІ (м. Павлоград) та з 07.02.2019 є платником податку на додану вартість (витяг №1904104500016). Основний вид діяльності - 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля. (а.с.55-56)
Між позивачем та Приватним підприємством «СПЕЦБУДМОНТАЖ-21» (код ЄДРПОУ 32417358) укладений Договір №11/01-22 від 11.01.2022 на надання автомобільних послуг.
Відповідно до акта про надання послуг №1 від 27.03.2023 та подорожнього листа ПП «АКС-СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ» на замовлення ПП «СПЕЦБУДМОНТАЖ-21» 27.03.2023 надало послуги автокрана 1МКТ 25,2т на шасі Камаз-53215 ДНЗ НОМЕР_1 на об'єкті (капремонт з утеплення фасаду будівлі КСНЗСП «ДВУФК» ДОР» за адресою: вул. Гладкова, 39 м. Дніпро) на загальну суму 71094,50грн., у т.ч. ПДВ 11849,08грн.
Автомобільні послуги згідно з Договором №11/01-22 від 11.02.2022 надано позивачем за допомогою автокрана 1МКТ 25,2т на шасі Камаз-53215, який відповідно до договору купівлі-продажу №4392 від 31.08.2022 року належить позивачеві на праві власності.
31.03.2023 між Приватним підприємством «СПЕЦБУДМОНТАЖ-21» та Приватним підприємством «АКС-СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ» складений акт зарахування зустрічних однорідних вимог, згідно з яким заборгованість ПП «СПЕЦБУДМОНТАЖ-21» перед ПП «АКС-СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ» по Договору про надання автомобільних послуг №11/01-22 від 11.01.2022 в сумі 517770,09 грн. відсутня, оскільки відбулося зарахування непогашеного грошового зобов'язання позивача перед ПП «СПЕЦБУДМОНТАЖ-21» по Договору поворотної фінансової допомоги №14 від 25.11.2022 на суму 4508500,00 грн., строк виконання яких настав, в рахунок погашення зобов'язання ПП «СПЕЦБУДМОНТАЖ-21» перед позивачем на підставі Договору на надання автомобільних послуг №11/01-22 від 11.01.2022.
На виконання вимог п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України за правилом першої події позивачем виписано та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №2 від 27.03.2023 на суму 71094,50 грн., у т. ч. ПДВ на суму 11849,08грн.
Згідно з квитанцією №1 від 18.04.2023 податкову накладну прийнято, але її реєстрація зупинена із зазначенням підстав: податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.»
Позивачем направлено на адресу контролюючого органу пояснення вих.№65 від 25.04.2023 з доданням документів, що підтверджують господарську операцію та підстави складання податкової накладної №2 від 27.03.2023, для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №8705207/36151238 від 27.04.2023 відмовлено у реєстрації податкової накладної №2 від 27.03.2023 з причин: «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У графі «Додаткова інформація» зазначено: «наявність ризикових операцій по реалізації послуг.».
04.05.2023 позивач подав скаргу на означене рішення про відмову у реєстрації податкової накладної із залученням відповідних документів в порядку приписів п.56.23 ст.56 ПК України, п.13 Прядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну України від 12.12.2019 №520, Постанови КМУ №1165 від 11.12.2019.
За результатами розгляду скарги рішенням Комісії центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації від 12.05.2023р. №42666/36151238/2 скаргу залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних/рахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.
Не погоджуючись із рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції.
Стосовно доводів скаржника про пропущення позивачем строку звернення до суду з цим позовом, суд апеляційної інстанції зазначає, що означене питання розглянуто судом першої інстанції з прийняттям рішення ухвалою від 02.10.2023 у цій справі про поновлення Приватному підприємству «АКС-СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ» строку звернення до суду.
Суд першої інстанції встановив, що позивач застосував процедуру адміністративного оскарження рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 31.03.2023 №8539780/42781870 та за результатами розгляду скарги отримав рішення ДПС України №42666/36151238/2 від 12.05.2023.
Враховуючи положення статті 122 КАС України, суд дійшов висновку, що в такому випадку останнім днем звернення до суду з позовними вимогами про оскарження рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8705207/36151238 від 27.04.2023, є 14.08.2023 (з урахуванням того, що 12.08.2023 припадає на вихідний день). В той же час, позивач звернувся до суду з позовом 05.09.2023, тобто із пропуском строку, встановленого ст.122 КАС України.
Поновлюючи позивачу строк звернення до суду з цим позовом, суд першої інстанції визнав наведені позивачем обставини поважними причинами, такими, що об'єктивно чинили перешкоди дотриманню позивачем строків звернення до суду, з огляду на таке:
Указом Президента України №64/2022 від 24.02.2022, затвердженим Законом України від 24.02.2022 №2102-ІХ, введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року, який триває до сих пір; позивач здійснює свою господарську діяльність у м. Павлоград, яке станом на серпень та вересень 2023 року знаходиться під періодичним ракетним обстрілом (є загальновідомим фактом); ПП «АКС СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ» не вело господарську діяльність з 01.05.2023 по 04.09.2023, що підтверджується відповідними наказами про оголошення простою під час воєнного стану від 01.05.2023 за №33 та від 17.07.2023 за №34.
Суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції, що вказані обставини в їх сукупності є поважними причинами пропуску ПП «АКС СТРОЙТЕХНОЛОГІЯ» строку звернення до суду.
Скаржник, посилаючись в апеляційній скарзі на факт пропуску позивачем строку звернення до суду з цим позовом, в той же час не зазначає, в чому полягає порушення судом першої інстанції норм права та невідповідність висновків суду обставинам справи.
По суті прийнятого судом рішення суд апеляційної інстанції зазначає таке.
У відповідності до абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь - яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
За правилами п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п. 18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165.
Відповідно до п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
За приписами п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п.6, п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якому прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) - п. 2 Порядку.
Відповідно до п.3, п.4 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Відповідно до п.11 Порядку №520 підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
В спірному випадку реєстрація податкової накладної №2 від 27.03.2023 зупинена у зв'язку із відповідністю платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (Додаток №1 до Порядку №1165) у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Контролюючий орган, пославшись на відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, разом з тим, не навів жодного обґрунтування щодо застосування цього пункту Критеріїв ризиковості платника податку для прийняття рішення щодо ризиковості здійснення господарських операцій, зазначеної в поданих позивачем для реєстрації податкових накладних, зокрема, щодо правовідносин позивача з його контрагентами-постачальниками.
Отже, враховуючи відсутність доказів наявної податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених в поданих для реєстрації податкових накладних, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідачем не обґрунтовано правомірності зупинення реєстрації перелічених вище податкових накладних в ЄРПН.
Стосовно пропозиції платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, контролюючим органом не зазначено, які саме документи необхідно подати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, внаслідок чого платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Відповідно до усталеної правової позиції Верховного Суду, висловленій у постановах від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, і підтриманої в подальшому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Наявні у справі докази свідчать, що позивач направив на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копії документів на підтвердження дійсності вчинення операцій, за якими складено вказану вище податкову накладну №2 від 27.03.2023.
Приймаючи оскаржуване рішення про відмову в реєстрації означеної вище податкової накладної, контролюючий орган послався на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства та наявність ризикових операцій по реалізації послуг.
В той же час, контролюючий орган не зазначив, які саме документи містять недоліки та які порушення допущені позивачем при складені (оформленні) цих документів, в чому полягає суть таких порушень і яким чином це унеможливлює реєстрацію податкової накладної, приймаючи до уваги той факт, що позивачем надавались пояснення та копії первинних документів на підтвердження здійснення відповідної господарської операцій.
Контролюючим органом не обґрунтовано, чому подані позивачем документи не є достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що саме лише посилання контролюючого органу на відсутність документів або недоліки щодо їх оформлення не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні, конкретні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів та наявності певних обставин. При цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, які фактично подані платником податку, в контексті господарських операцій, за якими складено податкову накладну.
Щодо посилання скаржника на наявність ризикових операцій по реалізації послуг суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що із змісту оскаржуваного рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 27.03.2023 вбачається, що наведені обставини жодним чином не обґрунтовані та не конкретизовані, а тому не можуть бути покладені в основу оскаржуваного рішення.
Відсутність конкретної інформації, покладеної в основу оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, свідчить про відсутність ознак вмотивованості та обґрунтованості такого рішення.
В той же час рішення суб'єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення, втім з оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних вбачається, що відповідач жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарських операцій по поданій податковій накладній, були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
До того ж суд апеляційної інстанції зауважує, що питання стосовно реальності чи ризиковості господарської операції може бути предметом податкової перевірки платника податків, яка проводиться на підставі та в порядку, визначених нормами Податкового кодексу України, в той час як реєстрація податкової накладної не є в розумінні Податкового кодексу України перевіркою платника податків, оскільки податкова накладна відображає лише частину самої господарської операції (отримання грошей або поставку товару).
Вирішуючи питання щодо реєстрації податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. При реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не має робити висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише з'ясовує наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
В спірному випадку сукупність наданих позивачем документів, виходячи з суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, на підставі яких позивачем складено податкову накладну №2 від 27.03.2023, підтверджує їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію цієї податкової накладної в ЄРПН.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області не наведено обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваного рішення, тому таке рішення суб'єкта владних повноважень не можливо визнати обґрунтованим, а отже воно не відповідає критеріям, які пред'являються до рішень суб'єктів владних повноважень, у зв'язку з чим є протиправним і підлягає скасуванню.
Суд апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої інстанції, що в даному випадку належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішень Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, а й зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
При цьому, зобов'язання контролюючого органу вчинити дії по реєстрації податкових накладних в судовому порядку не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваних рішень, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб'єкта владних повноважень зобов'язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив правильне рішення про задоволення позову.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.
Керуючись ст. 311, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2023 року у справі №160/22589/23 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк
суддя Я.В. Семененко
суддя А.В. Суховаров