Справа № 600/2319/25-а
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Григораш В.О.
Суддя-доповідач - Гонтарук В. М.
07 жовтня 2025 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Гонтарука В. М.
суддів: Моніча Б.С. Білої Л.М. ,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 23 червня 2025 року (ухвалене в м. Чернівці) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Магнат оіл" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним і скасування рішення,
позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним і скасування рішення.
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 23 червня 2025 року позов задоволено.
Не погодившись з прийнятим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.
18 вересня 2025 року до суду від позивача надійшли додаткові пояснення по справі.
Сьомий апеляційний адміністративний суд, вирішив розглядати дану справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
За таких умов згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України при розгляді справи в порядку письмового провадження фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги та додаткових пояснень, колегія суддів вважає, що остання не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду неоспорені факти про те, що згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВТОВ "МАГНАТ ОІЛ" з 07.11.2023 зареєстроване як юридична особа. Основний видом економічної діяльності згідно КВЕД 47.30 є роздрібна торгівля пальним.
13.12.2023 ТОВ ТОВ "МАГНАТ ОІЛ" надано дозвіл на експлуатувати (застосовувати) обладнання та захисні системи, призначені для використання в потенційно вибухонебезпечних середовищах, зазначені у додатку 1 до Технічного регламенту обладнання та захисних систем, призначених для використання в потенційно вибухонебезпечних середовищах , затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.2016 №1055, а саме: модульна АЗС типу "МАЗС2-17/10-1-1", заводський №0052/18, 2018 року виготовлення, Україна, у склад якої входять:
- Резервуар наземний одностійний типу "РН1-17/10-2200", V=27 м3., (секція 0052-1/17,V=17 м3., секція 0075-2/10,V=10 м3.), заводський №0052/18, 2018 року виготовлення, Україна.
- Паливо-роздавальна колонка "NOVА 1202.21/SV", типу "NOVА-1КЕД"-50/100-0,25-1-А-2-02В", заводський №0700, 2018 року виготовлення, Україна.
17.10.2024 ТОВ "МАГНАТ ОІЛ" видано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним №24020314202400081, терміном дії з 17.10.2024 по 17.10.2029, за адресою: Чернівецька область, Чернівецький район, с. Остриця, вул. Садова, буд.2.
На підставі ст.19-1, п.20.1 ст.20, п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75, п.п.80.2.2 та 80.2.5 п.80.2 ст.80, п.п.69.2, 69.27, п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідних положень" Податкового кодексу України, Закону України "Про Державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробі, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального" (зі змінами) та інших законодавчих актів, Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями) та іншими законодавчими актами, 14.04.2025 Головним управлінням ДПС в Чернівецькій області прийнято наказ за №872-п про проведення фактичної перевірки ТОВ "МАГНАТ ОІЛ", АЗС з магазином за адресою: Чернівецька область, Чернівецький район, с. Остриця, вул. Садова, буд.2, з питань дотримання вимог законодавства, яке регулює виробництво та обіг спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, в порядку проведення розрахункових операцій, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, за період з 17.10.2024 по дату закінчення фактичної перевірки, тривалістю 10 діб, з 15.04.2025 по 24.04.2025.
З результатами перевірки, 28.04.2025 складено акт (довідку) фактичної перевірки, в якому зафіксовано порушення п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Не погоджуючись із відомостями, зазначеними у акті фактичної перевірки, 18.04.2025 та 24.04.2025 позивачем подано до Головного управління ДПС в Чернівецькій області заперечення до акту перевірки, в якому посилалось на те, що висновки в акті перевірки є помилковими.
15.05.2025 Головним управлінням ДПС в Чернівецькій області прийнято рішення за №2111-рл про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності №24020314202400081, терміном дії з 17.10.2024 по 17.10.2029, за адресою: Чернівецька область, Чернівецький район, с. Остриця, вул. Садова, буд.2.
Підставою для прийняття вказаного рішення зазначено наступне:
- невідповідність відомостей Єдиного реєстру ліцензіатів з виробництва та обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини та рідин, що використовуються в електронних сигаретах та /або відомостей Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального, та/або документів, доданих до заяви про отримання ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності, заяви про внесення змін до відомостей, що містяться у таких реєстрах, фактичним даним, виявленим контролюючим органом в ході перевірки та зафіксованим у акті такої перевірки;
- факт здійснення ліцензіатом суб'єктом господарювання, який отримав ліцензію на право здійснення роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального, крім ліцензії на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання, та/або промислової переробки -, зберігання та/або реалізації необлікованого пального, встановлений контролюючим органом під час перевірки та зафіксованим у акті такої перевірки або в рішенні суду, яке набрало законної сили, якщо об'єм необлікованого пального перевищує 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального (ля скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану, на які встановленого одинакові ставки акцизного податку, - перевищує 15 відсотків) чи 2 відсотки об'єму відповідного резервуару.
Вважаючи протиправним рішення Головного управління ДПС в Чернівецькій області про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності №24020314202400081 від 15.05.2025, позивач звернувся до суду для його скасування.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (далі - ПК України).
Контролюючі органи, згідно з п.20.1.4 та п.п.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України, мають право проводити перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом 75.1 ст.75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з п.п.75.1.3. п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно з пунктом 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Приписами статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого стану мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред'явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику додатків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Із змісту пункту 81.1 статті 81 ПК України слідує, що в наказі про проведення перевірки повинні зазначатися, серед іншого, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені ПК України, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.
Таким чином, обов'язковою умовою для допуску перевіряючих до проведення фактичної перевірки є додержання всіх вимог щодо складання та форми наказу, направлення на проведення перевірки, зокрема, зазначення мети та підстав перевірки.
Суд звертає увагу на те, що статтею 80 ПК України визначені підстави для призначення фактичної перевірки, порядок її проведення та оформлення результатів. Також встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Так, згідно п.п.80.2.2, 80.2.5, п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Проаналізувавши зміст норм пункту 80.2 статті 80, пункту 81.1 статті 81 ПК України у сукупності Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював у своїй постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 таку правову позицію з тлумачення положень підпункту 80.2.2 зазначених пункту й статті Кодексу: "…єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - "яка свідчить про можливі порушення" - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Водночас, аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його "істотності" чи "не істотності". Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.
З огляду на викладене, висновки Верховного Суду акцентують увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання "наявності підстав для проведення перевірки" від питання "достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі" та/або "недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки". Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, суд зазначає наступне.
Під час розгляду цієї справи суд також враховує постанову Верховного Суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, у якій сформульовано висновки, які мають забезпечити єдиний підхід у правозастосуванні під час розгляду схожих спорів, у яких в підставах проведення фактичної перевірки платника податків було покладено пп.80.2.2 п.80.2 ст. 80 ПК України або інші підпункти, в яких міститься посилання лише на одну фактичну підставу для проведення перевірки. Деякі з них є дотичними також і до справ, у яких фактичну перевірку платника податків призначено відповідно до пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, про що буде зазначено далі, проте, в повній мірі вони не є застосовними, з огляду на правовий вказаної норми ПК України, який має певні особливості.
Підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює дві підстави для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфер: (1) наявність та/або отримання певної інформації; (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері.
Саме тому цей підпункт п.80.2 ст.80 ПК України має істотну особливість у його застосуванні порівняно з іншими підпунктами цієї норми, яка і зумовлює висновок про те, що саме лише посилання на пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України у рішенні про проведення перевірки не є мінімально достатнім обсягом інформації, яка має відображатися у наказі відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.
У постанові від 28.05.2024 у справі №280/1431/23 Верховний Суд наголосив, що оскільки пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов'язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов'язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України повинен щонайменше зазначити про "наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення" або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.
Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.
Суд зауважує, що у даній справі, у наказі Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 14.04.2025 №872-п підставою для призначення перевірки зазначено: ст.19-1, п.20.1 ст.20, п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75, п.п. 80.2.2 та 80.2.5 п.80.2 ст.80, п.п.69.2, 69.27 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідних положень" Податкового кодексу України, Закону України "Про Державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробі, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального" (зі змінами) та інших законодавчих актів, Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями) та іншими законодавчими актами.
На підставі викладеного, наказано провести фактичну перевірку позивача з питань дотримання вимог законодавства, яке регулює виробництво та обіг спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, в порядку проведення розрахункових операцій, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, за період з 17.10.2024 по дату закінчення фактичної перевірки, тривалістю 10 діб, з 15.04.2025 по 24.04.2025.
З урахування наведеного вище, наказ про призначення перевірки містить лише загальне посилання на відповідну норму права. Проте в ньому відсутня конкретизація будь-якої з підстав, передбачених ПК України. Такий недолік призводить до невизначеності підстав для проведення перевірки та порушує вимоги законодавства щодо оформлення документів.
При цьому, колегія суддів зазначає, що здійснюючи розгляд конкретної справи та оцінюючи обставини, підстави позову, суд не позбавлений можливості встановити та перевірити дійсну наявність або відсутність підстав для призначення фактичної перевірки згідно з наказом, в якому відображено мінімально допустимий обсяг інформації.
З урахуванням наведеного, дослідивши матеріали справи, судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, що відповідачем не надано до суду жодної інформації, а саме: листа, доповідної записки від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, чи будь-яких фактичних даних у відзиві на позовну заяву, яка була фактичною підставою для проведення фактичної перевірки ТОВ "МАГНАТ ОІЛ", що позбавляє суд встановити дійсну фактичну підставу для призначення та проведення податковим органом фактичної перевірки згідно наказу Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 14.04.2025 №872-п.
У даному випадку, в наказі №872-п від 14.04.2025 не зазначено, яка саме підстава (отримана інформація чи функціональна необхідність) стала приводом для перевірки. Крім того, відповідач у суді не надав доказів, що така підстава існувала.
У постанові від 28.09.2022 у справі №160/2552/21 Верховний Суд зауважив, що ключовим питанням при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб'єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків і, на противагу йому, принцип формального порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення.
Межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб'єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу з призначення і проведення перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Оскільки в ході розгляду справи відповідачем не надано жодних належних доказів отримання в установленому законом порядку інформації, яка б надавала підстави для проведення фактичної перевірки, а також доказів порушення позивачем вимог податкового законодавства, тобто не доведено наявності підстав, передбачених підпунктами 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність законних підстав для видання наказу №872-п від 14.04.2025 та проведення на його підставі фактичної перевірки ТОВ "МАГНАТ ОІЛ". Відтак така перевірка є незаконною та не тягне жодних правових наслідків.
У зв'язку з викладеним суд зазначає, що порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки є достатньою та самостійною підставою для визнання протиправними її наслідків. Відповідно, це є підставою для скасування рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області №2111-рл від 15.05.2025 про припинення дії ліцензії №24020314202400081 на право роздрібної торгівлі пальним, виданої ТОВ "МАГНАТ ОІЛ" строком з 17.10.2024 до 17.10.2029 на АЗС за адресою: Чернівецька обл., Чернівецький район, с. Остриця, вул. Садова, буд. 2.
Аналогічні правові висновки викладено у постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: від 31.05.2024 у справі №826/306/15, від 14.07.2021 у справі №640/14040/20, від 04.08.2021 у справі №540/2553/19, від 07.12.2021 у справі №826/17875/18.
При цьому суд зазначає, що надання оцінки правомірності оспорюваного рішення є недоцільним, оскільки саме порушення процедури призначення та проведення перевірки нівелює її правові наслідки. Такий підхід відповідає усталеній практиці Верховного Суду, зокрема, викладеній у постановах від 19.11.2019 у справі №160/8859/18, від 30.06.2019 у справі №825/1747/17, від 20.09.2023 у справі №440/1961/19.
Оцінюючи позицію апелянта, колегія суддів вважає, що обставини, наведені в апеляційній скарзі, були ретельно перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Жодних нових аргументів, які б доводили порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права при винесенні оскаржуваного рішення, у апеляційній скарзі не зазначено.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 23 червня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Головуючий Гонтарук В. М.
Судді Моніч Б.С. Біла Л.М.