02 жовтня 2025 року м. Дніпросправа № 280/10979/24
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Ясенової Т.І. (доповідач),
суддів: Головко О.В., Суховарова А.В.,
розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу в м. Дніпрі за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 березня 2025 року (суддя Кисель Р.В.) в адміністративній справі за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,-
ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просило:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.08.2024 №11636240/3343110578 про відмову у реєстрації податкової накладної від 01.07.2024 № 1 на суму 37 500,00 грн в т.ч. ПДВ 6 250,00 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданої позивачем;
зобов'язати відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.07.2024 №1 на суму 37 500,00 грн в т.ч. ПДВ 6 250,00 грн, подану позивачем.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 26 березня 2025 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.08.2024 №11636240/3343110578 про відмову у реєстрації податкової накладної від 01.07.2024 №1 на суму 37 500,00 грн в т.ч. ПДВ 6 250,00 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 .
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.07.2024 №1 на суму 37 500,00 грн в т.ч. ПДВ 6 250,00 грн, подану Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 .
Головним управлінням ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити. Вказує, що спірне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної прийнято виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв, що, на думку скаржника, свідчить про його правомірність та обґрунтованість.
Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.
Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 03.11.2023 між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Виконавець згідно договору) з однієї сторони та товариство з обмеженою відповідальністю «СХІД ОІЛ ГРУП» (Замовник згідно договору) з іншої сторони укладено договір про технічне обслуговування автомобіля (долучено до матеріалів справи). За умовами даного договору Виконавець бере на себе зобов'язання надати Замовнику послуги по ремонту рефрижератора, а Замовник бере на себе зобов'язання прийняти й оплатити ці послуги Виконавця в розмірі, строки та в порядку, що передбачені умовами цього Договору. Загальна сума договору складає 298 000,00 грн (двісті дев'яносто вісім тисяч гривень 00 коп.). В свою чергу плата послуг здійснюється Замовником шляхом зарахування коштів на розрахунковий рахунок Виконавця згідно попереднього рахунку в розмірі 150000,00 грн, а решта 148 000,00 грн оплачується протягом 3 (трьох) робочих днів після виконання робіт та підписання акту про виконання робіт, автомобіль не відпускається Замовнику до повного розрахунку за виконані роботи.
01.01.2024 між фізичною особою підприємцем ОСОБА_1 (Виконавець згідно договору), з однієї сторони та товариством з обмеженою відповідальністю «СХІД ОІЛ ГРУП» (Замовник згідно договору) з іншої сторони укладено додаткову угоду №1 до договору про технічне обслуговування автомобіля від 03 листопада 2023 (долучено до матеріалів справи).
01.07.2024 на основі договору про технічне обслуговування автомобіля між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «СХІД ОІЛ ГРУП» складено, підписано уповноваженими особами та скріплено гербовими печатками акт надання послуг №15 від 01 липня 2024 року, згідно якого виконавцем були виконані наступні роботи (надані такі послуги): як «Ремонт рефрижераторного фургона» , на суму 37 500,00 грн (тридцять сім тисяч п'ятсот гривень 00 коп.), у тому числі податок на додану вартість на суму 6 250,00 грн (шість тисяч двісті п'ятдесят гривень). Загальна вартість робіт (послуг) без ПДВ склала 31 250,00 грн (тридцять одна тисяча двісті п'ятдесят гривень 00 коп.) (долучено до матеріалів справи).
01.07.2024, за допомогою програми електронного документообігу, позивачем подано податкову накладну за №1, згідно якої зазначено відомості, щодо Постачальника (продавця) фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та отримувача (покупця) товариства з обмеженою відповідальністю «СХІД ОІЛ ГРУП».
Згідно розділу «А» пункту І: загальна сума коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку на додану вартість становить 37 500,00 грн пункту ІІ: загальна сума податку на додану вартість, у тому числі становить 6 250,00 грн пункту ІІІ: загальна сума податку на додану вартість за основною ставкою становить 6 250,00 грн та пункту VI: усього обсяги постачання за основною ставкою (код ставки 20) становить 31 250,00 грн.
Відповідно до розділу «Б», пункту 1: в графі 2 «Опис (номенклатура) товарів/послуг продавця» зазначено послугу у вигляді «ремонту рефрижераторного фургона», послуги згідно з Державного класифікатора продукції та послуг: 45.20 (Технічне обслуговування та ремонтування автотранспортних засобів), у кількості « 1» послуга.
Ціна постачання одиниці товару/ послуги або максимальна роздрібна ціна товарів без урахування податку на додану вартість, складає суму: 31 250,00 грн, код ставки: 20, у результаті обсяги постачання (база оподаткування) без урахування податку на додану вартість становить 31 250,00 грн та сума податку на додану вартість у розмірі: 6250,00 грн (долучена до матеріалів справи).
У відповідності до п.п. а), б), в), г), д), е), є), ж), з), і), й) п. 201.1. ст. 201 ПКУ України позивачем зазначені обов'язкові відомості, що вказуються у податкових накладних відповідно до вимог Податкового кодексу України.
23.07.2024 ГУ ДПС у Запорізькій області за допомогою програми електронного документообігу надіслано квитанцію про реєстрацію податкової накладної, розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за №9204840278 у графі результат обробки зазначено: відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 01.07.2024 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена (долучена до матеріалів справи).
Одночасно, запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних а саме: пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Обсяг постачання товару/послуги 45.20, перевищує величину залишку визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).
Додатково повідомлено: показник «D» = 9.5828%, «Р поточ» = 6250.
30.07.2024 з метою розблокування зупиненої податкової накладної позивачем було подано пояснення до повідомлення (вих. №02/07) про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних /розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Так ФОП ОСОБА_1 вказує, що є фізичною особою-підприємцем приватного права, якого було зареєстровано 08.10.2019.
Приміщення, де він здійснює господарську діяльність, знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , штатна чисельність працівників станом на 12 березня ФОП ОСОБА_1 складає дві працевлаштовані особи. Окрім вище наведеного позивач у повідомлені зазначає таку інформацію: 03.11.2023 ФОП ОСОБА_1 укладає Договір про технічне обслуговування автомобіля для ТОВ «СХІД ОІЛ ГРУП».
01.01.2024 укладена Додаткова угода №1 до Договору від 03 листопада 2023 року, послуги по ремонту рефрижераторного фургона здійснювались згідно п. 1.1. та п.1.2. договору. За підсумками наданої послуги з ремонту, був складений та підписаний Акт надання послуг. Часткова сплата надійшла 01.07.2024 на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 .
Згідно відомостей бухгалтерському обліку, послуга з ремонту рефрижераторного фургона внесена в наступних проводках:
Реалізація послуги - Дт 36/1 Кт 70/3
Дт 70/3 Кт 64/1/пдв
Дт 79/1 Кт 70/3
Податкові зобов'язання з ПДВ - Дт 70/3. Кт 64/1/пдв.
Отримання оплати за реалізовані послуги - Дт 31/1.. Кт 36/1
Одночасно позивач наводить додаткові аргументи, щодо господарських операцій фізичної особи-підприємця, а саме: 1. Підприємство займається діяльністю, яка повністю відповідає установчим та реєстраційним документам; 2. Керівник підприємства не займає аналогічної посади на іншому суб'єкті господарювання; 3. Підприємство не мало та не має податкового боргу з розрахунків з бюджетом; 4. Адреса реєстрації Підприємства не є адресою масової реєстрації. 5. Операції підприємства носять однотипний стабільний характер та повністю відповідають статутному виду діяльності, що значно спрощує їх адміністрування та податковий контроль. 6. Підприємство має матеріально-технічну базу, достатню для ведення профільних видів господарської діяльності; 7. Організація має позитивну податкову історію.
Для розблокування зупиненої податкової накладної позивач надав скан-копії всіх документів та оборотних відомостей, вказаних у поясненні, а саме: копію виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 09.10.2019, копію витягу №1908304500140 з єдиного Державного реєстру платників податків від 05.11.2019, копію договору про технічне обслуговування автомобіля від 03.11.2023, копію додаткової угоди №1 до договору про технічне обслуговування автомобіля від 01.01.2024, копію акту виконаних робіт №15 від 01.07.2024, платіжна інструкція №101020775 від 01.07.2024 (Призначення платежу: сплата за ремонт рефрижераторного фургона зг. рах. №17 від 17 червня 2024 р. у сумі 31250,00 грн., ПДВ - 20 % 6250,00 грн.) на загальну суму: 37500,00 грн., копію податкової накладної №1 від 01.07.2024, копія наказу №1 від 01.05.2024 щодо штатного розпису з окладами станом на 01.05.2024, копія наказу №2 від 01.05.2024 щодо штатного розпису з окладами станом на 02.05.2024, копія штатного розпису від 01.05.2024, копія повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (Форма 20-ОПП) від 24.12.2019, копія квитанції №2 до повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (Форма 20-ОПП) від 24.12.2019 (зазначені документи додані позивачем до позову та долучені до матеріалів справи).
15.08.2024 за результатами розгляду документів комісією ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято рішення №11636240/3343110578 про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку з: ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (долучено до матеріалів справи).
Не погодившись з відмовою відповідача в реєстрації спірної податкової накладної, позивач звернувся з даним позовом до суду.
За приписами статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статі 201 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.
Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29 грудня 2010 року затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок № 1246).
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
За змістом пункту 11 Порядку №1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Відповідно до пунктів 12, 13, 14 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до цієї норми Кабінетом Міністрів України 11 грудня 2019 року прийнято постанову № 1165, якою затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з абзацом 1 пункту 6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пунктів 7, 10, 11 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до матеріалів справи, 23.07.2024 ГУ ДПС у Запорізькій області надіслано квитанцію про реєстрацію податкової накладної, розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за №9204840278 у графі результат обробки зазначено: відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 01.07.2024 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена (долучена до матеріалів справи). Одночасно, запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних а саме: пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Обсяг постачання товару/послуги 45.20, перевищує величину залишку визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D» = 9.5828%, «Р поточ» = 6250.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку № 1165, у пункті 1 якого зазначено, що відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Зупинення реєстрації податкової накладної за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов:
- відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається;
- обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки;
- переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Даний висновок узгоджується із висновком зазначеним у постанові Верховного Суду від 27.01.2022 по справі № 380/2365/21.
Натомість, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (далі Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4).
У пункті 5 Порядку № 520 визначений орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до пункту 6 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9).
Пунктом 11 Порядку № 520 передбачено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 520, рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Судом встановлено, що на виконання вимог відповідача позивачем подано пояснення до повідомлення (вих. №02/07) про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних /розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Так ФОП ОСОБА_1 вказує, що є фізичною особою-підприємцем приватного права, якого було зареєстровано 08.10.2019.
Приміщення, де він здійснює господарську діяльність, знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , штатна чисельність працівників станом на 12 березня ФОП ОСОБА_1 складає дві працевлаштовані особи. Окрім вище наведеного позивач у повідомлені зазначає таку інформацію: 03.11.2023 ФОП ОСОБА_1 укладає Договір про технічне обслуговування автомобіля для ТОВ «СХІД ОІЛ ГРУП».
01.01.2024 укладена Додаткова угода №1 до Договору від 03 листопада 2023 року, послуги по ремонту рефрижераторного фургона здійснювались згідно п. 1.1. та п.1.2. договору. За підсумками наданої послуги з ремонту, був складений та підписаний Акт надання послуг. Часткова сплата надійшла 01.07.2024 на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 .
Згідно відомостей бухгалтерському обліку, послуга з ремонту рефрижераторного фургона внесена в наступних проводках:
Реалізація послуги - Дт 36/1 Кт 70/3
Дт 70/3 Кт 64/1/пдв
Дт 79/1 Кт 70/3
Податкові зобов'язання з ПДВ - Дт 70/3. Кт 64/1/пдв.
Отримання оплати за реалізовані послуги - Дт 31/1.. Кт 36/1
Одночасно позивач наводить додаткові аргументи, щодо господарських операцій фізичної особи-підприємця, а саме: 1. Підприємство займається діяльністю, яка повністю відповідає установчим та реєстраційним документам; 2. Керівник підприємства не займає аналогічної посади на іншому суб'єкті господарювання; 3. Підприємство не мало та не має податкового боргу з розрахунків з бюджетом; 4. Адреса реєстрації Підприємства не є адресою масової реєстрації. 5. Операції підприємства носять однотипний стабільний характер та повністю відповідають статутному виду діяльності, що значно спрощує їх адміністрування та податковий контроль. 6. Підприємство має матеріально-технічну базу, достатню для ведення профільних видів господарської діяльності; 7. Організація має позитивну податкову історію.
Для розблокування зупиненої податкової накладної позивач надав скан-копії всіх документів та оборотних відомостей, вказаних у поясненні, а саме: копію виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 09.10.2019, копію витягу №1908304500140 з єдиного Державного реєстру платників податків від 05.11.2019, копію договору про технічне обслуговування автомобіля від 03.11.2023, копію додаткової угоди №1 до договору про технічне обслуговування автомобіля від 01.01.2024, копію акту виконаних робіт №15 від 01.07.2024, платіжна інструкція №101020775 від 01.07.2024 (Призначення платежу: сплата за ремонт рефрижераторного фургона зг. рах. №17 від 17 червня 2024 р. у сумі 31250,00 грн., ПДВ - 20 % 6250,00 грн.) на загальну суму: 37500,00 грн., копію податкової накладної №1 від 01.07.2024, копія наказу №1 від 01.05.2024 щодо штатного розпису з окладами станом на 01.05.2024, копія наказу №2 від 01.05.2024 щодо штатного розпису з окладами станом на 02.05.2024, копія штатного розпису від 01.05.2024, копія повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (Форма 20-ОПП) від 24.12.2019, копія квитанції №2 до повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (Форма 20-ОПП) від 24.12.2019 (зазначені документи додані позивачем до позову та долучені до матеріалів справи).\
Згідно з Рішенням комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.08.2024 №11636240/3343110578, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 01.07.2024 №1. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішеннях зазначено: «Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено.
З огляду на вищевикладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що податковий орган, при зупиненні реєстрації податкової накладної від 01.07.2024 №1, обмежився лише загальними фразами та не вказав конкретно, які ж саме документи необхідно подати, при цьому рішенням від 15.08.2024 №11636240/3343110578 позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податків копій документів.
За таких обставин, рішення від 15.08.2024 №11636240/3343110578 не є обґрунтованим, вмотивованим та не містять переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, оскільки не встановлює, які саме документи позивач не надав податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 01.07.2024 №1.
При цьому, надані позивачем документи, складені з дотриманням вимог законодавства, були достатніми для реєстрації податкової накладної від 01.07.2024 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
В той же час, оскаржене рішення не містять чіткого визначення підстав для прийняття комісією рішень про відмову в реєстрації податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів як актів правозастосування, є обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій та ризиковості платника податку, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов'язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Тобто, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення нормативно-правовим актом та, відповідно, контролюючим органом конкретної підстави віднесення господарської операції чи платника податку до категорії ризикових. Вживання контролюючим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, як в цьому випадку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
При цьому рішення контролюючого органу як індивідуальні акти мають відповідати законодавчо встановленим вимогам щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості таких індивідуальних актів, а зворотне призводить до протиправності таких актів.
Таким чином, суд визнає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про протиправність рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Зазначення відповідачем в апеляційній скарзі, що повноваження контролюючого органу в контексті спірних правовідносин є дискреційними, жодним чином не спростовують висновків суду першої інстанції.
Не заперечуючи компетенцію контролюючого органу у питанні реєстрації податкових накладних, суд вказує, що у будь-якому випадку у разі виникнення спору саме на суд покладено компетенцію з перевірки правомірності рішень, дій та бездіяльності суб'єкта владних повноважень. Відповідно, скасувавши рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, суд першої інстанції не втрутився у дискрецію відповідача.
Враховуючи той факт, що рішення про відмову в реєстрацію податкової накладної визнано судом протиправними, суд погоджує висновок суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог щодо зобов'язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.
У спростування доводів заявника, що зобов'язавши зареєструвати податкову накладу, суд першої інстанції втрутився у дискреційні повноваження ДПС, суд зазначає, що у контексті спірних правовідносини є правильним обраний судом першої інстанції спосіб захисту порушеного права позивача.
Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, позовні вимоги щодо зобов'язання зареєструвати податкові накладі/розрахунки коригування, рішення про відмову у реєстрації яких визнані судовим рішенням протиправними, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскаржених рішень, які були предметом судового розгляду у межах цієї справи.
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 березня 2025 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Головуючий - суддя Т.І. Ясенова
суддя О.В. Головко
суддя А.В. Суховаров