Справа №500/2975/25
24 вересня 2025 рокум. Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Мартиць О.І. розглянувши у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будова-Захід" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії
Товариство з обмеженою відповідальністю "Будова-Захід" звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії, в якому позивач просить:
визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області №12728771/34938625 від 08.04.2025 "Про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 05.04.2024", №12728772/34938625 від 08.04.2025 "Про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31.07.2024", №12728773/34938625 від 08.04.2025 "Про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 25.04.2024",
зобов'язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкових накладних №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024 датами їх подання на реєстрацію.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято рішення №12728771/34938625 від 08.04.2025, №12728772/34938625 від 08.04.2025, №12728773/34938625 від 08.04.2025, про відмову в реєстрації податкових накладних №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024, у зв'язку з: "ненаданням/ частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отримані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".
Позивач стверджує, що надав контролюючому органу достатні письмові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції за ПН, реєстрацію яких зупинено, у тому числі на повідомлення Комісії про надання додаткових пояснень та документів, а тому вважає, що такі підлягають реєстрації в ЄРПН. Податковий орган формально зазначив причини для відмови у реєстрації спірної ПН, діяв протиправно, без урахування дійсних обставин, відтак вважає оскаржувані рішення протиправними та таким, що підлягає скасуванню, а відповідні ПН реєстрації в ЄРПН. З вказаних підстав позивач звернувся до суду з цим позовом.
Ухвалою суду від 21.05.2025 позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "Будова-Захід" до Головного управління ДПС у Тернопільській області Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії залишено без руху та надано позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви.
Ухвалою суду від 02.06.2025 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Розгляд справи визначено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.
Відповідно до статей 162-164 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) встановлено відповідачам 15-денний строк з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі для подання відзиву на позовну заяву.
Від представника відповідачів на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому представник, висловивши спільну позицію Головного управління ДПС у Тернопільській області та Державної податкової служби України, позову не визнав, просив відмовити у задоволенні позовних вимог.
Заперечуючи щодо позовних вимог представник відповідачів зазначив, що платником жодним чином не спростовано ризики в діяльності ТОВ "Будова Захід" визначені п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та викладені у Протоколі засідання Комісії від 04.10.2023, а саме: недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції).
Також, позивачем не виконано вимоги, які були зазначені в повідомленнях від 27.03.2025 щодо того, які документи необхідні для підтвердження господарської операції.
Вважає, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024 в ЄРПН було винесено правомірно.
Ухвалою суду від 18.06.2025 у задоволенні клопотання представника відповідачів від 17.06.2025 про розгляд справи №500/2975/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будова-Захід" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії за правилами загального позовного провадження відмовлено.
Ухвалою суду від 07.07.2025 у задоволенні клопотання представника відповідачів від 04.07.2025 про розгляд справи №500/2975/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будова-Захід" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, ДПС України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін - відмовлено.
15.09.2025 представник відповідачів подав до суду додаткові пояснення, в яких вказано, що до контролюючого органу позивачем подано копію декларації про початок будівельних робіт із системи "Портал Єдиної державної електронної системи у сфері будівництва» в якій не зазначено жодних відомостей, зокрема не зазначено будівельної адреси об'єкта, підрядника та інших важливих реквізитів, що не дає можливості встановити реальний статус об'єкта будівництва. Декларація про початок виконання будівельних робіт є документом дозвільного характеру, що підтверджує законність будівельної діяльності. Вона повинна містити інформацію про замовника, підрядника, місцезнаходження об'єкта, земельну ділянку.
За відсутності цих даних декларація не може вважатися належним дозвільним документом і не підтверджує правовий статус об'єкта будівництва. Відповідно, у платника відсутні докази того, що операція з майнових прав здійснювалась на законних підставах та щодо реального об'єкта. Таким чином, подані ТОВ "Будова Захід" документи є неповними та неналежними, не підтверджують реальність здійснення господарської операції та не можуть вважатися достатніми.
Суд зазначає, що розгляд даної справи здійснено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін з урахуванням строку перебування головуючого судді в основній щорічній відпустці, в порядку черговості.
Дослідивши письмові докази та письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, суд встановив наступні обставини та відповідні до них правовідносини.
ТОВ "Будова-Захід" (код ЄДРПОУ 344938625) 13.02.2008 зареєстроване як юридична особа; основним видом його діяльності є: код КВЕД 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель; Товариство перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС у Тернопільській області, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань; є платником податку на додану вартість.
11.10.2021 між ТОВ "Будова-Захід" (Забудовник) та Приватним підприємством "Патмос" (Інвестор) був укладений договір інвестування в нежитлове (офісне) приміщення №12/04/01/21. За цим договором ПП "Патмос" здійснює інвестування в будівництво в об'єкт нерухомості нежитлові (офісні) приміщення, розміщені на першому поверсі в 4 під'їзді під номером 12, в 63 квартирному будинку з приміщеннями громадського призначення 1 черги за будівельною адресою: АДРЕСА_1 , проектною площею 72,62 квадратних метри, вартістю вимірної одиниці одного квадратного метру 10000,00 грн з врахуванням ПДВ, що складає 1666,66 грн, та, відповідно, загальною вартістю 726 200,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 121 033,33 грн.
03.03.2022 між сторонами цього договору укладено додаткову угоду до договору інвестування в нежитлове (офісне) приміщення №12/04/01/21 від 11.10.2021. Відповідно до додаткової угоди було змінено характеристики об'єкту будівництва, що інвестується, а саме: об'єкт нерухомості (нежитлове офісне приміщення), що інвестується ПП "Патмос" має такі характеристики: будівельна адреса: Тернопільська область, Тернопільський район, село Гаї Шевченківські, вулиця Проектна 1, приміщення в 63 квартирному будинку з приміщеннями громадського призначення 1 черги нежитлове (офісне) приміщення: №12, в 4-му під'їзді на 1 поверсі, площею 72,62 кв.м, №13, в 5-му під'їзді на 1 поверсі, площею 71,93 кв.м, № 14 в 5-му під'їзді на 1 поверсі, площею 70,34 к в.м, №15 в 5-му під'їзді на 1 поверсі, площею 72,62 кв.м, №16 в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 74,42 кв.м, №17, в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 74,38 кв.м, №18 в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 66,91 кв.м, №19 в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 97,35 кв.м, № 20 в 7-му під'їзді на 1 поверсі, площею 64,84 кв.м, №21 в 7-му під'їзді на 1 поверсі, площею 84,10 кв.м. Загальною площею 749,51 кв.м. Строк введення об'єкта в експлуатацію: 1 квартал 2025 року.
Також внесено зміни і до вартості об'єкту інвестування, а саме: ПП "Патмос" на підтвердження намірів щодо настання правових наслідків, визначених цим договором, Інвестує ТОВ "Будова-Захід" грошові кошти у сумі 7 495 100,00 грн з ПДВ з розрахунку вартості вимірної одиниці об'єкта інвестиції за 1 кв.м 10 000,00 грн з урахуванням ПДВ, що складає 1 499 020,00 грн від вартості об'єкту будівництва (пункт 2.1 додаткової угоди).
ПП "Патмос" інвестує грошові кошти, зазначені в пункті 2.1 цього договору, ТОВ "Будова-Захід" до 31.12.2025 (включно). Форма оплати безготівкова. Відповідно запиту ТОВ "Будова-Захід" на потреби в грошових коштах у вигляді виставленого рахунку ПП "Патмос" ТОВ "Будова-Захід" (так зазначено у змісті додаткової угоди).
На виконання цього договору з додатковою угодою ПП "Патмос" перерахувало на запит ТОВ "Будова-Захід" грошові кошти: платіжна інструкція №3690 від 31.07.2024 на суму 20000,00 грн; платіжна інструкція №184217 від 25.04.2024 на суму 18000,00 грн; платіжна інструкція №184216 від 05.04.2024 на суму 80000,00 грн;
Товариством на підставі першої події - отримання коштів сформовано відповідні податкові накладні по кожному з платежів, а саме:
№1 від 05.04.2024, на суму 80000,00 грн в тому числі ПДВ в розмірі 13333,33 грн;
№2 від 25.04.2024 на суму 18000,00 грн в тому числі ПДВ в розмірі 3000,00 грн;
№1 від 31.07.2024 на суму 20000,00 грн в тому числі ПДВ в розмірі 3333,33 грн..
Податкові накладні прийняті ДПС, проте їх реєстрація зупинена відповідно до квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України, Порядку зупинення реєстрації податкових накладних /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами) реєстрації податкової накладної в Єдиному державному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "Р" = 565.4303 %. / =568.0970% / =652.7980% "Р" =0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Для підтвердження господарських операцій, відображених у податкових накладних, платником подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
Так, до письмових пояснень були надані контролюючому органу копії таких документів:
1. Пояснення;
2. Податкова накладна №1 від 05.04.2024;
3. Квитанція до ПН №1 від 05.04.2024;
4. Податкова накладна №2 від 25.04.2024;
5. Квитанція до ПН №2 від 25.04.2024;
6. Податкова накладна №1 від 31.07.2024;
7. Квитанція до ПН №1 від 31.07.2024;
8. Платіжні інструкції від 31.07.2024, 25.04.2024, 05.04.2024;
9. Декларація про початок виконання будівельних робіт 2011р.
10. Витяги з Державного реєстру речових прав;
11. Договір інвестування в нежитлове (офісне) приміщення з ПП "Патмос" №12/04/01/21 від 11.10.2021;
12. Додаткова угода до Договору інвестування в нежитлове (офісне) приміщення №12/04/01/21 від 11.10.2021р. від 03.03.2022р.;
13. Робочий проект група житлових будинків з приміщеннями громадського призначення;
14. Договір оренди землі з Байковецькою сільською радою Тернопільського району Тернопільської області від 08.12.2021;
15. Договір оренди землі з Байковецькою сільською радою Тернопільського району Тернопільської області від 13.02.2025;
16. Наказ "Про затвердження змін будівельних номер на інвентаризаційні коригування площ офісних приміщень на підставі Інвентаризації та внесення відповідних змін в Інвестиційні Договори" від 20.11.2023 з додатком;
17. Технічний паспорт на будівлю громадського призначення (офісне приміщення №78);
18. Технічний паспорт на будівлю громадського призначення (офісне приміщення №83);
19. Технічний паспорт на будівлю громадського призначення (офісне приміщення №80);
20. Технічний паспорт на будівлю громадського призначення (офісне приміщення №82);
21. Схема земельної ділянки;
22. Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску форми №4ДФ за 4 квартал 2024 з додатками.
Про надання позивачем вказаного переліку документів зазначено у відзиві на позов. Усі основні первинні документи по господарській операції за зупиненими податковими накладними містяться також в матеріалах справи.
Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області у повідомленнях від 27.03.2025 №12679464/34938625, №12679465/34938625, №12679466/34938625, проінформовано позивача про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Позивачем на виконання пропозицій, повідомленням від 02.04.2025 надано комісії контролюючого органу ряд документів по спірних податкових накладних, а саме:
1. Пояснення;
2. Табель обліку використання робочого часу від 31.01.2025;
3. Табель обліку використання робочого часу від 28.02.2025;
4. Табель обліку використання робочого часу від 02.04.2025;
5. Штатний розпис від 01.07.2023;
6. Розрахунок суми бюджетного відшкодування та суми від'ємного значення, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за жовтень 2024.
Рішеннями Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області №12728771/34938625 від 08.04.2025, №12728772/34938625 від 08.04.2025, №12728773/34938625 від 08.04.2025 відмовлено у реєстрації податкових накладних №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024.
Підставою відмови у реєстрації податкових накладних вказано ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.
Не погоджуючись із цими рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку. Однак рішеннями комісії ДПС України від 25.04.2025 скарги позивача залишені без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційний опис), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних певних типових форм та галузі специфіки, накладних.
Вважаючи рішення про відмову у реєстрації податкових накладних у ЄРПН протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд враховує такі нормативно-правові акти.
Згідно з частиною другою статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість висновків відповідача і винесених на підставі них рішення на відповідність вимогам частини другої статті 2 КАС України, суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Згідно з підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Як передбачено пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Згідно із пунктом 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, на виконання вказаної норми, 11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
За правилами пункту 3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).
Згідно пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість наведені у додатку 1 до Порядку №1165, п.8 яких передбачено: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У пункті 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. №520.
Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, скарги на рішення комісій регіонального рівня про неврахування таблиці даних платника податку та скарги на рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку №1165).
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку №1165).
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), згідно з пунктом 10 якого комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Відповідно до пункту 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з пунктом 5 Порядку №520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:
отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;
постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;
отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).
У пункті 9 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
За приписами пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Слід зазначити, що процедура зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування впроваджена з метою виконання функції податкового контролю, який здійснюється за діяльністю платників податку в цілому, та з метою перевірки додержання податкового законодавства при реєстрації в ЄРПН певно визначеної податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідач, на виконання контрольних функцій, за наявності рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості, зупинивши реєстрацію податкової накладної, запропонував платнику податків надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної у Реєстрі, без визначення переліку документів.
При цьому, обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22.
Також, у постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Аналогічна позиція також висловлена у постанові Верховного Суду від 29.06.2022 у справі 380/5383/21.
Як слідує з квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024, такі містять інформацію про те, що платник податку відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов'язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.
Матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024, позивачем було надіслано детальні пояснення з документами, в підтвердження реальності здійснення господарських операцій.
Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області прийнято оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних від 08.04.2025 №12728771/34938625, №12728772/34938625, №12728773/34938625.
Як підставу відмови, зазначено про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.
За змістом статті 1, статті 9 Закону України від "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.
Стосовно господарських операцій за наслідками яких платником податку сформовані та подані на реєстрацію податкові накладні №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024, суд зазначає, що 11.10.2021 між ТОВ "Будова-Захід" (Забудовник) та Приватним підприємством "Патмос" (Інвестор) був укладений договір інвестування в нежитлове (офісне) приміщення №12/04/01/21. За цим договором ПП "Патмос" здійснює інвестування в будівництво в об'єкт нерухомості нежитлові (офісні) приміщення, розміщені на першому поверсі в 4 під'їзді під номером 12, в 63 квартирному будинку з приміщеннями громадського призначення 1 черги за будівельною адресою: АДРЕСА_1 , проектною площею 72,62 квадратних метри, вартістю вимірної одиниці одного квадратного метру 10000,00 грн з врахуванням ПДВ, що складає 1666,66 грн, та, відповідно, загальною вартістю 726 200,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 121 033,33 грн.
03.03.2022 між сторонами цього договору укладено додаткову угоду до договору інвестування в нежитлове (офісне) приміщення №12/04/01/21 від 11.10.2021. Відповідно до додаткової угоди було змінено характеристики об'єкту будівництва, що інвестується, а саме: об'єкт нерухомості (нежитлове офісне приміщення), що інвестується ПП "Патмос" має такі характеристики: будівельна адреса: АДРЕСА_1 , приміщення в 63 квартирному будинку з приміщеннями громадського призначення 1 черги нежитлове (офісне) приміщення: №12, в 4-му під'їзді на 1 поверсі, площею 72,62 кв.м, №13, в 5-му під'їзді на 1 поверсі, площею 71,93 кв.м, № 14 в 5-му під'їзді на 1 поверсі, площею 70,34 к в.м, №15 в 5-му під'їзді на 1 поверсі, площею 72,62 кв.м, №16 в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 74,42 кв.м, №17, в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 74,38 кв.м, №18 в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 66,91 кв.м, №19 в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 97,35 кв.м, № 20 в 7-му під'їзді на 1 поверсі, площею 64,84 кв.м, №21 в 7-му під'їзді на 1 поверсі, площею 84,10 кв.м. Загальною площею 749,51 кв.м. Строк введення об'єкта в експлуатацію: 1 квартал 2025 року.
Також внесено зміни і до вартості об'єкту інвестування, а саме: ПП "Патмос" на підтвердження намірів щодо настання правових наслідків, визначених цим договором, Інвестує ТОВ "Будова-Захід" грошові кошти у сумі 7 495 100,00 грн з ПДВ з розрахунку вартості вимірної одиниці об'єкта інвестиції за 1 кв.м 10 000,00 грн з урахуванням ПДВ, що складає 1 499 020,00 грн від вартості об'єкту будівництва (пункт 2.1 додаткової угоди).
ПП "Патмос" інвестує грошові кошти, зазначені в пункті 2.1 цього договору, ТОВ "Будова-Захід" до 31.12.2025 (включно). Форма оплати безготівкова. Відповідно запиту ТОВ "Будова-Захід" на потреби в грошових коштах у вигляді виставленого рахунку ПП "Патмос" ТОВ "Будова-Захід" (так зазначено у змісті додаткової угоди).
На виконання цього договору з додатковою угодою ПП "Патмос" перерахувало на запит ТОВ "Будова-Захід" грошові кошти: платіжна інструкція №3690 від 31.07.2024 на суму 20000,00 грн; платіжна інструкція №184217 від 25.04.2024 на суму 18000,00 грн; платіжна інструкція №184216 від 05.04.2024 на суму 80000,00 грн;
Товариством на підставі першої події - отримання коштів сформовано відповідні податкові накладні по кожному з платежів, а саме:
№1 від 05.04.2024, на суму 80000,00 грн в тому числі ПДВ в розмірі 13333,33 грн;
№2 від 25.04.2024 на суму 18000,00 грн в тому числі ПДВ в розмірі 3000,00 грн;
№1 від 31.07.2024 на суму 20000,00 грн в тому числі ПДВ в розмірі 3333,33 грн..
З метою підтвердження Товариством здійснення будівельних робіт у попередні періоди та наявності об'єкту будівництва, а також право-встановлюючи документів на да даний об'єкт будівництва, що виступає об'єктом інвестування за. який інвестором було здійснено оплату Товариство надає наступний перелік документів: витяг з реєстру майнових прав на об'єкт будівництва 63 квартирний житловий будинок з приміщеннями громадського призначення 1 черги за адресою АДРЕСА_1 ; декларація на початок будівельних робіт № ТП 08311035418 від 31.08.2011; містобудівні умови № 01-15/12 від 20.01.2012; робочий проект Групи житлових будинків з приміщеннями громадського призначення село Гаї Шевченківські, Тернопільський, р-н., Тернопільська область /1 черга 63 квартирний житловий будинок/; Схема будівництва 1 черги 63 квартирного житлового будинку в с. Гаї Шевченківські, Тернопільський, р-н., Тернопільська область, за будівельною адресою вул. Проектна 1; Витяг з реєстру речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень
Відповідно до вище вказаних документів ТОВ "БУДОВА ЗАХІД" є замовником даного об'єкту будівництва, який завершила будувати в 2016 році, в тому числі і щодо об'єкту інвестування, що підтверджується Технічним паспортом на об'єкт інвестування однак у зв'язку з змінами, що відбулися в органах місцевого самоврядування в частині створення Територіальних громад, виявилася неможливим забезпечення виконання Технічних вимог з водовідведення, оскільки об'єкт будівництва опинився в іншій територіальній громаді ніж Водоканал, що видавав технічні умови на водовідведення та до якого, повинен був бути приєднаний даний об'єкт будівництва, що призвело до неможливості його здачі в експлуатацію на даний момент, доки не буде вирішено питання, відшкодування дотацій з міського бюджету Водоканалу за водовідведення об'єкту будівництва, що знаходиться в іншій територіальній громаді.
Крім того позивачем для ідентифікації приміщень надається Наказ №24/Г від 20.11.2023 та додаток до нього про присвоєння офісним приміщенням інвентаризаційних номерів з коригуванням відповідних площ, згідно технічних паспортів на дані приміщення, а саме: №12, в 4-му під'їзді на 1 поверсі, площею 72,62 к.в.м. /змінити на/ №75 площею 72,4 к.в.м.; №13, в 5-му під'їзді на 1 поверсі, площею 71,93 к.в.м. /змінити на/ №76 площею 72,3 к.в.м., №14, в 5-му під'їзді на 1 поверсі, площею 70,34 к.в.м. /змінити на/ №77 площею 69,9 к.в.м., №15, в 5-му під'їзді на 1 поверсі, площею 72,62 к.в.м. /змінити на/ №78 площею 72,4 к.в.м., №16, в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 74,42 к.в.м. /змінити на/ №79 площею 74,5 к.в.м., №17, в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 74,38 к.в.м. /змінити на/ №80 площею 74,1 к.в.м., №18, в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 66,91 к.в.м. /змінити на/ №81 площею 66,8 к.в.м., № 19, в 6-му під'їзді на 1 поверсі, площею 97,35 к.в.м. /змінити на/ №82 площею 97,7 к.в.м., №20, в 7-му під'їзді на 1 поверсі, площею 64,84 к.в.м. /змінити на/ № 83 площею 64,4 к.в.м., №21, в 7-му під'їзді на 1 поверсі, площею 84,10 к.в.м. /змінити на/ № 84 площею 84,0 к.в.м.
У зв'язку із відповідними змінами в частині присвоєння інвентаризаційних номері та коригування площ приміщень згідно інвентаризації між Позивачем та ПП "ПАТМОС" (Інвестором) був укладений як Інвестиційний договір на нежитлове (офісне) приміщення, який і здійснює інвестування грошових коштів в рахунок викупу та будівництва даного об'єкту, та який після здачі об'єкту в експлуатацію на підставі даного Договору інвестування, набуде права власності на про інвестовані ним нежитлові приміщення, відповідно до Інвентаризаційних номер та площ відображених в Технічних паспортах, про що між сторонами 29.11.2023 було укладеного Додаткову угоду №2.
Крім того, слід зазначити, що отримані грошові кошти в рахунок інвестицій були спрямовані на погашення заборгованості із земельної плати на якій розміщений об'єкт інвестування. А також на покриття інших обов'язкових зборів та платежів, які були сплачені до бюджету, що підтверджується Платіжними інструкціями №285 від 31.07.2024 на суму 15000,00 грн, №269 від 25.04.2024 на суму 3000,00 грн, №275 від 25.04.2024 на суму 4320,00 грн, №273 від 25.04.2024 на суму 2658,00 грн, №274 від 25.04.2024 на суму 5270,00 грн, №267 від 05.04.2024 на суму 75000,00 грн, №268 від 05.04.2024 на суму 4500,00 грн (що підтверджує реальність настання правових наслідив та цілеспрямованість сплати грошових коштів в рахунок покриття витрат по об'єкту інвестування.)
Суд зауважує, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією.
Суд наголошує, що податковий орган має в першу чергу враховувати первинні документи, які відображають сутність та зміст господарської операції та стали підставою для складання податкової накладної.
У випадку неконкретизації переліку документів платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
Натомість, оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов'язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Серед іншого, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
Відповідачі не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.
У постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб'єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
Ненаведення мотивів прийнятих рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
За приписами частини першої статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Аналогічна позиція стосовно обов'язку доказування була висловлена Європейським судом з прав людини у п.36 справи "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), від 01.07.2003 №37801/97, в якому він зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення).
Таким чином, беручи до уваги те, що податкові накладні видано в межах господарських операцій, які є об'єктом оподаткування, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, які подано для реєстрації у встановлений пунктом 201.10 статті 201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачами не доведено наявності інших підстав для відмови у реєстрації податкових накладних та судом не встановлено обставин, які б перешкоджали видачі податкових накладних та прийняттю рішень про їх реєстрацію, суд дійшов висновку про відсутність підстав для відмови у реєстрації податкових накладних №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024 в ЄРПН шляхом прийняття оскаржуваних рішень та невідповідність таких критеріям правомірності рішення суб'єкта владних повноважень, в контексті частини другої статті 2 КАС України, і, як наслідок, вони підлягають скасуванню.
Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
За приписами частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Суд звертає увагу на вимоги пункту 19 Порядку№1246, згідно якими податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 20 Порядку№1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.
При цьому, судом не встановлено обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024.
Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов'язати ДПС України зареєструвати податкові накладні №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024. Задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28.04.2023 у справі №640/24227/19, від 17.05.2023 у справі №140/14282/20, від 18.04.2024 у справі № 160/18840/22.
Таким чином, враховуючи встановлені судом обставини справи, оцінивши добуті докази в їх сукупності за правилами статті 90 КАС України та аналізуючи наведені положення законодавства, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення.
Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
Як визначено частиною першою статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до частини першої статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Так, пунктом 1 частини третьої статті 4 Закону України "Про судовий збір" передбачено, що за подання до адміністративного суду позову немайнового характеру ставка судового збору для юридичної особи становить 1 розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб.
Статтею 7 Закону України "Про Державний бюджет України на 2024 рік" прожитковий мінімум для працездатних осіб з 01 січня 2025 року встановлено в розмірі 3028 гривні.
Таким чином, оскільки позивачем заявлено три позовні вимоги немайнового характеру, інші три є похідними, тому ставка судового збору за подання даного адміністративного позову становить 9084,00 грн.
А тому, на користь позивача слід стягнути понесені судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 9084,00 грн, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області (Комісія якого прийняла рішення, що стали підставою звернення до суду з цим позовом), решта суми сплаченого судового збору у розмірі 9084,00 грн є надмірно сплаченою, а її повернення здійснюється відповідно до Порядку повернення коштів, помилково або надміру зарахованих до державного та місцевих бюджетів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2013 №787, а не в порядку розподілу судових витрат.
Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №12728771/34938625 від 08.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 05.04.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних, №12728772/34938625 від 08.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31.07.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних, №12728773/34938625 від 08.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 25.04.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 05.04.2024, №2 від 25.04.2024, №1 від 31.07.2024 датою їх первинного подання на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "Будова-Захід".
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Будова-Захід" судовий збір у сумі 9084,00 грн.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Повний текст рішення складено і підписано 24 вересня 2025 року.
Реквізити учасників справи:
позивач:
- Товариство з обмеженою відповідальністю "Будова-Захід" (місцезнаходження: вул. Котляревського, 69, приміщення 154, м. Тернопіль, Тернопільська обл., Тернопільський р-н, 46003, код ЄДРПОУ: 34938625);
відповідачі:
- Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл.,46003 код ЄДРПОУ: 44143637);
- Державна податкова служба України (місцезнаходження: пл. Львівська, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ: 43005393);
Головуючий суддя Мартиць О.І.