24 вересня 2025 рокуСправа №160/6894/25
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Конєвої С.О.
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами у місті Дніпрі адміністративну справу за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0719010708 від 20.11.2024р., -
03.03.2025р. через систему «Електронний суд» Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 20 листопада 2024 року №0719010708 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 65 998,00 грн.;
- стягнути з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань понесені позивачем судові витрати.
Свої позовні вимоги позивач обгрунтовує тим, що наказ на перевірку повинен містити вичерпний перелік обставин, за наявності яких може бути проведена фактична перевірки згідно п.80.2 ст.80 ПК України, в той же час, жодних документів, які б підтверджували наявність інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення позивачем законодавства, відповідачем не надано ні перед перевіркою, ні під час її проведення, тому позивач вважає, що фактична перевірка була призначена за відсутності законних на те, визначених згаданою вище нормою, підстав. Наказ містить покликання лише на норму, у ньому не зазначено підстав для проведення фактичної перевірки, що позбавляє позивача можливості ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення такої фактичної перевірки та визначити, яка інформація свідчить про можливі порушення законодавства та в якому порядку вона отримана. На переконання позивача, відсутність у наказі реквізитів суб'єкта, який перевіряється, додатково вказує на відсутність фактичних підстав для проведення перевірки та суперечить п.81.1 ст.81 ПК України щодо оформлення наказу. У відповідності до вимог п.86.1 ст.86, п.86.8 ст.86 ПК України акт перевірки має бути направлений позивачеві, а податкове повідомлення-рішення може бути прийнято протягом 10 робочих днів з дня наступного за днем вручення позивачеві акту перевірки. Проте позивач зазначив, що відповідного акту перевірки не отримував внаслідок чого був позбавлений права на подання заперечень на акт перевірки, що є порушенням процедури встановленої п.п.86.7.1 п.86.7 ст.86 ПК України та такі процедурні порушення є самостійними підставами для визнання оспорюваного податкового рішення протиправним та скасування. По суті порушень, які стали підставою для винесення оспорюваного податкового повідомлення-рішення, позивач зазначив, що на виконання вимог п.85.2 ст.85 ПК України після початку проведення перевірки та під час її проведення надав усі можливі первинні документи, обов'язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, зокрема, договір комісії, акти приймання передачі товарів, форму обліку товарних запасів та інші документи, відтак, висновок податкового органу про ненадання первинних документів, які підтверджують облік і походження товару, не відповідає дійсності, оскільки акт про відмову у наданні документів або їх не наданні посадовими особами контролюючого органу не складався, тому вважає, що позивач повною мірою виконав вимоги ПК України та Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Щодо проведення незаконної інвентаризації позивач вказав на те, що під час спірної фактичної перевірки представники податкового органу, порушивши норми п.20.1.9 ПК України та права платника податків, за відсутності правових підстав провели інвентаризацію товарів, що знаходяться у приміщенні магазину, при тому, що вимоги щодо проведення інвентаризації позивачу контролюючим органом не вручалися та не направлялися, що відображено в самому акті перевірки. Щодо порушень п.12 ст.3 згаданого Закону, то позивач зазначив, що надав усі первинні документи щодо товару, який був облікований та знаходився у магазині, законодавством не визначено конкретного переліку первинних документів, складенням яким мають опосередковуватись господарські операції та, перевіряючи надані документи, посадові особи відповідача не вказали, які ж саме документи, на їх переконання, є первинними, а відтак, на підтвердження обставин відсутності таких документів за місцем реалізації товарів відповідачем доказів не надано. Щодо походження товарів, то позивач зазначив, що походження товарів підтверджується як формою ведення обліку товарних запасів, визначених додатком до Порядку №496, так і первинними документами, які, у спірному випадку, були надані позивачем до перевірки (договір комісії, акти приймання-передачі). За викладеного, позивач вважає, що під час проведення фактичної перевірки незабезпечення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, не надання документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів, достеменно встановлено не було, у зв'язку із чим висновки акту перевірки про порушення ним вимог чинного законодавства є лише припущеннями інспекторів, а тому застосування штрафу до позивача за оспорюваним рішенням вважає незаконним. У відповіді на відзив від 07.04.2025р., додаткових поясненнях від 25.04.2025р., від 22.05.2025р. та від 19.08.2025р. позивач посилається на ті ж самі обставини, що наведені у позові, а також наводить численну судову практику різних судів, зокрема, на постанови Верховного Суду від13.11.2024р. у справі №806/3693/17, від 16.05.2024р. у справі №280/176/23, від 18.06.2025р. у справі №280/2502/24 та від 30.07.2025р. у справі №380/6314/24.
Ухвалою суду від 17.03.2025р. було відкрито провадження у даній адміністративній справі, призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами з 15.04.2025р. у відповідності до вимог ч.5 ст.262 Кодексу адміністративного судочинства України та зобов'язано, зокрема, відповідача надати відзив на позов та докази в обґрунтування відзиву з дотриманням вимог ст.ст. 162, 261 Кодексу адміністративного судочинства України; надати докази на підтвердження правомірності прийняття оспорюваного ППР з дотриманням процедури проведення перевірки, встановленої ст.ст.80,81, п.86.7 ст.86 ПК України виходячи з вимог ч. 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України.
На виконання вищенаведеної ухвали суду, 01.04.2025р. через систему «Електронний суд» від відповідача надійшов письмовий відзив на позов, у якому відповідач просив у задоволенні позовних вимог позивача відмовити повністю посилаючись на те, що позивач стверджує, що наказ на проведення перевірки не містить будь-яких посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки та не відповідає ПК України, оскільки з його змісту неможливо встановити, що саме слугувало підставою для призначення такої перевірки. Однак, зі змісту наказу від 18.09.2024р. №2230-п видно, що його було прийнято з підстав пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, а листом ДПС України від 03.07.2024р. вх.№2185/8/17-00 було повідомлено про можливі порушення законодавства з метою вжиття заходів, спрямованих на очищення роздрібного ринку технічно-складних побутових товарів від «сірої» (контрабандної) техніки «АРРLE», що є достатніми підставами для проведення перевірки згідно позиції Верховного Суду та ВП Верховного Суду (постанови від 21.01.2021р. у справі №460/1239/19, від 12.08.2021р. у справі №140/14625/20 та від 25.04.2023р. у справі №520/3328/2020). Представник відповідача наголосив, що підставами для скасування рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише, ті, які вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обгрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення згідно правової позиції ВП Верховного Суду, викладеній у постанові від 08.09.2021р. у справі №816/228/17. Відтак, на переконання відповідача, зазначені у наказі номери підпунктів та пунктів статті ПК України, без розкриття його змісту, не може вважатися протиправним у випадку наявності обгрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, лист у розумінні п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичної перевірки за позицією Верховного Суду, викладеній у постанові від 21.02.2025р. у справі №280/2615/14, тому вважає, що посилання позивача на відсутність підстав для проведення перевірки є необгрунтованим, з урахуванням того, що згаданий наказ не є предметом спору у цій справі. За викладеного, відповідач вважає, що наказ на перевірку від 18.09.2024р. №2230-п складений з дотриманням норм чинного законодавства, посадовими особами контролюючого органу виконано вимоги п.81.1 ст.81 ПК України, тому твердження позивача про протиправність наказу та, як наслідок, незаконність проведення такої перевірки, є безпідставними. Щодо суті виявленого порушення вимог п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР, то відповідач зазначив про те, що у акті фактичної перевірки зафіксовано, що посадовими особами контролюючого органу встановлено не ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. Відповідно до наявної інформації із системи обліку даних РРО (СОД РРО) встановлено реалізацію через ПРРО №4000945545 технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту на загальну суму 65 998,00 грн., проте, документів, що підтверджують походження товару, до перевірки не надано. Порядком №496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об'єктах) відсутні: первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи. Згідно п.2 Порядку №496 опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов'язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП. Представник відповідача вказав на те, що первинні документи на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації. Отже, під час проведення перевірки суб'єкта господарювання не було надано саме первинних документів (в розумінні Порядку №496), які підтверджують походження товару, зокрема, вищезазначені опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспорті документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару тощо. За викладеного, відповідач вважає, що позивач як суб'єкт господарювання не є виробником та водночас не надав первинних документів, що підтверджують походження товару, що ставить під сумнів легальність ввезення товару на територію України. Відповідно до ст.20 Закону №265/95-ВР до суб'єктів господарювання, які здійснюють реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів, застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. За результатами проведеної перевірки господарського об'єкта, де здійснює господарську діяльність позивач, було складено акт від 18.09.2024р. в якому зафіксовано зазначене порушення, продавець магазину - ОСОБА_2 від підписання акту фактичної перевірки відмовилася про що був складений відповідний акт від 30.09.2024р. №847/Ж6/17-00-07-0518 та за результатами перевірки було прийняте оспорюване податкове повідомлення-рішення від 20.11.2024р. на суму 65998,00 грн., яке відповідач вважає законним та обгрунтованим, складеним на підставі та у відповідності до норм чинного законодавства, тому вважає, що підстави для його скасування відсутні. У запереченнях на відповідь на відзив відповідач послався на ті ж самі обставини, що наведені і у відзиві на позов.
Також ухвалою суду від 17.03.2025р. у порядку ст.80 Кодексу адміністративного судочинства України у ГУ ДПС у Рівненській області були витребувані наступні копії документів, які стосуються проведення фактичної перевірки позивача, а саме:
- копію інформації про порушення позивачем вимог Закону України у сфері РРО, яка була підставою для проведення фактичної перевірки позивача 19.09.2024р.;
- докази вручення наказу, направлення на перевірку, пред'явлення службових посвідчень перед проведенням фактичної перевірки позивачеві;
- докази ведення відеофіксації під час проведення фактичної перевірки позивача 19.09.2024р.;
- копію акта №14671/Ж5/17-00-07-05-17/3567209291 від 28.09.2024р. завірену у справу, а також і докази вручення/направлення такого акту позивачеві;
- докази дотримання ГУ ДПС у Рівненській області процедури проведення перевірки, встановленої ст.ст. 80, 81, п.86.7 ст.86 ПК України.
Зазначена ухвала суду ГУ ДПС у Рівненській області була отримана у його електронному кабінету у системі «Електронний суд» - 20.03.2025р.,про що свідчить зміст квитанції №2972610 про доставку документу до електронного кабінету, наявна у справі.
На виконання вимог зазначеної ухвали суду, ГУ ДПС у Рівненській області у відповідності до вимог ч.6 ст.80 Кодексу адміністративного судочинства України надано до суду лише копію листа ДПС України від 03.07.2024р. за №19312/7/99-00-07-04-02-07, інших доказів станом на момент розгляду даної справи не надано.
Згідно ч.5 ст.262 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.
У відповідності до вимог ст.258 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.
Ухвалою суду від 24.09.2025р. у зв'язку із необхідністю детального вивчення наданих сторонами документів, великим навантаженням, а також і перебуванням судді Конєвої С.О. у щорічних відпустках упродовж червня - серпня 2025р., та як наслідок, об'єктивної неможливості розгляду даної справи, строк розгляду даної справи був продовжений у відповідності до ст.121 Кодексу адміністративного судочинства України до 24.09.2025р.
Враховуючи викладене, рішення у даній справі приймається судом 24.09.2025р., тобто, у межах строку, визначеного ст.258 Кодексу адміністративного судочинства України.
За приписами ч.8 ст.262 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що при розгляді справи за правилами спрощеного позовного провадження суд досліджує докази і письмові пояснення, викладені у заявах по суті заяви.
Із наявних в матеріалах справи документів судом встановлені наступні обставини у даній справі.
ОСОБА_1 21.03.2024р. зареєстрований як фізична особа підприємець за адресою: АДРЕСА_1 , видом економічної діяльності позивача є 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний), перебуває на обліку як платник податків у Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька північна ДПІ (Саксаганський р-н м. Кривий Ріг) про що свідчить зміст копії Виписки з ЄДРПОУ від 23.03.2024р., яка міститься в матеріалах справи.
18.09.2024р. ГУ ДПС у Рівненській області було прийнято наказ за №2230-п «Про проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , ТРЦ «Нappi Mall» з метою перевірки: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) відповідно до п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, а саме: провести фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , ТРЦ «Нappi Mall», з 19 вересня 2024 року, терміном 10 діб ( п.1 наведеного наказу).
Також у пункті 1 згаданого наказу, встановлено, що період діяльності, що перевіряється згідно статті 102 ПКУ, про що свідчить зміст копії наведеного наказу, наявного у справі.
На підставі вищенаведеного наказу, 19.09.2024р. о 12 год. 59 хв. (початок перевірки) 28.09.2024р. 15.45 (закінчення перевірки) посадовими особами контролюючого органу було проведено фактичну перевірку господарської одиниці - магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », який розташований за адресою: АДРЕСА_2 , ТРЦ «Нappi Mall», де здійснює свою діяльність суб'єкт господарської діяльності - ОСОБА_1 за результатами якої був складений акт №14671/Ж5/17-00-07-05-17/ НОМЕР_1 від 28.09.2024р., копія якого додана відповідачем до відзиву на позов та міститься в матеріалах справи.
За висновками згаданого акту фактичної перевірки було встановлено порушення позивачем, зокрема, п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР, а саме: у ході проведення фактичної перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , ТРЦ «Нappi Mall», де господарську діяльність здійснює ФОП ОСОБА_1 , за пунктом 4 якого встановлено порушення ведення у порядку, встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. Відповідно до наявної інформації із системи обліку даних РРО встановлено реалізацію через ПРРО №4000975545 21.09.2024р. о 15 год. 92 хв. Та 23.09.2024р. о 18 год. 37 хв. технічно складних побутових товарів на загальну суму 65 998,00 грн. (додаток 4 до акта). Документи на товар, що було реалізовано (у паперовій чи електронній формі), що підтверджують їх облік та походження, до перевірки надано не було. Також у цьому акті зазначено, що в доповнення до п.4: 28.09.2024р. додатково надано завірені копії акта приймання-передачі товарів від 19.03.2024р. до договору комісії №ЗО-02-09-24-30 від 02.09.2024р. та копію форми ведення обліку товарних запасів, про що свідчить зміст копії наведеного акту, наявного у справі.
На підставі наведених висновків акту перевірки, 20.11.2024р. ГУ ДПС у Дніпропетровській області було прийняте податкове повідомлення-рішення форми «С» за №0719010708 за змістом якого видно, що за порушення пункту 12 ст.3 Закону №265/95-ВР -не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, на підставі ст.20 Закону №265/95-ВР за платежем - «штрафні санкції за поруш. законод. про патентув., норм регул. обігу готівки та заст. реєстраторів», до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 65998,00 грн., що підтверджується копією наведеного податкового повідомлення-рішення та розрахунком до нього.
Правомірність прийняття відповідачем вищенаведеного податкового повідомлення-рішення №0719010708 від 20.11.2024р. є предметом спору у цій справі.
Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, проаналізувавши норми чинного законодавства України, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду і вирішення спору у сукупності з наданими доказами, суд приходить до висновку про наявність обґрунтованих правових підстав для задоволення даного адміністративного позову, виходячи з наступного.
Щодо дотримання контролюючим органом процедури проведення фактичної перевірки в аспекті достатності відображення в наказі підстав для її проведення (без розкриття в наказі на перевірку змісту інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства), суд зазначає про таке.
Відповідно до усталених висновків Верховного Суду, зокрема, які містяться і у пункті 47 постанови від 27.11.2023р. у справі №420/11790/22, вказано, що оцінка правомірності призначення і проведення перевірки надається під час розгляду справи про скасування податкового повідомлення-рішення. При цьому, у випадку встановлення допущення контролюючим органом істотних порушень під час призначення і проведення перевірки, які тягнуть за собою протиправність прийнятого рішення контролюючого органу, такі висновки можуть бути самостійною підставою для задоволення позову і скасування такого рішення.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
Так, підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.
На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов'язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас, запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено, зокрема, і підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).
За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
Застосовними у цій справі також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Відтак, із наведеного слідує, що допущене контролюючим органом кожне порушення процедури призначення і проведення перевірки, яке заявлене в межах конкретної справи, оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності».
Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.
Перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
В той же час, у випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Наведений правовий висновок узгоджується із висновком, викладеним у пунктах 53,54, 56,58,59 постанови Верховного Суду від 26.03.2024р. у справі №420/9909/23, які є релевантними і до правовідносин, які мали місце у даній справі в силу ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Так, зі змісту позову судом встановлено, що позивачем серед підстав для визнання протиправним та скасування оспорюваного податкового повідомлення-рішення обрані і підстави протиправності призначення та проведення фактичної перевірки за наказом від 18.09.2024р. №2230-п через не зазначення у ньому підстав для такої перевірки, відсутності у ньому посилання на розкриття змісту інформації, яка була отримана від відповідних органів, щодо можливого порушення саме позивачем податкового законодавства, про що зазначено у позові.
Застосовуючи наведені правові висновки до спірних правовідносин у цій справі, перевіряючи питання наявності обгрунтованої підстави для призначення та проведення перевірки на підставі п.п.80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України у відповідності до прийнятого наказу від 18.09.2024р. за №2230-п «Про проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , ТРЦ «Happi Maill», суд зазначає про таке.
Як вбачається зі змісту наказу від 18.09.2024р. за №2230-п, метою її проведення є дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків рохразункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими працівниками) відповідно до п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, а саме: провести фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , ТРЦ «Happi Maill з 19.09.2024р. (п.1 згаданого наказу).
Тобто, контролюючим органом у згаданому наказі як підставу для проведення фактичної перевірки магазину, де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , для такої перевірки було зазначено лише підпункт 80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України без розкриття змісту інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником (позивачем) податкового законодавства, про що свідчить зміст наведеного наказу №2230-п.
А відтак, з метою встановлення та перевірки адміністративним судом наявності або відсутності інформації про ймовірні порушення саме позивачем податкового законодавства, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення та проведення фактичної перевірки, та є обов'язком суду (згідно правової позиції, викладеній у пункті 53 постанови Верховного Суду від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23), ухвалою суду від 17.03.2025р. у цій справі у порядку ст.80 КАС України у ГУ ДПС у Рівненській області були витребувані, зокрема, інформацію про порушення позивачем вимог Закону України у сфері застосування РРО, яка була підставою для призначення та проведення фактичної перевірки позивача 19.09.2024р.
Вказана ухвала суду від 17.03.2025р. була отримана ГУ ДПС у Рівненській області у його електронному кабінеті у системі «Електронний суд» - 20.03.2025р., про що свідчить зміст квитанції №2972610 про її доставку у електронний кабінет.
На виконання вимог ухвали суду 28.03.2025р. ГУ ДПС у Рівненській області було надано копію листа ДПС України за №19312/7/99-00-07-04-02-07 від 03.07.2024р. (зареєстровано в ГУ ДПС у Рівненській області за вх. №2185/8/17-00 від 03.07.2024р.), який ні би то був підставою для призначення та проведення фактичної перевірки позивача за вказаних наказом від 18.09.2024р. №2230-п.
Як видно зі змісту наведеного листа ДПС, його було адресовано, зокрема, ГУ ДПС в областях та м. Києві, підрозділам податкового аудиту та у цьому листі зазначено наступне.
З метою контролю вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій та з огляду на інформацію, яку опублікував ОСОБА_3 на офіційному YouTube каналі «Плинський media» стосовно здійснення незаконної реалізації дороговартісної техніки «APPLE», яка потрапила на територію України без належного митного оформлення та сплати усіх необхідних податків та платежів повідомлено, що при продажу таких товарів продавцями пропонуються різноманітні форми розрахунків, в тому числі, безготівковими коштами (з банківської картки на банківську картку фізичної особи), віртуальними коштами (криптовалюта) тощо. При цьому такі розрахунки здійснюються без застосування РРО та відповідно без видачі споживачу відповідного розрахункового документа. Також, згідно наведеної інформації, окремі продавці цієї дороговартісної техніки не мають відповідних документів, які підтверджують облік та походження таких товарів у місці продажу.
Окрім того, у згаданому листі вказано і про те, що з метою вжиття заходів, спрямованих на очищення роздрібного рину технічно-складних побутових товарів «сірої» (контрабандної) техніки «APPLE», доручено територіальним підрозділам податкового аудиту посилити контроль та організувати на постійній основні збір податкової інформації щодо торгівельних об'єктів, де здійснюється продаж зазначеної продукції, у зв'язку із чим, з метою виконання покладених на контролюючі органи функцій, зокрема, активізувати заходи податкового контролю щодо господарських об'єктів, де здійснюється реалізація техніки «APPLE», шляхом проведення фактичних перевірок з урахуванням вимог статті 80 ПК України, які розпочати не пізніше 08.07.2024р., що підтверджується змістом наведеного вище листа ДПС.
Аналізуючи зміст наведеного листа, можна дійти висновку, що у ньому будь-яка інформація (відомості) про ймовірні порушенням вимог вищенаведеного податкового законодавства саме з боку позивача, відсутня.
А відтак, проаналізована судом інформація, яка наведена у листі ДПС України №19312/7/99-00-07-04-02-07 від 03.07.2024р. не могла бути обрана контролюючим органом як обгрунтована підстава для призначення та проведення фактичної перевірки стосовно позивача за наведеною вище адресою.
З огляду на викладене та враховуючи відсутність у листі ДПС України №19312/7/99-00-07-04-02-07 від 03.07.2024р. податкової інформації та/або фактів про ймовірні порушення вимог податкового законодавства саме позивачем, що були обрані підставами для призначення та проведення фактичної перевірки позивача за п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України згідно наказу від 18.09.2024р. №2785-п, суд приходить до висновку, що будь-які обгрунтовані підстави, які були обрані для призначення та проведення фактичної перевірки позивача за згаданим наказом, у відповідача були відсутні.
Суд також звертає увагу і на те, що в наказі про призначення перевірки взагалі відсутнє визначення платника стосовно якого таку перевірку призначено та буде проведено. У свою чергу, положення пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового Кодексу України передбачають можливість проведення перевірки стосовно саме платника відносно якого наявна інформація про допущені ним порушення чи можливі порушення з його боку вимог податкового законодавства.
Таким чином, застосовуючи вказані правові висновки Верховного Суду та враховуючи недоведеність відповідачем фактичних підстав для призначення перевірки, передбачених пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, суд приходить до висновку щодо необгрунтованості правових підстав призначення фактичної перевірки. Тобто, у спірному випадку контролюючим органом не було дотримано вимог закону щодо визначених підстав для призначення та проведення перевірки, що, у свою чергу, свідчить про неправомірність проведення відповідачем такої перевірки.
Відтак, слід дійти висновку, що встановлення судом фактів відсутності у контролюючого органу обгрунтованих підстав для призначення та проведення перевірки позивача (відсутність податкової інформації та/або фактів про ймовірні порушенням саме позивачем податкового законодавства) є істотними процедурними порушеннями, які самі по собі, є самостійними підставами для визнання протиправним податкового повідомлення-рішення, прийнятого за результатами такої перевірки.
При цьому, слід зазначити, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки; акт перевірки, виходячи з положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов'язання.
А отже, із наведеного висновку слідує, що протиправність призначення відповідачем перевірки призводить не лише до визнання незаконною перевірки, але й відсутності правових наслідків такої (незаконність прийнятих контролюючим органом за наслідками проведення перевірки рішень).
Аналогічний правовий висновок міститься також і в постановах Верховного Суду від 13.05.2022р. у справі №640/32377/20 та від 28.03.2024р. у справі №640/19401/21.
Щодо доводів позивача про порушення відповідачем процедури вручення/направлення на адресу позивача-платника податків акту фактичної перевірки, встановленої п.86.7, п.86.8 ПК України, суд зазначає про наступне.
У відповідності до вимог п.86.5 ст.86 ПК України передбачено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.
Згідно до п.86.7 ст.86 ПК України встановлено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід'ємною частиною матеріалів перевірки.
За приписами п.п.86.7.1 п.86.7 ст.86 ПК України визначено, що акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.
Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв'язку з необхідністю з'ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Платник податків має право брати участь у розгляді матеріалів перевірки особисто або через свого представника, у тому числі в режимі відеоконференції, про що зазначає у поданих запереченнях. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податків має право надавати письмові (крім випадків розгляду матеріалів перевірки у режимі відеоконференції) та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду - п.п.86.7.3 п.86.7 ст.86 ПК України.
А згідно п.86.8 ст.86 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п'ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. Відповідно до вимог п.42.2 ст.42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Аналізуючи наведені приписи податкового законодавства, можна зробити висновок, що контролюючий орган (незалежно від того відмовився позивач від його отримання чи ні) має обов'язок направити на адресу платника податків (позивача) рекомендованим листом з повідомленням про вручення акт перевірки, що в свою чергу, є свідченням забезпечення права позивача на подання ним заперечень на акт перевірки, при цьому, податкове повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки, може бути прийнято контролюючим органом лише протягом п'ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платник податків акту перевірки.
Водночас, у випадку, якщо платник податків не згоден з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки йому надано право протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки) подати свої заперечення, які є невід'ємною частиною акта (довідки) перевірки та результатами розгляду яких мають бути враховані під час прийняття податкового повідомлення - рішення.
Указаними вище нормами Податкового кодексу України чітко встановлено строки та порядок прийняття податкових повідомлень-рішень за результатами проведення контролюючим органом, в даному випадку, фактичної перевірки. При цьому, нормами Податкового кодексу України не передбачено права контролюючих органів, відступлення від вказаного порядку чи строків. Винятком неприйняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення протягом п'ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки, є лише подання таким платником податків заперечення до акта перевірки та/або додаткових документів.
Разом з тим, як встановлено судом, вище зазначених вимог щодо направлення на адресу позивача акту фактичної перевірки від 28.09.2024р. №14671/Ж5/17-00-07-05-17/3567209291 з дотриманням наведеної процедури контролюючим органом виконано не було.
Докази направлення та отримання вказаного акту перевірки позивачем у спосіб, встановлений ст.42 ПК України, на вимогу ухвали суду від 17.03.2025р., відповідачем також суду не надані.
Є безпідставними доводи представника відповідача у відзиві на позов з приводу того, що, особа, яка здійснювала розрахункові операції - ОСОБА_2 відмовився від підписання акту та отримання другого примірника акту фактичної перевірки, що зафіксовано актом від 30.09.2024р., з огляду на те, що, по-перше, доказів того, що вказана особа була представником позивача за відповідною довіреністю, оформленою у встановленому законом порядку, до відзиву на позов відповідачем не надано; по-друге, факт відмови вказаної особи - продавця ОСОБА_2 від підписання акту перевірки та його отримання не звільняє контролюючий орган від обов'язку направити даний акт фактичної перевірки на адресу позивача у порядку та у спосіб, встановлений п.86.5 ст.86 ПК України, який наведений судом вище.
Зазначені обставини не направлення контролюючим органом на адресу позивача згаданого вище акту фактичної перевірки призвело до порушення права позивача на подання ним заперечень до акту перевірки, взяття участі у його розгляді, що судом визнається порушенням відповідачем процедури, встановленої вищенаведеними п.п. 86.7.1, п.п.86.7.3 п.86.7 ст.86 ПК України.
Також як видно зі змісту акту фактичної перевірки його було складено - 28.09.2024р., а зі змісту оспорюваного податкового повідомлення-рішення вбачається, що датою його прийняття є 20.11.2024р.
Тобто, із наведеного установлено, що між датою складання акту перевірки та датою прийняття оспорюваного рішення сплинуло 17 робочих днів, тоді як таке рішення повинно було бути прийнято протягом п'ятнадцяти робочих днів саме з дня, наступного за днем вручення платнику податків акту перевірки згідно до вимог п.86.8 ст.86 ПК України.
Тому дата вручення контролюючим органом позивачеві акту фактичної перевірки від 28.09.2024р. за матеріалами справи судом не встановлена, а відповідачем належними доказами не підтверджена.
Таким чином, із аналізу наведених приписів та встановлених судом обставин у їх сукупності, суд приходить до висновку, що контролюючим органом було допущено порушення процедури прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення, встановленої п.86.5, п.86.7, п.86.8 ст.86 ПК України, а саме: акт фактичної перевірки відповідачем на адресу позивача засобами поштового зв'язку не направлявся, спірне рішення прийняте до спливу строку подачі позивачем заперечень проти висновків акту перевірки, а, відтак, прийняте з порушенням встановлених правил та процедур, прийняте передчасно - без дотримання права позивача на подачу та розгляд його заперечень, що є передумовою для прийняття спірного рішення, у зв'язку з чим є таким, що прийняте з порушенням закону, а тому таке податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, як передчасно прийняте.
Відповідний правовий висновок узгоджується і з правовим висновком Верховного Суду з приводу наведеного застосування норм пунктів 86.7 та 86.8 статті 86 ПК України у подібних правовідносинах, зокрема, у постановах від 15 січня 2019 року у справі №826/3576/15, від 09 квітня 2019 року у справі №826/19830/16, від 17 лютого 2020 року у справі №808/7101/15, від 28 вересня 2020 року у справі №520/2305/19 та від 17.01.2022р. у справі №640/4983/19, який підлягає застосуванню у даних правовідносинах виходячи з вимог ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відтак, установивши вище порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, суд може не переходити до аналізу інших обставин (суті виявлених порушень), що слугували підставою ухвалення суб'єктом владних повноважень індивідуальних актів. Така правова позиція висловлена Верховним Судом у справі №1340/3590/18 (постанова від 26.09.2022).
Враховуючи встановлені судом вище порушення контролюючим органом процедури призначення та проведення фактичної перевірки, які судом визнаються істотними, результати такої перевірки, оформлені актом від 28.09.2024р. є недопустимими доказами у розумінні ст.74 КАС України, тобто, є незаконними, та, як наслідок, такі процедурні порушення самі по собі є самостійною підставою для визнання протиправним та скасування спірного податкового повідомлення-рішення, а тому підстави переходити до дослідження виявлених за такою незаконною перевіркою порушень, у адміністративного суду відсутні.
Окрім того, у даних правовідносинах судом враховується і рішення Європейського суду з прав людини «Рисовський проти України», у пунктах 70,71 якого зазначено, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків.
У відповідності до вимог ч.1, ч.4 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Частина 2 ст. 77 КАС України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.
Однак, у ході судового розгляду даної справи правомірність прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення, прийнятого суб'єктом владних повноважень з істотними процедурними порушеннями, з урахуванням аналізу обставин, встановлених судом та вищенаведених норм чинного законодавства, жодними належними, достатніми та достовірними доказами в силу наведених норм, відповідачем не доведена.
Як уже зазначалося вище, ухвалою суду від 17.03.2025р. суд зобов'язував відповідача надати докази в обгрунтування відзиву на позов з дотриманням ст.162 КАС України, а також надати докази на підтвердження правомірності прийняття оспорюваного ППР з дотриманням процедури проведення перевірки, встановленої ст.ст.80,81, п.86.7 ст.86 ПК України, виходячи з вимог ч.2 ст.77 КАС України.
Відповідні докази були витребувані ухвалою суду від 17.03.2025р. і у ГУ ДПС у Рівненській області в порядку ст.80 Кодексу адміністративного судочинства України.
Разом з тим, як відповідачем, так і ГУ ДПС у Рівненській області вимоги суду у наведеній частині були проігноровані, оскільки відповідних обгрунтувань з посиланням на докази, які були обрані підставами для призначення та проведення фактичної перевірки саме позивача (а не об'єкту), а також докази, які б підтверджували дотримання процедури призначення та проведення такої перевірки (наявності обгрунтованих правових підстав для її призначення та проведення) відзив на позов не містить.
Також судом критично надається оцінка аргументам представника відповідача у відзиві на позов з приводу того, що наказ №2230-п від 18.09.2024р. про проведення фактичної перевірки не є предметом даної справи, з огляду на те, що зазначене спростовується правовими висновками ВП Верховного Суду від 08.09.2021р. у справі №816/228/17, у яких зазначено, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправних рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, що має місце, згідно підстав заявленого позову, у спірних правовідносинах.
Не можуть бути покладені в основу даного судового рішення і доводи відповідача з приводу порушення позивачем, яке полягає у «не веденні в порядку, встановленому законодавством обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації», що становив згідно актів приймання-передачі товарів на суму 65998 грн., з огляду на таке.
Під час перевірки позивачем посадовим особам контролюючого органу було надано документ із назвою «Форма ведення обліку товарних запасів», що є Додатком до Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку (пункт 2 розділу І) за підписом позивача (що не оспорюється відповідачем та цей документ наданий і представником відповідача до відзиву на позов), проте, посадовими особами контролюючого органу у ході фактичної перевірки, а також і у відзиві на позов, вказаному документу жодної правової оцінки не надано, а відтак, твердження про не ведення позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, є неспроможним.
Інші аргументи представника відповідача вивчені судом, проте не можуть бути враховані, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.
Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно до ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіривши за критеріями, встановленими ч.2 ст.2 наведеного Кодексу, правомірність прийняття відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, оспорюваного податкового повідомлення-рішення, суд приходить до висновку, що оспорюване рішення є таким, що прийняте не у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, тобто, прийняте з порушенням процедури його прийняття, не обґрунтовано та без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Таким чином, судом встановлено, що відповідачем при прийнятті оспорюваного податкового повідомлення-рішення, були порушені права та інтереси позивача, які підлягають судовому захисту шляхом визнання судом такого рішення протиправним та його скасування.
Згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Приймаючи до уваги все вищевикладене, суд приходить до висновку, що позовні вимоги позивача слід задовольнити повністю.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд виходить із того, що відповідно до ч.1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Виходячи з наведеного, наявність підстав для задоволення даного адміністративного позову у повному обсязі, слід стягнути з бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь позивача понесені ним згідно квитанції до платіжної інструкції на переказ готівки №ПН552 від 28.02.2025р. судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 968,96 грн. (1211,20 х0,8) виходячи із ставки судового збору, встановленої ст.4 Закону України «Про судовий збір».
Керуючись ст.ст. 2-10, 11,12, 47, 72-77,94,122,132,139,193,229,241-246,250,251, 257-262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0719010708 від 20.11.2024р. - задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0719010708 від 20.11.2024р.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, місто Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-А, код ЄДРПОУ 44118658) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ) - судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 968 грн. 96 коп. ( дев'ятсот шістдесят вісім гривень 96 копійок).
Рішення суду може бути оскаржено до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення відповідно до вимог статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України.
Рішення суду набирає законної сили у строки, визначені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя С.О. Конєва