10 вересня 2025 року
м. Київ
справа № 420/1450/20
касаційні провадження № К/9901/5482/21 К/9901/6648/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОЛДИНГ ЛЕГАТА» на постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2021 (головуючий суддя - Єщенко О.В., судді - Танасогло Т.М., Шляхтицький О.І.) та касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2021 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОЛДИНГ ЛЕГАТА» до скаргу Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У лютому 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ХОЛДИНГ ЛЕГАТА» (далі - Товариство, позивач, платник) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 07.02.2020 №0004940509 і №0004890509 та від 10.02.2020 №0005963307.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що дані його податкового обліку були сформовані ним по реальних правочинах, укладених з ТОВ «Європейський Стандарт ТПГ», ТОВ «Інтелвласність», ТОВ «Нафтотрейдингінвест» та ТОВ Київ Строй Центр», що пов'язані із його господарською діяльністю. Товариство зазначило, що господарські операції із зазначеним контрагентом фактично відбулися, підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, спричинили зміну активів та зобов'язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, ґрунтуються лише на припущеннях, не підтверджуються об'єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами. Також, позивач вказував на те, що висновки контролюючого органу про отримання директором Товариства - Дроздович І.В. додаткового блага у вигляді пального за талонами на АЗС є безпідставними, оскільки використання такого палива водіями Товариства підтверджується наданими позивачем до перевірки наказами Товариства про затвердження порядку обліку паливно-мастильних матеріалів, наказами Товариства про затвердження норм витрат палива, актами приймання-передачі талонів на дизельне паливо та міжнародними товарно-транспортними накладними (CMR), у яких містяться відомості про тип транспорту і кілометраж, а також ПІБ водіїв; актами вибору пального.
Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 10.09.2020 позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення рішення від 07.02.2020 №0004940509 і №0004890509 та від 10.02.2020 №0005963307.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що Товариством правомірно сформовані дані податкового обліку щодо податку на прибуток та податку на додану вартість за господарськими операціями з ТОВ «Європейський Стандарт ТПГ», ТОВ «Інтелвласність», ТОВ «Нафтотрейдингінвест» та ТОВ Київ Строй Центр», оскільки: такі операції підтверджені належними первинними документами, які не містять дефектів форми та змісту, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов'язань платника податків та сприяли отриманню доходу; усі податкові накладні, виписані позивачу його контрагентами, були прийняті та зареєстровані ДПС України; чинне законодавство не покладає на платника податків обов'язку перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його безпосередню наявність за місцезнаходженням перед тим, як відносити відповідні суми до складу витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, та формування податкового кредиту з податку на додану вартість; будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону, з урахуванням того, що така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган. Також, суд першої інстанції виходив з того, що наказами Товариства «Про затвердження порядку обліку ПММ» та «Про затвердження норми витрат палива» було запроваджено систему обліку та порядку використання паливно-мастильних матеріалів та їх списання, факт передачі талонів на паливо від директора Товариства до водіїв підтверджується актами приймання-передачі талонів на дизельне паливо, а факт використання палива у відповідних обсягах підтверджується міжнародними товарно-транспортними накладними (CMR), у яких містяться відомості про тип транспорту і кілометраж, а також ПІБ водіїв і актами вибору пального.
П'ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 21.01.2021 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 07.02.2020 №0004940509 про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на прибуток за основним платежем у розмірі 524111,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 262056,00 грн. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 07.02.2020 №0004890509 в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 689649,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 344826,00 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Частково задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції погодився із висновками суду першої інстанції, що надані Товариством первинні бухгалтерські документи по господарських операціях, здійснених з ТОВ «Європейський Стандарт ТПГ» і ТОВ «Інтелвласність», підтверджують зміст таких господарських операцій, їх виконання, у тому числі місце постачання товарів, їх вид та обсяг, вартість, проведення оплати тощо. Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що: неподання позивачем до перевірки первинних бухгалтерських документів по господарських операціях, здійснених з ТОВ «Нафтотрейдингінвест» та ТОВ Київ Строй Центр», створює умови для висновку про одержання вказаних доказів з порушенням податкового законодавства , а відтак - про недопустимість цих доказів у даному спорі; списання паливно-мастильних матеріалів у вигляді видачі водіям талонів на пальне не підтверджує його використання Товариством для виконання обов'язків з перевезення товарів, а кількість одержаного та витраченого пального, його залишки, неможливо встановити на підставі міжнародних товарно-транспортних накладних.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, Товариство подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Підставою касаційного оскарження судових рішень попередніх інстанцій скаржник визначає положення пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та посилається на неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 20.06.2018 у справі № 819/1383/17, від 26.01.2021 у справі № 826/18485/15 щодо правовідносин позивача з ТОВ «Нафтотрейдингінвест» та ТОВ Київ Строй Центр», та висновків Вищого адміністративного суду України, викладених в ухвалі від 24.01.2012 у справі № К-49367/09 щодо правовідносин з ТОВ «Хавко».
В обґрунтування касаційної скарги скаржник посилається на те, що всі документи, у тому числі й по господарських операціях з ТОВ «Нафтотрейдингінвест» та ТОВ Київ Строй Центр», були надані перевіряючим під час проведення перевірки, що підтверджується Узагальненим переліком документів, які було використано при перевірці Товариства (додаток № 4 до акта перевірки), з огляду на що висновки суду апеляційної інстанції є необгрунтованими. Також, позивач посилається на те, що витрати Товариства на паливо, придбане у ТОВ «Хавко» в рамках укладеного договору, є витратами позивача, а не доходом директора Товариства.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.05.2021 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог, Управління подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Підставою касаційного оскарження судових рішень попередніх інстанцій скаржник визначає положення пунктів 1, 4 частини четвертої статті 328, частини другої статті 353 КАС України та посилається на неврахування судами висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 09.02.2021 у справі № 826/813/15, від 12.03.2021 у справі № 810/5871/15, від 01.02.2021 у справі № 826/12509/18.
В обґрунтування касаційної скарги скаржник посилається на неврахування судами попередніх інстанцій непідтвердження господарських операцій між позивачем та ТОВ «Європейський Стандарт ТПГ» і ТОВ «Інтелвласність» з підстав того, що: позивачем не було надано до перевірки товарно-транспортн6их документів і сертифікатів по господарських операціях з ТОВ «Європейський Стандарт ТПГ», з урахуванням того, що відповідно до податкової інформації встановлено відсутність даного контрагента за основним місцезнаходженням; податкові накладні, виписані ТОВ «Інтелвласність», складені з порушенням вимог щодо дати віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту, визначених відповідно до підпункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.05.2021 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 10.09.2025 призначив справу до касаційного розгляду в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 10.09.2025.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційних скаргах доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, а касаційна скаргу Управління задоволенню не підлягає, з таких підстав.
Судом першої інстанції установлено, що Товариство з 30.03.2011 є належним чином зареєстрованою юридичною особою, до видів діяльності якого згідно код КВЕД відноситься: 46.19 - діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (основний); 46.73 - оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 46.90 - неспеціалізована оптова торгівля; 49.41 - вантажний автомобільний транспорт; 52.29 - інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 63.99 - надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.
Управлінням було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2019, результати якої оформлені актом №000010/15-32-05-09/37608451 від 20.01.2020, за висновками якого Товариством були порушені, зокрема, вимоги:
Пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті134 Податкового кодексу України, статей 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №246 від 20.10.1999, та пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №318 від 31.12.1999, в наслідок чого занижено податок на прибуток у загальній сумі 524111,00 грн. за І квартал 2018 року;
Ппідпунктів 14.1.36,14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.3, 44.5, 44.6 статті 44, підпункту «а» пункту 198.1 статті 198, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, частини другої статті 3, частин першої, другої, п'ятої статті9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 1.2 статті1, пункту 2.1 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995, у результаті чого занижено податок на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету, у сумі 942424 гривень, у тому числі по періодах: лютий 2018 року у сумі 551999,00 грн., березень 2018 року у сумі 30353,00 грн, січень 2019 року у сумі 107297,00 грн., лютий 2019 року у сумі 133335,00 грн., червень 2019 року у сумі 119440,00 грн;
Підпунктів 14.1.180, 14.1.54 пункту 14.1 статті14, підпунктів 162.1.1, 162.1.3 пункту 162.1 статті 162, підпунктів 163.1.1, 163.1.2 пункту 163.1 статті 163, підпунктів 163.2.1, 163.2.2 пункту 163.2 статті 163, підпунктів 164.1.1, 164.1.2 пункту 164.1 статті 164, підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, пункту 164.5 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпунктів 168.1.1, 168.1.4 пункту168.1 статті 168, пункту168.3 статті 168, підпунктів 168.4.1, 168.4.2, 168.4.7 пункту 168.4 статті 168, пункту 171.1 статті 171, абзацу «а» пункту 171.2 статті 171, абзацу «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, які полягали у тому, що Товариство не утримало та не перерахувало податок на доходи фізичних осіб у лютому 2019 на загальну суму 24804,87 грн
На підставі висновків вказаного акту перевірки Управління прийняло податкові повідомлення-рішення: №0004940509 від 07.02.2020 про збільшення Товариству суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 786167,00 грн, у тому числі: 524111,00 грн. - за податковими зобов'язаннями, 262056,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; №0004890509 від 07.02.2020 про збільшення Товариству грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1413636,00 грн., у тому числі: 942424,00 грн. - за податковими зобов'язаннями, 2471212,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; №0005963307 від 10.02.2020 про збільшення Товариству грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 31006,09 грн, у тому числі: 24804,87 грн. - за податковими зобов'язаннями, 6201,09 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційних скарг, колегія суддів зазначає про таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 ПК України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 ПК України lля цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Таким чином, платник податку на прибуток підприємстві з метою визначення об'єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому, показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.
Частиною другою статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Відповідно до пунктів 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Так, у статті 198 ПК України встановлено підстави, за яких у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит; визначено умови, дату, час та порядок його формування; визначено права і обов'язки платників податку в цій сфері податкових правовідносин; підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту.
Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За змістом абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 201.10 статі 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Право на формування податкових вигод виникає у покупця за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета.
Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Отже, будь-який документ, виданий від імені суб'єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підтверджує дані податкового обліку суб'єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Водночас, інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що у 2018 році Товариством для здійснення своєї господарської діяльності було укладено ряд договорів, відповідно до яких придбавалися товарно-матеріальні цінності та нафтопродукти.
Зокрема, 23.02.2018 між Товариством (покупцем) та ТОВ «Європейський стандарт ТПГ» (постачальником) був укладений договір поставки №2/2018, відповідно до умов якого оплата вважається здійсненою з моменту списання коштів з рахунку Товариства, який отримує товар на умовах самовивозу зі складу ТОВ «Європейський стандарт ТПГ».
Відповідно до вказаного договору та видаткових накладних Товариство придбавало: терки штукатурні, тримачі для біти, насадки на болгарку, штапель штукатурний, ручні гайкові ключі розвідні, прожектори, коробки з гофрокартону для пакування, коробки картонні.
Придбані будівельні товари були оплачені Товариством відповідно до умов договору поставки №2/2018 від 23.02.2018, що підтверджується копіями платіжних доручень і карток рахунку 631.
Придбані товарно-матеріальні цінності відносяться до товарних запасів та відображені у відповідних бухгалтерських картках Товариство по рахунку 281 (товарні запаси).
У свою чергу ТОВ «Європейський стандарт ТПГ» придбавало реалізований на адресу позивача товар з Китаю та ввозило вказаний товар на територію України шляхом розмитнення відповідно до митних декларацій та відповідних CMR, копії яких також наявні у матеріалах справи.
Складені ТОВ «Європейський стандарт ТПГ» на адресу Товариства податкові накладні були прийняті та зареєстровані ДПС України.
01.12.2015 між Товариством (покупцем) та ТОВ «Інтелвласність» (постачальником) був укладений договір поставки №011215/15.
Відповідно до вказаного договору та видаткових накладних Товариство придбавало: телевізійні зовнішні антени 8Е, перехідники-штекери, мішки, прокат плоский тощо.
Складені ТОВ «Інтелвласність» на адресу позивача податкові накладні були прийняті та зареєстровані ДПС України.
Придбані будівельні товари були оплачені Товариством відповідно до умов договору поставки №011215/15 від 01.12.2015, що також відображено у картці рахунку 631.
Крім того, судами було встановлено та підтверджується матеріалами справи, що податковий кредит по господарських операціях з ТОВ «Інтелвласність» був сформований Товариством виходячи з дати першої події - постачання товару.
06.06.2019 між Товариством (покупцем) та ТОВ «Київ Строй Центр» (постачальником) був укладений договір поставки №06/06-19, відповідно до умов якого умови поставки товару визначені як EXW - склад постачальника, згідно правил ІНКОТЕРМС-2010, які застосовуються з урахуванням особливостей, пов'язаних з внутрішньодержавним характером договору (пункт 3.1 статті 3 договору); разом з товаром постачальник зобов'язаний надати покупцю оригінал видаткової накладної (пункт 3.3 статті 3 договору).
Відповідно до вказаного договору та видаткових накладних Товариство придбало у ТОВ «Київ Строй Центр» профнастил Н-75.
Придбані будівельні товари були оплачені позивачем відповідно до умов договору поставки №06/06-19 від 06.06.2019, що відображено у картці рахунку 631.
Складені ТОВ «Київ Строй Центр» на адресу позивача податкові накладні були прийняті та зареєстровані ДПС України.
При придбанні товарів у ТОВ «Київ Строй Центр» Товариство виступало також і як автомобільний перевізник.
Згідно договору найму (оренди) транспортних засобів від 24.07.2018, Товариство орендувало у ОСОБА_2 вантажний сідловий тягач-Е, марки VOLVO, модель FН12, 1997 року випуску, реєстраційний номер НОМЕР_1 та напівпричіп контейнеровоз марки Groenewegen реєстраційний номер НОМЕР_2 .
Факт перевезення профнастилу підтверджений товарно-транспортною накладною, копія якої наявна у матеріалах справи.
Відповідно до договору №10 від 10.02.2019 Товариство (покупець) придбавало у ТОВ «Нафторейдингінвест» (постачальник) дизельне паливо у загальній кількості 31153 літрів. Приймання-передача товару здійснювалася у вигляді талонів.
Придбане пальне було оплачене Товариством відповідно до умов договору поставки №10 від 10.02.2019, що відображено також у картці рахунку 631.
Пальне, а саме дизельне паливо 3-Євро5-ВО видавалося по талонам у загальній кількості 623 одиниці по 50 літрів, згідно акту приймання-передачі товару від 20.02.2019 від покупця до постачальника.
Складені ТОВ «Нафторейдингінвест» на адресу Товариства податкові накладні були прийняті та зареєстровані ДПС України.
10.07.2018 між Товариством (покупцем) та ТОВ «Хафко» був укладений договір поставки нафтопродуктів (ПММ) №41/07/18, відповідно до умов якого Товариство придбало у ТОВ «Хафко» дизельне паливо (код УКТЗЕД 2710194300) згідно видаткових накладних №95 та №96 від 18.02.2019.
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що наданими позивачем доказами, наявними у матеріалах справи, підтверджується використання придбаних позивачем товарів у його господарській діяльності, а подані первинні документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
При цьому, суд апеляційної інстанції дійшов неправомірного висновку про неподання позивачем до перевірки первинних бухгалтерських документів по господарських операціях, здійснених з ТОВ «Нафтотрейдингінвест» та ТОВ Київ Строй Центр», оскільки з Узагальненого переліку документів, які були використані при проведенні перевірки (додаток № 4 до акту перевірки) вбачається, що усі первинні бухгалтерські документи та договори, про ненадання яких контролюючий орган зазначив у підпункті 3 підпункту 3.1.2.2 акту перевірки, були надані Товариством до перевірки та перевірені службовими особами Управління суцільним або вибірковим порядком. Акт про ненадання позивачем до перевірки документів Управлінням не складався.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції помилково скасував рішення суду першої інстанції у частині правовідносин між позивачем та ТОВ «Нафтотрейдингінвест» та ТОВ Київ Строй Центр».
Надаючи оцінку податковому повідомленню-рішенню від 10.02.2020 № 0005963307, Верховний Суд виходить із наступного.
Відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: а) вартості використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах; б) вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств.
Згідно із підпунктом 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Пунктом 176.2 ст. 176 ПК України визначено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.
Як встановив суд першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, факти використання дизельного палива водіями Товариства підтверджується наданими позивачем до перевірки наказами Товариства про затвердження порядку обліку паливно-мастильних матеріалів, наказами Товариства про затвердження норм витрат палива, актами приймання-передачі талонів на дизельне паливо та міжнародними товарно-транспортними накладними (CMR), у яких містяться відомості про тип транспорту, маршрут і кілометраж, а також ПІБ водіїв; актами вибору пального.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції помилково скасував рішення суду першої інстанції у частині правовідносин між позивачем та ТОВ «Хафко».
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог, тоді як суд апеляційної інстанції безпідставно скасував рішення суду першої інстанції у визначеній судом частині, яке відповідає закону.
З урахуванням наведеного, касаційна скарга Управління задоволенню не підлягає, а касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, постанова П'ятого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2021 підлягає скасуванню, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10.09.2020 - залишенню в силі.
Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Керуючись п.4 ч.1 ст. 349, ст. 352, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОЛДИНГ ЛЕГАТА» задовольнити.
Постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2021 скасувати, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10.09.2020 - залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова