Харківський окружний адміністративний суд
61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710
Харків
10 вересня 2025 року № 520/2522/24
Харківський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Мороко А.С. розглянувши в письмовому провадженні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного акціонерного товариства "УКпостач" (вул. Гонти, буд. 37, м. Вінниця ,Вінницька обл., Вінницький р-н, 21022, код ЄДРПОУ 30169718) до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, буд. 30, м. Харків, Харківська обл., Харківський р-н, 61052, код ЄДРПОУ 44131658) про скасування податкового повідомлення-рішення,-
До Харківського окружного адміністративного суду звернувся позивач, Приватне акціонерне товариства "УКпостач", з адміністративним позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просить суд:
- скасувати податкове повідомлення - рішення № 09135000702 від 20.02.2023.
В обґрунтування позовних вимог ПрАТ "УКпостач" зазначає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та таким, що підлягає скасуванню з огляду на те, що висновки контролюючого органу за наслідками перевірки не ґрунтуються на приписах чинного законодавства. Так, позивач не погоджується з висновками відповідача щодо неправомірного завищення позивачем показника р. 17 «Усього податкового кредиту» (колонка Б) на суму ПДВ 164 844,12 грн. за рахунок невключення рахунку корегування №3 від 31.10.20221 до податкової накладної №10 від 12.11.2021 від постачальника ПП «Реміс Україна» та вказує, що відповідачем не було взято до уваги, що ПрАТ «УКпостач» хоч і не зменшив суму податкового кредиту на суму ПДВ 164 844,12 грн., проте збільшив свої податкові зобов'язання, вказавши у гр. 4.1. Податкової декларації за жовтень 2022 року суму ПДВ у розмірі 180 324 грн., куди увійшла сума ПДВ 164 844,12 грн. від постачальника ПП «Реміс Україна». Також не погоджується з висновком відповідача про порушення ПрАТ "УКпостач" п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України щодо формування податкового кредиту за господарськими операціями з ТОВ «ГЛОБАЛ ОУШЕН ЛІНК» на суму ПДВ 22 956 грн, оскільки такі підтверджені актом надання послуг № 007051 від 06.09.2022. Просить урахувати, що документальна позапланова виїзна перевірка позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, проведена відповідачем з порушенням граничних строків її проведення.
Ухвалою суду відкрито спрощене провадження у справі та запропоновано відповідачеві надати відзив на позов.
Копію ухвали про відкриття провадження надіслано представникам сторін до їх Електронних кабінетів в системі "Електронний суд" та ними отримано, що підтверджено довідками про доставку електронних листів (а.с. 46-47).
Представником відповідача надіслано відзив на позов разом з доданими до нього документами, в якому він заперечує проти задоволення позовних вимог, зазначаючи, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем приписів податкового законодавства є обґрунтованими, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення, прийняте на підставі висновків акта перевірки, - правомірним.
Просить суд відмовити в задоволенні позовних вимог.
Від позивача надійшла відповідь на відзив на позовну заяву, в якій він звертає увагу на те, що доводи відповідача не спростовують аргументи позивача, наведені у позовній заяві.
Дослідивши матеріали адміністративної справи, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог з огляду на таке.
За матеріалами справи, на підставі направлень від 10.01.2023 за №1, від 10.01.2023 за №2, відповідно до Наказу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 19.12.2022 за №86-п, виданого на підставі п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України та абзацу «б» п.п.69.2, п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, згідно з внесеними змінами Законом України від 12.05.2022 за №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», проведено документальну позапланову виїзну перевірку приватного акціонерного товариства «УКПОСТАЧ» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 18.11.2022 за №9246330470 від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
За результатами перевірки складено акт від 30.01.2023 за № 52/35-00-07-01-02-05/30169718 (далі також - акт перевірки), за висновками якого контролюючим органом встановлено порушення позивачем:
- п. 192.1, ст. 192, п. 198.1, 198.2, 198.3 ст. 198, п. 200.1, п.п. 200.4 ст. 200, п. 201, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 за №2755-VІ, що призвело до завищення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на 187 800 грн.
Відповідні висновки контролюючим органом сформовано з огляду на такі обставини:
- ПрАТ «УКПОСТАЧ» до складу податкового кредиту листопада 2021 включено податкову накладну №10 від 12.11.2021 на суму 989064,74 грн. у т.ч. ПДВ - 164844,12 грн, від постачальника ПП «Реміс Україна» (код 35500637) з номенклатурою «Енергозберігаючий скломодуль REMIglas «SAFE Т plus», розпашні двері з подвійного скла RAL7004, ручка з нержавіючої сталі, L = 1250 мм Н = 1720 мм». В жовтні 2022 року до податкової накладної №10 від 12.11.2021 складено розрахунок коригування № від 31.10.2022 на зменшення суми в повному обсязі, реєстрація якого в Єдиному податкових накладних була зупинена. ПрАТ «УКПОСТАЧ» розрахунок коригування від 31.10.2022 не включено до складу податкової декларації за жовтень 2022 року та не зменшено суму податкового кредиту з ПДВ на 164 844,12 грн;
- ПрАТ «УКПОСТАЧ» завищено показник р. 10.1 Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з основною ставкою, р. 17 «Усього податкового кредиту» (колонка Б) на суму ПДВ 22 955,42 грн. за рахунок операцій з придбання «Компенсація, пов'язана з девальвацією гривні» у ТОВ «ГЛОБАЛ ОУПІЕН ЛІНК».
На підставі висновків акта перевірки відповідачем 20 лютого 2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 09135000702, яким ПрАТ «УКПОСТАЧ» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у сумі 187 800 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 46 950 грн.
Скориставшись правом на оскарження вказаного податкового повідомлення-рішення у судовому порядку, позивач звернувся до суду з позовом у цій справі.
По суті спірних правовідносин суд зазначає таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі також - ПК України), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Види, підстави та порядок проведення контролюючим органом перевірок регулюються главою 8 ПК України.
Відповідно до абз.1 п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Порядок проведення документальних позапланових перевірок регламентовано ст. 78 ПК України, якою визначені обставини, при наявності яких можуть здійснюватися такі перевірки.
За змістом пп. 78.1.8 п. 78.8 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від'ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від'ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Правила визначення сум податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, порядок узгодження заявленої до відшкодування суми податку, закріплено в ст. 200 ПК України.
Згідно з п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
З урахуванням пп. "б" п. 200.4 ст. 200 ПК України при від'ємному значенні різниці між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду платник ПДВ має право заявити таку суму, в частині, що не перевищує реєстраційну суму на момент отримання контролюючим органом декларації, до бюджетного відшкодування, зокрема, на поточний рахунок платника податку.
За містом п. 200.10 ПК України платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених п. 200.11 ПК України, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
У свою чергу, контролюючий орган проводить документальну перевірку платника податку, у порядку, передбаченому пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 цього Кодексу, протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації (п. 200.11 ст. 200 ПК України).
Підпунктом 49.18.1 п.49.18 ст.49 ПК України встановлено, що податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Пунктом 203.1 ст.203 ПК України обумовлено, що податкова декларація з податку на додану вартість подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Враховуючи те, що предметом документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ "УКпостач" є перевірка дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року від'ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, граничний строк подання податкової декларації за жовтень 2022 року 20.11.2022., тому граничний термін проведення такої перевірки (60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації згідно із п.п.200.11 ст.200 ПК України) 19.01.2023.
Наказ про проведення перевірки № 86-п виданий 19.12.2022, початок проведення перевірки - 10.01.2023.
Отже, податкову перевірку призначено та розпочато в межах строків, визначених п.п.200.11 ст.200 ПК України.
Водночас суд зазначає, що посилання позивача на завершення податкової перевірки поза межами зазначеного строку (23.01.2023), як підставу для визнання проведеної перевірки незаконною, є помилковим тлумаченням приписів п.п.200.11 ст.200 ПК України.
Суд також не бере до уваги посилання позивача на те, що відповідачем за наслідками попередньо проведеної камеральної перевірки порушень податкового законодавства не встановлено, оскільки матеріали такої перевірки із зазначенням, зокрема предмету перевірки, періоду тощо, до суду позивачем не надано.
Підсумовуючи викладене, суд дійшов висновку про відсутність порушень процедури проведення документальної позапланової виїзної перевірки, які б могли вплинути на кінцевий результат розгляду відповідачем питання про притягнення позивача до відповідальності.
Надаючи оцінку правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд зазначає таке.
Відповідно до п.192.1. ст.192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Згідно з п. 192.1.1. ст. 192 ПК України якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг. Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
Тобто постачальник має право зменшити податкові зобов'язання залежно від своєчасності реєстрації розрахунку коригування на зменшення отримувачем (покупцем) з урахуванням вищезазначених строків, а саме у звітному (податковому) періоді, в якому такий розрахунок коригування складено (у разі своєчасної реєстрації отримувачем (покупцем)) або зареєстровано (у разі несвоєчасної реєстрації отримувачем (покупцем)).
Отримувач (покупець) зобов'язаний зменшити податковий кредит незалежно від факту отримання ним розрахунку коригування на зменшення або факту його реєстрації в ЄРПН, а саме у звітному (податковому) періоді, в якому відповідно до п. 192.1 ПКУ виникли підстави для складання такого розрахунку коригування продавцем.
Згідно з п.192.3 ст.192 ПК України результат перерахунку податкових зобов'язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до підпункту 3 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість (затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 за № 21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, зі змінами та доповненнями) (далі - Порядок №21) коригування податкового кредиту відображається у рядку 14. При заповненні рядка 14 обов'язковим є подання додатку 1 "Відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та про податковий кредит з урахуванням його коригування (Д1) " до декларації, що заповнюється в розрізі контрагентів.
Пунктом 6 розд. ІІІ Порядку № 21 визначено, що платник податку самостійно обчислює суму податкового зобов'язання, яку зазначає в податковій звітності. Дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.
Як убачається з матеріалів справи, Приватне підприємство "Реміс Україна" (постачальник) склало розрахунок коригування № 3 від 31.10.2022 до податкової накладної № 10 від 12.11.2021 на зменшення обсягу постачання -824220,62 грн, ПДВ -164844,12 грн. (причина коригування- лист про перезарахування коштів між рахунками) та направило на реєстрацію до ЄРПН. Контролюючим органом реєстрація розрахунку коригування № 3 від 31.10.2022 зупинена, реєстраційний номер документа: 9237942222.
Зазначені обставини підтверджені бухгалтерською довідкою ПрАТ «УКпостач» № 1/6435 від 31.10.2022, наданою позивачем контролюючому органу під час перевірки та до матеріалів справи (а.с. 17).
Отже, ПрАТ «УКПОСТАЧ» у рядку 14 податкової декларації за жовтень 2022 року і таблиці 2.2 додатку №1 до податкової декларації за жовтень 2022 року повинно було відобразити розрахунок коригування №3 від 31.10.2022 до податкової накладної від 12.11.2021 від постачальника ПП «Реміс Україна» (код 35500637).
Проте, ПрАТ «УКпостач» розрахунок коригування від 31.10.2022 не включено до складу податкової декларації за жовтень 2022 року та не зменшено суму податкового кредиту з ПДВ на 164 844,12 грн, що позивачем не заперечується.
В цьому контексті суд зауважує, що навіть у випадку неподання на реєстрацію розрахунку коригування постачальником (а не зупинення реєстрації розрахунку коригування, як це відбулося за обставин спірної ситуації) платник податку зобов'язаний відкоригувати власні податкові зобов'язання з ПДВ, оскільки отримувач (покупець) зобов'язаний зменшити податковий кредит незалежно від факту отримання ним розрахунку коригування на зменшення або факту його реєстрації в ЄРПН, а саме у звітному (податковому) періоді, в якому відповідно до п. 192.1 ПК України виникли підстави для складання такого розрахунку коригування продавцем.
Тобто позивач зобов'язаний був зменшити суму податкового кредиту з ПДВ на 164 844,12 грн у податкової звітності (податкової декларації з ПДВ) за жовтень 2022 року.
Аргументи позивача про те, що ним складено зведену податкову накладну № 150 від 31.10.2022, яка включена до р. 4.1 податкової декларації за жовтень 2022 року, та як наслідок, самостійно збільшено податкові зобов'язання на суму 180 324,12 грн, до якої ввійшла і сума ПДВ 164 844,12 грн, не є підтвердженням належного податкового обліку відповідної операції, адже коригування (зменшення) суми податкового кредиту з ПДВ отримувача (покупця) має здійснюватися з дотриманням приписів п.п.192.1.1 п.192.1 ст.192 та Порядку №21.
Зведена податкова накладна складається у випадках, визначених пунктами 198.5 та 199.1 ПК України.
Суд зазначає, що платник податку не мав права на вчинення коригування власних податкових зобов'язань з податку на додану вартість у довільний спосіб, а аргументи позивача про нібито наявність правових підстав для вчинення таких дій є нерелевантними та суперечать чітким та недвозначним приписам чинного законодавства.
Отже, висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог п.п.192.1.1 п.192.1 ст.192 ПК України, що призвело до завищення суми податкового кредиту за жовтень 2022 рок на загальну суму 164 844 грн, є обґрунтованим.
Також, відповідно до акта перевірки, ПрАТ «УКПОСТАЧ» до складу податкового кредиту жовтня 2022 року включено податкову накладну вересня 2022 року від ТОВ «ГЛОБАЛ ОУШЕН ЛІНК», а саме: податкову накладну № 83 від 06.09.2022 на суму ПДВ 22 955,42 грн, найменування товару - «компенсація, пов'язана з девальвацією гривні».
Зазначена податкова накладна оформлена на підставі Акта надання послуг № 007051 від 06.09.2022 за договором №1108/16 від 04.11.2016 на суму ПДВ 22 955,42 грн, найменування товару - «компенсація, пов'язана з девальвацією гривні».
Так, згідно з Договором №1108/16 від 04.11.2016 (далі також - Договір) ТОВ «ГЛОБАЛ ОУШЕН ЛІНК» (Експедитор) надає транспортно-експедиційні послуги ПрАТ «УКПОСТАЧ» (Клієнту).
Відповідно до п.1.1. Договору Експедитор зобов'язується за відповідну плату та за рахунок Клієнта надати транспортно-експедиційні послуги з організації перевезення вантажів у великотоннажних контейнерах морським, автомобільним, залізничним транспортом, а також додаткові послуги, необхідні для організації доставки вантажу. Транспортно - експедиційні послуги за цим Договором надаються Клієнту при експорті з України, імпорті в Україну, транзитні територією України чи інших держав, внутрішніх перевезеннях територією України.
Згідно розділом 4 Договору вартість Договору складає сукупність платежів зі стати належної тати Експедитору та витрат, понесених Експедитором в інтересах Клієнта в цілях виконання цього договору (п. 4.2).
Розрахунки за Договором здійснюються відповідно до чинного законодавства України у національній валюті України - гривні в безготівковій формі шляхом переказу відповідних грошових коштів на рахунок Експедитора. У випадку, коли вартість послуг встановлена в іноземній валюті, розрахунки здійснюються в національній валюті України за офіційним курсом НБУ на день оформлення рахунку (п. 4.5).
У разі, якщо на дату оплати послуг середньозважений курс гривні до іноземної валюти на міжбанківському валютному ринку за даними (https://minfin.com.ua/) буде вище - на 3% порівняно з курсом гривні до іноземної валюти, встановленим НБУ на дату оформлення рахунку, то вартість комплексу транспортно - експедиційних послуг або окремої послуги коригується відповідно до міжбанківського курсу гривні до долару США, що діє на момент оплати (п. 4.6).
Клієнт зобов'язаний доплатити суму коригування вартості комплексу експедиційних послуг протягом 3 банківських днів з дати відповідного рахунку.
Отже, умовами Договору передбачено коригування вартості транспортно-експедиційних послуг, у разі зміни валютних курсів, тобто у разі зміни суми компенсації вартості послуг.
Разом з цим, відповідно до ст. 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Згідно з п.п. 192.1 ст.192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.
Відповідно до п. 198.1 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України».
Згідно п. 198.2 ст. 198 датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
- дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Враховуючи наведені приписи Податкового кодексу України, суд погоджується з висновком контролюючого органу, що ПрАТ «УКПОСТАЧ» включено до складу податкового кредиту податкову накладну №83 від 06.09.2022 від ТОВ «ГЛОБАЛ ОУШЕН ЛІНК» з найменуванням товару/послуг «Компенсація, пов'язана з девальвацією гривні», яка відповідно до ст.185 Податкового кодексу України не відповідає критеріям операцій, які є об'єктом оподаткування та не товаром або послугою.
В первинних документах, складених ТОВ «ГЛОБАЛ ОУШЕН ЛІНК», зазначене найменування товару/послуг «Компенсація, пов'язана з девальвацією гривні», яка не відповідає визначенню об'єкту оподаткування ПДВ, а отже формування податкового кредиту є безпідставним.
До перевірки не було надано розрахунки коригування, оформлені за фактом зміни суми компенсації за надані послуги.
Посилання позивача на те, що Актом надання послуг № 007051 від 06.09.2022 підтверджується надання додаткових послуг, не заслуговує на увагу, оскільки договором №1108/16 від 04.11.2016 не передбачено надання Експедитором такої додаткової послуги як «Компенсація, пов'язана з девальвацією гривні».
Крім того, відповідно до приписів ч. 1 ст. 929 Цивільного кодексу України за договором транспортного експедирування додатковими послугами є послуги, необхідні для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).
Отже, висновок контролюючого органу про порушення ПРАТ «УКПОСТАЧ» п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, що призвело до завищення податкового кредиту за жовтень 2022 року на загальну суму ПДВ 22 956 грн, є обґрунтованим.
Як наслідок, правильним є і похідний висновок про порушення платником податку вимог п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 ПК України, що призвело до завищення позивачем суми бюджетного відшкодування за жовтень 2022 року на суму 187 800 грн.
Разом з цим, вжиті контролюючим органом заходи до притягнення платника податку до фінансової відповідальності у формі штрафних (фінансових) санкцій за вчинене ним податкове правопорушення ґрунтується на неправильному застосуванні ст. 123 ПК України.
Так, стаття 123 ПК України в редакції, яка діяла на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, встановлює зокрема штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у разі визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктом 123.1. цієї статті, серед іншого передбачено, що вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Відповідно до пункту 123.2. цієї статті діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Підпунктом 109.1 статті 109 ПК України встановлено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб'єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктами 109.2, 109.3 статті 109 ПК України встановлено, що порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України. У випадках, визначених зокрема пунктами 123.2-123.5 статті 123 цього кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.
Стаття 112 ПК України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Зокрема, встановлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 112.1). Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2). У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7).
Також цієї нормою у пункті 112.8 визначено обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а у статті 112-1 ПК України - обставини, що пом'якшують відповідальність особи.
Обов'язковою умовою, з якою законодавець пов'язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктами 123.2 статті 123 ПК України є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов'язання.
Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов'язків, закріплених за платником податків у статті 16 ПК України. Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина в податкових правопорушеннях завжди нерозривно пов'язана з встановленням умислу. У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Обов'язок доведення вини покладено на контролюючий орган, без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.
Обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов'язковому порядку мають бути зазначені в акті перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення, а його висновки можуть бути спростовані шляхом подання до контролюючого органу заперечень на акт перевірки (наприклад постанова Верховного Суду від 19 червня 2020 року у справі № 140/388/19).
За змістом ПК України подання заперечень на акт перевірки є правом, а не обов'язком платника податків, а тому контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення.
Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання платником податків своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно, документів, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо вини, підтверджують наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього кодексу.
Відсутність в акті перевірки обставин, які характеризують таку ознаку виявленого діяння як умисність, згідно з правовою позицією Верховного Суду, вказує на необґрунтованість прийняття в подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі пункту 123.2 статті 123 ПК України.
Застосовуючи такі висновки до спірних у цій справі правовідносин, суд звертає увагу, що в акті перевірки зафіксовано виявлене контролюючим органом порушення позивачем п. 192.1, ст. 192, п. 198.1, 198.2, 198.3 ст. 198, п. 200.1, п.п. 200.4 ст. 200, п. 201, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України. Також зазначено, що висновки акта зроблено на підставі наявної інформації в контролюючому органі, а також зібраної в межах організації та проведення цієї перевірки у тому числі представленої платником податків та результатів її опрацювання. При цьому в акті перевірки відсутні будь-які висновки щодо наявності умислу в діях платника податків, а також посилання на обставини, які вказують на наявність саме такої кваліфікуючої ознаки.
Разом із тим під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення податковий орган з посиланням на пункт 123.2 статті 123 ПК України змінив кваліфікацію та застосував штрафні (фінансові) санкції у сумі 46 950 грн, що становить 25 відсотків від визначеної (донарахованої) суми грошового зобов'язання (а.с. 8).
Суд зазначає, що при наявності правильно визначеного грошового зобов'язання, кваліфікаційна ознака відповідачем не доведена.
Отже, відсутні підстави для юридичної кваліфікації діяння позивача як такого, за яке відповідальність передбачена пунктом 123.2 статті 123 ПК України.
На переконання суду, за умови не доведення наявності в діях позивача умислу, з урахуванням висновків акта перевірки та обставин справи, платник податків підлягав притягненню до відповідальності на підставі пункту 123.1 статті 123 ПК України, а тому до нього мали бути застосовані штрафні санкції у сумі 18 780 грн, за ставкою 10 відсотків.
Наклавши штрафні санкції із застосуванням більшої ставки (25 відсотків), відповідач необґрунтовано завищив суму штрафних санкцій в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні на 28 170 грн (46 950 грн - 18 780 грн).
Суд уважає, що за встановлених у цій справі обставин відсутні перешкоди для скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині суми необґрунтовано застосованого штрафу, оскільки це пов'язано із застосуванням помилкової ставки штрафу внаслідок безпідставної кваліфікації діяння як умисного. За відсутності цієї кваліфікуючої ознаки діяння позивача утворює склад правопорушення, за яке відповідальність наступає на підставі пункту 123.1 статті 123 ПК України у вигляді штрафу в розмірі 10 відсотків.
Часткове скасування податкового повідомлення-рішення зі зміною ставки штрафу в межах однієї об'єктивної сторони, суб'єкта та об'єкта правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій. У даному випадку лише уточняється правильна кваліфікація діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення та правильна ставка штрафної санкції.
Наведені висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, сформованою у постанові від 30 липня 2025 року у справі №320/11116/23.
Враховуючи наведене, позовні вимоги Приватного акціонерного товариства "УКпостач" підлягають задоволенню частково.
Відповідно до ч.1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Частиною 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
З огляду на те, що задоволенню підлягають позовні вимоги на загальну суму 28 170 грн, що становить 12 % від заявлених позовних вимог (234 750 грн), відповідно, у такій пропорції має бути здійснений розподіл судових витрат на сплату судового збору у цій справі.
При зверненні до суду позивач сплатив судовий збір у сумі 3028 грн, отже 12 % від цієї суми складає 363,36 грн, що підлягають відшкодуванню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень.
Керуючись ст. ст. 2, 6-10, 13-14, 77, 139, 242-246, 250, 255-262, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "УКпостач" (вул. Гонти, буд. 37, м. Вінниця, Вінницька обл., Вінницький р-н, 21022, код ЄДРПОУ 30169718) до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, буд. 30, м. Харків, Харківська обл., Харківський р-н, 61052, код ЄДРПОУ 44131658) про скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 09135000702 від 20.02.2023 в сумі штрафних (фінансових) санкцій 28 170 (двадцять вісім тисяч сто сімдесят) грн.
В задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 44131658) на користь Приватного акціонерного товариства "УКпостач" (код ЄДРПОУ 30169718) судовий збір в сумі 363 (триста шістдесят три) гривні 36 копійок.
Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Суддя Мороко А.С.