02 вересня 2025 року справа 160/28559/24
Третій апеляційний адміністративний суду складі колегії:
головуючий суддя Суховаров А.В.
судді Головко О.В., Ясенова Т.І.,
при секретарі Личкатій Н.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.02.2025 (суддя Бондар М.В.) в адміністративній справі за позовом Приватного акціонерного товариства “ДОНЕЦЬККОКС» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення
Приватне акціонерне товариство “ДОНЕЦЬККОКС» 25.10.2024 звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0008670714 від 16.01.2023 про збільшення зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем 285918 грн. та за штрафними санкціями 71479,50 грн, всього 357397,50 грн.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.02.2025 прийнятому в спрощеному провадженні, позов задоволений. Прийняте рішення суд першої інстанції мотивував тим, що відповідно до пункту 69.28 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України запроваджений мораторій на проведення документальних перевірок в разі неможливості вивезення первинних документів в зв'язку з їх знаходженням на тимчасово окупованій території.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Дніпропетровській області просить рішення суду скасувати та відмовити у задоволенні позовних вимог. Вказують, що за наслідками проведеної перевірки встановлено не проведення списання безнадійної кредиторської заборгованості в сумі 2465971 грн, завищено від'ємне значення фінансового результату на 2738390 грн.
Переглядаючи справу, колегія суддів виходить з наступного.
На підставі наказу №3624-п від 24.11.2024 та направлень, виданих ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведена позапланова документальна виїзна перевірка ПрАТ “ДОНЕЦЬККОКС» за період діяльності з 01.01.2021 по 13.12.2022 з метою перевірки дотримання вимог податкового, валютного законодавства та іншого законодавства та за період з 01.01.2018 по 13.12.2022 з метою перевірки дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
За результатами перевірки складено акт №2709/04-36-07-14-04/00191112 від 13.12.2022, відповідно до якого контролюючим органом встановлено порушення, зокрема, підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пункту 192.1 статті 192, пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого ПрАТ “ДОНЕЦЬККОКС» занижено податок на додану вартість у загальній сумі 285918 грн.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області 16.01.2023 винесено податкове повідомлення-рішення №0008670714 форми “Р», яким на підставі акта перевірки збільшено суму грошового зобов'язання ПрАТ “ДОНЕЦЬККОКС» за платежем “податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 357397,50 грн, в тому числі за штрафні санкції 71479,50 грн.
З розрахунку штрафних санкцій, який є додатком до податкового повідомлення-рішення №0008670714 від 16.01.2023, вбачається, що вказаний розрахунок здійснено на підставі підпункту 54.3.2. пункту 54.3. статті 54, пункту 123.2. статті 123, пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України внаслідок порушення підпункту 14.1.11. пункту 14.1. статті 14, пункту 192.1. статті 192, пункту 198.3. статті 198 Податкового кодексу України:
- дата та номер декларації: 20.09.2018 №9202611080; звітний період: серпень 2018; виявлене порушення податкового зобов'язання з пдв за звітний податковий період: 219177 грн; загальна сума збільшення чи зменшення податкового зобов'язання: 219177 грн; розмір штрафної санкції: 25%; сума штрафної санкції: 54794,25 грн; всього до сплати: 273971,25 грн;
- дата та номер декларації: 22.10.2018 №9229608399; звітний період: вересень 2018; виявлене порушення податкового зобов'язання з пдв за звітний податковий період: 258 грн; загальна сума збільшення чи зменшення податкового зобов'язання: 258 грн; розмір штрафної санкції: 25%; сума штрафної санкції: 64,50 грн; всього до сплати: 322,50 грн;
- дата та номер декларації: 18.10.2019 №9243492723; звітний період: вересень 2019; виявлене порушення податкового зобов'язання з пдв за звітний податковий період: 850 грн; загальна сума збільшення чи зменшення податкового зобов'язання: 850 грн; розмір штрафної санкції: 25%; сума штрафної санкції: 212,50 грн; всього до сплати: 1062,50 грн;
- дата та номер декларації: 17.03.2020 №9055444362; звітний період: лютий 2020; виявлене порушення податкового зобов'язання з пдв за звітний податковий період: 65513 грн; загальна сума збільшення чи зменшення податкового зобов'язання: 65513 грн; розмір штрафної санкції: 25%; сума штрафної санкції: 16378,25 грн; всього до сплати: 81891,25 грн;
- дата та номер декларації: 22.02.2021 №9032004114; звітний період: січень 2021; виявлене порушення податкового зобов'язання з пдв за звітний податковий період: 20 грн; загальна сума збільшення чи зменшення податкового зобов'язання: 20 грн; розмір штрафної санкції: 25%; сума штрафної санкції: 5 грн; всього до сплати: 25 грн;
- дата та номер декларації: 21.02.2022 №9037115843; звітний період: січень 2022; виявлене порушення податкового зобов'язання з пдв за звітний податковий період: 100 грн; загальна сума збільшення чи зменшення податкового зобов'язання: 100 грн; розмір штрафної санкції: 25%; сума штрафної санкції: 25,00 грн; всього до сплати: 125,00 грн.
Згідно з пунктом 75.1. статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 69.28 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) установлено, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, і не можуть пред'явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Підставами неможливості пред'явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов'язане з ризиком для життя чи здоров'я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв'язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.
У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).
Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв'язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від'ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від'ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв'язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.
Для реалізації положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України законодавцем встановлено такий алгоритм дій: подання платником до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів; зазначення в повідомленні обставин, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкових (звітних) періодів, а також загального переліку первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами, ПрАТ “ДОНЕЦЬККОКС» було зареєстровано на тимчасово окупованій території у м. Донецьк. У 2015 році товариство здійснило зміну місця знаходження з тимчасово окупованої території до м. Маріуполь Донецької області.
Позивачем до податкового органу за місцем обліку направлено повідомлення №01/2-18 від 06.02.2018 про неможливість вивезення первинних документів.
ПрАТ “ДОНЕЦЬККОКС» 05.07.2022 змінено місцезнаходження з адреси: пр-т Нікопольський, 54, м. Маріуполь, Донецька область, 87504 на іншу адресу: вул. Свято- Миколаївська, буд. 93-А, оф. 112, м. Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50000.
Позивачем 28.07.2022 направлено до податкового органу за місцем обліку, повідомлення №01/28-07 про неможливість вивезення первинних документів.
Таким чином, ПрАТ “ДОНЕЦЬККОКС» двічі зверталось до контролюючого органу з повідомленням про неможливість вивезення первинних документів з посиланням на підпункт 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Як вірно зазначив суд першої інстанції, контролюючим органом не зазначено про наявність сумнівів у достовірності зазначеної ПрАТ “ДОНЕЦЬККОКС» інформації про неможливість надання документів, а також висновків про неналежне оформлення відповідних повідомлень.
У Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України №309 22.12.2022, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23.12.2022 за №1668/39004 в розділі ІІ “Тимчасово окуповані Російською Федерацією території України» зазначено:
Донецька область, Донецький р-н, код: UA14080000000098686; найменування: вся територія Донецького району; дата початку тимчасової окупації: 07.04.2014;
Донецька область, Маріупольський р-н, код: UA14140000000070889; найменування: вся територія Маріупольського району за винятком с. Заїченко, с. Пікузи; дата початку тимчасової окупації: 05.03.2022.
З наведеного вбачається, що податковим органом проведено документальну перевірку товариства за період, до якого має бути застосований мораторій на проведення перевірок.
Так, у постанові від 21.02.2020 в справі №826/17123/18 Верховний Суд сформував правовий висновок про те, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Також, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Отже, невиконання вимог Податкового кодексу України щодо процедури призначення та проведення перевірки, може бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками, при цьому правову оцінку таким підставам суд надає в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, переходить до перевірки підстав позову по суті встановлених під час перевірки порушень податкового та/або іншого законодавства.
Вирішуючи спір, суд першої інстанцій дійшов правильного висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог з огляду на те, що контролюючий орган призначив і провів документальну позапланову виїзну перевірку в умовах підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, тобто здійснив проведення перевірки під час дії мораторію на проведення такої перевірки відносно позивача, що в свою чергу, є самостійною підставою для скасування податкового повідомлення-рішення №0008670714 від 16.01.2023.
Доводів на спростування висновків суду першої інстанції в апеляційній скарзі не наведено. Зміст апеляційної скарги зводиться до лише до цитування акту перевірки.
З урахуванням доводів і заперечень сторін, наданих ними доказів, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 241 - 244, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.02.2025 - без змін.
Постанова набирає законної сили з 02.09.2025 та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Повна постанова складена 04.09.2025.
Головуючий суддя А.В. Суховаров
судді О.В. Головко
судді Т.І. Ясенова