Справа № 320/7562/24
03 вересня 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача: Бужак Н.П.
Суддів:Беспалова О.О., Кобаля М.І.
За участю секретаря: Мірошниченко С.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року, суддя Терлецька О.О., у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОЛЬХАОЙЛ" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Товариство з обмеженою відповідальністю "ОЛЬХАОЙЛ" звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №00019220701 від 10.01.2024 року, №00019230701 від 10.01.2024 року, №00019240701 від 10.01.2024 року.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що позивачем не порушено вимоги податкового законодавства, оскільки договірні відносини щодо поставки товару та надання послуг між ним та контрагентами мали реальний характер, товар поставлено, послуги надані та оплачено позивачем. Зазначені факти підтверджуються документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському обліку та податковій звітності. Як вказує позивач, відповідачем не наведено жодного належного доказу на підтвердження фіктивності (безтоварності) договорів, укладених між позивачем та контрагентами у періоді, що перевірявся, а відтак, вважає твердження податкового органу необґрунтованими.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року адміністративним позов задоволено повністю.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши осіб, що з'явились в судове засідання, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем на підставі статей 20, 70, 82 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2023 рік, на підставі Наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 31.10.2023 №5375-п, була проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «ОЛЬХАОЙЛ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 02.10.2018 по 30.09.2023, валютного - за період з 02.10.2018 по 30.09.2023, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 02.10.2018 по 30.09.2023 та іншого законодавства за відповідний період, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки (додаток 1 до акта перевірки, який є його невід'ємною частиною). За наслідками проведеної перевірки складено Акт № 82233/Ж5/26-15-07-01-05/42510408 від 11.12.2023 року (далі по тексту - Акт перевірки) та згідно якого працівниками ДПС у м. Києві було встановлено 10 порушень.
В Акті перевірки відповідач встановив порушення позивачем ряду норм Податкового Кодексу України, а саме: пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст. 187 п. 188.1 ст. 188, п. 189.1. ст.189, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п.198.5. ст.198 п. 198.6 ст. 198, п.201.1 п. 201.7 п. 201.10 ст. 201 ПКУ, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 2 712 279 грн в тому числі за травень 2019 - 397 975 грн, липень 2019 - 479 933 грн, серпень 2019 - 503 792 грн, вересень 2019 - 311 607 грн, жовтень 2019 - 189 971 грн, листопад 2019 - 181 275 грн, вересень 2021 - 66 758 грн, листопад 2021 - 171 385 грн, червень 2022 - 267 604 грн, липень 2022 - 141 979 грн та встановлено завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на загальну суму 144 243 грн у тому числі за вересень 2023 - 144 243 гривень (зазначений висновок є незрозумілим Товариство і містить арифметичні помилки у розрахунках, додаток 9 до Акту); п.201.1, п.201.10 ст.201 ПКУ, відсутність реєстрації податкової накладної, що не підлягає наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідач заперечив проти висновків Акту перевірки, подавши відповідачу письмові заперечення №82233/Ж5/26-15-07-01-05/42510408 від 11.12.2023 року (лист від 21.12.2023 року №2112/23-1).
За результатами розгляду заперечення ДПС у м. Києві направило на адресу позивача лист про розгляд заперечення № 126/1/26-15-07-01-05 від 04.01.2024 року (копія додається) та податкові повідомлення-рішення № 00019220701 від 10.01.2024 року, № 00019230701 від 10.01.2024 року, № 00019240701 від 10.01.2024 року (далі у тексті -ППР).
Не погоджуючись з прийнятим відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними та такими, що прийняті з порушенням норм податкового законодавства, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За правилами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1. статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Відповідно до статті 135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (пункт 135.1.).
Згідно з пунктом 137.1 статті 137 ПК України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.
За змістом пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 ПК України, об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Як убачається із матеріалів справи, перевіркою повноти визначення податкових зобов'язань за період з 02.10.2018 по 30.09.2023 встановлено їх заниження на загальну суму 372 658 грн у тому числі за травень 2019 - 118 957 грн, вересень 2021 - 212 627 грн, лютий 2023 року 2933 грн, березень 2023 року - 22 824 грн, квітень 2023 року - 15 317 грн (ст.7 Акту перевірки).
Також в Акті перевірки зазначено про відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 253 701,05 грн, а саме за вересень 2021 року 212 627,05 грн, лютий 2023 року 2933,20 грн, березень 2023 року - 22 823,77 грн, квітень 2023 року - 15 317,03 грн.
Окрім того зазначено, що порушення щодо реалізації товару нижче ціни придбання були встановлені згідно наданих до перевірки картки рахунку 70 та картки рахунку 90.
Разом з тим, в Акті перевірки зазначено, що “відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії».
Водночас, як вірно зазначено судом першої інстанції висновки контролюючого органу, викладені в Акті перевірки не відповідають фактичним обставинам, оскільки у вересні 2021 року, лютому 2023 року, березні 2023 року та квітні 2023 року ТОВ “ОЛЬХАОЙЛ» здійснювало імпорт дизельного пального на підставі контрактів з нерезидентами WEXLER SA (контракт №WSA-Y-51 від 15.04.2021) та DMV Petrol LTD (контракт №41-S/11-07-2022 від 11.07.2022), який потім реалізовувало своїм покупцям (копії додаються).
Оприбуткування імпортних товарів у бухобліку відображають проводкою: Дт 28 «Товари» (20, 22 тощо) Кт 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками». Складові частини собівартості імпортованих товарів, що придбаваються підприємством для подальшого перепродажу, визначено п. 9 П(С)БО 9: 1) суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків та знижок, наданих постачальником (продавцем). (це ціна придбання самого товару, визначена у договорі); 2) суми ввізного мита у разі їх імпорту на територію України; 3) суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству; 4) транспортно-заготівельні витрати (вони включають затрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів);інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.
Отже, основним складником собівартості імпортних товарів є їхня вартість, визначена зовнішньоекономічним договором. Бухгалтерський рахунок 90 "Собівартість реалізації" пpизначено для узагальнення інформації пpо собівартість реалізованої готової продукції, тoварів, виконаних робіт, наданих послуг.
Як зазначалося вище, згідно з підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПК України, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Положення пункту 23.1 статті 23 ПК України передбачають, що базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування.
База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання.
Стаття 188 ПК України встановлює порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг. Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
Отже, законодавством встановлено, що база оподаткування - це договірна (контрактна) ціна, яка не може бути нижчою за ціну придбання відповідних товарів/ послуг.
Частиною першою статті 189 Господарського кодексу України встановлено, що ціна в цьому Кодексі є вираженим у грошовій формі еквівалентом одиниці товару (продукції, робіт, послуг, матеріально-технічних ресурсів, майнових та немайнових прав), що підлягає продажу (реалізації), який повинен застосовуватися як тариф, розмір плати, ставки або збору, крім ставок і зборів, що використовуються в системі оподаткування. Тобто до ціни придбання товарів для цілей пункту 188.1. статті 188 ПК України не входять мито й акцизний податок. Отже, під час продажу імпортних товарів ціна їх придбання визначається саме в договорі (контракті), а також в інвойсі, який іде разом із товаром від постачальника-нерезидента.
Вказаними нормами, законодавцем встановлюється порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг. При цьому, ним чітко встановлено нижню межу бази оподаткування ПДВ операцій із постачання товарів/послуг, придбаних платником податків - ціна придбання. Однак під час перевірки відповідачем зроблено висновок про заниження позивачем бази оподаткування ПДВ, вирахувавши різницю між собівартістю реалізованого товару (рахунок 90) та ціною його реалізації (рахунок 70), а не по окремо взятій операції щодо реалізації продукції при співставленні ціни придбання з ціною реалізації.
Оприбуткування імпортованого пального проводилось згідно чинного законодавства.
Матеріали справи свідчать, що надходження товарів відображено в обліку проводками Дт 281 - Кт 632, що підтверджується картками рахунку 632, сформованих у розрізі конкретних надходжень товарів. Собівартість реалізованого товару було включено зокрема додаткові витрати.
При цьому, первинні документи та пояснення, якими підтверджуються додаткові витрати, понесені при імпорті товарів, надавались позивачем під час проведення перевірки.
Як вірно зауважено судом першої інстанції, норми ПК України, на які посилається представник контролюючого органу, обґрунтовуючи порушення товариством чинного законодавства, а саме абз. а п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 п. 188.1 ст. 188, п.201.1 п. 201.10 ст. 201 ПК України, не визначають обов'язку платника податків нараховувати ПДВ на різницю між ціною продажу товару та його собівартістю у випадку, якщо собівартість товару є більшою, ніж ціна його продажу.
Отже, невчинення дій щодо співставлення ціни придбання з ціною реалізації по кожній окремо взятій операції не може свідчити про достовірне встановлення значення заниження бази оподаткування ПДВ при реалізації продукції.
Щодо формування ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" податкового кредиту, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
За правилами абзаців першого-другого пункту 198.3 пункту 198 ПК України Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК України).
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено у Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких принципах, зокрема, повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону).
Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Правила цієї норми Закону № 996-ХIV кореспондує зміст пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88.
Згідно з пунктом 2.4 вказаного Положення, первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Аналізуючи наведені норми права, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року (справа № 160/3364/19), сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами при вирішенні питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об'єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.
Велика Палата Верховного Суду виснувала, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (пункт 63 Постанови).
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (пункт 65 Постанови).
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (пункт 66 Постанови).
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (пункт 67 Постанови).
Отже, згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 КАС України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з'ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
Таким чином, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання в його межах від посадової особи відомостей щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише відсутність у контрагентів платника податків матеріальних і трудових ресурсів; лише недоліки в оформленні первинних документів або відсутність окремих документів тощо - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
При цьому підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону № 996-ХIV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.
З матеріалів справи вбачається, що 18 травня 2022 року між ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" та ПП "КОМПАНІЯ "ВІКС ОІЛ" (код 42365563) було заключено Договір поставки № 2022/1805-1. На виконання умов Договору поставки № 2022/1805-1 від 18.05.2022 року, ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" 03.06.2022 року та 10.06.2022 року було перераховано на адресу ПП "КОМПАНІЯ "ВІКС ОІЛ" кошти (попередню оплату за товар, перша подія) на загальну суму 6 370 138 грн. згідно платіжних документів: від 03.06.2022 року №745 на загальну суму 2 946 138 грн. у тому числі ПДВ 192 738 грн. Призначення платежу: сплата за БЕНЗИН МОТОРНИЙ BA SUPER 95 (NON BIO) STN EN 228 (2710124501) згідно рахунків від 03.06.2022 року №135-136 у т.ч. ПДВ 7% 192738,00 грн.від 10.06.2022 року №753 на загальну суму 3 424 000 грн. у тому числі ПДВ 224 000 грн. Призначення платежу: сплата за БЕНЗИН МОТОРНИЙ BA SUPER 95 (NON BIO) STN EN 228 (2710124501) згідно рахунків від 10.06.2022 року №144-145 у т.ч. ПДВ 7% 224000,00 грн. ПП "КОМПАНІЯ "ВІКС ОІЛ" в свою чергу на адресу ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" зареєстровано податкові накладні №1 від 03.06.2022 на суму ПДВ 96075 грн, №2 від 03.06.2022 на суму ПДВ 96663 грн, №8 від 10.06.2022 на суму ПДВ 112000 грн, №9 від 10.06.2022 на суму ПДВ 112000 грн. Суму ПДВ 416 738 грн. відображено в додатку 1 до Декларації з податку на додану вартість (далі - Декларація) за червень 2022 року (реєстраційний номер документа 9131104914).
19 липня 2021 року між ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" та ТОВ "АНВІТРЕЙД ПЛЮС" (код 43072513) було заключено Договір поставки нафтопродуктів № АП-07-21-3-115 від 19.07.2021 року. На виконання умов Договору поставки нафтопродуктів № АП-07-21-3-115 від 19.07.2021 року, ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" 21.07.2021 було перераховано на адресу ТОВ "АНВІТРЕЙД ПЛЮС" кошти (попередню оплату за товар, перша подія) на загальну суму 729 180 грн. згідно платіжного документа від 21.07.2021 року №387 (копія додається) на загальну суму 729 180 грн. у тому числі ПДВ 121 530 грн . Призначення платежу: сплата за ДП згідно рах. №395 від 21.07.2021, за бензин А-95 згідно рах. №397 від 21.07.2021 та договору №АП-07-21-3-115 від 19.07.2021 у т.ч. ПДВ 20 % 121 530 грн. ТОВ "АНВІТРЕЙД ПЛЮС" в свою чергу на адресу зареєстровано ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" податкові накладні №147 на суму ПДВ 98950 грн від 21.07.2021 та №148 від 21.07.2021 року на суму ПДВ 22580 грн. Суму ПДВ 121 530 грн відображено в додатку 1 до Декларації за липень 2021 року (реєстраційний номер документа 9239223530.
За результатами перевірки взаємовідносин з ПП "КОМПАНІЯ "ВІКС ОІЛ" та ТОВ "АНВІТРЕЙД ПЛЮС", на думку контролюючого органу було порушено п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.7 п. 201.10 ст. 201 ПКУ, в результаті чого завищено податковий кредит всього у сумі 538 268 грн., в т.ч. за липень 2021 -121 530 гри., червень 2022 року - 416 738 грн (первинні документи надано під час перевірки і досліджено перевіряючими).
В ході проведення перевірки встановлено взаємовідносини ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" з ТОВ "ДИЗ ТРАНС" (код ЄДРПОУ 40500089) на підставі Договору на постійне транспортно-експедиційне обслуговування № 22 від 01.02.2019 року , щодо яких було надано перевіряючим пояснення листом від 04.12.2023 №0412/23-1 в ході перевірки. Згідно пп.1 п.1 Договору на постійне транспортно-експедиційне обслуговування № 22 від 01.02.2019 року ТОВ "ДИЗ ТРАНС" бере на себе зобов'язання за плату і за рахунок ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" організувати та здійснити перевезення вантажу ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" (нафтопродуктів) автоцистернами у міжміському сполученні по території України за маршрутами, узгодженими із ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ".
За надання передбачених Договором на постійне транспортно-експедиційне обслуговування № 22 від 01.02.2019 року послуг (п.3 Договору на постійне транспортно-експедиційне обслуговування №22 від 01.02.2019 року) ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" сплачує ТОВ "ДИЗ ТРАНС" суму, вказану у гривнях в рахунку-фактурі, складеній в останній день місяця, в якому були надані послуги. Розрахунок за платежами за транспортно-експедиторські послуги проводить ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" на підставі рахунка-фактури й акта надання послуг, наданого ТОВ "ДИЗ ТРАНС".
Повний перелік та вартість наданих ТОВ "ДИЗ ТРАНС" ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" послуг визначаються в Додатку до договору, який є невід'ємною частиною Договору на постійне транспортно-експедиційне обслуговування № 22 від 01.02.2019 року.
Послуги вважаються наданими з моменту підписання Сторонами акту надання послуг, а також Додатку до Договору на постійне транспортно-експедиційне обслуговування №22 від 01.02.2019 року (пп.1.5. п.1 Договору на постійне транспортно-експедиційне обслуговування № 22 від 01.02.2019 року).
18.03.2019 року Сторонами було підписано Акт надання послуг № 92 на суму 395 799,14 грн щодо наданих транспортних послуг в лютому 2019 року, перелік наданих транспортних послуг узгоджено в Додатку до договору від 18.03.2019 року на загальну суму 395 799,14 грн.
Оплата отриманих транспортних послуг ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснювало на підставі виставленого ТОВ "ДИЗ ТРАНС" рахунку № 68 від 01.03.2019 року на суму 395 799,14 грн. Оплату ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснено частинами згідно наступних платіжних інструкцій: 20.03.2019 року №40 на суму 20 000,00 грн; 22.03.2019 року №47 на суму 20 000,00 грн; 27.03.2019 року №51 на суму 20 000,00 грн; 09.04.2019 року № 68 на суму 155 799,14 грн.
18.04.2019 року було підписано Акт надання послуг № 93 на суму 785 297,03 грн щодо наданих транспортних послуг у березні 2019 року, перелік наданих транспортних послуг узгоджено в Додатку до договору від 18.04.2019 року на загальну суму 785 297,03 грн.
Оплата отриманих транспортних послуг ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснювало на підставі виставленого ТОВ "ДИЗ ТРАНС" рахунку № 69 від 01.04.2019 року на суму 785 297,03 грн. Оплату ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснено частинами згідно наступних платіжних інструкцій: 25.04.2019 року № 83 на суму 185 297,03 грн; 07.05.2019 року № 94 на суму 300 000,00 грн; 21.05.2019 року № 110 на суму 300 000,00 грн.
18.05.2019 року було підписано Акт надання послуг № 95 на суму 1 045 065,00 грн щодо наданих транспортних послуг у квітні 2019 року, перелік наданих транспортних послуг узгоджено в Додатку до договору, підписаного від 18.05.2019 року на загальну суму 1 045 065,00 грн. Оплата отриманих транспортних послуг ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснювало на підставі виставленого ТОВ "ДИЗ ТРАНС" рахунку №71 від 02.05.2019 року на суму 1 045 065,00 грн. Оплату ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснено частинами згідно наступних платіжних інструкцій: 13.06.2019 року № 139 на суму 520 000,00 грн; 19.06.2019 року № 142 на суму 525 065,00 грн.
18.06.2019 року було підписано Акт надання послуг № 96 на суму 1 059 885,00 грн щодо наданих транспортних послуг у травні 2019 року, перелік наданих транспортних послуг узгоджено в Додатку до договору, підписаного від 18.06.2019 року на загальну суму 1 059 885,00 грн.
Оплата отриманих транспортних послуг ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснювало на підставі виставленого ТОВ "ДИЗ ТРАНС" рахунку № 73 від 03.06.2019 року на суму1 059 885,00 грн. Оплату ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснено частинами згідно наступних платіжних інструкцій: 21.06.2019 року № 150 на суму 109 885,00 грн; 27.06.2019 року № 157 на суму 100 000,00 грн; 02.07.2019 року № 159 на суму 850 000,00 грн.
17.07.2019 року було підписано Акт надання послуг № 97 на суму 1 267 650,00 грн щодо наданих транспортних послуг у червні 2019 року, перелік наданих транспортних послуг узгоджено в Додатку до договору, підписаного від 17.07.2019 року на загальну суму 1 267 650,00 грн. Оплата отриманих транспортних послуг ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснювало на підставі виставленого ТОВ "ДИЗ ТРАНС" рахунку № 74 від 01.07.2019 року на суму 1 267 650,00 грн.
Оплату ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснено частинами згідно наступних платіжних інструкцій: 17.07.2019 року № 181 на суму 417 650,00 грн; 17.07.2019 року № 182 на суму 450 000,00 грн; 17.07.2019 року № 183 на суму 400 000,00 грн.
15.08.2019 року підписано Акт надання послуг № 98 на суму 3 458 532,00 грн. щодо наданих транспортних послуг у липні 2019 року, перелік наданих транспортних послуг узгоджено в Додатку до договору, підписаного від 15.08.2019 року на загальну суму 3 458 532,00 грн. Оплата отриманих транспортних послуг ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснювало на підставі виставленого ТОВ "ДИЗ ТРАНС" рахунку №75 від 31.07.2019 року на суму 3 458 532,00 грн. Оплату ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснено частинами згідно наступних платіжних інструкцій: 15.08.2019 року № 220 на суму 500 000,00 грн; 29.08.2019 року № 244 на суму 458 532,00 грн; 30.08.2019 року № 245 на суму 200 000,00 грн; 03.09.2019 року № 250 на суму 200 000,00 грн; 18.09.2019 року № 268 на суму 100 000,00 грн; 18.09.2019 року № 269 на суму 200 000,00 грн; 23.09.2019 року № 276 на суму 100 000,00 грн; 25.09.2019 року № 278 на суму 93 860,56 грн; 26.09.2019 року № 282 на суму 640 000,00 грн; 02.10.2019 року № 287 на суму 200 000,00 грн; 04.10.2019 року № 292 на суму 500 000,00 грн.; 08.10.2019 року № 299 на суму 66 139,44 грн; 08.10.2019 року № 300 на суму 200 000,00 грн.
16.09.2019 року підписано Акт надання послуг № 100 на суму 1 433 860,56 грн щодо наданих транспортних послуг у серпні 2019 року, перелік наданих транспортних послуг узгоджено в Додатку до договору, підписаного від 16.09.2019 року на загальну суму 1 433 860,56 грн.
Оплату ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснено частинами згідно наступних платіжних інструкцій: 17.10.2019 року № 312 на суму 100 000,00 грн; 21.10.2019 року № 316 на суму 233 860,56 грн; 24.10.2019 року № 322 на суму 200 000,00 грн; 29.10.2019 року № 324 на суму 239 827,92 грн; 29.10.2019 року №326 на суму 200 000,00 грн; 05.11.2019 року № 333 на суму 250 000,00 грн; 06.11.2019 року № 335 на суму 210 172,08 грн.
18.10.2019 року було підписано Акт надання послуг №101 на суму 1 139 827,92 грн щодо наданих транспортних послуг у вересні 2019 року, перелік наданих транспортних послуг узгоджено в Додатку до договору, підписаного від 18.10.2019 року на загальну суму 1 139 827,92 грн. Оплата отриманих транспортних послуг ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснювало на підставі виставленого ТОВ "ДИЗ ТРАНС" рахунку № 79 від 18.10.2019 року на суму 1 139 827,92 грн. Оплату ТОВ«ОЛЬХАОЙЛ» здійснено частинами згідно наступних платіжних інструкцій: 11.11.2019 року № 344 на суму 470 000,00 грн; 14.11.2019 року № 348 на суму 57 477,92 грн; 15.11.2019 року № 349 на суму 250 000,00 грн; 19.11.2019 року № 352 на суму 362 350,00 грн.
05.11.2019 року було підписано Акт надання послуг № 104 на суму 1 087 650,00 грн щодо наданих транспортних послуг у жовтні 2019 року, перелік наданих транспортних послуг узгоджено в Додатку до договору, підписаного від 05.11.2019 року на загальну суму 1 087 650,00 грн.
Оплата отриманих транспортних послуг ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснювало на підставі виставленого ТОВ "ДИЗ ТРАНС" рахунку № 82 від 05.11.2019 року на суму 1 087 650,00 грн. Оплату ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» здійснено частинами згідно наступних платіжних інструкцій: 25.11.2019 року № 361 на суму 187 650,00 грн; 26.11.2019 року № 364 на суму 300 000,00 грн; 10.12.2019 року № 382 на суму 150 000,00 грн; 11.12.2019 року № 383 на суму 450 000,00 грн.
ТОВ "ДИЗ ТРАНС" на адресу ТОВ "ОЛЬХАОЙЛ" було зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування від 18.03.2019 № 1 на суму ПДВ 65 966,52 грн, від 18.04.2019 року № 1 на суму ПДВ 130 882,84 грн, від 18.05.2019 року № 1 на суму ПДВ 174 177,50 грн, від 18.06.2019 року № 1 на суму ПДВ 176 647,50 грн, від 17.07.2019 року №1 на суму ПДВ 211 275,00 грн, від 15.08.2019 року № 1 на суму ПДВ 399 000,00 грн, від 15.08.2019 року №2 на суму ПДВ 177422,00 грн, від 16.09.2019 року № 2 на суму ПДВ 238 976,76 грн, від 18.10.2019 року № 1 на суму ПДВ 189 971,32 грн, від 05.11.2019 року №1 на суму ПДВ 181 275,00 грн. Відповідні суми ПДВ були відображені в додатку 5 до Декларацій за березень 2019 року (реєстраційний номер документа 9078786278), за квітень 2019 року (реєстраційний номер документа 9102757134), за травень 2019 року (реєстраційний номер документа 9127675462), за червень 2019 року (реєстраційний номер документа 9156459158), за липень 2019 року (реєстраційний номер документа 9187045284), за серпень 2019 року (реєстраційний номер документа 9214676532), за вересень 2019 року (реєстраційний номер документа 9244784592), за жовтень 2019 року (реєстраційний номер документа 9276657768), за листопад 2019 року (реєстраційний номер документа 9304780991).
Разом з тим, за результатами перевірки взаємовідносин з ТОВ "ДИЗ ТРАНС" (код ЄДРПОУ 40500089) на думку контролюючого органу було порушено п. 44.1 статті 44 п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.7 п. 201.10 ст. 201 ПКУ, в результаті чого завищено податковий кредит всього у сумі 1 945 596 грн, в тому числі за березень 2019 у сумі 65 967 грн, квітень 2019 у сумі 130 883 грн, травень 2019 у сумі 174 178 грн, червень 2019 у сумі 176 648 грн, липень 2019 у сумі 211 275 грн, серпень 2019 у сумі 576 422 грн, вересень 2019 у сумі 238 977 грн, жовтень 2019 у сумі 189 971 грн, листопад 2019 у сумі 181 275 грн (первинні документи надано під час перевірки і досліджено перевіряючими).
Так, відповідно до п. 201.10. ст.210 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/ послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.
Як свідчать матеріали справи, податкові накладні/розрахунки коригування: від 03.06.2022 №1 на суму ПДВ 96075 грн, від 03.06.2022 №2 на суму ПДВ 96663 грн, від 10.06.2022 №8 на суму ПДВ 112000 грн, від 10.06.2022 №9 на суму ПДВ 112000 грн, від 21.07.2021 №147 на суму ПДВ 98950 грн, від 21.07.2021 №148 на суму ПДВ 22580 грн, від 18.03.2019 № 1 на суму ПДВ 65 966, 52 грн, від 18.04.2019 року № 1 на суму ПДВ 130 882,84 грн, від 18.05.2019 року № 1 на суму ПДВ 174 177,50 грн, від 18.06.2019 року № 1 на суму ПДВ 176 647,50 грн, від 17.07.2019 року №1 на суму ПДВ 211 275,00 грн, від 15.08.2019 року № 1 на суму ПДВ 399 000,00 грн, від 15.08.2019 року №2 на суму ПДВ 177422,00 грн, від 16.09.2019 року № 2 на суму ПДВ 238 976,76 грн, від 18.10.2019 року № 1 на суму ПДВ 189 971,32 грн, від 05.11.2019 року №1 на суму ПДВ 181 275,00 грн складені та зареєстровані постачальниками товарів/послуг в ЄРПН, про підтверджується квитанціями про їх прийняття.
Таким чином, платник податків мав повну юридичну впевненість в тому, що їх сформовано без порушення вимог, передбачених п. 201.1 ст. 201 ПКУ, а також, що вони відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПКУ є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
На сторінці 19 Акту перевірки відповідач зазначає: «фактично акти наданих транспортних послуг складено не в тому періоді в якому фактично відбулося надання транспортних послуг, який зафіксовано в ТТН. Податкові накладні зареєстровані на підставі актів надання транспортних послуг, виписані та зареєстровані з порушенням встановленого порядку, а саме період надання послуг не відповідає періоду (даті) виписки податкової накладної».
Воночас, згідно умов Договору на постійне транспортно-експедиційне обслуговування №22 від 01.02.2019 року, визначених у п.1.5. п. 1, “послуги вважаються наданими з моменту підписання Сторонами акту надання послуг, а також Додатку до цього договору», а отже в юридичному сенсі вони вважаються наданими датою підписання відповідних документів (18.03.2019 року, 18.04.2019 року, 18.05.2019 року, 18.06.2019 року, 17.07.2019 року, 15.08.2019 року, 16.09.2019 року, 18.10.2019 року, 05.11.2019 року), а не датами, зафіксованими у товарно-транспортних накладних.
При цьому, колегія суддів зазначає, що товарно-транспортні накладні на перевезення товарно-матеріальних цінностей з наслідками формування бази оподаткування податком на додану вартість не є обов'язковим при оподаткуванні операцій за договором купівлі-продажу або поставки. Вони є обов'язковими при оподаткуванні операцій за договором саме перевезення.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 27 вересня 2023 року у справі № 380/14750/21.
Отже, матеріалами справи підтверджено, що дії ТОВ “ОЛЬХАОЙЛ» щодо віднесення вищезазначених сум податку на додану вартість до податкового кредиту, який відображений в додатках 5 до декларації за червень 2022 року (реєстраційний номер документа 9131104914), за липень 2021 року (реєстраційний номер документа 9239223530), за березень 2019 року (реєстраційний номер документа 9078786278), за квітень 2019 року (реєстраційний номер документа 9102757134), за травень 2019 року (реєстраційний номер документа 9127675462), за червень 2019 року (реєстраційний номер документа 9156459158), за липень 2019 року (реєстраційний номер документа 9187045284), за серпень 2019 року (реєстраційний номер документа 9214676532), за вересень 2019 року (реєстраційний номер документа 9244784592), за жовтень 2019 року (реєстраційний номер документа 9276657768), за листопад 2019 року (реєстраційний номер документа 9304780991), відповідають нормам чинного законодавства.
Також з матеріалів справи вбачається, що під час проведення перевірки відповідачем надавались позивачу запити щодо надання пояснень № 41089/1/26-15-07-01-05 від 01.12.2023 року, №41200/1/26-15-07-01-05 від 04.12.2023 року, № 41169/1/26-15-07-01-05 від 04.12.2023 року, на які ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» надало відповіді №0412/23-2 від 04.12.2023 року, №0712/23-1 від 07.12.2023 року, №1812/23-1 від 18.12.2023 року.
Так, на сторінці 8 Акту перевірки зазначено, що перевіркою достовірності відображених показників у поданих податкових деклараціях з податку на додану вартість (рядки 1-8) за період з 01.11.2018 по 30.09.2023 встановлено:
1) Перевіркою відображених у рядку 01 колонки Б Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою» показників за період з 01.11.2018 по 30.09.2023 у загальній сумі податку на додану вартість 171 626 562 гри. встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій із оптової торгівлі пальним (дизельне паливо, бензин) на митній території України.
Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.11.2018 по 30.09.2023 на підставі таких документів: податкових накладних, договорів (угод), банківських виписок, журналів-ордерів та відомостей по бухгалтерським рахункам 36 «Розрахунки з покупцями» 311 «Поточні рахунки в національній валюті», 643 «Податкові зобов'язання», 70 «Дохід від реалізації» та інших документів наданих на перевірку не встановлено заниження або завищення задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядку 01.1 колонка Б Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою.
2) Перевіркою відображених у рядку 01 колонки Б Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 7%» показників за період з 01.11.2018 по 30.09.2023 у загальній сумі податку на додану вартість 9 795 419 гри. встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій із оптової торгівлі пальним (дизельне паливо, бензин) на митній території України. Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.11.2018 по 30.09.2023 на підставі таких документів: податкових накладних, договорів (угод), банківських виписок, журналів-ордерів та відомостей по бухгалтерським рахункам 36 «Розрахунки з покупцями» 311 «Поточні рахунки в національній валюті», 643 «Податкові зобов'язання», 70 «Дохід від реалізації» та інших документів наданих на перевірку не встановлено заниження або завищення задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядку 01.1 колонка Б Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 7%.
При цьому, як вірно зауважено судом першої інстанції, у Висновках до Акту перевірки відповідач встановлює порушення щодо заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість як за основною ставкою 20% так і за ставкою 7%.
Окрім того, на сторінці 14 Акту перевірки зазначено, що посадовими особами ТОВ «ОЛЬХАОЙЛ» на письмовий запит відповідача від 04.12.2023 року №41200/І/26-15-07-01-05 не було надано відповідь.
Проте, матеріали справи свідчать, що позивач тільки 11.12.2023 року (про що свідчить підпис з датою про отримання на екземплярі ГУ ДПС у м. Києві) отримав зазначений запит та був позбавлений можливості надати відповідь на зазначений запит.
Так, на сторінках 26-27 Акту перевірки зазначено, що перевіркою відображених у рядку 10.2 колонці Б Декларацій «за ставкою 7 %» показників за період з 01.11.2018 по 30.09.2023 в сумі 4118178,00 грн встановлено, що суб'єктом господарювання задекларовано операції по придбанню пального (дизельне паливо бензин) тощо.
Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.11.2018 по 30.09.2023 в сумі 4 118 178,00 грн на підставі таких документів: податкових накладних, договорів (угод), банківських виписок, журналів-ордерів та відомостей по бухгалтерським рахункам 3771 «Розрахунки з іншими дебіторами», 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», 6851 «Розрахунки з іншими кредиторами», 311 «Поточні рахунки в національній валюті», 644 «Податковий кредит» та інших документів наданих на перевірку, не встановлено заниження або завищення задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядку 10.2 колонці Б Декларацій «за ставкою 7 відсотків».
Проте, всупереч заявленим вище твердженням, у висновках до Акту перевірки відповідач встановлює порушення щодо формування податкового кредиту. Операції з контрагентом ПП "КОМПАНІЯ "ВІКС ОІЛ" (код 42365563), оподатковувались за ставкою 7%.
Так, під час контролюючого заходу відповідачем поставлено під сумнів реальність господарських операцій позивача з його контрагентами.
Водночас, податковий орган наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, та притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника податків.
Разом з тим, доказів ініціювання зіставлення даних, отриманих від позивача з метою документального підтвердження господарських відносин з вказаними платниками податків, у спосіб направлення запитів на проведення зустрічних звірок та запитів про надання інформації акт перевірки не містить. Доказів проведення документальних перевірок вказаних юридичних осіб, за результатами яких би наводились об'єктивні висновки стосовно відсутності трудових та матеріальних ресурсів у підприємств для проведення ними господарських операцій, як і доказів винесення та надіслання податкових повідомлень - рішень за результатами аналізу господарських операцій контрагентів позивача відповідачем надано не було.
За відсутності належної контрольно - перевірочної роботи інформація відносно контрагентів позивача, що наявна в інформаційних базах та викладена в акті перевірки позивача, не може бути передумовою для висновку про неможливість проведення господарських операцій, пов'язаних з наданням послуг, з огляду на відсутність (недостатність) у контрагентів позивача майна, основних фондів та трудових ресурсів, оскільки відповідачем не наведено жодних відомостей, які б однозначно доводили, що у податкові періоди, що охоплюють господарські взаємовідносини з позивачем, суб'єкти господарювання - контрагенти не залучали необхідні ресурси на підставі укладених ними інших договорів, зокрема, договорів оренди складських приміщень, лізингу нерухомого та рухомого майна, отримання послуг аутсорсингу чи аутстафінгу тощо.
Доводи податкового органу стосовно неможливості відстежити походження ресурсів, необхідних контрагентам для постачання послуг позивачу, ґрунтуються виключно на відомостях з інформаційних баз даних, проте такі доводи за відсутності доказів проведення належних та визначених податковим законодавством контрольно - перевірочних заходів за цими питаннями суд вважає виключно припущеннями відповідача, обумовленими лише посиланням на недостатність аналітичної інформації.
Також, чинне законодавство не ставить умовою виникнення податкових зобов'язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов'язань, адже, поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов'язань. А відтак, за умови невстановлення компетентним органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Згідно з ч. 2 ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.
За змістом ст. 62 Конституції України особа вважається невинуватою у вчиненні злочину і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду.
При цьому, акт перевірки не містить аналізу дотримання як позивачем, так і його контрагентом, податкової дисципліни у спірних правовідносинах, з урахуванням того, що приписами частини другої статті 61 Конституції України встановлений індивідуальний характер юридичної відповідальності.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.
Наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об'єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.
Відповідачем не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
При цьому, наявними у матеріалах справи доказами підтверджується рух активів (товару) по ланцюгу від постачальника до покупця, встановлено зв'язок між фактом придбання послуг і господарською діяльністю позивача.
Разом з тим, висновки, викладені в акті перевірки щодо встановлених порушень платником податків не є безумовно достовірними, оскільки є лише відображенням фактичних дій податкових інспекторів-ревізорів та їх особистої думки.
Думка, висловлена посадовими особами контролюючого органу в акті перевірки, зокрема щодо реальності вчинених платником податків господарських операцій, повинна оцінюватися судами із урахуванням інших доказів у справі, предметом якої є податкові правопорушення, що обґрунтовуються контролюючим органом серед іншого висновками акту перевірки платника платників або актами перевірки його контрагентів. Відповідно, судове рішення щодо правомірності сум грошових зобов'язань, визначених контролюючим органом платнику податків, не може мотивуватися виключно даними акту перевірки цього платника податків або його контрагентів, якщо ці дані обґрунтовано заперечуються платником податків та при цьому не підтверджені іншими доказами, зібраними у справі. І навпаки, вирішуючи спір, суди не можуть не враховувати доводи контролюючого органу щодо встановлених порушень, викладені в акті перевірки, оскільки висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку повинен бути результатом належного аналізу зібраних доказів.
Таким чином, надані позивачем первинні документи складені у відповідності до п.44.1 ст.44 ПК України, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", дають можливість ідентифікувати осіб, що брали участь у господарських операціях, містять відомості, які у повній мірі відображають суть господарських операцій, що відбулись між позивачем та його контрагентом та є підставою для податкового обліку, що спростовує доводи податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування своїх податкових зобов'язань.
Отже, господарські операції між позивачем та його контрагентами фактично мали реальний характер, оформлені не лише документально, а й спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені укладеними договорами, а тому висновки викладені відповідачем в акті перевірки є необґрунтованими.
Рішеннями Європейського суду з прав людини у справах Інтерсплав проти України (2007 рік, заява № 803/02), Бізнес Супорт Центр проти Болгарії (2010 рік, заява № 6689/03), які відповідно до ч.1 ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" підлягають застосуванню судами як джерела права, визначено, що платника податку не може бути позбавлено права на бюджетне відшкодування ПДВ за відсутності доказів того, що його було залучено до протиправної діяльності, пов'язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування; при цьому платник ПДВ не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальниками, якщо платник ПДВ не знав про такі зловживання і не міг про них знати.
Таким чином, доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача з його контрагентами є безпідставними та спростовуються матеріалами справи.
Доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанції по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Таким чином, колегією суддів в ході апеляційного розгляду справи не було встановлено порушень судом першої інстанції норм процесуального закону, які б тягнули за собою скасування ухваленого судового рішення.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 10.01.2024 року №00019220701, №00019230701, №00019240701 є протиправними та підлягають скасуванню.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, так як суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Київського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року.
При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк, визначений ст. 329 КАС України.
Суддя-доповідач: Бужак Н.П.
Судді: Беспалов О.О.
Кобаль М.І.
Постанову виготовлено: 08 вересня 2025 року.