15 серпня 2025 року Справа № 160/9201/25
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіРищенко А. Ю.
за участі секретаря судового засіданняДидочкіної О.А
за участі:
представника позивача представника відповідача Горбань Р.С. Фіцай Я.П.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень та вимоги,-
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач), в якій, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог від 11.04.2025 та заяви про збільшення розміру позовних вимог від 08.06.2025, просить визнати протиправними та скасувати:
вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №0076102407 на суму 465980,66 грн;
рішення про застосування штрафних санкцій від 12.02.2025 №0076112407 на суму 158898,65 грн;
рішення про застосування штрафних санкцій від 12.02.2025 №0076142407 на суму 39534,87 грн;
рішення про застосування штрафних санкцій від 12.02.2025 №0076072407 на суму 90,21 грн;
податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0075992407 на суму 5636464,37 грн;
податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076002407 на суму 469705,37 грн;
податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076032407 на суму 3465291,25 грн;
податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076202407 на суму 112800,00 грн;
податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076042407 на суму 3400,00 грн;
податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076052407 на суму 1020,00 грн;
податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076062407 на суму 2159,82 грн;
податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076172407 на суму 1020,00 грн;
податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0075942407 на суму 340,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на численні процедурні порушення, допущені відповідачем під час призначення та проведення перевірки, а також на безпідставність висновків контролюючого органу по суті виявлених порушень. Зокрема, позивач вказує на протиправне включення його до плану-графіку перевірок, порушення строків проведення перевірки через її дворазове продовження, неналежне оформлення запитів про надання документів, відсутність підпису одного з інспекторів на акті перевірки, порушення кворуму під час розгляду заперечень на акт перевірки та порушення порядку адміністративного оскарження. По суті донарахувань позивач зазначає, що контролюючий орган неправомірно зменшив склад витрат, не врахувавши вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей у періоді їх оплати, що суперечить практиці Верховного Суду. Також позивач вважає безпідставними донарахування з податку на додану вартість та орендної плати за землю.
Відповідач проти позову заперечував у повному обсязі, посилаючись на правомірність своїх дій та обґрунтованість винесених рішень. Зазначив, що позивача було правомірно включено до плану-графіку перевірок на 2024 рік на підставі критеріїв ризиковості, встановлених Податковим кодексом України. Продовження термінів перевірки відбулося в межах дозволених строків, зокрема продовження було ініційоване самим позивачем. Процедурні недоліки, на які вказує позивач, зокрема щодо підписання акту та запитів, є формальними та не впливають на законність результатів перевірки, що підтверджується судовою практикою. По суті порушень відповідач вказав, що висновки акту перевірки ґрунтуються на аналізі наданих позивачем документів, які не підтверджують використання придбаних товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності, що призвело до завищення витрат та, як наслідок, заниження податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску. Донарахування з ПДВ та інші штрафні санкції є прямим наслідком встановлених порушень.
Ухвалою суду від 21.04.2025 відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження. У судових засіданнях представники сторін підтримали свої позиції, викладені в заявах по суті справи.
Дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін, з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.
Судом встановлено, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 01.11.2024 № 5458-п та направлень від 13.11.2024 №№ 10115, 10116, 10117 посадовими особами відповідача у період з 27.11.2024 по 24.12.2024 проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 31.12.2023. За результатами перевірки складено акт від 31.12.2024 №4244/04-36-24-07/ НОМЕР_1 , яким зафіксовано низку порушень податкового законодавства.
Перевіркою встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу за 2018-2023 роки у загальній сумі 26 390 734,09 грн. Це порушення виникло внаслідок заниження суми загального одержаного доходу на 1 760 605,19 грн (за 2020-2022 роки) та завищення документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, на загальну суму 24 630 128,90 грн (за 2018-2023 роки).
Завищення витрат було встановлено через відсутність документального підтвердження використання у господарській діяльності вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей (відсутні акти списання, акти виконаних робіт тощо), а також через завищення витрат на оплату праці.
На підставі цього висновку контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0075992407 про збільшення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 5 636 464,37 грн (4 750 332,14 грн основного боргу та 886 132,23 грн штрафних санкцій) та податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076002407 про збільшення грошового зобов'язання з військового збору на загальну суму 469 705,37 грн (395 861,01 грн основного боргу та 73 844,36 грн штрафних санкцій).
Також перевіркою встановлено заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість на загальну суму 2 772 233 грн внаслідок ненарахування податкових зобов'язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України на вартість товарів, придбаних з ПДВ, але не використаних у господарській діяльності, а також через неправомірне завищення податкового кредиту. На підставі цього висновку прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076032407 на загальну суму 3 465 291,25 грн (2 772 233,00 грн основного боргу та 693 058,25 грн штрафних санкцій).
Крім того, актом перевірки встановлено інші порушення: нереєстрація зведеної податкової накладної, у зв'язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0076042407 про застосування штрафу 3 400,00 грн; неподання (несвоєчасне подання) звітності за формою 1ДФ/4ДФ, у зв'язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0076052407 про застосування штрафу 1 020,00 грн; несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб із зарплати найманих працівників, у зв'язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0076062407 про застосування штрафу та пені на суму 2 159,82 грн; неподання декларації з орендної плати за землю за 2018 рік, у зв'язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0076172407 про застосування штрафу 1 020,00 грн; заниження орендної плати за землю за 2018-2020 роки, в результаті чого прийнято ППР від 12.02.2025 №0076202407 на загальну суму 112 800,62 грн; неподання повідомлення за формою № 20-ОПП, у зв'язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0075942407 про застосування штрафу 340,00 грн.
Також встановлено заниження єдиного внеску на загальну суму 465 980,66 грн, що стало підставою для винесення вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №0076102407 та рішень про застосування штрафних санкцій від 12.02.2025 №0076112407 на суму 158 898,65 грн . За несвоєчасну сплату єдиного внеску винесено рішення від 12.02.2025 №0076142407 на суму 39 534,87 грн та №0076072407 на суму 90,21 грн.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Щодо доводів позивача про процедурні порушення під час призначення та проведення перевірки, суд зазначає, що вони не знайшли свого підтвердження та спростовуються доводами відповідача. Включення позивача до плану-графіку відбулося на законних підставах, оскільки його показники за 2021 рік відповідали критеріям ризику, встановленим п.п. 69.35.2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. Так за підсумками 2021 календарного року позивач відповідав критеріям ризику, а саме: загальна сума витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, становила 90% від суми загального річного доходу, що перевищує 75%, за умови що сума загального річного доходу (17,7 млн грн) перевищує 10 мільйонів гривень. Таким чином, доводи позивача в цій частині є безпідставними.
Продовження строків перевірки відбулося в межах загальної тривалості, встановленої статтею 82 ПК України.
Друге продовження термінів з 18.12.2024 на п'ять робочих днів було ініційовано самим позивачем, що підтверджується його листом від 17.12.2024 у зв'язку із необхідністю отримання банківських виписок. Відтак, позивач не може посилатися на порушення процедури, яке було спричинене його власними діями та проханням
Щодо відсутності підпису одного з інспекторів на акті перевірки, суд враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 19.06.2020 у справі №140/388/19, згідно з якою відсутність у акті перевірки підпису однієї з посадових осіб контролюючого органу, яка її проводила, стосується оформлення результатів перевірки та не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акта, при відсутності порушень правил проведення перевірки.
Щодо суті виявлених порушень, зокрема, завищення витрат, суд виходить з наступного.
Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК України, об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю.
Пунктом 177.4 статті 177 Кодексу визначено вичерпний перелік витрат, які можуть бути включені до складу витрат фізичної особи-підприємця.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України, платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами.
Крім того підпунктом 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України встановлено що не включаються до складу витрат підприємця витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем та документально не підтверджені витрати.
В акті перевірки зафіксовано, що на запит контролюючого органу позивачем не було надано документальних підтверджень використання придбаних товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності, зокрема актів виконаних робіт, актів списання ТМЦ та інших первинних документів.
Наданий позивачем під час перевірки та до суду лист з поясненнями та переліком напрямків використання ТМЦ не є первинним документом в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та не може бути належним доказом фактичного понесення таких витрат у господарській діяльності.
Відповідні первинні документи також не були надані і під час судового розгляду.
За відсутності належного документального підтвердження, суд вважає, що відповідач дійшов правомірного висновку про завищення позивачем витрат на загальну суму 24630128,90 грн.
Також відповідачем було встановлено заниження позивачем доходу на загальну суму 1760605,19 грн.
Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, регулюється статтею 177 ПК України. Відповідно до пункту 177.2 цієї статті, об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами. До складу загального оподатковуваного доходу зараховується виручка, що надійшла фізичній особі-підприємцю як у грошовій, так і в натуральній формі, зокрема, виручка у вигляді безготівкових грошових коштів, що надійшли на банківський рахунок.
Як встановлено під час перевірки та підтверджується матеріалами справи, відповідачем зафіксовано заниження позивачем суми загального одержаного доходу на загальну суму 1760605,19 грн, у тому числі: за 2020 рік на 131659,36 грн, за 2021 рік на 371246,62 грн, та за 2022 рік на 1257699,21 грн.
Вказана розбіжність виникла за рахунок невірного визначення позивачем сум одержаного доходу у додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи, оскільки дохід визначався не по надходженню грошових коштів на розрахунковий рахунок. Так, за 2020 рік згідно з виписками банку дохід позивача склав 11793467,60 грн, тоді як задекларовано 11661808,24 грн. За 2021 рік згідно з виписками банку дохід склав 18100050,12 грн., а задекларовано 17728803,50 грн.. За 2022 рік згідно з виписками банку дохід склав 18219921,10 грн, тоді як задекларовано 16962221,89 грн.
Таким чином, висновки контролюючого органу щодо заниження позивачем загального оподатковуваного доходу є обґрунтованими та підтверджуються первинними документами, а саме виписками з банківських рахунків, які відображають фактичний рух грошових коштів.
Висновки контролюючого органу щодо заниження податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору є прямим наслідком неправомірного завищення витрат та заниження доходу позивачем.
З урахуванням встановлення завищення позивачем витрат на загальну суму 24630128,90 грн.
Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється статтею 177 ПК України. Відповідно до пункту 177.2 цієї статті, об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Перевіркою було встановлено як заниження доходу позивача, так і завищення його витрат. Зокрема, контролюючий орган встановив, що позивач занизив суму одержаного доходу за 2020-2022 роки на загальну суму 1760605,19 грн, оскільки дохід визначався не по фактичному надходженню грошових коштів на розрахункові рахунки, що підтверджується банківськими виписками, наданими до перевірки.
Водночас, перевіркою правильності визначення витрат встановлено їх завищення за 2018-2023 роки на загальну суму 24630128,90 грн.
Таким чином, за результатами перевірки було обґрунтовано встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу за 2018-2023 роки на загальну суму 26390734,09 грн.
Чистий оподатковуваний дохід є базою оподаткування як для податку на доходи фізичних осіб (ставка 18% згідно з п. 167.1 ст. 167 ПК України), так і для військового збору (ставка 1,5% згідно з пп. 1.3 п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПК України). Отже, донарахування податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб у сумі 4750332,14 грн та з військового збору у сумі 395861,01 грн є наслідком встановлених порушень щодо неправомірного формування складу витрат та заниження доходу. Висновки контролюючого органу в цій частині є обґрунтованими та такими, що відповідають нормам податкового законодавства.
Щодо донарахувань з податку на додану вартість, суд зазначає, що відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання за товарами/послугами, придбаними з податком на додану вартість, у разі якщо такі товари/послуги призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Оскільки позивач не надав доказів використання придбаних ТМЦ у господарській діяльності, відповідач правомірно донарахував податкові зобов'язання з ПДВ на вартість таких товарів.
Щодо висновків відповідача про завищення позивачем податкового кредиту, суд вважає їх обґрунтованими та такими, що відповідають матеріалам справи.
Як встановлено актом перевірки, завищення податкового кредиту відбулося на підставі наступних обставин.
У грудні 2019 року позивач неправомірно не здійснив коригування податкового кредиту у бік зменшення. Зокрема, постачальником ТОВ "ФІРМА"ВІКАНТ" було складено розрахунок коригування від 06.12.2019 до податкової накладної, яким суму податкового кредиту було зменшено на 1569 грн. В порушення вимог пункту 198.1 та 198.6 статті 198 ПК України, позивач не відобразив це коригування у своїй податковій декларації з ПДВ за грудень 2019 року, що призвело до безпідставного завищення податкового кредиту на вказану суму.
У липні 2023 року позивач включив до складу податкового кредиту суму ПДВ у розмірі 2520 грн. на підставі податкової накладної, отриманої від ТОВ "СІЛКОР". Проте, як встановлено перевіркою, вказана податкова накладна була зареєстрована постачальником в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням встановленого строку.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України, суми податку, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку, включаються до податкового кредиту за той звітний період, в якому відбулася їх реєстрація в ЄРПН. Оскільки реєстрація відбулася у серпні 2023 року, позивач не мав права включати цю суму до складу податкового кредиту липня 2023 року.
Вказані обставини призвели до завищення загальної суми податкового кредиту на 4089 грн, що було правомірно встановлено відповідачем під час перевірки.
Тож висновки щодо завищення податкового кредиту є обґрунтованими, оскільки позивач неправомірно не відкоригував податковий кредит у грудні 2019 року та включив до нього суму ПДВ за несвоєчасно зареєстрованою податковою накладною у липні 2023 року.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076172407 та податкового повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076202407, якими застосовано штрафні санкції за неподання декларації з орендної плати за землю та збільшено суму грошового зобов'язання з цього платежу, суд зазначає наступне.
Як вбачається з акта перевірки, контролюючим органом встановлено порушення позивачем пункту 286.2 статті 286 ПК України у зв'язку із неподанням податкової декларації з плати за землю за 2018 рік. Також встановлено порушення статті 270.1 статті 270, пунктів 288.1, 288.5 статті 288 ПК України, що виразилось у заниженні податкового зобов'язання з орендної плати за землю за період 2018-2020 роки на суму 93404,40 грн.
Вказані висновки ґрунтуються на тому, що ФОП ОСОБА_1 на підставі договору оренди земельної ділянки № 2016457 від 20.10.2016, укладеного з Криворізькою міською радою, був орендарем земельної ділянки площею 0,1611 га за адресою: АДРЕСА_1 (кадастровий номер 1211000000:08:158:0081). Відповідно до Угоди від 21.10.2020 № 32020079 позивача було виключено з орендарів вказаної земельної ділянки.
Відповідно до пункту 288.1 статті 288 ПК України, підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платники плати за землю, згідно з пунктом 286.2 статті 286 ПК України, самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік.
Позивач не подав податкову декларацію з орендної плати за землю за 2018 рік, чим порушив п. 286.2 ст. 286 ПК України. Суд відхиляє доводи позивача щодо спливу строків давності для визначення такого зобов'язання, оскільки відповідно до підпункту 102.2.1 пункту 102.2 статті 102 ПК України грошове зобов'язання може бути нараховане без дотримання строку давності, якщо податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов'язання, не було подано.
Щодо заниження суми орендної плати, суд зазначає, що її розмір встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою за розмір, встановлений пунктом 288.5 статті 288 ПК України. Контролюючий орган здійснив розрахунок орендної плати за 2018-2020 роки виходячи з нормативної грошової оцінки земельної ділянки, коефіцієнтів індексації та ставки орендної плати у розмірі 3%, що відповідає умовам договору оренди та вимогам законодавства. Розрахована сума за 2018 рік становить 42 025,14 грн, за 2019 рік - 42 025,14 грн, за період з 01.01.2020 по 20.10.2020 - 33 778,27 грн. Позивачем же за 2019 рік було сплачено лише 6 465,41 грн, а за 2020 рік - 17 958,74 грн, що призвело до заниження податкового зобов'язання на загальну суму 93 404,4 грн.
Доводи позивача про те, що обов'язок зі сплати орендної плати припинився з моменту продажу нерухомого майна, розташованого на ділянці (20.08.2019), є безпідставними, оскільки обов'язок зі сплати орендної плати покладається на орендаря земельної ділянки до моменту внесення відповідних змін до договору оренди, що відбулося лише 21.10.2020.
Таким чином, висновки контролюючого органу щодо неподання декларації за 2018 рік та заниження орендної плати за 2018-2020 роки є обґрунтованими та підтверджуються матеріалами справи, а відтак податкові повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076172407 та №0076202407 є правомірними.
Висновки акта перевірки щодо інших порушень, а саме: неподання та несвоєчасне подання звітності, несвоєчасна сплата податків та зборів, неподання повідомлення за формою № 20-ОПП, - підтверджуються матеріалами справи та не спростовані позивачем належними доказами. Прийняті за результатами цих порушень податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій відповідають вимогам чинного законодавства.
Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що оскаржувані рішення та вимога є правомірними, а позовні вимоги є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.
Керуючись ст. 2, 9, 72-77, 241-246, 250 , Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
У задоволенні позовної заяви фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області визнання протиправними та скасування рішень та вимоги - відмовити повністю.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повний текст рішення суду складений 01 вересня 2025 року.
Суддя А. Ю. Рищенко