02 вересня 2025 р.Справа № 520/22016/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Калиновського В.А.,
Суддів: Русанової В.Б. , Бегунца А.О. ,
за участю секретаря судового засідання Колесник О.Е.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.11.2022, головуючий суддя І інстанції: Шевченко О.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 14.11.22 року по справі № 520/22016/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет"
до Головного управління ДПС у Харківській області
про скасування податкового повідомлення-рішення,
Позивач, ТОВ "Агросет", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду із позовною заявою, в якій просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.07.2021 року № 00142710713 Головного управління Державної податкової служби у Харківській області.
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що прийняте Головним управлінням ДПС у Харківської області податкове повідомлення-рішення від 21.07.2021 року № 00142710713, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 1062530,00 грн., з яких: 850024,00 грн. - основний платіж, 212506,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), є незаконним, необґрунтованим та таким, що підлягає скасуванню в судовому порядку.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 03.11.2022 року по справі № 520/22016/21 позовні вимоги залишено без задоволення.
Позивач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 08.02.2024 року апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" задоволено.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.11.2022 по справі №520/22016/21 скасовано.
Прийнято нове судове рішення, яким адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" задовольнити.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 21.07.2021 року №00142710713.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" суму сплаченого судового збору за подання позовної заяви у розмірі 15937 грн. 95 коп. та за подання апеляційної скарги у розмірі 23905 грн. 50 коп.
Постановою Верховного Суду від 30.06.2025 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задоволено частково.
Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 08 лютого 2024 року скасувано, а справу №520/22016/21 направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу справи між суддями від 17.07.2025 року головуючий суддя (суддя-доповідач): Калиновський В.А.; судді Русанова В.Б.; Бегунц А.О.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 22.07.2025 року прийнято до свого провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.11.2022 по справі № 520/22016/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення та призначено до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні в приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у залі судових засідань № 4.
Отже, позивач не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Так, позивач в апеляційній скарзі зазначає, що в Акті перевірки не наведено жодної обставини надходження на розрахункові рахунки ТОВ «АГРОСЕТ» коштів від ТОВ «АГРЕЙН ТРЕЙД», в якості оплати за надані послуги по договору поруки (ч.І ст.558 ЦК України).
Жодною нормою діючого законодавства України не встановлено, обмежень господарському товариству отримувати кредит, для погашення зобов'язань, по договору поруки.
Факт відображення у бухгалтерському обліку ТОВ «АГРОСЕТ» (рахунок 377 «Розрахунки з іншими дебіторами») дебіторської заборгованості по контрагенту ТОВ «АГРЕЙН ТРЕЙД» та перерахування останнім грошових коштів у зменшення зазначеного боргу обґрунтовується наступним.
ТОВ «АГРОСЕТ» на підставі Договору поруки 19.04.2010 №113 сплатило ПАТ АБ «Південний» грошові зобов'язання ТОВ «АГРЕЙН ТРЕЙД» по Кредитному договору GC2010-00020 від 19.04.2010, в сумі 104 102 106,8 грн.
Частина 2 ст.556 ЦК України до поручителя, який виконав зобов'язання, забезпечене порукою, переходять усі права кредитора у цьому зобов'язанні, в тому числі й ті, що забезпечували його виконання.
Оскільки, ТОВ «АГРОСЕТ» виконало зобов'язання ТОВ «АГРЕЙН ТРЕЙД» перед ПАТ АБ «ПІВДЕННИЙ» по Кредитному договору GC2010-00020 від 19.04.2010, до ТОВ «АГРОСЕТ» перейшли усі права кредитора у цьому зобов'язанні, у зв'язку з чим, такі зобов'язання були відображені в^ документах бухгалтерського обліку, та на підставі ст.556 ЦК України ТОВ «АГРЕЙН ТРЕЙД» сплачувало кошти в погашення зазначених зобов'язань.
Незмінність заборгованості ТОВ «АГРОСЕТ» у періоді, що перевірявся і становив 104 102 106,8 грн., є лише підтвердженням наявної заборгованості ТОВ «АГРОСЕТ» перед ПАТ АБ «ПІВДЕННИЙ», і в жодному випадку не може бути підтвердженням надання ТОВ «АГРЕЙН ТРЕЙД» послуг небанківської поруки.
Таким чином, на переконання представника позивача, податкове повідомлення-рішення від 21.07.2021 №00142710713 складене ГУ ДПС у Харківській області на підставі Акта планової перевірки, висновки в якому є надуманими та такими, що не відповідають принципу обґрунтованості рішення суб'єкта владних повноважень.
Відповідач скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому зазначає, що в акті перевірки зазначено, що дії ТОВ «АГРОСЕТ» є умисними, оскільки платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України.
Відповідно до п.123.2 ст.123 ПК України, діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Головним управлінням ДПС у Харківській області у відношенні ТОВ "Агросет" проведено документальну планову виїзну перевірку, за результатами якої складено акт від 14.06.2021 року № 10157/20-40-07-13-07/34329080 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Агросет" (код ЄДРПОУ 34329080)".
У висновку акту перевірки зазначено, що товариством порушено приписи п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п.198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження ПДВ на загальну суму 2155624,00 грн. та до завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 404687,00 грн. (а.с. 15 - 42).
ТОВ "Агросет" 30.06.2021 року подало до ГУ ДПС у Харківській області заперечення на акт перевірки від 14.06.2021 року № 10157/20-40-07-13-07/34329080, які Головним управлінням розглянуто та листом від 14.07.2021 року повідомлено товариство, що за результатами розгляду заперечень висновки акту перевірки від 14.06.2021 року № 10157/20-40-07-13-07/34329080 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Агросет щодо заниження ПДВ у розмірі 1305600 грн. підлягають перегляду з урахуванням додатково наданих платником податків документів, а в іншій частині висновки зазначеного акту перевірки залишаються без змін (а.с. 43-57).
У відзиві на позов представник відповідача зазначив, що ТОВ "Агросет" у порушення вимог ПК України занижено податок на додану вартість на загальну суму 2155624 грн. (з урахуванням відповіді на заперечення - 850024 грн.) та завищено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 404687,00 грн.
На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у Харківській області прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
1) податкове повідомлення-рішення від 21.07.2021 року № 00142710713, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 1062530,00 грн., з яких: 850024,00 грн. - основний платіж, 212506,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (а.с. 58). Вказане ППР позивач оскаржував в адміністративному порядку шляхом подачі до ДПС України скарги, яка рішенням ДПС України від 21.10.2021 року залишена без задоволення, а оскаржуване ППР - без змін (а.с. 59-65);
2) податкове повідомлення-рішення від 21.07.2021 року № 00142720713 про зменшення від'ємного значення ПДВ на суму 404687,00 грн., визначеного платником податків в податковій декларації з ПДВ за березень 2021.
З наданого представником позивача розрахунку, який було витребувано судом першої інстанції, вбачається, що визначена контролюючим органом в податковому повідомленні-рішенні від 21.07.2021 року № 00142710713 сума 1062530,00 грн. складається з:
- 666122 грн. - сума занижених податкових зобов'язань з ПДВ по операції з надання послуг небанківської поруки ТОВ "Агрейн-Трейд". На вказану суму грошового зобов'язання з ПДВ нараховано фінансові санкції 166531 грн. Загальна сума складає 832652 грн.;
- 183902 грн. - заниження податкових зобов'язань внаслідок невідображення в декларації за січень 2021 суми податку згідно з виписаною та зареєстрованою в ЄРПН податковою накладною від 31.01.2021 № 25, яка складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст. ст. 188 та 189 ПК України, над фактичною ціною постачання. На вказану суму нараховано фінансові санкції 45976 грн. Загальна сума складає 229878 грн.
Не погодившись з винесеними контролюючим органом податковим повідомленням-рішенням від 21.07.2021 року № 00142710713, позивач звернувся до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з наступного.
Так, суд зазначив, що у цій справі позивач оскаржує повідомлення-рішення від 21.07.2021 року № 00142710713 про збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ на 1062530,00 грн.
В той час, інше податкове повідомлення-рішення від 21.07.2021 року № 00142720713 про зменшення від'ємного значення ПДВ на суму 404687,00 грн. позивачем оскаржувалося в іншій адміністративній справі № 520/20961/21.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2021 року у справі № 520/20961/21 в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" (код ЄДРПОУ 34329080) до Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43983495) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.07.2021 № 00142720713 відмовлено. Судове рішення набрало законної сили 08.07.2022 року.
Відповідно до частини 4 статті 78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Так, вказаним рішенням суду, яке набрало законної сили, визнано обґрунтованими висновки акту перевірки від 14.06.2021 № 10157/20-40-07-13-07/34329080 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Агросет" стосовно того, що на порушення вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188 ПК України ТОВ «АГРОСЕТ» занижено базу оподаткування податком на додану вартість по операціях з надання послуг небанківської поруки ТОВ «Агрейн-Трейд» у розмірі 5354045 грн., що призвело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ на 1070809 грн. та до завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, на суму 404687,00 грн.
Відповідно, не скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 21.07.2021 року № 00142720713 про зменшення від'ємного значення ПДВ на суму 404687,00 грн.
На підставі цих обставин судом першої інстанції зроблений висновок, що зважаючи, що рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2021 року у справі № 520/20961/21, яке набрало законної сили, встановлено та підтверджено факт порушення з боку ТОВ "Агросет" в частині заниження податкових зобов'язань з ПДВ по операції з надання послуг небанківської поруки ТОВ "Агрейн-Трейд", що призвело до завищення від'ємного значення ПДВ на суму 404687 грн., відповідно, оскаржуване в цій справі податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Харківській області від 21.07.2021 року № 00142710713 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ на 832652 грн. (в тому числі 666122 грн. - основний платіж, 166531 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи), яке прийняте на підставі вказаних вище висновків акту перевірки від 14.06.2021 №10157/20-40-07-13-07/34329080, також є правомірним та не підлягає скасуванню.
З приводу іншої частини грошового зобов'язання з ПДВ та штрафних санкцій, визначених оскаржуваним ППР від 21.07.2021 року № 00142710713, суд першої інстанції зазначив, що податковим повідомленням-рішенням від 21.07.2021 року № 00142710713 також збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 183902 грн. (заниження податкових зобов'язань внаслідок невідображення в декларації за січень 2021 суми податку згідно з виписаною та зареєстрованою в ЄРПН податковою накладною від 31.01.2021 № 25, яка складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст. ст. 188 та 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання), та на вказану суму нараховано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) - 45976 грн. Загальна сума 229878 грн.
Відмовляючи в задоволенні позову в цій частині, суд зазначив, що під час розгляду справи представником позивача не надано до суду жодних доказів на спростування вказаного порушення, як не надано і жодного правового обґрунтування власної правової позиції по вказаному порушенню. В судовому засіданні представник позивача зазначив, що пояснень з цього приводу він також надати не може. При цьому, не заперечував факту наявності з боку ТОВ "Агросет" цього порушення.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам з урахуванням доводів сторін та висновків суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 28.03.2023 року задоволено клопотання ТОВ "Агросет" про поновлення строку на апеляційне оскарження та поновлено процесуальний строк на апеляційне оскарження рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2021 року по справі № 520/20961/21, відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ТОВ "Агросет" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2021 по справі № 520/20961/21 та зупинено дію рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2021 по справі № 520/20961/21.
У зв'язку з цим, ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 11.05.2023 р. зупинено провадження у справі № 520/22016/21 за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.11.2022 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення до набрання законної сили рішенням у справі № 520/20961/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 11.01.2024 р. поновлено провадження у справі за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.11.2022 по справі № 520/22016/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення, оскільки рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2021 по справі № 520/20961/21 набрало чинності, обставини, які слугували підставою для зупинення провадження у справі усунені.
Так, постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 17.10.2023 р. апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" залишено без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2021 по справі № 520/20961/21 залишено без змін.
Судовим рішенням у цій справі встановлено, що ГУ ДПС у Харківській області проведено документальну планову перевірку ТОВ “Агросет» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2017 по 31.03.2021, за результатами якої складено акт від 14.06.2021 № 10157/20-40-07-13-07/34329080.
Актом встановлені порушення ТОВ “Агросет», зокрема, п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 2155624 грн, у тому числі: у лютому 2019 р. на суму 107048 грн, у липні 2019 р. на суму 502158,00 грн, у січні 2020 р. на суму 416320 грн, у квітні 2020 р. на суму 40449,00 грн, у липні 2020 р. на суму 250040 грн, у вересні 2020 р. на суму 318258,00 грн, у жовтні 2020 р. 151522,00 грн, у листопаді 2020 р. на суму 82346,00 грн, у січні 2021 р. на суму 194205,00 грн, у лютому 2021 р. на суму 93278,00 грн. та завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 404687 грн.
21.07.2021 р. податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 00142720713, яким зменшено ТОВ “Агросет» розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 404687 грн (т. 1 а.с. 58).
Позивачем оскаржено податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку, за наслідками розгляду якого рішенням ДПС України від 06.10.2021 р. скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 21.07.2021 р. - без змін (т. 1 а.с. 60-63).
Також судом в рамках справи № 520/20961/21 встановлено, що 19.04.2010 між ПАТ АБ “Південний» та ТОВ “Хай-Рейз Констракшнз» укладено кредитний договір № GC2010-00020 щодо отримання коштів в сумі 1500000,00 дол. США., з терміном повернення кредиту - 18.02.2013 р.
Також, 19.04.2010 між ТОВ “Агросет» (поручитель) та ПАТ АБ “Південний» (кредитор) укладено договір поруки від № 113, згідно якого Поручитель відповідає перед Кредитором за виконання ТОВ “Хай-Рейз Констракшнз» (позичальник) його зобов'язань у повному обсязі перед Кредитором, що виникли із кредитного договору від 19.04.2010 № GC2010-00020 та всіх додаткових угод до нього.
Додатковими угодами від 18.02.2013 та від 30.09.2013 до договору Поруки від 19.04.2010 № 113 змінено позичальника з ТОВ “Хай-Рейз Констракшнз» на ТОВ “Агрейн Трейдинг» (податковий номер 36756595), розмір отриманих кредитних сум та дату їх повернення.
27.09.2018 сторонами договору поруки від 19.04.2010 укладено додаткову угоду, про зміну позичальника на ТОВ “Агрейн Трейд» (податковий номер 42480494), а також визначено, що поручитель - ТОВ “Агросет» зобов'язується відповідати перед Кредитором за виконання в повному обсязі всіх зобов'язань ТОВ “Агрейн Трейд», що виникли із кредитного договору від 19.04.2010 та всіх додаткових угод до нього, в тому числі і тих, що будуть укладені у майбутньому, а також Договору про переведення боргу від 27.09.2018.
Додаткова угода підписана поручителем та кредитором і має письмову відмітку позичальника, а саме: “З договором поруки ознайомлений, директор ТОВ “Агрейн Трейд» ОСОБА_1 », яка ним підписана та скріплена печаткою.
Також судом в рамках цієї справи встановлено, що 17.03.2020 між ТОВ “Агросет» та ПАТ “АБ “Південний» укладено кредитний договір від 17.03.2020 № GL2020-01249, згідно з яким ТОВ “Агросет» відкрито невідновлювальну кредитну лінію. За умовами договору за користування кредитними коштами передбачено сплату процентів у розмірі 9% річних. Цілі, на які надається кредит - оплата за договором поруки від 19.04.2010, укладеним між Позичальником та Банком у забезпечення виконання зобов'язань ТОВ “Агрейн Трейд» за кредитним договором від 19.04.2010 № GC2010-00020.
У липні 2020 року на валютний рахунок позивача згідно з кредитним договором від 17.03.2020 № GL2020-01249 надійшли кредитні кошти в сумі 3761000 дол. США.
У той же день кошти ТОВ “Агросет» в сумі 104102106,80 грн перераховані ПАТ АБ “Південний» за договором поруки в рахунок забезпечення виконання зобов'язань ТОВ “Агрейн Трейд» за кредитним договором від 19.04.2010, що відображено позивачем в бухгалтерському обліку за Дт 3772 Кт312 “Розрахунки з іншими дебіторами».
В подальшому, ТОВ “Агрейн Трейд» частково здійснено погашення заборгованості у сумі 83428000,00 грн. позивачу, проте отримані кошти позивач не спрямовував на погашення кредиту, а заборгованість за кредитом у періоді, що перевірявся залишилась незмінною і склала 104102106,80 грн.
За період з липня 2020 року по березень 2021 року фінансові витрати ТОВ “Агросет» по нарахованих та сплачених відсотках за користування кредитними коштами складали 5354045 грн.
За наслідками проведення перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що отримання позивачем кредитних коштів за договором від 17.03.2020 для погашення кредиту ТОВ “Агрейн Трейд» на підставі договору поруки від 19.04.2010 не пов'язане з веденням його господарської діяльності, а фактично має місце операція з безоплатного надання ТОВ “Агросет» послуг небанківської поруки на адресу боржника ТОВ “Агрейн Трейд», яка згідно пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185 ПК України підлягає оподаткуванню ПДВ.
На підставі цього, податковий орган зробив висновок, що ТОВ “Агросет» занижено базу оподаткування ПДВ по операціях з надання послуг небанківської поруки ТОВ “Агрейн-Трейд» у розмірі 5354045 грн., що призвело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ на 1070809 грн.
Вирішуючи спірні правовідносини в рамках справи № 520/20961/21 суд зазначив, що апелянт як в суді першої, так і апеляційної інстанції зазначає, що між ним та ТОВ “Агрейн-Трейд» відсутні договірні відносини, а кредитні кошти за договором від 17.03.2020 отримані для провадження господарської діяльності, отже останній не мав обов'язку оподатковувати сплачені відсотки за користування такими коштами податком на додану вартість.
З цього приводу, колегія суддів погодилася з висновками суду першої інстанції, що відсутність письмового договору щодо певних зобов'язань достеменно не свідчить про відсутність між ними договірних відносин.
Також суд зазначив, що позивачем визнавалося, що на додатковій угоді від 27.09.2018 до договору поруки від 19.04.2010, згідно якого позивач виступив поручителем перед банком за виконання всіх зобов'язань ТОВ " Агрейн Трейд", що виникли із кредитного договору від 19.04.2010, наявна письмова відмітка директора ТОВ “Агрейн Трейд» про ознайомлення з договором поруки, яка скріплена його підписом та печаткою підприємства, що свідчить про волевиявлення ТОВ “Агрейн Трейд» щодо сплати ТОВ “Агросет» коштів за кредитним договором від 19.04.2010 замість нього.
Натомість, як вбачається з акту перевірки та не спростовується апелянтом, після сплати ТОВ “Агросет» боргу ТОВ “Агрейн Трейд» за виконання його боргових зобов'язань за договором поруки в сумі 104102106,80 грн, останнім частково погашались його зобов'язання перед позивачем, проте ТОВ “Агросет» не спрямовувало ці кошти на погашення кредиту за договором від 17.03.2020 та у перевіряємий період заборгованість підприємства залишилась незмінною.
За період з липня 2020 року по березень 2021 року ТОВ “Агросет» сплатило відсотки за користування кредитними коштами в сумі 5354045 грн, які також не перевиставило ТОВ “Агрейн Трейд» з метою їх компенсування, що свідчить про штучне збільшення витрат платника податків.
Отже, в цьому випадку колегія суддів погодилася з висновками податкового органу, що ТОВ “Агросет» фактично надано ТОВ “Агрейн Трейд» безоплатні послуги "небанківської" поруки, собівартість яких дорівнює 5354045 грн та складається з понесених позивачем витрат на оплату банківських відсотків за кредит, оформлений для погашення заборгованості ТОВ “Агрейн Трейд». Також, як вірно зазначено судом першої інстанції позивачем не доведено наявності ділової мети внаслідок вчинення вказаної господарської операції.
При цьому, суд зазначив, що доводи апелянта про те, що виконання зобов'язань за договором поруки від 19.04.2010 призвело до отримання ним економічних преференцій на купівлю у ТОВ “Агрейн-Трейд» насіння, засобів захисту рослин, а також безвідсоткову позику в межах суми 100 млн. грн строком на 1 рік, в підтвердження чого надав договори поставки, купівлі-продажу, специфікації, виписки з банківських рахунків, сальдові відомості, суд оцінює критично, оскільки з жодного документу не вбачається причинно-наслідкового зв'язку між сплатою позивачем коштів за ТОВ “Агрейн-Трейд» по кредитному договору від 19.04.2010 та господарськими операціями за вищевказаними договорами. Фактично наведені апелянтом доводи не спростовують правильності висновків податкового органу, що проведена господарська операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), не є вчиненою в межах господарської діяльності.
Відповідно до ч. 4 ст. 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Колегія суддів зазначає, що рішенням суду у справі № 520/20961/21, яке набрало законної сили, визнано обґрунтованими висновки акту перевірки від 14.06.2021 № 10157/20-40-07-13-07/34329080 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Агросет" стосовно того, що на порушення вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188 ПК України ТОВ "Агросет" занижено базу оподаткування податком на додану вартість по операціях з надання послуг небанківської поруки ТОВ «Агрейн-Трейд» у розмірі 5354045 грн., що призвело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ на 1070809 грн. та до завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, на суму 404687,00 грн.
Вказані обставини при вирішенні справи № 520/22016/21 судом апеляційної інстанції визнаються як преюдиційні, тобто такі, що не підлягають доказуванню.
Разом з тим, предметом спору у справі № 520/20961/21 було визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.07.2021 року № 00142720713 про зменшення від'ємного значення ПДВ на суму 404687,00 грн., в той час, як предметом спору у справі № 520/22016/21 є визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.07.2021 року № 00142710713 яким збільшено ТОВ "Агросет" суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 1062530,00 грн., з яких: 850024,00 грн. - основний платіж, 212506,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи).
Як було правильно встановлено судом першої інстанції, визначена контролюючим органом в податковому повідомленні - рішенні від 21.07.2021 року № 00142710713 сума 1062530,00 грн. складається з:
666122,00 грн. - сума занижених податкових зобов'язань з ПДВ по операції з надання послуг небанківської поруки ТОВ "Агрейн-Трейд". На вказану суму грошового зобов'язання з ПДВ нараховано фінансові санкції 166531 грн. Загальна сума складає 832652,00 грн.;
183902,00 грн. - заниження податкових зобов'язань внаслідок невідображення в декларації за січень 2021 суми податку згідно з виписаною та зареєстрованою в ЄРПН податковою накладною від 31.01.2021 № 25, яка складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст. ст. 188 та 189 ПК України, над фактичною ціною постачання. На вказану суму нараховано фінансові санкції 45976 грн. Загальна сума складає 229878,00 грн.
Згідно наявного в матеріалах справи розрахунку штрафних санкцій по ПДВ відповідно до акту від 14.06.2021 року № 10157/20-40-07-13-07/34329080, на суму заниження суми податку у розмірі 850024,00 грн. нараховано суму фінансових санкцій у відповідності до п. 123.2 ПК України у розмірі 25 %, а саме 212506,00 грн.
Відповідно до п. 123.1. ст. 123 ПК України вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв'язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
В свою чергу, згідно з п. 123.2. ст. 123 ПК України діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Отже застосування п. 123.2 та п. 123.3 ст. 123 ПК України можливе лише у випадку встановлення податковим органом умислу в діях платника, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п. 109.1 ст. 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених ПК України) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб'єктів у випадках, прямо передбачених ПК України.
При цьому, згідно з абзацом другим зазначеного пункту діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Тобто з системного аналізу викладених норм можна зробити висновок, що необхідною та достатньою підставою для встановлення умислу в діях платника, є встановлення обставин, які прямо стверджують що платник податку не тільки усвідомлював суспільно небезпечний характер свого діяння (дії або бездіяльності), передбачав його суспільно небезпечні наслідки а й бажав їх настання. Саме бажання настання негативних наслідків є необхідною та достатньою умовою для встановлення умислу.
У свою чергу, як визначено п. 112.2 ст. 112 ПК України, особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала змогу для дотримання правил та норм, за порушення яких ПКУ передбачено відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Положення п. 109.3 ст. 109 ПК України містять вичерпний перелік складів податкових правопорушень, для притягнення до відповідальності за які необхідно встановити вину платника податків. Це правопорушення, передбачені пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 ПК України. І всі ці склади правопорушень передбачають умисел на їх вчинення.
Інші склади правопорушень, передбачених відповідними статтями ПК України, не вимагають встановлення вини для притягнення платника податків до відповідальності.
Також Верховний Суд у постановах від 16 березня 2023 року у справі № 600/747/22-а, від 03 серпня 2023 року у справі № 520/22505/21, від 22 серпня 2023 року у справі №520/18519/21, від 05 жовтня 2023 року у справі № 520/14773/21 сформулював висновки, за змістом яких обов'язковою умовою, з якою законодавець пов'язує настання відповідальності у вигляді штрафу в підвищених розмірах є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов'язання. Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов'язків, закріплених за платником податків у статті 16 ПК України. Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина в податкових правопорушеннях завжди нерозривно пов'язана з встановленням умислу. У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Обов'язок доведення вини покладено на контролюючий орган, без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.
Також у постанові від 05 жовтня 2023 року у справі № 520/14773/21 Верховний Суд сформулював такі висновки. У випадку встановлення контролюючим органом на підставі сукупності відповідних даних податкових декларацій та електронних систем і реєстрів обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, він (контролюючий орган) не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків винного діяння в умисній формі. Разом з тим, такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов'язковому порядку мають бути зазначені в акті камеральної перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення, а його висновки можуть бути спростовані шляхом подання до контролюючого органу заперечень на акт перевірки (наприклад постанова Верховного Суду від 19 червня 2020 року у справі № 140/388/19). За змістом ПК України подання заперечень на акт перевірки є правом, а не обов'язком платника податків, а тому контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання платником податків своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно, документів, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо вини, підтверджують наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу. Відсутність в акті камеральної перевірки обставин, які характеризують таку ознаку виявленого діяння як умисність, на переконання колегії суддів, вказують на необґрунтованість прийняття в подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі пункту 124.3 статті 124 ПК України.
За висновками, викладеними Верховним Судом у постановах від 3 вересня 2019 року (справа №806/2049/18), від 26 грудня 2018 року (справа № 2а/0370/3780/11), від 23 жовтня 2018 року (справа №808/3458/16), від 21 травня 2020 року (справ №824/257/18-а), враховуючи, що суми грошових зобов'язань, штрафних (фінансових) санкцій, боргу (недоїмки), яких стосуються позовні вимоги, визначені позивачу за конкретними окремими підставами, які відображені в акті перевірки, а при вирішенні відповідного спору суд не позбавлений можливості скасувати рішення суб'єкта владних повноважень у частині та, за встановлення у судовому процесі об'єкту оподаткування та його вартісне вираження, не позбавлений можливості виділити із загального обсягу грошових зобов'язань суму, яка збільшена правомірно. Такі дії суду не є підміною повноважень контролюючого органу, а є способом відновлення порушених прав та інтересів та справедливості в цілому, що відповідає повноваженням адміністративного суду.
З матеріалів справи встановлено, що в акті документальної перевірки від 14.06.2021 року контролюючий орган зазначив, що за даними бухгалтерського обліку операція з нарахування податкових зобов'язань на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст.ст. 188 і 189 ПК України, над фактичною ціною постачання відображена наступними чином: Дт 949 Кт 641 - 183901,59 грн.
ТОВ «Агросет» 01.06.2021 р. вручено запит про надання пояснень та їх документальних підтверджень щодо причин невідповідності даних податкової звітності з ПДВ та ЄРПН за січень 2021 року.
Згідно пояснень директора ТОВ «Агросет» ОСОБА_2 , у січні 2021 року до задекларованих податкових зобов'язань в декларації з ПДВ була розбіжність з даними зареєстрованих податкових накладних в ЄРПН. Податкова накладна № 25 від 31.01.2021 р. була виписана у січні місяці на перевищення бази оподаткування над фактичною ціною постачання та помилково зареєстрована у березні місяці 2021 року.
На підставі цього, контролюючим органом зроблено висновок, що ТОВ «Агросет» порушено вимоги п. 187.1 ст. 187 ПК України, внаслідок чого занижено податкові зобов'язання з ПДВ за січень 2021 р. на 183902,00 грн. При цьому, податковий орган стверджує, що ТОВ «Агросет» могло дотриматися правил і норм, визначених ПК України, однак вказаного не здійснило та не виконало свого податкового обов'язку. Також вказав, що невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов'язків закріплених за платником податків у ст.ст. 16, 36 ПК України.
Дослідивши зміст акту перевірки в цій частині, колегія суддів зазначає, що цим актом перевірки жодних обґрунтувань, що позивач вчинив діяння передбачені ст. 123 ПК України, саме у формі умислу не наведено, окрім формального зазначення у висновку акту податкової перевірки, умисний характер його вчинення, оскільки таке порушення мало місце у зв'язку з наявністю помилки, про що податковий орган був повідомлений.
Відтак, колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції, що спірне податкове повідомлення-рішення в частині нарахування штрафних санкцій у повному обсязі відповідає вимогам податкового законодавства України, оскільки відповідачем не доведено саме наявність умислу в діях платника податків, у зв'язку з чим у податкового органу були відсутні підстави для застосування в межах цих правовідносин штрафних санкцій у розмірі 25 %, а мали бути застосовані штрафні санкції у розмірі, встановленому п. 123.1. ст. 123 ПК України.
Відповідно до п. 123.1. ст. 123 ПК України вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв'язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Натомість у данному випадку підлягає застосуванню штраф в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування, а саме 85002 грн. 40 коп. (850024*10%).
Аналізуючи наведені нормативно - правові акти, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції відмовляючи в задоволенні позовних вимог у повному обсязі, зробив помилкові висновки.
Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
У відповідності до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, з огляду на викладене вище, колегія суддів приходить до висновку, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.11.2022 року по справі № 520/22016/21, в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 21.07.2021 року № 00142710713 в частині застосування штрафних санкцій у сумі 127503 грн. 60 коп. (212506грн.-85002,40грн.) прийнято з помилковим застосуванням норм матеріального права та підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення в цій частині про задоволення позовних вимог.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 Кодексу адміністративного судочинства України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення
Відповідно до п. 4 ч. 1, ч. 2 ст. 317 КАС України, підстави для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.11.2022 по справі № 520/22016/21 скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 21.07.2021 року № 00142710713 в частині застосування штрафних санкцій у сумі 127503 (сто двадцять сім тисяч п'ятсот три) грн. 60 коп.
Ухвалити в цій частині постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросет" задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 21.07.2021 року № 00142710713 в частині застосування штрафних санкцій у сумі 127503 (сто двадцять сім тисяч п'ятсот три) грн. 60 коп.
В іншій частині рішення Харківскього окружного адміністративного суду від 03.11.2022 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя В.А. Калиновський
Судді В.Б. Русанова А.О. Бегунц
Повний текст постанови складено 02.09.2025 року