02 вересня 2025 року м. Кропивницький Справа № 340/4102/25
Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Савонюка М.Я., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи (у порядку письмового провадження) адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі - позивач) звернулася до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (надалі - відповідач), у якому просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000054200901 від 12.05.2025 винесене Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області Державної податкової служби України відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 про застосування фінансових санкцій у розмірі 24000,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначає про те, що відповідачем за результатами фактичної перевірки здійснення нею господарської діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , було винесене податкове повідомлення-рішення № 000054200901 від 12.05.2025, яким нараховані штрафні (фінансові) санкції в сумі 24000,00 грн за порушення пункту 2 статті 23 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон №3817-ІХ).
Вказує, що у наказі про проведення фактичної перевірки від 04.04.2025 №337-П відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки. Крім цього, зі змісту наведеного наказу неможливо ідентифікувати суб'єкта господарювання, а також і можливе порушення ним податкового законодавства.
Наголошує, що неможливість ідентифікації фактичних підстав призначення перевірки, а також порушення порядку проведення перевірки є істотними процедурними порушеннями, які безпосередньо впливають на об'єктивність висновків контролюючого органу за результатами таких перевірок, тому є самостійними та достатніми підставами для висновку протиправність спірного податкового повідомлення-рішення.
Також вказує, що Актом перевірки №4011/11-28-09-01/ НОМЕР_1 від 07.04.2025 про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним, та зберігання пального (далі - Акт перевірки) встановлено факт реалізації продукції, а саме - набору для заправки електронних сигарет за ціною 150 грн, у який входять гліцерин 30 мл, ароматизатор -10 мл. та алое - 5мл., нікотин-1 мл, яка нібито підлягає ліцензуванню.
З такими висновками відповідача не погоджується. Вказує, що роздрібна торгівля гліцерином та ароматизаторами не потребує наявності ліцензії. Торгівлю підакцизними товарами не здійснює, у тому числі і сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах. При цьому відомості про закупівлю нікотину не підтверджено жодним доказом.
З цих підстав просить позов задовольнити.
Відповідач надав суду відзив на позовну заяву, у якому заперечив проти задоволення позовних вимог.
На обґрунтування заперечень зазначив, що у період з 04.04.2025 по 07.04.2025 проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 , магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 ». у присутності продавця ОСОБА_2 .
Перед початком перевірки була здійснена контрольно-розрахункова операція, а саме придбано набір для заправки електронних сигарет за ціною 150,00 грн, а саме: в гліцерин 30 мл, ароматизатор «Octobar» 10 мл banana aloe та нікотин 1 мл. При цьому видано фіскальний чек від 04.04.2025 №4136762974 (у вказаному фіскальному чеку відсутній товар нікотин, який був наданий безоплатно).
За результатами перевірки зроблено висновок про порушення позивачем вимог частини другої статті 23 Закону №3817-IX в частині роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах.
Виявлені у ході фактичної перевірки порушення відображені у Акті проведення контрольної розрахункової операції за місцем реалізації товарів (надання послуг), фото та відео придбаних складових, серед яких наявний нікотин.
Враховуючи викладене вважає, що спірне податкове повідомлення-рішення №000054200901 від 12.05.2025 про застосування до відповідача штрафних (фінансових) санкцій в сумі 24000,00 грн винесене відповідно до норм чинного податкового законодавства. З цих підстав просить відмовити у задоволенні позову.
09.07.2025 до суду через підсистему «Електронний суд» надійшла відповідь на відзив, у якій представник позивача більш детально конкретизує доводи та обґрунтування, зазначені у позовній заяві, а також наводить свої аргументи на спростування тверджень відзиву відповідача. Наголошує, що у наказі на проведення перевірки не зазначено суб'єкта перевірки та зазначено недостовірну адресу - зазначено тільки вулицю «Пашутінська» без номеру будинку. Заперечує передачу «нікотину» в якості подарунка, при цьому відомості про купівлю інспекторами саме «нікотину» в матеріалах перевірки відсутні. Вважає додані до відзиву фотографії та відео неналежними та недопустимими доказами, оскільки із фотозображень та відео неможливо встановити, що вони здійсненні при контрольній закупці 04.04.2025 під час фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , тобто відсутні будь які ознаки щодо дати та часу. Також, відсутні достовірні дані та будь які експертні висновки щодо вмісту всіх трьох позицій зазначеного в Акті перевірки та спірному податковому повідомлені-рішенні товару.
Будь-яких заяв, чи клопотань від учасників справи не надходило.
23.06.2025 ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду відкрито провадження в адміністративній справі, розгляд постановлено здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи (у порядку письмового провадження).
Установивши фактичні обставини справи, на які посилаються сторони як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши та оцінивши докази, проаналізувавши норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, суд приходить до наступних висновків.
Згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (відповідь №1722841 від 01.09.2025) ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем із видами діяльності: 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах (основний); 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (а.с. 63).
На підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України) з метою перевірки інформації, викладеної у листи Української Асоціації виробників тютюнових виробів “Укртютюн» від 14.03.2025 №17/56, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів, та контролю за дотриманням платником податків порядку здійснення обігу підакцизних товарів, Головним управлінням Державної податкової служби у Кіровоградській області прийнято наказ №337-п від 04.04.2025 про проведення фактичної перевірки об'єкта торгівлі за адресою фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об'єктів, або інших об'єктів власності (зокрема місць зберігання та/або відпуску підакцизних товарів): Кіровоградська область, м. Кропивницький, вул. Пашутинська, магазин «Vape Shop «Dudka» з 04.04.2025 тривалістю не більше 10 діб за період діяльності з 04.04.2025 по дату завершення перевірки (а.с. 24).
На підставі вказаного наказу та направлень від 04.04.2025 за №1012 та №1013 (а.с. 52) у період з 04.04.2025 по 07.04.2025 проведено фактичну перевірку господарської одиниці - магазину «Vape Shop «Dudka» за адресою: Кіровоградська обл., м. Кропивницький, вулиця Пашутинська, в якому здійснює господарську діяльність позивач.
За результатами перевірки складено Акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі підакцизними товарами №4011/11-28-09-01/3706008784 від 07.04.2025 (а.с. 7-8).
Перевіркою встановлено порушення вимог частини другої статті 23 Закону №3817-ІХ в частині роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах.
Додатково зазначено, що перед початком фактичної перевірки була проведена контрольна розрахункова операція. Зокрема, придбано набір для заправки електронних сигарет за ціною 150,00 грн за набір: в комплекті гліцерин 30 мл, ароматизатор «Octobar» 10 мл banana aloe та нікотин 1 мл. Видано фіскальний чек від 04.04.2025 №4136762974.
Додатки до акта перевірки: фіскальний чек, акт проведення контрольної розрахункової операції; акт відмови від підписання направлення на перевірку.
Акт перевірки було направлено позивачу засобами поштового зв'язку 08.04.2025 та отримано нею особисто 10.04.2025, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення 2500600208705 (а.с. 50).
Заперечення на Акт перевірки позивач не подавала.
12.05.2025 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №000054200901, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України і пункту 21 частини 2 статті 73 Закону №3817-ІХ за порушення пункту 2 статті 23 Закону №3317-IX до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 24000,00 гривень (а.с. 5).
Надаючи правову оцінку правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.
Згідно із статтею 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Згідно із підпунктами 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Отже, наведена норма підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України дозволяє проведення фактичної перевірки на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Пунктом 80.7 статті 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
За правилом пункту 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Так, відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
При пред'явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції), такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
За змістом абзаців 7-8 підпункту 81.1 статті 81 ПК України при пред'явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Суд зазначає, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень. Підставам позову такого змісту, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками перевірки, - переходити до перевірки підстав позову, пов'язаних з оспорюванням висновку контролюючого органу про вчинення платником податків податкового правопорушення (порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган).
Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, від 02.04.2024 у справі №640/22507/21.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 виснувала таке: аналізованими нормами ПК з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Отже, за правовим висновком Верховного Суду процедурним порушенням порядку проведення податкової перевірки суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу.
Щодо підстав проведення перевірки, які викладені в наказі про перевірку позивача суд звертає увагу на висновки Верховного Суду викладені в постанові від 28.05.2024 у справі №280/1431/23, відповідно до яких правовий аналіз пункту 80.2 статті 80 ПК України свідчить про те, що здебільшого підстави, передбачені у відповідних підпунктах цієї норми, встановлюють лише єдину передумову для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфері, яка і є фактичною підставою для проведення перевірки.
Однак, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює дві: (1) наявність та/або отримання певної інформації; (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері.
Саме тому цей підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України має істотну особливість у його застосуванні порівняно з іншими підпунктами цієї норми, яка і зумовлює висновок про те, що саме лише посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у рішенні про проведення перевірки не є мінімально достатнім обсягом інформації, яка має відображатися у наказі відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.
Оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов'язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов'язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України має це відобразити у вищезазначений спосіб.
Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 Податкового кодексу України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.
Судом встановлено, що в наказі про проведення фактичної перевірки від 04.04.2025 №337-п вказано, що перевірка проводиться з метою перевірки інформації, викладеної у листі Української Асоціації виробників тютюнових виробів “Укртютюн», здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів, та контролю за дотриманням платником податків порядку здійснення обігу підакцизних товарів.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, тютюновою сировиною, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, а також посилення боротьби з їх незаконним виробництвом та обігом на території України визначає Закон №3817-IX.
Відповідно до частини 1 статті 72 Закону №3817-IX контроль за дотриманням цього Закону здійснюють органи ліцензування та інші органи в межах компетенції, визначеної законом. Контроль за дотриманням вимог щодо відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства до малих виробництв виноробної продукції, малих виробництв дистилятів, малих виробництв пива здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері безпечності та окремих показників якості харчових продуктів.
Постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 №227 затверджено Положення про Державну податкову службу України, яким установлено, що ДПС відповідно до покладених на неї завдань здійснює ліцензування діяльності суб'єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, з оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами і рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та контроль за таким виробництвом та обігом; здійснює ліцензування діяльності суб'єктів господарювання з виробництва пального, з оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального і контроль за таким виробництвом та обігом (пп. 27 п. 4).
За такого правового регулювання, суд вважає, що відповідач при здійсненні визначених законодавством функцій у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального правомірно провів спірну фактичну перевірку позивача, відповідно до приписів підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, позаяк норма цього підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 72 Закону №3817-IX покладені на відповідача.
Щодо відсутності у наказі достатніх даних для здійснення ідентифікації суб'єкта господарювання, суд зазначає наступне.
Зі змісту поданих представником позивача відзиву на позовну заяву та відповіді на відзив вбачається, що позивач дійсно здійснює підприємницьку діяльність в магазині «Vape Shop «Dudka» за адресою: м. Кропивницький, вул. Пашутинська навпроти магазину АТБ, а тому не зазначення в наказі ідентифікації позивача (прізвища, імені та по-батькові, а також номеру будинку) не є підставою для скасування спірних рішень.
Поряд з цим, приписами пункту 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що за умови проведення перевірки суб'єкта господарювання в іншому місці у наказі про проведення перевірки може зазначатись лише адреса об'єкта перевірка якого проводиться.
Таким чином, у наказі про призначення фактичної перевірки наявний мінімально достатній обсяг інформації щодо підстави для проведення перевірки позивача.
У матеріалах справи наявний Акт відмови від підписання направлення на перевірку, згідно якого 04.04.2025 о 10 год. 40 хв. продавцю-консультанту ОСОБА_2 пред'явлено направлення на перевірку від 04.04.2025 №1013 та №1012, а також копію наказу від 04.04.2025 №337-п про проведення фактичної перевірки суб'єкта господарювання за адресою: м. Дніпро, вул. Пашутинська навпроти магазину АТБ, магазин Vape Shop «Dudka» 14.04.2025. Вказано, що після ознайомлення з вказаними документами продавець-консультант ОСОБА_2 відмовилась розписатися у направленнях та отримати копію наказу.
Факт працевлаштування ОСОБА_2 продавцем-консультантом позивач не заперечує.
Перевірка була проведена в межах строку, визначеного в наказі, та завершена 07.04.2025.
Акт перевірки було направлено позивачу засобами поштового зв'язку 08.04.2025 та отримано нею особисто 10.04.2025. Вказана обставина позивачем також не заперечується.
Тобто, контролюючим органом було дотримано вимоги ПК України, які регламентують порядок призначення та проведення фактичної перевірки.
Стосовно виявлених під час проведення фактичної перевірки порушень, суд зазначає наступне.
Відповідно до наведених у частині 1 статті 1 Закону №3817-IX визначень “роздрібна торгівля» - діяльність з продажу товарів (у тому числі з їх відвантаженням для подальшої доставки) кінцевим споживачам для особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив без фактичного споживання у місці продажу або на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших закладах громадського харчування; “сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах» - суміш нікотину, солі нікотину чистотою не менше 98 відсотків, спеціально підготовленої води, гліцерину дистильованого, пропіленгліколю та іншої сировини і матеріалів, які забезпечують встановлені виробником характеристики рідини, не призначена для кінцевого використання в електронних сигаретах для створення аерозолів (парів).
Статтею 23 Закону №3817-IX визначено основні вимоги до роздрібної торгівлі тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та тютюновою сировиною.
Так, роздрібну торгівлю тютюновими виробами та/або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюють суб'єкти господарювання за наявності у них однієї з таких ліцензій: на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.
Роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється.
Як свідчать матеріали справи, за результатами проведеної у період з 04.04.2025 по 07.04.2025 фактичної податкової перевірки магазину «Vape Shop «Dudka» за адресою: Кіровоградська область, м. Кропивницький, вул. Пашутинська, 20, де здійснює господарську діяльність позивач, податковим органом встановлено факт здійснення роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах та нікотином, чим порушено вимоги частини другої статті 23 Закону №3817-ІХ в частині порушення заборони на роздрібну торгівлю сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах та нікотином.
Позивач стверджує, що вказаний в Акті перевірки товар «нікотин 1 мл» не реалізовував, а здійснення торгівлі гліцерином та ароматизаторами не потребує наявності ліцензії. Надаючи оцінку вказаним доводам, суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 86.1. статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов'язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Акт перевірки не може розглядатися як заява або повідомлення про вчинення кримінального правопорушення щодо ухилення від сплати податків.
Довідка перевірки - документ який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов'язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
Матеріали перевірки - це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід'ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.
Судом встановлено, що додатками до акта перевірки податковим органом зазначено: фіскальний чек, акт проведення контрольної розрахункової операції; акт відмови від підписання направлення на перевірку.
Також у Акті перевірки вказано, що факт придбання товару зафіксовано на відео за допомогою мобільного телефону.
Перед початком перевірки була проведена контрольна розрахункова операція, про що складено Акт проведення контрольної розрахункової операції від 04.04.2025, у якому зазначено про придбання товарів: гліцерин 30 мл за ціною 20 грн., «Octobar» 10 мл banana aloe за ціною 130,00 грн, а також додатково «нікотин Octolab нікобустер 500мг./1мл., дата виготовлення 10/2024» без ціни реалізації. Зазначено, що придбаний товар повернутий у непошкодженому вигляді та у повному обсязі. Особа, яка здійснювала розрахункові операції ОСОБА_3 відмовилась від підпису (а.с. 49).
Як уже зазначено судом вище, у фіскальному чеку від 04.04.2025 №4136762974 зазначено лише продаж товарів «Octobar» 10 мл banana aloe» та «гліцерин 30 мл» на загальну суму 150,00 грн. Відомості про реалізацію «нікотину 1мл.» відсутні.
Судом досліджено долучене представником відповідача до відзиву на позовну заяву відео, з якого вбачається, що перевіряючі зайшли у приміщення магазину «Vape Shop «Dudka», де придбали «Octobar» 10 мл banana aloe» та гліцерин. При цьому, продавець запропонувала додатково взяти ще «нікотинчик». На запитання інспектора «Який саме?», показала на прилавку, який саме потрібно взяти. Після чого перевіряючий взяв з прилавку товар з назвою «нікотин». На наступне запитання інспектора: «Чи це вже все готово?» Відповіла, що складники потрібно змішати. Придбані товари, а також фіскальний чек знаходились на прилавку магазину.
З приводу безоплатної передачі нікотину варто зазначити, що відповідно до підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Таким чином, передача продавцем позивача на безоплатній основі товару «нікотин Octolab нікобустер 500мг./1мл.», який знаходився у приміщенні магазину, відповідно до підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України є його продажем (реалізацією).
Відтак, наведені обставини та докази підтверджують факт здійснення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 в місці здійснення господарської діяльності продажу сировини (ароматизатор, гліцерин та нікотин) для виробництва рідин, що використовуються в електронних сигаретах та яка відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД (алкалоїди рослинного походження, природнi або синтезованi, та їх солi, простi i складнi ефiри та iншi похiдні).
Водночас, долучені представником відповідача до відзиву фотографії із зображеннями місця перевірки та реалізованого товару не беруться до уваги судом, оскільки в Акті перевірки відсутні будь-які посилання на здійснення фотофіксації. Відтак, в розумінні статті 74 КАС України такі фотографії не можуть вважатися допустимими доказами.
Доводи позивача у позовній заяві, що торгівля компонентами, продаж яких він здійснює, не потребує наявності ліцензії, суд оцінює критично та відхиляє як безпідставні, оскільки в акті перевірки зафіксовано порушення позивачем частини 2 статті 23 Закону №3817-ІХ, а не часини 1 статті 23 Закону №3817-ІХ. У зв'язку з цим, питання наявності у позивача ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах не є спірним у правовідносинах, що є предметом розгляду в даній справі.
Суд також відхиляє доводи позивача про те, що для встановлення порушення положень Закону №3817-ІХ необхідно встановити продаж «суміші», а не окремих компонентів, оскільки у частині 2 статті 23 Закону №3817-ІХ чітко зазначено, що відповідальність настає, зокрема за роздрібну торгівлю сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах.
Отже, предметом доказування в даній справі є саме факт продажу заборонених Законом №3817-IX речовин, які використовуються в електронних сигаретах, а не факт їх використання.
Відповідно до частини першої статті 73 Закону №3817-IX за порушення цього Закону щодо виробництва, обігу та зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального суб'єкти господарювання притягаються до відповідальності згідно із законом.
Для обрахунку штрафних санкцій, передбачених цією статтею, використовується розмір мінімальної заробітної плати, встановлений законом на 1 січня звітного (податкового) року, в якому виявлено порушення.
Пунктом 21 частини другої статті 73 Закону №3817-IX встановлено, що до суб'єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: роздрібна торгівля тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу), який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД, окремо чи в наборах, - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
Згідно із частиною четвертою статті 73 Закону №3817-IX податкові органи застосовують та стягують фінансові санкції у вигляді штрафів, передбачені частиною другою (крім пунктів 3, 6, 24) цієї статті, у порядку, визначеному Податковим кодексом України.
Таким чином, за результатами перевірки стану дотримання вимог законодавства під час провадження діяльності ФОП ОСОБА_1 відповідно до статті 73 Закону №3817-IX прийнято податкове повідомлення рішення №000054200901 від 12.05.2025 на суму 24000,00 грн.
Статтею 72 КАС України встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
З огляду на викладене, враховуючи дослідженні докази та норми чинного законодавства, суд приходить до висновку про обгрунтованість застосування до позивача штрафних фінансових санкцій та правомірність оскарженого податкового повідомлення-рішення №000054200901 від 12.05.2025 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 24000,00 грн, у зв'язку з чим підстави для його скасування відсутні.
Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Оскільки у задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 відмовлено, розподіл судових витрат не здійснюється.
Керуючись статтями 241 - 246, 255, 295 КАС України, суд -
У задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.
Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення (ухвали) суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено 02 вересня 2025 року.
Повне найменування учасників справи:
Позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_3 ).
Відповідач - Головне управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (25006, Кіровоградська область, м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 55, код ЄДРПОУ 43995486).
Суддя Кіровоградського
окружного адміністративного суду М.Я. САВОНЮК