Справа № 600/2108/24-а
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Маренич Ігор Володимирович
Суддя-доповідач - Сапальова Т.В.
28 серпня 2025 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Сапальової Т.В.
суддів: Капустинського М.М. Ватаманюка Р.В. ,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 03 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Шарп" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,
у травні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Шарп" звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії.
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 03 вересня 2024 року позов задоволено, а саме:
- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області за №10973817/44306997 від 29.04.2024 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Шарп" №1 від 01 лютого 2024 року;
- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області за №10973794/44306997 від 29.04.2024 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Шарп" №2 від 05 лютого 2024 року;
- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області за №10973790/44306997 від 29.04.2024 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Шарп" №3 від 07 лютого 2024 року;
- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області за №10973789/44306997 від 29.04.2024 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Шарп" №5 від 13 лютого 2024 року;
- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області за №10973807/44306997 від 29.04.2024 р.про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Шарп" №8 від 19 лютого 2024 року;
- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області за №10973793/44306997 від 29.04.2024р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Шарп" №9 від 21 лютого 2024 року;
- зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 01 лютого 2024 року, датою її подання;
- зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 05 лютого 2024 року, датою її подання;
- зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 07 лютого 2024 року, датою її подання;
- зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №5 від 13 лютого 2024 року, датою її подання;
- зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №8 від 19 лютого 2024 року, датою її подання;
- зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №9 від 21 лютого 2024 року, датою її подання.
Стягнуто на користь Товариства за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати зі сплати судового збору.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким в задоволені позовних вимог відмовити в повному обсязі.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, також неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.
До суду апеляційної інстанції надійшов відзив на апеляційну скаргу від позивача, в якому останній вказав на безпідставність доводів апеляційної скарги, у зв'язку із чим просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.
За правилами п.3 ч.1 ст.311 КАС України, розгляд справи колегією суддів здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Шарп" зареєстровано в якості юридичної особи за правом України 17.05.2021 року, номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 1000381020000013118.
03.01.2022 р. між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю "Бестком Дистриб'юшн" був укладений договір поставки товару №0301/22. За умовами цього договору позивач прийняв на себе зобов'язання поставляти та передавати у власність ТОВ "Бестком Дистриб'юшн" товар.
Відповідно до п.4.1 вищезазначеного договору оплата за товар здійснюється покупцем після отримання ним товару.
В межах цього договору позивачем поставлено Товариству з обмеженою відповідальністю "Бестком Дистриб'юшн" товар - рибні консерви за видатковими накладними: №6 від 01.02.2024 р. на суму 116985,6 грн, в т.ч. ПДВ 19497,6 грн.; №7 від 05.02.2024 р. на суму 119658,24 грн, в т.ч. ПДВ 19943,04 грн; №8 від 07.02.2024 р. на суму 119505,6 грн, в т.ч. ПДВ 19917,6 грн.; №10 від 13.02.2024 р. на суму 119658,24 грн, в т.ч. ПДВ 19943,04 грн.; №13 від 19.02.2024 р. на суму 119658,24 грн, в т.ч. ПДВ 19943,04 грн; №14 від 21.02.2024 р. на суму119658,24 грн, в т.ч. ПДВ 19943,04 грн.
Позивачем складено податкові накладні та направлено її Головному управлінню ДПС у Чернівецькій області для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вказані податкові накладні №1 від 01.02.2024 року, №2 від 05.02.2024 року, №3 від 07.02.2024 року, №5 від 13.02.2024 року, №8 від 19.02.2024 року, №9 від 21.02.2024 року були прийняті, однак їх реєстрація була зупинена.
Зокрема у квитанції наведено наступне: "Документ збережено. Реєстрація зупинена. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач надав повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, щодо податкових накладних №1 від 01.02.2024 року, №2 від 05.02.2024 року, №3 від 07.02.2024 року, №5 від 13.02.2024 року, №8 від 19.02.2024 року, №9 від 21.02.2024 року.
У вказаних поясненнях позивач вказав, що Головним управлінням Держпродспоживслужби в Чернівецькій області прийняте рішення про державну реєстрацію потужності операторів ринку № 24.24/12-3951-21 від 29.07.2021, в якому зазначений особистий реєстраційний номер потужності позивача: r - UA - 24 -12 - 3605. Реальність діяльності забезпечується необхідною матеріально-технічною базою.
Офісне приміщення орендується у Акціонерного товариства "Чернівецька обласна друкарня" корпоративне підприємство АТ "ДАК" "Укрвидавполіграфія" на підставі договору оренди нежитлового приміщення №63/22 від 01.06.2022 р. та акту здачі-приймання майна від 01.06.2022 р. Оплата за користування орендованим майном сплачується щомісячно авансовим платежем (п. 4.4. Договору оренди нежитлового приміщення) не пізніше трьох банківських днів після виставлення рахунку, шляхом перерахування коштів на банківський рахунок Орендодавця, що підтверджуються у банківських виписках, що додаються. В кінці кожного місяця Орендодавцем надаються акти виконаних робіт.
Складське приміщення знаходиться в користуванні згідно Договору №ГНШП 07/11/22 від 07.11.2022 р. між позивачем з ФОП ОСОБА_1 , згідно якого ТОВ "Шарп" передано складське приміщення в користування строком 12 календарних місяців з моменту його передачі. Так, позивач займається імпортом товарів та його оптовим продажем на території України.
На підставі контракту ISSH/2022-1 від 01.08.2022 року з Компанією ISSTORMUR ehf (Ісландія) згідно ВМД № 22UA408020053616U9 від 07.11.2022 р., Інвойс №0000456 від 21.09.2022 р., Пакувальний лист до інвойса №0000456 від 21.09.2022 р., Сертифікат про походження товару IS-050393-1 від 21.09.2022 р., Копія митної декларації країни відправника № 22LV00020721937795 від 04.11.2022 р. позивачем було ввезено на територію України наступні товари: Печінка тріски 121 г в ж/б код УКТ ЗЕД (1604209090), Печінка тріски 202 г в ж/б код УКТ ЗЕД (1604209090), Печінка тріскових риб ТН «Печінка гренландської тріски» 121 г код УКТ ЗЕД (1604209090).
Товар від постачальника перевірений на токсичні елементи, пестициди і відповідає всім споживчим нормам згідно діючого законодавства, що вказано в Сертифікаті якості №0000456 від 21.09.2022 р., Міжнародному сертифікаті для ввезення (пересилання) на митну територію України рибних продуктів, призначених для споживання людиною LV-92198 Р від 03.11.2022 р.
Розрахунок за товар згідно з п. 6.3. Контракту ISSH/2022-1 від 01.08.2022 р. з постачальником був здійснений банківським переказом на розрахунковий рахунок Продавця згідно платіжних інструкцій в іноземній валюті, які наявні в матеріалах справи.
Доставку товару здійснювало ПП «Візит» на підставі CMR №041122 від 04.11.2022 р., Довідки про транспортні витрати №07/11 від 07.11.2022 р., Рахунку №СФ0000190 від 07.11.2022 р., Акту №ОУ-0000190 від 08.11.2022 р. Оплата транспортних послуг була здійснена згідно платіжної інструкції № 269 від 10.11.2022 р.
На підставі контракту BRSH-0922 від 01.09.2022 р. з Компанією JSC BRIVAIS VILNIS (Латвія) згідно ВМД № UA408020/2022/051474 від 31.10.2022 р., Інвойс №22273 від 26.10.2022 р., Сертифікату з перевезення (походження) товару форми EUR.1 DA048611 від 26.10.2022 р., Копія митної декларації країни відправника № 22LV00021021857980 від 26.10.2022 р. позивачем було ввезено на територію України наступні товари: Ризькі шпроти в олії 190 г ТМ "BRIVAIS VILNIS" код УКТ ЗЕД (1604139010); Ризькі шпроти в олії 240 г ТМ "BRIVAIS VILNIS" код УКТ ЗЕД (1604139010); Великі шпроти в олії 240 г ТМ «BRIVAIS VILNIS» код УКТ ЗЕД (1604139010), Паштет шпротний 160 г код УКТ ЗЕД (1604209090); Кілька ризька обж. в том. соусі 240 г ТМ "BRIVAIS VILNIS" код УКТ ЗЕД (1604139090); Тефтелі з рибного фарша в томатному соусі 240 г ТМ "BRIVAIS VILNIS" код УКТ ЗЕД (1604209090); Фрикадельки з рибного фарша в томатному соусі з овочами 240 г ТМ "BRIVAIS VILNIS" код УКТ ЗЕД (1604209090); Сардина в соняшниковій олії 240 г ТМ "BRIVAIS VILNIS" код УКТ ЗЕД (1604131900); скумбрія в олії 240 г ТМ "BRIVAIS VILNIS" код УКТ ЗЕД (1604151110), Скумбрія в томатному соусі 240 г ТМ "BRIVAIS VILNIS" код УКТ ЗЕД (1604151110).
Товар від постачальника перевірений на токсичні елементи, пестициди і відповідає всім споживчим нормам згідно діючого законодавства, що вказано в Сертифікаті якості № 407 від 26.10.2022 р., Міжнародному ветеринарному сертифікаті LV-22-101851 від 26.10.2022 р., що наявна в матеріалах справи.
Розрахунок за товар згідно п. 4.1. Контракту BRSH-0922 від 01.09.2022 р. було здійснено згідно платіжного доручення в іноземній валюті за № 11 від 08.12.2022 р. Доставка товару від постачальника була здійснена на умовах CPT - Чернівці, тобто перевезення оплачені постачальником до місця призначення - м. Чернівці. Доставку товару здійснював ФОП ОСОБА_2 (код ЄДРПОУ 3012016111) на підставі CMR А № 0001859 від 26.10.2022 р. за маршрутом: Салацгрива (Латвія) - Чернівці (Україна).
Розвантаження імпортованого товару відбувалося шляхом вивантаження палет за допомогою орендованого згідно договору позички транспортного засобу №0209/21 від 02.09.2021 р. вилочного навантажувача Toyota 32-8FG15. Гранична вантажопідйомність засобу складає 1 т., завдяки чому створюється можливість швидкого розвантаження великої кількості товару однією людиною. Право керування навантажувачем згідно водійського посвідчення ТСЦ7341 від 02.08.2019 (кат В, В1) має ОСОБА_3 (працівник ТОВ «Бестком Дистриб'юшн» наказ про прийняття на роботу №1А від 31.01.2017 на посаду завідуючого складом). Товар на складі зберігається під матеріальною відповідальністю завідуючого складом ОСОБА_4 (Наказ на прийняття на посаду завідуючого складом №10 від 15.09.2022 р.).
Після вивчення зазначених документів відповідачем направлено на адресу позивача Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.04.2024 р. № 10922972/44306997, № 10922983/44306997, № 10922979/44306997, № 10923000/44306997, № 10922968/44306997, № 10922976/44306997.
Єдиною підставою для винесення вказаних повідомлень слугувало надання письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено. Вказано, що ПН виписано підприємством, яке перебуває в переліку СГД, що відповідають критеріям ризиковості, що може свідчити про формування фіктивного податкового кредиту.
На вищезазначені повідомлення позивачем надані пояснення, що протягом 2023 року ТОВ "Шарп" здійснювалась діяльність з реалізації рибних консерв та за цими операціями подавались на реєстрацію податкові накладні, які без будь-яких зауважень, після розгляду комісією регіонального рівня пояснень та копій документів, були зареєстровані ГУ ДПС У Чернівецькій області. Перед реєстрацією цих податкових накладних податковий орган вже давав оцінку законності та реальності цих операцій та законності та правильності подання на реєстрацію податкових накладних.
29.04.2024 р. рішеннями комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10973817/44306997, №10973794/44306997, №10973790/44306997, №10973789/44306997, №10973807/44306997, №10973793/44306997 відмовлено в реєстрації податкових накладних №1 від 01 лютого 2024 року; №2 від 05 лютого 2024 року; №3 від 07 лютого 2024 року; №5 від 13 лютого 2024 року; №8 від 19 лютого 2024 року; №9 від 21 лютого 2024 року в ЄРПН, з підстав ненадання/часткового наданя додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/розрахунку коригування, реєстрації яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних до розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/ розрахунку коригування в ЄРПН платником податку.
Позивач вважаючи зазначені рішення протиправними, звернувся до суду з вказаним позовом.
Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.
Положеннями ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Оцінюючи спірні правовідносини, що виникли між сторонами, та доводи апеляційної скарги, суд враховує наступне.
За правилами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Як зазначено у пункті 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України “Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29 грудня 2010 року, у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №204 (далі - Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис», “Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з вимогами пункту 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У відповідності до пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Таким чином, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.
Пунктом 10 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2)критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520 (пункт 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (абзац 2 пункту 25 Порядку №1165).
Згідно з наявними у цій справі матеріалів судом встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної слугувало те, що платник податку відповідає вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У зв'язку з цим варто зазначити, що на момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, такі Критерії визначені додатком 1 до Порядку №1165.
Так, згідно з додатком 1 до Порядку №1165 за пунктом 8 встановлено наступний Критерій ризиковості платника податку на додану вартість: У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Отже, пункт 8 додатку 1 до Порядку №1165 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якою є те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Аналіз пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у платника податку такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності платника податку вказаному критерію слід навести розрахунок показника за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Водночас пункт 11 Порядку №1165 передбачає зазначення у квитанції пропозиції щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Отже, підставою для відмови в реєстрації податкової накладної є наявність об'єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов'язку. Тобто, господарська операція має бути реальною, впливати на активи підприємства та породжувати податкові зобов'язання. Водночас податкове законодавство України, чинне на час формування у цій справі квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, містило вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які є конкретними та не можуть носити абстрактний характер.
Так, при зупиненні реєстрації податкових накладних у квитанціях відсутній конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий платником для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Між тим, наявні лише посилання на п. 201.16. ст. 201 ПК України, що унеможливлює встановити конкретно яким критеріям ризиковості, переліченим в зазначеному вище пункті 8 Критеріїв ризиковості платника податку, відповідає позивач. Вказане свідчить про невідповідність сформованих податковим органом квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної вимогам пункту 11 Порядку №1165.
Зазначене дає підстави для висновку, що законних та обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації спірних податкових накладних у контролюючого органу не було.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок №520, у редакції на час виникнення спірних відносин) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно із пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Суд зауважує, що Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Суб'єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації в ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Такої ж позиції притримується Верховний Суд в постановах від 01 лютого 2023 року у справі №140/506/22, від 16 лютого 2023 року у справі №380/7648/22, від 28 червня 2022 року у справі №380/9411/21.
Верховний Суд у постанові від 15 березня 2023 року по справі №620/4227/20 дійшов висновку, що рішення Комісії контролюючого органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Підставою для відмови у реєстрації податкових накладних в оскаржуваних рішеннях Комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначено: ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено ЄДРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в ЄДРПН, платником податку.
Водночас, Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області в оскаржуваних рішеннях не зазначено додаткової інформації, не вказано конкретних документів, які необхідно було надати позивачеві та не зазначено, які документи подані платником податків з порушенням законодавства. Тому для позивача залишалося неочевидним, відсутність чи недоліки котрого документа (ів) із наведеного орієнтовного переліку в типовій формі рішення зумовило висновок комісії про відмову в реєстрації податкових накладних товариства. Крім того, неповний зміст інформації в графі “Додаткова інформація» у оскаржуваних рішеннях також свідчить про нечіткість прийнятих рішень та відсутність у позивача об'єктивної можливості зрозуміти мотиви (підстави) прийнятих відповідачем рішень.
При цьому аналізуючи надані позивачем документи та пояснення щодо господарських операцій, по яких складені спірні податкові накладні, після зупинення реєстрації спірних податкових накладних, суд дійшов висновку, що такі підтверджують дані, зазначені у податкових накладних, та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
В свою чергу, матеріалами справи підтверджено, що позивачем надано контролюючому органу первинні документи, які підтверджують та розкривають суть господарських операцій з контрагентом ТОВ “Бестком Дистриб'юшн».
В апеляційній скарзі податковий орган наголошує на ймовірності маніпулювання товариством податковою звітністю з метою уникнення від оподаткування, а саме - формування ймовірного фіктивного податкового кредиту контрагенту покупцю “Бестком Дистриб'юшн» та сприяння в несплаті податків до бюджету України.
Натомість суд апеляційної інстанції зазначає, що будь-яких доказів на підтвердження цих обставин відповідачі суду не надали та не вказали, яка саме податкова інформація, наявна у контролюючого органу, стала підставою для висновків про ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених у поданих позивачем для реєстрації податкових накладних, та віднесення позивача до переліку ризикових платників податку. Доказів того, що господарські відносини позивача з його контрагентом, що здійснювалися між ними, не відповідають дійсності, податковим органом суду не надано, а вказане твердження ґрунтується на припущеннях і належними доказами не підтверджена.
Також податковим органом не надано суду доказів того, що стосовно позивача прийнято рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, як це передбачено пунктом 6 Порядку №1165, за формою, установленою додатком 4 до Порядку №1165, яке направлено Позивачу через електронний кабінет.
Таким чином, у ході судового розгляду справи спростовано доводи податкового органу, що на момент моніторингу податкових накладних, поданих позивачем на реєстрацію в ЄРПН, той відповідав критеріям ризиковості платників податку.
Також у ході судового розгляду справи відповідачами не доведено, що на момент автоматизованого моніторингу цієї податкової накладної вона відповідала критеріям ризиковості здійснення операцій, що б давало податковому органу право на зупинення їх реєстрації.
За таких обставин, відповідачем не доведено суду наявності обґрунтованих підстав для зупинення спірних податкових накладних. При цьому зі змісту квитанцій про зупинення податкових накладних не відображено чіткого переліку документів, які, на думку податкового органу, повинен був надати позивач.
Оцінюючи доводи апелянта про те, що працівниками ГУ ДПС у Чернівецькій області здійснено вихід за юридичною адресою ТОВ "Шарп" в результаті якого встановлено відсутність платника податків за податковою адресою - складено акт щодо неможливості проведення перевірки. З метою встановлення місцезнаходження ТОВ "Шарп" та його посадових осіб за юридичною адресою направлено запит на адресу ГУ Національної поліції в Чернівецькій області, та отримано відповідь щодо невстановлення місцезнаходження ТОВ "Шарп", колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
До того ж, що обставини щодо визначення місця знаходження позивача мали місце в кінці грудня 2022 року - на початку січня 2023 року, а спірні правовідносини стосуються реєстрації податкових накладних датованих лютим 2024 року, тому вказані доводи податкового органу є безпідставними.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд вказав на те, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов'язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Апеляційний суд вважає, що можливість виконання платником податків обов'язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік загальних документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено Порядком № 520, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема, від змісту операції з виконання певних робіт, суб'єктного складу її учасників, їх податкової поведінки та має бути чітко відображений у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, чого зі сторони контролюючого органу зроблено не було.
При цьому, колегія суддів зауважує, що у межах спірних правовідносин, приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не здійснює повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 18 липня 2019 року у справі №1740/2004/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 25 жовтня 2019 року у справі №0340/1834/18, від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18.
Відповідно до викладеного та враховуючи встановлені обставини цієї справи суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішень про їх реєстрацію в ЄРПН.
За таких обставин, колегія суддів вважає обґрунтованими позовні вимоги ТОВ “Шарп» про визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень Головного управління ДПС у Чернівецькій області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також, зважаючи на пункти 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов'язати ДПС України зареєструвати у ЄРПН податкові накладні, що є достатнім для відновлення порушеного права.
Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Враховуючи наведене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції встановив дійсні обставини справи, правильно застосував норми матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновки суду не спростовують, а тому підстав для скасування оскаржуваного судового рішення колегія суддів не вбачає.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 03 вересня 2024 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.
Головуючий Сапальова Т.В.
Судді Капустинський М.М. Ватаманюк Р.В.