12 серпня 2025 року
м. Київ
справа №520/13003/19
касаційне провадження № К/9901/3509/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області (далі - Управління) на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27.10.2020 (головуючий суддя - Бегунц А.О., судді - Мельнікова Л.В., Рєзнікова С.С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СК ДМ» (далі - Товариство) до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
У грудні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «СК ДМ» (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення № 00000350511 від 23.10.2019.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що податкового кредиту були сформовані ним по реальних правочинах, що пов'язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ «Лібор Приват» і ТОВ «Вегас Буд». Зазначив, що господарські операції із зазначеними контрагентами фактично відбулися, спричинили зміну активів та зобов'язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, ґрунтуються лише на припущеннях, не підтверджуються об'єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню. Також, позивач зазначив, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. Крім того, позивач вказав, що сам факт порушення кримінального провадження та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб'єктів в рамках такого кримінального провадження не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, проведених між позивачем та його контрагентами, з урахуванням того, що контролюючим органом на надано доказів винесення вироку суду у кримінальному провадженні або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності у таких кримінальних провадженнях.
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 17.06.2020 у задоволенні позову відмовив.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що в ході розгляду справи судом встановлено обставини, які підтверджують нереальність здійснення господарських операцій щодо виконання робіт (послуг) контрагентами позивача, а саме - ТОВ «Лібор Приват» і ТОВ «Вегас Буд», як-то: наявність недоліків у первинних бухгалтерських документах, відсутності у вказаних суб'єктів господарювання достатньої кількості матеріальних та трудових ресурсів для виконання відповідних робіт (послуг), фігурування зазначених контрагентів у кримінальних провадженнях як суб'єктів господарювання, що мають ознаки фіктивності.
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 27.10.2020 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким позовні вимоги задовольнив: скасував податкове повідомлення-рішення № 00000350511 від 23.10.2019.
Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що Товариством правомірно включено до складу податкового кредиту суми за господарськими операціями із ТОВ «Лібор Приват» та ТОВ «Вегас Буд», оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов'язань платника податків, сприяли отриманню доходу, а відтак оспорюване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню. Також, суд вказав, що контролюючим органом не надано документальних підтверджень відсутності фактичного виконання господарських операцій за вказаними договорами, узгодженості дій позивача з контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або його обізнаності з можливими протиправними діями постачальників/виконавців, а тому твердження відповідача про відсутність реального характеру договорів, укладених між позивачем та його контрагентами, не є обґрунтованими та не підтвердженими належними засобами доказування, оскільки, позиція податкового органу щодо суперечності спірних угод інтересам держави не підкріплена відповідними доказами чи судовими рішеннями. Щодо доводів податкового органу про відсутності у контрагентів позивача достатніх виробничих потужностей та працівників, то суд зазначив, що дана обставина не свідчить про невиконання цими суб'єктами договірних зобов'язань перед позивачем, оскільки на момент виникнення спірних правовідносин вказані юридичні особи не були позбавлені права укладати з іншими суб'єктами господарювання субпідрядних договорів, договорів оренди обладнання, транспортних засобів, договорів аутсорсингу та аутстафінгу (оренди працівників) тощо з метою забезпечення власної господарської діяльності. Також, суд вказав, що неістотні недоліки в документах не є підставою для невизнання господарської операції за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. Крім того, суди відзначив, що наявність кримінального провадження щодо контрагентів позивача, або в яких фігурують контрагенти позивача, в яких не винесено вирок суду у кримінальному провадженні або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, в силу приписів статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, Управління подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Підставами для касаційного оскарження скаржник визначив пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на час вчинення відповідної процесуальної дії, далі - КАС України), а саме - неврахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 14.01.2020 у справі № 814/2804/14, від 06.09.2019 у справі № 820/2835/18, від 31.03.2020 у справі № 824/434/15-а, від 21.02.2020 у справі № 826/17443/15, від 31.03.2020 у справі № 804/16516/15, від 18.03.2020 у справі № 826/8114/15. Зокрема, на переконання скаржника, суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки тому, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише у разі фактичного здійснення господарської операції. Крім того, скаржник вказує на те, що суб'єкти господарювання, які отримали відповідні дозволи, не були контрагентами позивача, а строк дії дозволів закінчився раніше, ніж відповідні дозволи були отримані позивачем від ТОВ «Лібор Приват». Крім того, скаржник посилається на те, що штатна чисельність працівників у ТОВ «Вегас Буд» у червні 2018 року становила 3 особи, тоді як для виконання робіт, наданих вказаним контрагентом позивачу, потрібно було мінімум як 20,7 осіб.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 04.02.2021 відкрив провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 11.08.2025 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 12.08.2025.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи Управління та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Управлінням було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2016 по 30.06.2019, валютного - за період 01.07.2016 по 30.06.2019, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.07.2016 по 30.06.2019, результати якої оформлені актом №39/20-40-05-11-10/38257900 від 16.09.2019 (далі - акт перевірки), за висновками якого Товариством були порушені вимоги пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.6, 201.10 статті 201 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 237076,00 грн. (у тому числі: за серпень 2017 року - 93755,00 грн., за листопад 2017 року - 17880,00 грн., за лютий 2018 року - 8366,00 грн., за квітень 2018 року - 17773,00 грн., за червень 2018 року - 99302,00 грн.)
У акті перевірки було вказано, що в ході проведення перевірки Товариства по взаємовідносинах з ТОВ «Лібор Приват» та ТОВ «Вегас Буд» позивачем не було надано до перевірки розшифровок щодо виконання робіт (послуг), документів щодо визначення вартості, обсягу, деталізації документально оформлених робіт (послуг), документального підтвердження щодо використання зазначених робіт (послуг) у власній господарській діяльності та досягнення певної економічної мети.
Зокрема, щодо господарських операцій між Товариством та ТОВ «Лібор Приват» в акті перевірки було зазначено, що: відповідно до даних, що містяться в АІС «Податковий блок» ТОВ «Лібор Приват» перебуває на обліку у ГУ ДФС у м. Києві (Печерський р-н), свідоцтво платника податку на додану вартість від 01.10.2019 - діюче, останню звітність з податку на додану вартість подано за червень 2019 року, згідно податкового розрахунку № 1-ДФ у ТОВ «Лібор Приват» за цивільно-правовими договорами працює 3 особи. Також, від імені керівника ТОВ «Лібор Приват» документи підписані громадянином ОСОБА_1 , який відповідно до відомостей, отриманих з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів від ТОВ «Лібор Приват» наколи доходів не отримував, що свідчить про фіктивність підприємства. Крім того, у провадженні СУ ФР ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві перебувають матеріали досудового розслідування, внесеного 30.10.2017 до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32017100060000101, порушеного за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною п'ятою статті 27, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України, в ході досудового розслідування у якому встановлено, що ряд підприємств з ознаками фіктивності, у тому числі ТОВ «Лібор Приват», створені з метою надання послуг з мінімізації податкових зобов'язань, які підлягають сплаті до бюджету, тобто своїми діями в період 2016 - 2017 років сприяли умисному ухиленню від сплати податків реально діючим суб'єктам господарювання. Вказані обставини слугували підставою для висновку контролюючого органу про те, що господарські операції між позивачем (замовником) та ТОВ «Лібор Приват» (підрядником) згідно договорів підряду від 10.07.2017 № 120 (щодо виконання робіт з отримання технічних умов АК «Харківобленерго»), від 10.07.2017 № 121 (щодо виконання будівельно-монтажних робіт на мережі мобільного зв'язку ПрАТ «Київстар») та від 30.03.2017 № 17 (щодо виконання робіт по отримання дозволів на розкопки) не мали реального характеру.
Стосовно господарських операцій між позивачем (замовником) та ТОВ «Вегас Буд» (підрядником) в акті перевірки було зазначено, що: відповідно до даних, що містяться в АІС «Податковий блок», зокрема, згідно звітів про нарахування єдиного внеску за квітень та червень 2018 року у ТОВ «Вегас Буд» середньооблікова чисельність штатних працівників становила 3 особи, а фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва за 2018 рік не подано. Також, ТОВ «Вегас Буд» внесено до бази «Суб'єкти фіктивного підприємництва» за ознакою фіктивності 4 «зареєстровано (перереєстровано) та проваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників», оскільки громадянин ОСОБА_2 у ході допиту свідка повідомив про непричетність до реєстрації та ведення фінансово-господарської діяльності ТОВ «Вегас Буд» (кримінальне провадження № 32018100010000004). Крім того, відповідно до наданих до перевірки актів приймання виконаних будівельних робіт (форма № КБ-2В) у червні 2018 року на роботи, надані позивачу ТОВ «Вегас Буд», було затрачено 4123,24 людино-години, тобто для виконання робіт, наданих вказаним контрагентом позивачу, потрібно було мінімум як 20,7 осіб. Вказані обставини слугували підставою для висновку контролюючого органу про те, що господарські операції між позивачем (замовником) та ТОВ «Вегас Буд» (підрядником) згідно договорів підряду від 15.02.2018 № 11/12 (щодо виконання комплексу будівельно-монтажних робіт на мережі місцевих ліній зв'язку ПрАТ «Київстар»), від 05.02.2018 № 02/12 (щодо виконання монтажу системи вентиляції 5-го поверху Торгово-офісного центру по вул. Каразіна, 2, у м. Харкові), від 23.03.2018 № 03/15 (щодо монтажу, наладки локальної обчислювальної мережі в аудиторіях № 421, 424ЦК, № 204 БМК, бухгалтерії, їдальні, центру трансферу технологій, центру розвитку дитини, музейному комплексі і медцентрі Університету Харківського національного університету господарства ім. О.М.Бекетова), від 21.06.2018 № 06/06 (щодо виконання комплексу електромонтажних робіт для заводу, що розташований за адресою: м. Зарків, вул. Диканівська, 51), від 05.02.2018 № 02/16 (щодо виконання монтажу системи вентиляції та кондиціонування Торгово-офісного центру по вул. Каразіна, 2, у м. Харкові, додаткові роботи на установку гребінки котельні), від 05.02.2018 № 02/15 (щодо виконання монтажу системи вентиляції Торгово-офісного центру по вул. Каразіна, 2, у м. Харкові, вентиляції кімнати для куріння, 8 поверх), від 23.03.2018 № 03/18 (щодо капітального ремонту багатоквартирного житлового будинку за адресою: вул. Шишківська, 16), від 08.06.2018 № 06/18 (щодо капітального ремонту багатоквартирного житлового будинку за адресою: вул. Леся Сердюка, 4) не мали реального характеру.
На підставі висновків вказаного акта перевірки Управлінням було прийняте податкове повідомлення-рішення за формою «Р» № 00000350511 від 23.10.2019, яким Товариству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 237076,00 грн. - за податковими зобов'язаннями та на 118538,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковим кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 ПК України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
За приписами підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України встановлено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Положеннями пункту 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Право на формування податкових вигод виникає у покупця за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета.
Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Будь-який документ, виданий від імені суб'єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підтверджує дані податкового обліку суб'єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Водночас, інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Як було установлено судом апеляційної інстанції та підтверджується матеріалами справи, Товариство (замовник) мало господарські взаємовідносини з ТОВ «Лібор Приват» (підрядником) згідно договорів підряду від 10.07.2017 № 120 (щодо виконання робіт з отримання технічних умов АК «Харківобленерго»), від 10.07.2017 № 121 (щодо виконання будівельно-монтажних робіт на мережі мобільного зв'язку ПрАТ «Київстар») та від 30.03.2017 № 17 (щодо виконання робіт по отримання дозволів на розкопки).
На підтвердження реальності здійснених господарських з ТОВ «Лібор Приват» господарських операцій згідно вказаних вище договорів підряду Товариство надало до перевірки податкові накладні, акти приймання-здачі виконаних робіт (наданих послуг), акти приймання-передачі товарно-матеріальних цінностей, акти прийнмання-передачі виконаних робіт, договірні ціни, акти приймання виконаних будівельних робіт (ф. № КБ-2В), довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (ф. КБ-3), розрахунки загальновиробничих витрат до договірної ціни, відомості ресурсів, банківські виписки, а також копії дозволів на порушення об'єктів благоустрою м. Харкова. Вказані документи не містять дефектів форми та змісту.
Також, Товариство (замовник) мало господарські взаємовідносини з ТОВ «Вегас Буд» (підрядником) згідно договорів підряду від 15.02.2018 № 11/12 (щодо виконання комплексу будівельно-монтажних робіт на мережі місцевих ліній зв'язку ПрАТ «Київстар»), від 05.02.2018 № 02/12 (щодо виконання монтажу системи вентиляції 5-го поверху Торгово-офісного центру по вул. Каразіна, 2, у м. Харкові), від 23.03.2018 № 03/15 (щодо монтажу, наладки локальної обчислювальної мережі в аудиторіях № 421, 424ЦК, № 204 БМК, бухгалтерії, їдальні, центру трансферу технологій, центру розвитку дитини, музейному комплексі і медцентрі Університету Харківського національного університету господарства ім. О.М.Бекетова), від 21.06.2018 № 06/06 (щодо виконання комплексу електромонтажних робіт для заводу, що розташований за адресою: м. Зарків, вул. Диканівська, 51), від 05.02.2018 № 02/16 (щодо виконання монтажу системи вентиляції та кондиціонування Торгово-офісного центру по вул. Каразіна, 2, у м. Харкові, додаткові роботи на установку гребінки котельні), від 05.02.2018 № 02/15 (щодо виконання монтажу системи вентиляції Торгово-офісного центру по вул. Каразіна, 2, у м. Харкові, вентиляції кімнати для куріння, 8 поверх), від 23.03.2018 № 03/18 (щодо капітального ремонту багатоквартирного житлового будинку за адресою: вул. Шишківська, 16), від 08.06.2018 № 06/18 (щодо капітального ремонту багатоквартирного житлового будинку за адресою: вул. Леся Сердюка, 4).
На підтвердження реальності здійснених господарських з ТОВ «Вегас Буд» господарських операцій згідно вказаних вище договорів підряду Товариство надало до перевірки податкові накладні, договірні ціни, акти приймання виконаних будівельних робіт (ф. № КБ-2В), довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (ф. КБ-3), розрахунки загальновиробничих витрат до договірної ціни, відомості ресурсів, банківські виписки. Вказані документи не містять дефектів форми та змісту.
Судом також було встановлено, що всі виконані ТОВ «Лібор Приват» та ТОВ «Вегас Буд» для позивача роботи були передані Товариством його безпосереднім замовникам, перед якими Товариство виступало у якості підрядника (субпідрядника), згідно договорів (з урахуванням додаткових угод), а саме: субпідряду № 30/03/17-1 від 30.03.2017 з ТОВ «Енерджигруп» (Генпідрядником); підряду № 4/06/15/АМ від 04.06.2015 з ТОВ СК СТС» (замовником); підряду № СК ДМ /155074 з ТОВ «Ньювіжн» № (генпідрядником); субпідряду від 13.06.2017 № 13/07-17-2, від 27.03.2017, від 13.07.2017 № 13/07-17-1 з ТОВ «Тавек» (генпідрядником); від 08.06.2018 № КР-216/18С з КП «Харківське ремонтно-будівельне підприємство» (замовником); від 21.06.2018 № 21/06/18 з ТОВ «Паркінг+», до яких додані відповідні первинні бухгалтерські документи.
З огляду на викладене, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що наданими позивачем доказами, наявними у матеріалах справи, підтверджується використання придбаних позивачем (робіт, послуг) у його господарській діяльності, надані первинні документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а неістотні недоліки в документах не є підставою для невизнання господарської операції за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції
Колегія судів також погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що Управління не довело належними доказами, що договори, укладені між Товариством та ТОВ «Лібор Приват» і ТОВ «Вегас Буд» були укладені з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави та суспільства, а поставка товарів (робіт, послуг) за цими договорами не мала реального змісту.
Разом з тим, приймаючи оспорюване податкове повідомлення-рішення, контролюючий орган наголошував на тому, що відсутність у контрагентів позивача основних засобів та достатньої кількості трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності ставить під сумнів виконання робіт (надання послуг) цими контрагентами та свідчить про належність контрагентів позивача до «вигодотранспортуючих суб'єктів».
Таким чином, висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства під час здійснення господарських операцій з придбання позивачем робіт (послуг) у ТОВ «Лібор Приват» і ТОВ «Вегас Буд» ґрунтується виключно на аналізі фінансово-господарської діяльності вказаних контрагентів позивача.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 виснувала, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов'язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому, має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Такий висновок Велика Палата Верховного Суду зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата Верховного Суду тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.
Велика Палата Верховного Суду також звернула увагу на те, що 23.05.2020 набрали чинності зміни до статті 112 ПК України, внесені Законом України від 16.01.2020 № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі - Закон № 466-IX).
Так, відповідно до пункту 112.2 статті 112 ПК України (у редакції Закону № 466-IX) особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
За висновком Великої Палати Верховного Суду зміни до статті 112 ПК України фактично закріпили нормативно ті підходи, які й до цього активно використовувалися в судовій практиці, а саме: доктрини належної обачності та індивідуальної юридичної відповідальності, - застосовували рішення Європейського суду з прав людини «Інтерсплав проти України», у якому позиція щодо «залученості» платника податків до протиправних діянь контрагента фактично запроваджувала ту саму належну обачність, яка згодом була відображена в Законі № 466-ІХ. Сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов'язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.
Водночас, у касаційній скарзі Управління не наводить доводів, що Товариство самостійно внесло до первинних документів недостовірну інформацію щодо придбання робіт (послуг) та/або щодо його підрядників (виконавців). Так само контролюючий не зазначав та не надавав доказів, що Товариство було обізнане щодо недостовірності даних про контрагентів у первинних документах, на підставі яких задекларувало дані свого податкового обліку, зокрема, щодо податкового кредиту. У справі відсутні докази, що у Товариства були обґрунтовані підстави сумніватись у достовірності відомостей в первинних документах щодо його контрагентів. Доводів такого змісту, так само як і доводів, що Товариство діяло без належної обачності, використовуючи первинні документи для цілей податкового обліку, Управління у касаційній скарзі не наводить.
Суд апеляційної інстанції також обґрунтовано відхилив як безпідставні посилання скаржника на матеріали досудових розслідувань у кримінальних провадженнях, в яких фігурують контрагенти позивача, оскільки, вирок щодо посадової особи контрагента, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності у зв'язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правомірності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв'язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.
При цьому, доказів існування вироків у кримінальних провадження. На які посилався контролюючий орган, матеріали справи не містять.
Також, слід звернути увагу, що Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 відступила від висновку Верховного Суду України, викладеного, зокрема, у постанові від 01.12.2015 у справі №826/15034/17 (№21-3788а15), що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв'язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Згідно з висновком Великої Палати формулювання «статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю» не ґрунтується на чинних нормах матеріального права, оскільки статус у юридичному розумінні - це перелік прав та обов'язків певного суб'єкта. Водночас жоден нормативно-правовий акт в Україні не містить визначення статусу фіктивного підприємства. Суб'єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб'єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, що суперечить висновку у постанові від 01.12.2015 у справі №826/15034/17 (№21-3788а15), що «господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку».
Застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права відповідає вищенаведеним висновкам Великої Палати Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19. Не суперечать висновки судів попередніх інстанцій і правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах, на які посилається Управління у касаційній скарзі.
Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог.
Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.
Таким чином, Верховний Суд дійшов висновку, що ухвалені у справі судові рішення відповідають вимогам частин першої - четвертої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення, його відповідності принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27.10.2020залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова