Справа № 320/16928/24 Суддя (судді) першої інстанції: Жукова Є.О.
06 серпня 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючий суддя Грибан І.О.
судді: Беспалов О.О.
Ключкович В.Ю.
за участі:
секретар с/з Кващук Т.А.
пр-к позивача Стеценко О.В.
пр-к відповідача Юзюк В.В.
розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОДІНОЙЛ» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
ТОВ «ОДІНОЙЛ» звернулось з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, у якому просило суд про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01 лютого 2024 року № 00065310702, № 00065330702, № 00065340702, №00065360702, № 00065320702.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.
Представником позивача було подано відзив на апеляційну скаргу, відповідно до якого зазначено, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому відсутні підстави для його скасування.
Представник відповідача у судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги відповідача заперечував, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Переглядаючи справу в межах доводів апеляційної скарги на предмет законності та обґрунтованості оскаржуваного рішення, колегія суддів виходить з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 10 листопада 2023 року по 07 грудня 2023 року співробітниками Головного управління ДПС у м. Києві на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві № 5329-п від 30 жовтня 2023 року було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Одінойл» з питань дотримання вимог податкового законодавства України за період з 23 квітня 2019 року по 30 вересня 2023 року, валютного законодавства за період з 23 квітня 2019 року по 30 вересня 2023 року, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 23 квітня 2019 року по 30 вересня 2023 року та іншого законодавства за відповідний період.
Відповідно до наказу № 6070-п від 05 грудня 2023 року терміни проведення перевірки було продовжено на 10 днів з 08 грудня 2023 року.
За результатами перевірки складено акт від 28 грудня 2023 року № 26-15-07-02-04-03/42967734 (далі Акт перевірки) (том 1 а.с. 26-58).
Відповідно до висновків Акту перевірки позивачем допущено порушення:
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України в результаті чого, занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 1 916 060 грн, в тому числі за 2022 рік на суму 1 916 060 грн;
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за три квартали 2023 на суму 2 852 753 грн;
- пункту 188.1 статті 188, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1, пункту 201.4 статті 201 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 5 741 грн, в тому числі за березень 2021 року на 5 741 грн;
- пункту 188.1 статті 188, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1, пункту 201.4 статті 201 ПК України в результаті чого завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового звітного періоду, за грудень 2020 року на суму 561 738 грн;
- пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України щодо відсутності реєстрації податкових накладних за березень 2020 року, за лютий 2021 року;
- пункту 4 частини другої статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» в результаті несвоєчасного подання звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування до фіскальних органів за квітень 2019 року.
На вказаний Акт перевірки з боку ТОВ «Одінойл» було подано заперечення.
Листом ГУ ДІІС у м. Києві про розгляд заперечень № 1547/1/26-15-07-02-04-09 від 26 січня 2024 року повідомлено позивача, що висновки Акта перевірки залишено без змін, а заперечення ТОВ «Одінойл» - без задоволення (том 1 а.с. 79-83).
01 лютого 2024 року ГУ ДПС у м. Києві на підставі акту перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 00065310702 форми «Р», яким ТОВ «Одинойл» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 1 916 060 грн та штрафні санкції в розмірі 479 015 грн, а всього 2 395 075,00 грн;
- № 00065320702 форми «Р», яким ТОВ «Одинойл» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 5 741,00 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 1435,00 грн, а всього - 7 176 грн.
- № 00065330702 форми «В4», яким ТОВ «Одинойл» зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2020 року в сумі 561 738 грн;
- № 00065340702 форми «П», яким ТОВ «Одинойл» зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за три квартали 2023 року в сумі 2 852 753 грн;
- №00065360702 форми «ПН», яким ТОВ «Одинойл» визначено суму штрафу з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)у розмірі 4 835,18 грн (том 1 а.с. 84-93).
Не погодившись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу регулюється Податковим кодексом України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до положень підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Разом з тим, об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку (пункту 22.1 статті 22 ПК України).
Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно з приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб'єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; г) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Зокрема, пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
В пункті 198.6 статті 198 ПК України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Положеннями пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно вимог пункту 200.2 статті 200 вказаного Кодексу при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Аналіз вищевказаних норм права дає підстави для висновку, що для отримання права сформувати податковий кредит із сум ПДВ, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), платник ПДВ повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів, послуг чи основних фондів із метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, а не саме лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на поточних рахунках платників податку.
При цьому, у відповідності до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пункту 44.2 статті 44 ПК України платники податку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об'єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
З матеріалів справи вбачається, що 29 червня 2022 року між ТОВ «Одінойл» (Новий Боржник) та ТОВ «Анвітрейд плюс» (Первісний Боржник) та WEXLER SA (Кредитор) укладено наступні договори: договір про заміну боржника у зобов'язанні № WSA-21/34 від 09 лютого 2021 року на суму 11 529,98 доларів США; договір про заміну боржника у зобов'язанні № WSA-21/50 від 12 липня 2021 року на суму 484 347,58 доларів США; договір про заміну боржника у зобов'язанні № WSA-22/10 від 01 жовтня 2021 року на суму 913 490,61 доларів США(том 1 а.с. 94-111).
Згідно пункту 1.2 договорів, Новий Боржник з моменту підписання договору зобов'язаний сплатити Кредитору грошові кошти у розмірі суми заборгованості у строк до 31 грудня 2022 року.
Отже, сума заборгованості ТОВ «Одінойл» визначена у валюті (долар США).
Окрім того, у бухгалтерському обліку Товариства заборгованість за вказаними договорами обліковується на рахунку 68 саме в іноземній валюті.
В той же час, відповідач в Акті перевірки, зазначив про обов'язок здійснити оплату у грошовій одиниці України - гривні та застосував неправильний метод оцінки.
Так, в Акті перевірки зазначено наступне: «Операція дисконтування зводиться до формули PV = FV / (1+і)», де FV - майбутня вартість, PV - теперішня вартість, і - ставка дисконтування; n - строк (число періодів).
Разом з тим, колегія суддів враховує, що відповідно до Закону України «Про Національний банк України», облікова ставка Національного банку України - один із монетарних інструментів, за допомогою якого Національний банк України встановлює для банків та інших суб'єктів грошово-кредитного ринку орієнтир щодо вартості залучених та розміщених грошових коштів.
Облікова ставка НБУ у грудня 2022 становила 25 % річних. Відповідно місячна ставка дисконтування становить 2,0833 %.
Відповідно до пунктів 9, 10 Положення про процентну політику Національного банку України (Положення), затвердженого постановою Правління Національного банку України від 21 квітня 2016 року № 277, облікова (ключова) ставка Національного банку (далі - облікова ставка) застосовується в значенні, визначеному Законом України «Про Національний банк України» та є основним інструментом грошово-кредитної політики, за допомогою якого Національний банк досягає її цілей. Облікова ставка є основним індикатором змін у грошово-кредитній політиці.
Облікова ставка встановлюється на основі підготовлених Національним банком комплексного аналізу та прогнозу макроекономічного, монетарного та фінансового розвитку.
Відповідно до пунктів 2, 5, 6 цього Положення, термін «процентна політика Національного банку» у цьому Положенні вживається в такому значенні - установлення та застосування Національним банком облікової (ключової) процентної ставки та інших процентних ставок за його операціями з метою досягнення цілей грошово-кредитної політики.
Національний банк з метою реалізації процентної політики встановлює такі процентні ставки: облікову (ключову): за інструментами постійного доступу Національного банку; за іншими інструментами Національного банку з регулювання ліквідності банків; за операціями процентної ставки Національного банку.
Операційна ціль процентної політики Національного банку полягає в утриманні гривневих короткострокових, міжбанківських ставок на рівні, близькому до рівня облікової ключової ставки, але не нижче неї.
Тобто, хоча облікова ставка Національного банку України і є орієнтиром щодо вартості залучених та розміщених грошових коштів, проте вона є застосовною саме до гривневих зобов'язань, про що свідчить зміст Положення про процентну політику Національного банку України.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не обґрунтовано та не наведено правових підстав для застосування облікової ставки НБУ в якості ставки дисконтування Фінансового зобов'язання в іноземній валюті.
Отже, з 29 червня 2022 року у ТОВ «Одінойл» виникло зобов'язання по погашенню кредиторської заборгованості перед WEXLER SA в доларах США.
Враховуючи, що умовами договорів з 29 червня 2022 року встановлювались обов'язки зі сплати короткострокової заборгованості кредитору у строк до 31 грудня 2022 року (до 12 місяців), ТОВ «Одінойл» не повинно було здійснювати її дисконтування.
Крім того, оскільки постановою Правління НБУ № 18 від 24 лютого 2022 року «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» встановлено законодавчу заборону на переказ іноземної валюти, ТОВ «Одінойл» не мало змоги виконати власні зобов'язання в частині перерахування Кредитору (нерезиденту) іноземної валюти (доларів США).
Додатковими угодами № 1 від 23 грудня 2022 року були внесені зміни до вищевказаних договорів про заміну боржника у зобов'язанні в частині встановлення нових строків (до 31 грудня 2024 року) сплати Кредитору грошових коштів.
Отже, враховуючи укладення вказаних додаткових угод та збільшення строку сплати грошових коштів, відповідачем короткострокова заборгованість ТОВ «Одінойл» була перекваліфікована в довгострокову.
При цьому, ПК України не містить норм, які б визначали термін «дисконтування» та врегульовували б порядок дисконтування зобов'язань. Тому операції з дисконтування зобов'язань (у т.ч. позики) повинні здійснюватися та відображатися відповідно до правил стандартів бухгалтерського обліку, які застосовуються суб'єктом господарювання. Цей висновок викладений у постанові Верховного Суду від 06 жовтня 2021 року у справі № 200/6721/20-а «…згідно з пунктом 134.1.1 статті 134 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу».
Податковий орган під час оцінки справедливої вартості фінансових зобов'язань позивача за валютною позикою використав облікову ставку НБУ, як ефективну ставку дисконтування (показник I).
Однак, відповідачем не враховано, що облікова політика позивача встановлює, що ефективна ставка дисконтування повинна базуватися на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка можливих позик Компанії або розраховується за методом середньозваженої.
Тобто, такі висновки податкового органу свідчать про формальний підхід перевіряючих під час проведення перевірки, до встановлення суті господарської операції, нехтування обов'язку правильно та в повному обсязі дослідити документи, надані ТОВ «КОФКО АГРІ РЕСОРСІЗ УКРАЇНА» до перевірки.
Виходячи зі змісту положень пункту Б5.1.1. МСФЗ 9, справедлива вартість довгострокової позики визначається шляхом використання ринкової ставки відсотка для подібного інструмента (з точки зору валюти, строку, типу ставки відсотка й інших чинників) із аналогічним кредитним рейтингом.
Відповідно до пунктів 16 та 17 Положення про процентну політику Національного банку України (Положення), затвердженого постановою Правління Національного банку України від 21 квітня 2016 року № 277, операційна мета процентної політики Національного банку полягає в утриманні Українського індексу міжбанківських ставок для кредитів та депозитів овернайт у національній грошовій одиниці на рівні, близькому до рівня облікової ставки, у межах коридору процентних ставок за інструментами постійного доступу.
Український індекс міжбанківських ставок - розрахункове значення вартості гривневих грошових ресурсів на міжбанківському ринку України. Розрахунок цього індексу здійснюється відповідно до розпорядчого акту Національного банку з питань розрахунку та оприлюднення Українського індексу міжбанківських ставок.
Відповідно до листа НБУ від 10 квітня 2020 року №40-0006/18282 НБУ не розраховує облікову ставку для нерезидентів, що надають кредити резидентам України в іноземній валюті.
Операційна ціль процентної ставки НБУ полягає в утриманні українського індексу міжбанківських ставок для кредитів та депозитів овернайт у національній грошовій одиниці на рівні, близькому до рівня облікової ставки.
Таким чином, облікова ставка НБУ за своєю природою не може вважатися ринковою відсотковою ставкою для позик виданих в іноземній валюті від нерезидентів, крім того, наразі не унормовано як розраховується облікова ставка НБУ для даних операцій.
Верховний Суд у постанові від 29 липня 2020 року у справі № 640/4003/19 зазначив про відсутність існування нормативних джерел, які б передбачали можливість застосування облікової ставки НБУ, як ефективної (ринкової) ставки. «….посилання на нормативні джерела, з яких вбачається можливість (необхідність) застосування саме такої ефективної ставки, у листі ДФС України відсутні».
Неправомірно застосовуючи формулу при визначені суми дисконтування, податковий знехтував той факт, що жодним нормативно-правовим актом та міжнародним стандартом фінансової звітності не передбачено встановлення ставки дисконтування в розмірі середньої річної облікової ставки НБУ.
Водночас, для того, щоб зрозуміти правильність чи хибність використання тієї чи іншої процентної ставки для вирахування суми дисконтування, необхідно визначити для чого ставка дисконтування використовується у вказаній формулі.
З економічної точки зору ставка дисконтування, як і ставка кредитної установи, враховує, окрім прибутку такої установи, ще й інфляційні втрати, існуючі ризики тощо. При цьому, процента ставка по кредитах (позиках) змінюється в залежності від валюти кредитування, строків погашення, типу кредиту та інших обставинах. Отже, для вибору ставки дисконтування та врахування її в формулі необхідно щоб така ставка дисконту базувалася на ставці відсотка, яка використовується в операціях з аналогічними активами.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про Національний банк України», облікова ставка НБУ це один із монетарних інструментів, за допомогою якого Національний банк України встановлює для банків та інших суб'єктів грошово-кредитного ринку орієнтир щодо вартості залучених та розміщених грошових коштів. З точки зору взаємовідносин НБУ з кредитними установами, облікова ставка НБУ розглядається як виражена у відсотках плата, що береться Національним банком України за рефінансування комерційних банків шляхом купівлі векселів до настання строку платежу за ними й утримується з номінальної суми векселя.
Таким чином, облікова ставка НБУ не враховує ані валюту, ані строк погашення та тип позики, який було отримано ТОВ «Одінойл». Таким чином, податковий орган на власний розсуд застосував облікову ставку НБУ як ставку дисконтування.
Отже, враховуючи зазначене, податковий орган не мав правових підстав для визнання обов'язковості дисконтування та використання облікової ставки НБУ для визначення справедливої вартості позики.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що ТОВ «Одінойл» не було порушено вимоги підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України.
Стосовно висновків податкового органу про порушення пункту 201.1 пункту 201.10 статті 201 ПК України щодо відсутності реєстрації податкових накладних за березень 2020 року, за лютий 2021 року, колегія суддів зазначає наступне.
Так, з матеріалів справи встановлено, що ТОВ «Одінойл» були виписані та подані на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних наступні розрахунки коригування: № 9 від 07 квітня 2020 року до податкової накладної № 129 від 13 березня 2020 року; № 12 від 04 травня 2020 року до податкової накладної № 108 від 11 березня 2020 року; № 13 від 04 травня 2020 року до податкової накладної № 119 від 12 березня 2020 року; № 14 від 04 травня 2020 року до податкової накладної № 123 від 13 березня 2020 року; № 15 від 04 травня 2020 року до податкової накладної № 124 від 13 березня 2020 року; № 32 від 14 квітня 2020 року до податкової накладної № 22 від 28 лютого 2020 року; № 33 від 14 квітня 2020 року до податкової накладної № 125 від 13 березня 2020 року; № 34 від 14 квітня 2020 року до податкової накладної № 11 від 26 лютого 2020 року; № 35 від 10 квітня 2020 року до податкової накладної № 131 від 13 березня 2020 року; № 37 від 10 квітня 2020 року до податкової накладної № 165 від 18 березня 2020 року; № 42 від 30 квітня 2020 року до податкової накладної № 109 від 30 квітня 2020 року.
Наразі, своєчасна реєстрація податковим органом вказаних розрахунків коригування давала ТОВ «Одінойл» право на зменшення податкового зобов'язання на суму 645 155грн. Однак, податковим органом було відмовлено у реєстрації вказаних розрахунків.
У той же час, колегія суддів зазначає, що рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2021 року по справі № 640/15483/20 визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації від 01 червня 2020 року №1598697/42967734 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 07 квітня 2020 року №9 до податкової накладної від 13 березня 2020 року №129, складений ТОВ «Одінойл», датою його фактичного подання.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2022 року по справі № 640/15483/20 апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві залишено без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 листопада 2021 року - без змін.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 26 жовтня 2020 року по справі № 640/15915/20 визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних України від 16 червня 2020 року №1640957/42967734. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування №12 від 04 травня 2020 року, поданий ТОВ «Одінойл» фактичною датою подання.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2021 року по справі № 640/15915/20 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишено без задоволення. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 жовтня 2020 року у справі № 640/15915/20 залишено без змін.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 листопада 2020 року по справі № 640/15475/20 визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 16 червня 2020 року № 1640956/42967734 про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 04 травня 2020 року №15 до податкової накладної від 13 березня 2020 року № 124 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування ТОВ «Одінойл» від 04 травня 2020 року № 15 до податкової накладної від 13 березня 2020 року № 124, датою його направлення для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Визнано протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 10 червня 2020 року № 1627606/42967734 про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 04 травня 2020 року № 13 до податкової накладної від 12 березня 2020 року № 119 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування ТОВ «Одінойл» від 04 травня 2020 року № 13 до податкової накладної від 12 березня 2020 року № 119, датою його направлення для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 березня 2021 року по справі № 640/15475/20 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишено без задоволення. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 листопада 2020 року залишено без змін.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 травня 2022 року по справі № 640/15916/20 визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 16 червня 2020 року № 1640955/42967734 про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 04 травня 2020 року № 14 до податкової накладної від 13 березня 2020 року № 123 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування від 04 травня 2020 року № 14 до податкової накладної від 13 березня 2020 року № 123, складений ТОВ «Одінойл», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою його отримання.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 серпня 2022 року відмовлено у відкритті апеляційного провадження за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 травня 2022 року у справі за адміністративним позовом ТОВ «Одінойл» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 вересня 2022 року у справі № 640/16879/20 визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних України від 19 червня 2020 року № 1654725/42967734. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 14 квітня 2020 року № 32, поданий ТОВ «Одінойл» фактичною датою подання.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2023 року відмовлено у відкритті апеляційного провадження за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 вересня 2022 року.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 січня 2021 року по справі № 640/16859/20 визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19 червня 2020 року № 1654728/42967734. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування № 33 від 14 квітня 2020 року, який подано ТОВ «Одінойл» датою його фактичного подання.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 листопада 2021 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишено без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 січня 2021 року залишено без змін.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 21 вересня 2021 року по справі № 640/16863/20 визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у м. Києві про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1671531/42967734 від 25 червня 2020 року. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 14 квітня 2020 року № 34, який подано ТОВ «Одінойл» датою його фактичного подання.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 травня 2022 року відмовлено у відкритті апеляційного провадження за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 21 вересня 2021 року.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 вересня 2021 року по справі № 640/16865/20 визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1640958/42967734 від 16 червня 2020 року. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 10 квітня 2020 року № 35, який подано ТОВ «Одінойл» датою його фактичного подання.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2021 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 вересня 2021 року у справі за адміністративним позовом ТОВ «Одінойл» до Головного управління ДПС у місті Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення повернуто скаржнику.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 21 липня 2021 року по справі № 640/16883/20 визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 1671667/42967734 від 25 червня 2020 року. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування, поданий ТОВ «Одінойл» № 37 від 10 квітня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування датою фактичного надходження зазначеного розрахунку 30 червня 2020 року.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2021 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 21 липня 2021 року у справі за адміністративним позовом ТОВ «Одінойл» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними та зобов'язання вчинити певні дії повернуто скаржнику.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 вересня 2021 року по справі № 640/16856/20 визнано протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби в м. Києві від 19 червня 2020 року № 1654726/42967734, яким відмовлено в реєстрації розрахунку коригування № 142 від 30 квітня 2020 року до податкової накладної № 109 від 30 квітня 2020 року. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування № 142 від 30 квітня 2020 року до податкової накладної № 109 від 30 квітня 2020 року ТОВ «Одінойл», датою його фактичного надання для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 13 червня 2022 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України залишено без задоволення. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 вересня 2021 року залишено без змін.
Внаслідок прийняття відповідачем протиправних рішень, які були скасовані в судовому порядку та несвоєчасним виконанням цих рішень ТОВ «Одінойл» фактично було позбавлено права на зменшення податкового зобов'язання на 645 155 грн. шляхом подання уточнюючого розрахунку до декларації з ПДВ.
Вказана сума перевищує показники заниження податкового зобов'язання на загальну суму 567 479 грн., які встановлені в Акті перевірки. Позитивне значення на користь ТОВ «Одінойл» 77 676 грн.
Враховуючи вище викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що нарахування штрафних санкцій в цій частині є протиправним.
Стосовно реалізації товарів нижче ціни придбання таких товарів, колегія суддів враховує наступне.
Так, підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що презумпція ринкової ціни угоди може бути спростована особою, яка вважає рівень договірної ціпи нижчим за ринковий, і саме ця особа (у спірному випадку - контролюючий орган) має довести невідповідність ціни договору рівню ринкових цін.
При цьому, з'ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом.
Відсутність доказів звернення податкового органу до уповноваженого державного органу про отримання необхідної інформації свідчить про порушення відповідачем процедури з'ясування рівня звичайних цін.
Тобто, платник податку повинен довести причини формування цін, які не відповідають рівню ринкових, надаючи відповідні докази на підтвердження визначеної ціпової політики у контексті наявності певних економічних вигод лише після того, коли податковий орган у належний спосіб встановить, що договірна ціна дійсно не відповідає ринковій.
При цьому, колегією суддів враховано, що Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду не вбачає підстав для відступлення від висновку, який викладений у постановах від 05 січня 2021 року у справі № 200/1718/20-а, від 05 січня 2021 року у справі № 160/6018/19, від 14 вересня 2022 року у справі № 200/12446/19-а, від 28 вересня 2022 року у справі № 200/14542/19-а, у справі від 13 грудня 2022 року у справі № 200/4957/20-а, від 25 травня 2023 року у справі № 200/465/21-а, де висловлено позицію про те, що суб'єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Відповідно до тлумачення норм Податкового кодексу України звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є ціна, визначена зацікавленими сторонами у цивільно-правовому договорі, яка, своєю чергою, відповідає ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку товарів/послуг). Факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим, покладається на особу, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим. Тобто, обоє 'язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.
Для забезпечення узгодженості судової практики з висновками, викладеними у цій постанові, Верховний Суд зазначає, що наведені висновки щодо застосування норм права повинні враховуватися судами під час вирішення тотожних спорів незалежно від того, чи у даній постанові перераховані всі постанови Верховного Суду, в яких викладено правову позицію, від якої відступила судова палата у цій справі.»
Таким чином, із наведеного слідує, що висновки відповідача, що знайшли своє відображення в Акті перевірки, які ґрунтуються виключно на даних бухгалтерського обліку, та здійснені без належного з'ясування ринкових цін, є передчасними та такими, що не відповідають дійсності.
З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Інша частина доводів та заперечень апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.
Колегією суддів враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.
Головуючий суддя І.О. Грибан
Судді: О.О. Беспалов
В.Ю. Ключкович
(повний текст постанови складено 11.08.2025р.)