Україна
Донецький окружний адміністративний суд
31 липня 2025 року Справа№320/7057/25
Суддя Донецького окружного адміністративного суду Голуб В.А., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНБ" до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 5053/05-99-04-09/43225418 від 09.10.2024, -
До Київського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНБ" до Головного управління ДПС у Донецькій області, Державної податкової служби України про скасування податкового повідомлення-рішення № 5053/05-99-04-09/43225418 від 09.10.2024.
В обгрунтування позовних вимог представник Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНБ" зазначив, що податковим органом було проведено камеральну перевірку підприємства. Так, проведеною камеральною перевіркою встановлено ряд податкових накладних, термін реєстрації яких порушено з боку позивача за періоди: січень, лютий, червень, жовтень - грудень 2022 року, лютий - серпень 2023 року, березень 2024 року. За наслідком виявлених порушень, податковим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення № 5053/05-99-04-09/43225418 від 09.10.2024. На переконання позивача, вказане податкове повідомлення-рішення є протиправним, адже згідно з пунктами 89 та 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України встановлені тимчасові та особливі правила для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування та застосування штрафних санкцій за їхнє порушення. На переконання позивача, вказані норми є спеціальними і діють виключно протягом воєнного стану та шести місяців після його завершення, оскільки визначають окремі граничні строки реєстрації ПН/РК та специфічні розміри штрафів (від 2 % до 25 % суми ПДВ, залежно від терміну затримки). Позивач наголошує, що спеціальні норми мають пріоритет над загальними, а тому у період дії воєнного стану та перехідний період, всі питання щодо строків реєстрації ПН/РК та штрафів регулюються саме пунктами 89 та 90 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, а не загальною нормою пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. З огляду на наведене, позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області № 5053/05-99-04-09/43225418 від 09.10.2024.
Відповідач позов не визнав. В обґрунтування незгоди з позовними вимогами зазначив, що у період з 01.03.2020 до 27.05.2022 - штрафні санкції не застосовуються (пункт 52-1 підрозділу 10 Податкового Кодексу України); у період з 27.05.2022 до 01.08.2023 - штрафні санкції застосовуються (пункт 120- 1.1 статті 120-1 Кодексу, пункт 90 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, абзац вісімнадцятий підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України); з 01.08.2023 - штрафні санкції застосовуються (пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового Кодексу України, пункт 90 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового Кодексу України.). Відповідач зазначає, що враховуючи викладене, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України граничних строків реєстрації податкової накладної та/ або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року. Поряд з цим, відповідач наголошує, що позивач не звертався до контролюючого органу з повідомленням про відсутність можливості виконання податкових обов'язків, як це передбачено наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 “Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження». З огляду на вказане, Головне управління ДПС у Донецькій області вважає, що податкове повідомлення-рішення від 09.10.2024 № 5053/05-99-04-09/43225418, прийняте за результатами акту камеральної перевірки від 30.08.2024 № 4097/05-99-04-09/43225418, відповідає нормам чинного законодавства, а тому просить суд відмовити у задоволенні позову.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 18.02.2025 позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНБ" залишено без руху та надано строк позивачу на усунення недоліків позовної заяви.
На виконання вимог ухвали суду від 18 лютого 2025 року позивачем надано уточнену позовну заяву.
Ухвалою від 17 березня 2025 року Київський окружний адміністративний суд позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНБ" до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 5053/05-99-04-09/43225418 від 09.10.2024, передав на розгляд до Донецького окружного адміністративного суду.
Протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 03.06.2025 головуючим суддею визначено Голуб В.А.
Ухвалою від 09 червня 2025 року Донецький окружний адміністративний суд задовольнив клопотання позивача про розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження. Прийняв до розгляду позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНБ" до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 5053/05-99-04-09/43225418 від 09.10.2024 та відкрив провадження по справі № 320/7057/25. Розгляд адміністративної справи суд вирішив здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.
02 липня 2025 року суд ухвалою відмовив у задоволенні клопотання представника Головного управління ДПС у Донецькій області про розгляд справи у судовому засіданні з повідомленням сторін та про перехід в загальне позовне провадження у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНБ" до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 5053/05-99-04-09/43225418 від 09.10.2024.
За приписами частини 5 статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.
Справа розглядається за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та повідомлення сторін.
Разом з тим, суд зазначає, що Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», у зв'язку із військовою агресією Російської Федерації в Україні введено воєнний стан із 5 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб.
Надалі дію воєнного стану продовжено та на момент винесення рішення суду він діє.
З огляду на введення на території України воєнного стану, справа розглянута судом протягом розумного строку.
Розглянувши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "ГНБ" (код ЄДРПОУ 43225418), зареєстрований в якості юридичної особи за адресою: 02141, Україна, місто Київ, вулиця Руденко Лариси, будинок, 6а, офіс 2.
30.08.2024 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу 1, пункту 75.1 статті 75 розділу II Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI, y порядку визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу ІІ, Головним управлінням ДПС у Донецькій області проведено камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних з боку Товариства з обмеженою відповідальністю «ГНБ».
За результатами проведення камеральної перевірки складено акт камеральної перевірки № 4097/05-99-04-09/43225418 від 30.08.2024, яким встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201, та згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 розділу II Податкового кодексу України, пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, та згідно з пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу за звітні податкові періоди: січень, лютий, червень, жовтень - грудень 2022 року, лютий - серпень 2023 року, березень 2024 року у сумі 665 056,59 грн. (а.с.41-48).
Не погоджуючись з висновками акту камеральної перевірки, позивачем до податкового органу подано заперечення, які Головним управлінням ДПС у Донецькій області залишені без задоволення, про що свідчить лист від 03.10.2024 (а.с.20).
З урахуванням висновку про результати розгляду заперечення, Головним управлінням ДПС у Донецькій області згідно з пунктом 1201.1 статті 1201, пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України складено податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 09.10.2024 № 5053/05-99-04-09/43225418, яким до позивача за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних застосовано штраф у розмірі 40 %, 30 %, 20 %, 15 %, 10 %, 5 % та 2 % на загальну суму 160 787, 74 грн. (а.с.16-17).
Як вбачається з розрахунку штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних сума штрафу у розмірі 160 787, 74 грн, складається з:
Податкова накладна № 12 від 25.01.2022, дата реєстрації у ЄРПН 03.01.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 27.05.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 221; розмір штрафу: 40 % суми ПДВ, що становить 23 333,33 грн.
Податкова накладна № 5 від 10.02.2022, дата реєстрації у ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 15.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 171; розмір штрафу: 40 % суми ПДВ, що становить 23 333,33 грн.
Податкова накладна № 1 від 22.06.2022, дата реєстрації у ЄРПН 26.07.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 15.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 11; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 550,00 грн.
Податкова накладна № 1 від 05.10.2022, дата реєстрації у ЄРПН 14.11.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 31.10.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 14; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 500,00 грн.
Податкова накладна № 2 від 07.10.2022, дата реєстрації у ЄРПН 09.11.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 31.10.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 9; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 333,33 грн.
Податкова накладна № 3 від 11.10.2022, дата реєстрації у ЄРПН 22.11.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 31.10.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 22; розмір штрафу: 20 % суми ПДВ, що становить 3 333,33 грн.
Податкова накладна № 4 від 12.10.2022, дата реєстрації у ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 31.10.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 63; розмір штрафу: 40 % суми ПДВ, що становить 16 666,67 грн.
Податкова накладна № 5 від 13.10.2022, дата реєстрації у ЄРПН 15.11.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 31.10.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 15; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 833,33 грн.
Податкова накладна № 1 від 03.11.2022, дата реєстрації у ЄРПН 04.01.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 30.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 35; розмір штрафу: 30 % суми ПДВ, що становить 7 500,00 грн.
Податкова накладна № 5 від 07.11.2022, дата реєстрації у ЄРПН 30.12.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 30.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 30; розмір штрафу: 20 % суми ПДВ, що становить 5 277,78 грн.
Податкова накладна № 2 від 08.11.2022, дата реєстрації у ЄРПН 30.12.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 30.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 30; розмір штрафу: 20 % суми ПДВ, що становить 1 333,33 грн.
Податкова накладна № 3 від 11.11.2022, дата реєстрації у ЄРПН 07.12.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 30.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 7; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 500,00 грн.
Податкова накладна № 4 від 14.11.2022, дата реєстрації у ЄРПН 14.12.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 30.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 14; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 490,00 грн.
Податкова накладна № 8 від 18.11.2022, дата реєстрації у ЄРПН 04.01.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 15.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 20; розмір штрафу: 20 % суми ПДВ, що становить 3 600,00 грн.
Податкова накладна № 6 від 23.11.2022, дата реєстрації у ЄРПН 30.12.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 15.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 15; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 416,67 грн.
Податкова накладна № 7 від 25.11.2022, дата реєстрації у ЄРПН 20.12.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 15.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 5; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 333,33 грн.
Податкова накладна № 1 від 01.12.2022, дата реєстрації у ЄРПН 09.01.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 31.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 9; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 833,33 грн.
Податкова накладна № 8 від 20.12.2022, дата реєстрації у ЄРПН 25.01.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 15.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 10; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 4 200,00 грн.
Податкова накладна № 1 від 06.02.2023, дата реєстрації у ЄРПН 15.03.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.03.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 10; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 166, 67 грн.
Податкова накладна № 2 від 09.02.2023, дата реєстрації у ЄРПН 15.03.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.03.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 10; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 66, 67 грн.
Податкова накладна № 3 від 09.02.2023, дата реєстрації у ЄРПН 15.03.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.03.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 10; розмір штрафу: 2% суми ПДВ, що становить 66,67 грн.
Податкова накладна № 3 від 23.02.2023, дата реєстрації у ЄРПН 30.03.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.03.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 12; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 360, 00 грн.
Податкова накладна № 1 від 02.03.2023, дата реєстрації у ЄРПН 12.05.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.04.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 37; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 4 650,00 грн.
Податкова накладна № 3 від 21.03.2023, дата реєстрації у ЄРПН 28.04.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.04.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 10; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 273, 50 грн.
Податкова накладна № 4 від 30.03.2023, дата реєстрації у ЄРПН 20.04.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.04.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 2; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 21, 67 грн.
Податкова накладна № 1 від 07.04.2023, дата реєстрації у ЄРПН 30.05.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.05.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 25; розмір штрафу: 5 % суми ПДВ, що становить 166, 67 грн.
Податкова накладна № 4 від 11.04.2023, дата реєстрації у ЄРПН 12.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.05.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 68; розмір штрафу: 15 % суми ПДВ, що становить 1 500,00 грн.
Податкова накладна № 5 від 12.04.2023, дата реєстрації у ЄРПН 30.05.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.05.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 25; розмір штрафу: 5 % суми ПДВ, що становить 138, 89 грн.
Податкова накладна № 6 від 18.04.2023, дата реєстрації у ЄРПН 30.05.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.05.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 12; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 50, 00 грн.
Податкова накладна № 1 від 01.05.2023, дата реєстрації у ЄРПН 12.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.06.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 37; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 580,00 грн.
Податкова накладна № 3 від 10.05.2023, дата реєстрації у ЄРПН 12.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.06.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 37; розмір штрафу: 10 % суми ПДВ, що становить 350,00 грн.
Податкова накладна № 5 від 16.05.2023, дата реєстрації у ЄРПН 18.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.06.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 30; розмір штрафу: 5 % суми ПДВ, що становить 1 651,00 грн.
Податкова накладна № 1 від 01.06.2023, дата реєстрації у ЄРПН 18.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.07.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 702,74 грн.
Податкова накладна № 2 від 05.06.2023, дата реєстрації у ЄРПН 19.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.07.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 14; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 100, 00 грн.
Податкова накладна № 3 від 08.06.2023, дата реєстрації у ЄРПН 19.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.07.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 14; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 100,00 грн.
Податкова накладна № 4 від 16.06.2023, дата реєстрації у ЄРПН 19.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.07.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 1; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 133, 33 грн.
Податкова накладна № 5 від 23.06.2023, дата реєстрації у ЄРПН 19.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.07.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 1; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 166,67 грн.
Податкова накладна № 6 від 27.06.2023, дата реєстрації у ЄРПН 19.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.07.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 1; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 100, 00 грн.
Податкова накладна № 8 від 30.06.2023, дата реєстрації у ЄРПН 27.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.07.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 9; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 1 309, 50 грн.
Податкова накладна № 4 від 05.07.2023, дата реєстрації у ЄРПН 18.08.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.08.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 266, 67 грн.
Податкова накладна № 17 від 11.08.2023, дата реєстрації у ЄРПН 19.09.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.09.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 14; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 449, 33 грн.
Податкова накладна № 4 від 01.03.2024, дата реєстрації у ЄРПН 15.04.2024, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.04.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 10; розмір штрафу: 2 % суми ПДВ, що становить 116, 67 грн. (а.с.18-19).
Товариство з обмеженою відповідальністю «ГНБ» звернулося до ДПС України із скаргою на податкове повідомлення-рішення від 09 жовтня 2024 року № 5053/05-99-04-09/43225418. Проте, за результатами розгляду скарги ДПС України прийнято рішення від 20.12.2024 № 38244/6/99-00-06-03-01-06, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 09.10.2024 № 5053/05-99-04-09/43225418, а скаргу - без задоволення (а.с.11-14).
Вважаючи протиправним спірне податкове повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходив з наступного.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Згідно з положеннями підпунктів 19-1.1.1 та 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно підпункту 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право, зокрема, застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Статтею 75 ПК України визначені види перевірок.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Предметом камеральної перевірки також можуть бути, зокрема своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних.
Порядок проведення камеральної перевірки визначений статтею 76 ПК України, згідно якої камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.
Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова.
Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання, крім камеральної перевірки податкової декларації або уточнюючого розрахунку (у разі подання), у складі яких подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, строк проведення якої визначений статтею 200 цього Кодексу.
Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.
Камеральні перевірки з питань, визначених статтею 39-3 цього Кодексу, проводяться з урахуванням вимог статті 39-3 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 86.2 статті 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Із наведених норм вбачається, зокрема, що метою камеральної перевірки є перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно п.п. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України (з урахуванням внесених змін в період складання та реєстрації ПН) на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України"Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити:
а) порядковий номер податкової накладної;
б) дата складання податкової накладної;
в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;
г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);
д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;
е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг. У податковій накладній, що складається за операціями з вивезення товарів за межі митної території України, зазначаються ті одиниці виміру товарів, які застосовуються при оформленні митної декларації на такі товари;
є) ціна постачання без урахування податку;
ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;
з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;
і) код товару згідно зУКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;
й) індивідуальний податковий номер;
к) дата та номер митної декларації зазначаються у разі складання платником податкової накладної за операціями з вивезення товарів за межі митної території України;
л) дата та номер договору (контракту) зазначаються у разі складання платником податкової накладної за операціями з вивезення товарів за межі митної території України. У податковій накладній, що складається за операціями з вивезення товарів за межі митної території України на підставі форвардного контракту, зазначається відповідна відмітка про форвардний контракт.
Згідно пункту 201.2 статті 201 ПК України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до пункту 201.3 статті 201 ПК України у разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис "Без ПДВ" з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи цього Кодексу та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.
Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі: здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника).
Відповідно до норм пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Реєстрація Податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5статті 198 та пунктом 199.1статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг доподаткової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г"цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимогстатей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такихподаткових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такихподаткових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такихподаткових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такихподаткових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такихподаткових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
З аналізу вищезазначених положень встановлено, що за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних до платників податків застосовується штраф.
Також аналіз наведених норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.
18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX). У зв'язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:
обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;
обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;
здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку;
порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.
Суд зазначає, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.
Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу Російської Федерації та забезпечення прав і обов'язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».
Цими змінами в законодавство не була зупинена дія положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
Наведене вище вказує на те, що з 07 березня 2022 року фактично діяли дві норми, які визначали критерії звільнення від відповідальності за порушення, вчинені на час воєнного стану.
Так, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачав безумовне звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за вчинення порушень протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, крім конкретно визначених порушень. До таких винятків належали порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу, обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального, спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку, порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Натомість підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України на той час звільняв від відповідальності за недотримання фактично всіх передбачених податковим законодавством обов'язків тих платників податків, які не мають можливості виконувати свої обов'язки у сфері оподаткування, але виконали їх до спливу шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Обидві зазначені норми фактично мали однаковий предмет регулювання, з урахуванням відмінностей у періодах вчиненого правопорушення. Втім, є відмінності у колі суб'єктів, на яких вони поширюються, та в умовах звільнення від відповідальності. Норми підпункту 69.1 передбачали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних протягом шести місяців з дня завершення воєнного стану. В той час як положення пункту 52-1 передбачали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних протягом періоду з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину.
Враховуючи те, що обидва ці положення мають тотожні диспозиції, але відрізняються гіпотезами, пункт 52-1 застосовувався під час карантинного мораторію, тоді як підпункт 69.1 застосовувався після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніша дата прийняття підпункту 69.1 на той час не виключала необхідності застосування пункту 52-1, якщо існують відповідні умови ("карантинний" мораторій).
В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).
У зв'язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.
Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов'язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п'ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов'язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків щодо:
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин суд зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період, у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов'язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.
Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, cуд зазначає наступне.
Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Дана правова позиція також відображена у постанові Судової палати Верховного Суду від 26.02.2025 по справі № 200/4768/23.
Суд зауважує, що як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.
Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов'язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних цього періоду.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Відповідно до наявного в матеріалах справи розрахунку штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «ГНБ», 41 податкова накладна, складені в період з 25 січня 2022 року по 01 березня 2024 року були направлені та зареєстровані в ЄРПН в період з 03 січня 2023 року по 15 квітня 2024 року з порушенням строків, визначених пунктом 201.1 статті 201, та пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.
Суд звертає увагу, що відповідачем застосовані штрафні санкції у зменшеному розмірі за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних саме з 05 березня 2023 року, що цілком відповідає вищевказаній правовій позиції.
Стосовно застосування норм права пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України щодо визначення можливості/неможливості в платника податку виконувати свої обов'язки, слід зазначити наступне.
Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено, зокрема, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
З метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов'язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 затверджений Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження (далі - Порядок № 225).
Цим Порядком визначено, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов'язків (у тому числі обов'язків податкових агентів) та правила надання заяви та документів, що доводять неможливість виконання податкових обов'язків тощо.
Згідно з Порядком № 225 керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку на підставі відповідної заяви платника податків.
Позивач впродовж розгляду справи не доводив наявність обставин звернення Товариства до податкового органу з відповідною заявою на виконання положень Порядку № 225, будь-яких доказів на підтвердження існування таких обставин не надавав, підставами позову не визначав.
Суд зазначає, що посилання на сам факт запровадження воєнного стану в Україні не може безумовно вважатись поважною причиною для звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних, норми пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачають звільнення від відповідальності, зокрема за порушення строків реєстрації податкових накладних, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок, і за умови підтвердження неможливості виконання платником податків обов'язків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
З урахуванням наведеного спірні податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних, які були складені позивачем, є податковими накладними, в розумінні вимог статті 201 Податкового кодексу України, а тому наявні підстави для застосування штрафу, передбаченого пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
З огляду на викладене, доводи позивача щодо скасування податкового повідомлення-рішення є необґрунтованими та спростовуються матеріалами справи.
Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
У відповідності до вимог ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В Рішенні від 10 лютого 2010 року у справі "Серявін та інші проти України" Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Крім цього, згідно усталеної практики Європейського суду з прав людини по справі «Серявін та інші проти України», заява № 4909/04, рішення від 10 лютого 2010 року, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент.
У відповідності до вимог ст. 242 КАС України судове рішення повинно бути законним та обґрунтованим.
На підставі вищевикладеного, суд доходить висновку про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.
Відповідно до ст. 139 КАС України розподіл судових витрат не здійснюється.
Керуючись ст.ст. 2, 3, 5, 9, 77, 90, 139, 241-246, 255, 262, 295 КАС України, суд, -
У задоволенні позовних вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "ГНБ" (м. Київ, вул. Руденко Лариси, буд. 6-А, приміщення 58, офіс 2, код ЄДРПОУ 43225418) до Головного управління ДПС у Донецькій області (87515, Донецька обл., м. Маріуполь, вул. Італійська, 59, код ЄДРПОУ 44070187) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 5053/05-99-04-09/43225418 від 09.10.2024, - відмовити в повному обсязі.
Повний текст рішення складено та підписано 31 липня 2025 року.
Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Першого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Суддя В.А. Голуб