Справа № 620/9279/24 Суддя (судді) першої інстанції: Дар'я ВИНОГРАДОВА
30 липня 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Ганечко О.М.,
суддів Чаку Є.В.,
Кузьменка В.В.,
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Пальміра ОІЛ" на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2024 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Пальміра ОІЛ" до Головного управління ДПС у Чернігівській області, ДПС України про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування наказу,
Товариство з обмеженою відповідальністю «ПАЛЬМІРА ОІЛ» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, Державної податкової служби України, у якому просило:
визнати протиправними дії Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області щодо включення Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАЛЬМІРА ОІЛ» до плану-графіка документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік;
визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо затвердження Плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік в частині, що стосується включення Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАЛЬМІРА ОІЛ» до такого Плану-графіка;
визнати протиправним і скасувати наказ Головного управління ДПС у Чернігівській області «Про проведення документальної планової перевірки ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ» від 13 червня 2024 року №749-п.
В обґрунтування своїх вимог позивачем зазначено, що ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ» першочергово було включено до план-графіку проведення планових документальних перевірок на 2023 рік, а саме на грудень 2023 року. Але її не було ні призначено, ні проведено у даний період. Повторне ж включення позивача до план-графіку проведення планових документальних перевірок на 2024 рік відбулось у грудні 2023 року, що є порушенням приписів ст. 77 ПК України , а відповідно і протиправною поведінкою контролюючого органу. Окрім цього, не підтвердження фіскальним органом допустимими доказами факту включення підприємства платника до плану-графіку проведення планових перевірок є підставою для визнання протиправним оспорюваного наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2024 р. у задоволенні позову відмовлено повністю.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Товариство з обмеженою відповідальністю "Пальміра ОІЛ" подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити у повному обсязі, при цьому, посилаючись на неповне з'ясування всіх обставин справи та порушення судом першої інстанції норм матеріального/процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2024 відкрито апеляційне провадження.
Вказана апеляційна скарга разом із справою надійшла до провадження судді-доповідача Ганечко О.М., суддів: Чаку Є.В., Кузьменка В.В., за наслідками повторного автоматизованого розподілу справи між суддями, у зв'язку зі звільненням судді Шостого апеляційного адміністративного суду Заїки М.М.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.04.2025 прийнято адміністративну справу до свого провадження, призначено справу до апеляційного розгляду у порядку письмового провадження на 30.07.2025.
Дану справу розглянуто в порядку письмового провадження, оскільки, відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Виконуючи вимоги процесуального законодавства, колегія суддів ухвалила продовжити строк розгляду апеляційної скарги, згідно норм ст. 309 КАС України.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга позивача не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «ПАЛЬМІРА ОІЛ» було включено до план-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік, який розміщений на веб-порталі Державної податкової служби України (https://tax.gov.ua/diyalnist-/plani-ta-zviti-roboti-/740029.html).
Наказом начальника Головного управління ДПС в Чернігівській області № 749-п від 13.06.2024, наказано провести документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАЛЬМІРА ОІЛ» з 27.06.2024 тривалістю 10 робочих діб (а.с. 17).
Позивачу рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення надіслано повідомлення від 13.06.2024 № 144/ж4/25-01-07-07-04 та вищевказаний наказ, які вручено 14.06.2024 (а.с. 18, 38).
На підставі вказаного наказу були видані направлення на перевірку від 26.06.2024 № 1402/ж3/25-01-07-00, № 1403/ж3/25-01-07-00, № 1404/ж3/25-01-07-00, № 1405/ж3/25-01-07-00, № 1406/ж3/25-01-07-00, № 1407/ж3/25-01-07-00, № 1408/ж3/25-01-07-00.
Товариство з обмеженою відповідальністю «ПАЛЬМІРА ОІЛ» 27.06.2024 не допустило перевіряючих до проведення документальної планової виїзної перевірки, про що посадовими особами Головного управління ДПС у Чернігівській області було складено акти № 421/ж6/25-01-07-01 відмови від підпису направлень для проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАЛЬМІРА ОІЛ» та № 422/ж6/25-01-07-01 про відмову в допуску до проведення/відмову від проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАЛЬМІРА ОІЛ» (а.с. 39-41).
28.06.2024 рішенням начальника Головного управління ДПС у Чернігівській області було застосовано умовний адміністративний арешт майна Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАЛЬМІРА ОІЛ», правомірність якого підтверджено рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 02.07.2024 (а.с. 42-43).
Наведене і стало підставою для звернення до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що позивача було включено відповідачем до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік відповідно до вимог чинного законодавства. Порядок та підстави проведення документальної планової виїзної перевірки податковим органом було дотримано та здійснено у відповідності до вимог чинного законодавства.
Натомість, апелянт вважає вказані висновки суду першої інстанції помилковими та необґрунтованими, позаяк повторне включення ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ» до плану-графіку проведення планових документальних перевірок на 2024 рік відбулось у грудні 2023 року, що є порушенням приписів ст. 77 ПК України, а відповідно, і протиправною поведінкою контролюючого органу. Публікація плану-графіка здійснена в грудні 2023 року на сайті Державної податкової служби України
Апелянт вважає, що нормами ст. 77 ПК України, не передбачено коригування (оновлення) вже
оприлюдненого плану-графіка, як і не передбачено можливості формування місячних, квартальних чи інших різновидів планів-графіків перевірок щодо дотримання податкового законодавства та не встановлено строки для їх оприлюднення, не закріплено право контролюючого органу на коригування (оновлення) оприлюдненого плану-графіка перевірок.
Тож, дії Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області щодо включення ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ» до плану-графіка документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік, є протиправним та протиправними є дії Державної податкової служби України щодо затвердження Плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік в частині, що стосується включення ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ» до такого плану.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Подактового кодексу України (далі - ПК України).
Згідно норм пункту 75.1 статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.2 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно змісту пункту 77.4 статті 77 ПК України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Статтею 77 Податкового кодексу України, визначено, що документальні планові перевірки повинні бути передбачені у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
Відповідно до статті 77 ПК України, план-графік проведення перевірок на відповідний квартал формується у визначені терміни та включає платників податків, які мають найбільші критерії ризику щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства.
Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Верховною Радою України прийнято Закон України від 9 листопада 2023 року № 3453- IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок», яким внесено зміни до Податкового кодексу України, зокрема до порядку формування та коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків.
Відповідно до підпункту 69.352 пункту 69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, з 1 грудня 2023 року по 31 грудня 2024 року включно до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2023 та 2024 роки можуть бути включені виключно: 1) платники податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері виробництва та/ або реалізації підакцизної продукції; 2) платники податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес); 3) платники податків, які надають/надавали фінансові, платіжні послуги; 4) нерезиденти, які здійснюють/здійснювали в Україні діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва та/або відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва нерезидента, які відповідають хоча б одному з таких критеріїв: рівень зростання податку на прибуток на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень зростання доходів платника податків; декларування нарахованої заробітної плати за відсутності декларування об'єкта оподаткування податком на прибуток або декларування доходу, звільненого від оподаткування відповідно до міжнародного договору України; 5) інші платники податків, які на основі показників, сформованих за підсумками 2021 календарного року, відповідають хоча б одному з таких критеріїв: рівень сплати податку на прибуток на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень сплати податку у відповідній галузі. Цей критерій не поширюється на платників єдиного податку; рівень сплати податку на додану вартість на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень сплати податку у відповідній галузі. Цей критерій не поширюється на платників податків, у яких операції з вивезення товарів за межі митної території України становлять 25 і більше відсотків загального обсягу постачання та одночасно рівень сплати податку на прибуток становить не менше 50 відсотків рівня сплати податку на прибуток у відповідній галузі; дебіторська заборгованість перевищує кредиторську заборгованість більше ніж у два рази.
При формуванні плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2024 рік враховуються показники позитивної динаміки: рівнів сплати податку на прибуток та податку на додану вартість по відповідній галузі за дев'ять місяців 2023 року.
Після настання граничних строків для подання річної звітності враховуються показники за 2023 рік. У разі якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, враховуються показники за попередній рік.
При цьому, формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок та внесення змін до нього здійснюються без урахування вимог, передбачених пунктом 77.2 статті 77 Кодексу.
За своєю правовою природою план-графік не є рішенням суб'єкта владних повноважень, яке порушує права чи інтереси платника податків, а лише є проміжним рішенням, формування та опублікування якого є обов'язковою умовою для призначення та проведення планової документальної перевірки. Така перевірка може бути призначена наказом територіального органу ДПС за місцем податкового обліку позивача. Тобто, план-графік, є лише інформацією/попередженням для платників податків про проведення документальної перевірки, але не тягне за собою жодних правових наслідків, які впливають на права та інтереси позивача. Тільки після прийняття наказу про призначення та проведення перевірки у відповідності до норм Податкового кодексу України, у позивача виникає право на його оскарження у судовому порядку і лише тоді, судом будуть розглянуті підстави призначення такої перевірки, на які позивач посилається.
Відповідно до норм статті 77 та п.п. 69.352 ПК України, ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ» було включено до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників на 2024 рік, як платника податків, що здійснює діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції. Разом з цим, має критерій ризику несплати податків: «рівень сплати податку на прибуток на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень сплати податку у відповідній галузі».
Так, основним видом діяльності ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ» є роздрібна торгівля пальним (КВЕД 47.30), додаткова діяльність, зокрема - оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (КВЕД 46.71), роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (КВЕД 47.11).
Під час розгляду даного спору в суді першої інстанції було досліджено, що згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних, ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ» виписувало та реєструвало, зокрема, у 2021-2023 роках податкові накладні на реалізацію підакцизної продукції (паливно-мастильні матеріали), що давало контролюючому органу підстави для включення ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ» до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік, а відтак, відсутні підстави щодо скасування наказу Головного управління ДПС у Чернігівській області від 13.06.2024 № 749-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ПАЛЬМІРА ОІЛ», на чому цілком обґрунтовано наголошено і судом першої інстанції.
Згідно пункту 81.1 статті 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.
Так, наказ на проведення перевірки відповідає вимогам, що передбачені до їх змісту підпунктом 81.1 статті 81 Кодексу, а саме: містить дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта, адресу об'єкта, перевірка якого проводиться, мету (встановлення дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства), вид (документальна планова), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом (на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 77.4 статті 77, статті 82 Податкового кодексу України), дату початку і тривалість перевірки (з 27.06.2024, тривалістю 10 робочих днів), період діяльності, який буде перевірятися (з 06.04.2018 по 31.12.2023), має підпис виконуючого обов'язки начальника контролюючого органу, який скріплено печаткою контролюючого органу (а.с. 37).
На переконання колегії суддів, є цілком доречним висновок суду першої інстанції про безпідставність посилань сторони позивача на не зазначення в наказі про проведення планової документальної перевірки від 13.06.2024 № 749-п підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, оскільки вказаний пункт не є підставою для проведення перевірки в розумінні Податкового кодексу України.
Колегія суддів вважає, що саме по собі порушення процедури прийняття акта не повинно породжувати правових наслідків для його дійсності, крім випадків, прямо передбачених законом. Виходячи із міркувань розумності та доцільності, деякі вимоги до процедури прийняття акта необхідно розуміти не як вимоги до самого акта, а як вимоги до суб'єктів владних повноважень, уповноважених на їх прийняття. Не кожен дефект акта призводить до його неправомірності.
Фундаментальне порушення - це таке порушення суб'єктом владних повноважень норм права, допущення суттєвої, істотної помилки при прийнятті певного рішення, яке мало наслідком прийняття незаконного рішення.
Стосовно ж процедурних порушень, то в залежності від їх характеру такі можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність акта, а в певних випадках, коли йдеться про порушення суто формальні, взагалі не впливають на його дійсність.
Отже, суд, не применшуючи значення необхідності дотримання встановленої законодавством процедури ухвалення того чи іншого рішення, вважає, що порушення процедури призначення перевірки, а також інших неістотних процедурних питань не можуть потягнути за собою скасування оскаржуваного наказу, за умови наявності підстав для призначення перевірки, у силу приписів ПК України.
Колегія суддів, у контексті доводів апелянта звертає увагу на те, що оскільки наслідком розв'язання публічно-правового спору по суті має бути захист порушеного суб'єктивного права позивача, а оскаржувані дії (рішення щодо затвердження плану-графіка), в даному випадку, не породжують для останнього настання будь-яких юридичних наслідків і безпосередньо не впливають на його права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, відтак відсутні правові підстави для
задоволення позову в цій частині.
Також, слід врахувати, що до ДПС України було надіслано лист від 13.12.2023 № 6271/8/25-01-07-07-01 щодо затвердження коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2023 рік (грудень місяць) ТОВ «Пальміра Оіл» з причин недостатності трудових ресурсів, шляхом виключення з плану-графіка, та, у подальшому, відповідно до п. 69.35І ст. 69 підр. 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, ГУ ДПС у Чернігівській області було включено до плану-графіка проведення перевірок на 2024 рік.
За таких обставин, порядок та підстави проведення документальної планової виїзної перевірки податковим органом було дотримано та здійснено у відповідності до вимог чинного законодавства, а тому, підстави для задоволення позовних відсутні.
Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та не є підставою для скасування чи зміни оскаржуваного рішення суду першої інстанції.
Згідно з приписами ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та прийнято судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, з огляду на що, рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.
Керуючись ст. ст. 243, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Пальміра ОІЛ" - залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2024 р. - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя О.М. Ганечко
Судді Є.В. Чаку
В.В. Кузьменко