05 березня 2025 року Справа № 160/26528/24
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Озерянської С.І.
за участі секретаря судового засідання Буснюк В.В.
за участю:
представника позивача (ВКЗ) Дружиніна Є.Є.
представника відповідача Тітенка Ю.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу № 160/26528/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Імпульс 2000» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -
03.10.2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Імпульс 2000» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0369040705 від 07.06.2024 року; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0369080705 від 07.06.2024 року; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0369010705 від 07.06.2024 року.
В обґрунтування позову позивач зазначив, що в період з 26.04.2024 року по 02.05.2024 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Імпульс 2000" з питань дотримання вимог податкового, з податку на додану вартість по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю "Терраскейп-тех-компані", за результатами якої складено акт №1284/04-36-07-05/34654861 від 09.05.2024 року. На підставі акту перевірки винесені податкові повідомлення-рішення від 07 червня 2024 року №0369040705, №0369080705, №0369010705. Позивач вважає висновки податкового органу зазначені в акті перевірки безпідставними та необґрунтованими, а тому винесені податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.10.2024 року відкрито провадження в адміністративній справі №160/26528/24 та призначено її розгляд за правилами загального позовного провадження.
23.10.2024 року відповідачем надано відзив на позовну заяву в якому він проти задоволення позовних вимог заперечує та просить відмовити в задоволенні позову. Відзив обґрунтований тим, що документальною позаплановою виїзною перевіркою ТОВ «Імпульс 2000» встановлено порушення: пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України щодо заниження податку на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 5 175 627 грн.; пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, щодо нездійснення реєстрації податкових накладних в ЄРПН на загальну суму 5 175 627 грн. Вказує, що позиція ГУ ДПС у Дніпропетровській області щодо відсутності фактичного постачання програмної продукції, під якою розуміються примірники комп'ютерних програм відповідно до договору від 19.03.2018 № 19/03-18 була підтверджена постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 25 січня 2024 року по справі № 640/8979/21. Відповідні приписи пункту 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України не можуть розповсюджуватися, якщо не відбулося постачання програмної продукції під якою розуміється результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів; криптографічні засоби захисту інформації у відповідності до узагальнюючої податкової консультації щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції яку було затверджено Наказом Міндоходів України від 07.10.2013 № 536 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції».
04.11.2024 року до суду від позивача надійшли додаткові пояснення у справі.
06.11.2024 року протокольною ухвалою залишено без розгляду клопотання Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про залишення позовної заяви без руху.
18.11.2024 року від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій підтримано позицію, викладену в позовній заяві.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.02.2025 року підготовче засідання у справі закрито та призначено розгляд справи по суті.
Представник позивача в судовому засіданні 05.03.2025 року позовні вимоги підтримав у повному обсязі, надав пояснення, аналогічні викладеним в позовній заяві та у відповіді на відзив, які надавались на адресу суду, просив суд задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Представник відповідача в судовому засіданні 05.03.2025 року проти задоволення позову заперечував, посилаючись на письмовий відзив та заперечення, що містяться в матеріалах справи, у зв'язку з чим у задоволенні позовної заяви просив відмовити.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив та зазначає наступне.
В період з 26.04.2024 року по 02.05.2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1, підпункту 78.1.4 пункту 78.1, статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Імпульс 2000» з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «Терраскейп-тех-компані» за період діяльності з 01.04.2018 року по 30.06.2021 року.
За результатами документальної позапланової виїзної перевірки складено акт від 09.05.2024 року №1284/04-36-07-05/34654861.
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Імпульс 2000»: пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187 Податкового Кодексу України №2755-УІ від 02.12.2010 зі змінами та доповненнями занижено податок на додану вартість, шо підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету, всього на суму 5 175 627 грн. в т.ч. за квітень 2018 року в сумі 257 800 грн.: травень 2018 року в сумі 25 780 грн.; за червень 2018 року в сумі 361 350 грн.; липень 2018 року в сумі 304 580 грн.; серпень 2018 року в сумі 757 100 грн.; вересень 2018 року в сумі 190 205 грн.; жовтень 2018 року в сумі 356 720 грн.; листопад 2018 року в сумі 80 700 грн.; грудень 2018 року в сумі 104 595 грн.; січень 2019 року в сумі 157 760 грн.; лютий 2019 року в сумі 76 952грн.; березень 2019 року в сумі 96 368 грн.; за квітень 2019 року в сумі 101 976 грн.; травень 2019 року в сумі 94 480 грн.; за червень 2019 року в сумі 189 736 грн.; липень 2019 року в сумі 22 980 грн.; серпень 2019 року в сумі 139 104 грн.; вересень 2019 року в сумі 11 640 грн.; жовтень 2019 року в сумі 60 952 грн.; листопад 2019 року в сумі 86 840 грн.; грудень 2019 року в сумі 60 640 грн.; січень 2020 року в сумі 35 672 грн.; лютий 2020 року в сумі 172 272 грн.; березень 2020 року в сумі 13 920 грн.; травень 2020 року в сумі 139 763 грн.; за червень 2020 року в самі 240 610 грн.; липень 2020 року в сумі 150 576 грн.; серпень 2020 року в сумі 97 176 грн.; вересень 2020 року в сумі 110 720 грн.; жовтень 2020 року в сумі 173 872 грн.; листопад 2020року в сумі 132 656 грн.; грудень 2020 року в сумі 131 384 грн.; січень 2021 року в сумі 21 656 грн.; лютий 2021 року в сумі 89 824 грн.; березень 2021 року в сумі 126 840 грн.; травень 2021 року в сумі 405 грн.; за червень 2021 року в сумі 23 грн.; пункту 201.1, пункту 201.10, статті 201 Кодексу не здійснено реєстрацію податкових накладних за квітень 2018 року, травень 2018 року, червень 2018 року, липень 2018 року, серпень 2018 року, вересень 2018 року, жовтень 2018 року, листопад 2018 року, грудень 2018 року, січень 2019 року, лютий 2019 року, березень 2019року, квітень 2019 року, травень 2019 року, червень 2019 року, липень 2019 року, серпень 2019 року вересень 2019 року, жовтень 2019 року, листопад 2019 року, грудень 2019 року, січень 2020 року, лютий 2020 року, березень 2020 року, травень 2020 року, червень 2020 року, липень 2020 року, серпень 2020 року, вересень 2020 року, жовтень 2020 року, листопад 2020 року, грудень 2020 року, січень 2021 року, лютий 2021 року, березень 2021 року, травень 2021 року, червень 2021 року в ЄРПН на загальну суму ПДВ 5 175 627 грн. Штрафні санкції передбачені пунктом 120-1.2 статті 120-1 Кодексу.
На підставі акту від 09.05.2024 року №1284/04-36-07-05/34654861 податковим органом винесені наступні податкові повідомлення-рішення:
- №0369040705 від 07.06.2024 року за формою «ПН», яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1 873 101,00 грн.;
- №0369080705 від 07.06.2024 року за формою «ПС», яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1020,00 грн.;
- №0369010705 від 07.06.2024 року за формою «Р» в розмірі 6 469 533,75 грн. (5 175 627,00 грн. - за податковим зобов'язанням, 1 293 906,75 грн. - за штрафними санкціями).
Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач подав до Державної податкової служби України скаргу.
Рішенням Державної податкової служби України від 13.08.2024 року, залишено без змін оскаржувані податкові повідомлення-рішення Головного управлінням ДПС у Дніпропетровській області, а скаргу позивача - без задоволення.
Позивач, вважаючи податкові повідомлення - рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно статті 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначаються та регулюються Податковим кодексом України.
Згідно з підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України грошове зобов'язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов'язання та/або інше зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
Підпунктами 16.1.2, 16.1.4 пунктом 16.1 статті 16 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Згідно підпунктів 20.1.4., 20.1.6., 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов'язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
Пунктом 36.1 статті 36 Податкового кодексу України визначено, податковим обов'язком є обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Пунктом 44.6. статті 44 Податкового кодексу України передбачено, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Згідно із пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 75.1.2. пунктом 75.1. статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно з підпунктами 78.1.1, 78.1.4 пункту 78.1. статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту; виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.
В даному випадку, відповідачем було проведено документальну позапланову виїзну перевірку за результатами якої складено акт від 09.05.2024 року №1284/04-36-07-05/34654861 на підставі якого винесено спірні податкові повідомлення-рішення.
Так, перевіркою встановлено, що між ТОВ «Імпульс 2000» (постачальник) та ТОВ «Сав-Дістрибьюшн» (покупець) укладено договір №19/03-18 від 19.03.2018 року, предметом якого є правовідносини, що виникають у зв'язку з продажам постачальником покупцю продуктів з метою подальшого продажу продуктів кінцевим користувачам. Так, відповідно даних Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Імпульс 2000» у період з квітня 2018 по червень 2021 виписано та зареєстровано податкові накладні в адресу ТОВ «Терраскейп-тех-компані» (ТОВ «Сав-Дістрибьюшн») з номенклатурою «ПП «Раtее. Rесіреs Рremium» в електронному вигляді - 1 172 540 шт. на загальну суму 25 878 134 грн. (із звільненням від оподаткування ПДВ). На виконання вищенаведених умов договору у період з квітня 2018 по червень 2021 ТОВ «Імпульс 2000» поставлено, а ТОВ «Сав-Дістрибьюшн» отримано 1 172 540 шт. електронних копій комп'ютерної програми «Програмна продукція «Раtее. Rесіреs Рremium», які виражені у вигляді унікального в кожному конкретному випадку програмного коду (кодів) для активації цієї комп'ютерної програми, що підтверджується «актами прийому-передачі програмної продукції в електронному вигляді за договором №19/03-18 від 19.03.2018 : №4 від 06.01.2021; №6 від 09.01.2020; №12 від 15.01.2020; №15 від 29.01.2021; №23 від 05.02.2021; №25 від 10.02.2021; №32 від 04.02.2020; № 38 від 01.03.2021; №48 від 16.03.2021; № 48 від 17.02.2020; №55 від 29.03.2021: №66 від 11.03.2020; № 84 від 07.02.2021; № 87 від 14.05.2021; № 90 від 12.05.2021; №:94 від 20.05.2021; № 97 від 08.05.2020; № 99 від 24.05.2021; № 100 від 08.05.2020; № 105 від 14.05.2020; № 107 від 15.05.2020; № 113 від 07.06.2021; № 113 від 18.05.2020; № 114 від 10.06.2021:№ 120 від 26.05.2020; № 124 від 25.06.2021; № 127 від 30.06.2021; № 136 від 08.07.2021; №137 від 05.06.2020; №140 від 12.06.2020; №147 від 21.07.2021; №149 віл 17.06.2020; №173 від 26.08.2021; №180 від 16.07.2020; №191 від 24.07.2020; №208 від 13.08.2020; №212 віл 17.08.2020 та ін. ГУ ДПС у Дніпропетровській області отримано податкову інформацію, згідно з якою ТОВ «Імпульс 2000» у період з квітня 2018 року по червень 2021 року виписано та зареєстровано податкові накладні в адресу ТОВ «Сав-Дістрибьюшн» з номенклатурою ПП «Раtее. Rесіреs Рremium» в електронному вигляді (із звільненням від оподаткування ПДВ). Верховним судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду (постанова від 25.01.2024 року по справі №640/8979/21) встановлено, що користувачу надається виключно право на пошук і отримання інформації, що здійснюється за допомогою мобільного додатку «Раtее.Рецепти» без фактичного постачання програмної продукції, що виключає можливість застосування пільги, передбаченої п.26-1 підрозділу II розділу XX Перехідних положень Податковою кодексу України.
Згідно акту перевіркою встановлено порушення ТОВ «Імпульс 2000»: пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187 Податкового Кодексу України №2755-УІ від 02.12.2010 зі змінами та доповненнями занижено податок на додану вартість, шо підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету, всього на суму 5 175 627 грн. в т.ч. за квітень 2018 року в сумі 257 800 грн.: травень 2018 року в сумі 25 780 грн.; за червень 2018 року в сумі 361 350 грн.; липень 2018 року в сумі 304 580 грн.; серпень 2018 року в сумі 757 100 грн.; вересень 2018 року в сумі 190 205 грн.; жовтень 2018 року в сумі 356 720 грн.; листопад 2018 року в сумі 80 700 грн.; грудень 2018 року в сумі 104 595 грн.; січень 2019 року в сумі 157 760 грн.; лютий 2019 року в сумі 76 952грн.; березень 2019 року в сумі 96 368 грн.; за квітень 2019 року в сумі 101 976 грн.; травень 2019 року в сумі 94 480 грн.; за червень 2019 року в сумі 189 736 грн.; липень 2019 року в сумі 22 980 грн.; серпень 2019 року в сумі 139 104 грн.; вересень 2019 року в сумі 11 640 грн.; жовтень 2019 року в сумі 60 952 грн.; листопад 2019 року в сумі 86 840 грн.; грудень 2019 року в сумі 60 640 грн.; січень 2020 року в сумі 35 672 грн.; лютий 2020 року в сумі 172 272 грн.; березень 2020 року в сумі 13 920 грн.; травень 2020 року в сумі 139 763 грн.; за червень 2020 року в самі 240 610 грн.; липень 2020 року в сумі 150 576 грн.; серпень 2020 року в сумі 97 176 грн.; вересень 2020 року в сумі 110 720 грн.; жовтень 2020 року в сумі 173 872 грн.; листопад 2020року в сумі 132 656 грн.; грудень 2020 року в сумі 131 384 грн.; січень 2021 року в сумі 21 656 грн.; лютий 2021 року в сумі 89 824 грн.; березень 2021 року в сумі 126 840 грн.; травень 2021 року в сумі 405 грн.; за червень 2021 року в сумі 23 грн.; пункту 201.1, пункту 201.10, статті 201 Кодексу не здійснено реєстрацію податкових накладних за квітень 2018 року, травень 2018 року, червень 2018 року, липень 2018 року, серпень 2018 року, вересень 2018 року, жовтень 2018 року, листопад 2018 року, грудень 2018 року, січень 2019 року, лютий 2019 року, березень 2019року, квітень 2019 року, травень 2019 року, червень 2019 року, липень 2019 року, серпень 2019 року вересень 2019 року, жовтень 2019 року, листопад 2019 року, грудень 2019 року, січень 2020 року, лютий 2020 року, березень 2020 року, травень 2020 року, червень 2020 року, липень 2020 року, серпень 2020 року, вересень 2020 року, жовтень 2020 року, листопад 2020 року, грудень 2020 року, січень 2021 року, лютий 2021 року, березень 2021 року, травень 2021 року, червень 2021 року в ЄРПН на загальну суму ПДВ 5 175 627 грн. Штрафні санкції передбачені пунктом 120-1.2 статті 120-1 Кодексу.
Проте суд зазначає, що такі висновки відповідача є необґрунтованими, передчасними та зробленими без належного отримання та дослідження доказів, що мають відношення до справи, з огляду на наступне.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 01.02.2018 року між позивачем та ТОВ «ДЛ Рішення і технології» укладено ліцензійну угоду.
Відповідно пунктів 1.1., 2.2. цієї ліцензійної угоди, під поняттям «програмна продукція в електронному вигляді» (в подальшому - «продукти») розуміється примірники комп'ютерної (прикладної програми) у вигляді компонентів додатку, виражених в вихідних кодах, для забезпечення її функціонування, що отримуються за допомогою електронних засобів комунікацій в цифровому форматі шляхом завантаження з серверів постачальника, доступних в мережі Інтернет. Під поняттям «Комп'ютерна програма» розуміється об'єкт авторського права, результат комп'ютерного програмування (прикладних програм «Раtее. Рецепти»), виражений через набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, символів, сукупності даних і команд в об'єктивній формі, які втілені у версії програмного забезпечення в електронному виді і передбачають її використання шляхом активації через надані коди. Видами програмних рішень являються, зокрема: Програмне забезпечення (ПО) або програмний продукт «Раtее. Rесіреs Рremium».
Ліцензіар надає ліцензіату, без окремого узгодження з ліцензіаром, права на використання і розповсюдження екземплярів ПО третім особам на території України. Такі треті особи отримують право на розповсюдження ПО кінцевим користувачам на території України.
Отже, за цією ліцензійною угодою позивач набув права на використання та поширення примірників програмного забезпечення третім особам на території України.
15.03.2018 року позивачем було подано заяву про реєстрацію договору про передачу (відчуження) майнових прав на твір - комп'ютерну програму «Програмна продукція «Раtее. Rесіреs Рremium» в електронному вигляді.
За результатами розгляду заяви було прийнято рішення про реєстрацію договору, який стосується права автора на твір - комп'ютерну програму «Програмна продукція «Раtее. Rесіреs Рremium» в електронному вигляді, реєстраційний номер №3831 від 22.03.2018 року за ТОВ «ДЛ Рішення і технології.
Відповідно сертифікату ТОВ «ДЛ Рішення і технології» позивач являється авторизованим партнером проекту «Раtее. Рецепти» та підтверджує право партнера на просування, продаж та технічну підтримку програмного забезпечення «Раtее. Рецепти» на території України на строк з 01.02.2018 року по 31.12.2018 року.
Також судом встановлено, що між позивачем (постачальник програмної продукції) та ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» укладено договір поставки програмної продукції в електронному вигляді №19/03-18 від 19.03.2018 року.
Так згідно договору, під поняттям «програмна продукція в електронному вигляді» розуміються примірники комп'ютерних програм, які отримуються за допомогою електронних засобів комунікації у цифровому форматі.
Згідно з пунктами 2.1., 4.З., 4.4., 6.1. договору поставки програмної продукції, предметом цього договору є правовідносини, що виникають у зв'язку з продажем постачальником покупцю продуктів, з метою подальшого продажу продуктів кінцевим користувачам. Передача продуктів постачальником здійснюється шляхом відправки на адресу електронної пошти покупця ключів для активації продуктів. Покупець самостійно завантажує замовлені продукти. Датою поставки є дата отримання покупцем ключів для активації продуктів. Право власності на продукти переходить від постачальника до покупця датою отримання покупцем ключів для активації продуктів та підтверджується підписанням сторонами актів прийому-передачі програмної продукції в електронному вигляді. Продукти, передані за цим договором, постачаються у вигляді електронних копій комп'ютерних програм, з доданими до них реєстраційними даними.
Контрагент позивача ТОВ «Саб-Дістрибьюшн» змінило назву та на час проведення перевірки та ухвалення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень мало назву ТОВ «Терраскейп-тех-компані».
На виконання умов договору поставки програмної продукції від 19.03.2018 року, платником податку було поставлено 1 172 540 електронних копій комп'ютерної програми «Програмна продукція «Раtее. Rесіреs Рremium» на адресу ТОВ «Саб-Дістрибьюшн» за період з квітня 2018 року по червень 2021 року, що підтверджується актами прийому-передачі програмної продукції в електронному вигляді та не оспорюється сторонами.
Також не є спірним в даній справі і те, що позивачем у зазначений період було виписано та зареєстровано податкові накладні на адресу ТОВ «Саб-Дістрибьюшн» з номенклатурою «Програмна продукція «Раtее. Rесіреs Рremium» в електронному вигляді у кількості 1 172 540 шт. на загальну суму 25 878 134 грн. зі звільненням від оподаткування.
Відповідачем відповідно до пункту 2.10. акту при проведенні перевірки було використано: податкові декларації з податку на додану вартість за період з квітня 2018 року по червень 2021 року; інформацію з Єдиного реєстру податкових накладних; бази даних ДПС України; лист Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків; рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.02.2022 року; постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2022 року; постанову Верховного суду від 25.01.2024; первинні документи надані позивачем 03.05.2024 року.
Відповідач дійшов висновку що за договором позивача з ТОВ «Саб-Дістрибьюшн» користовачу надається виключно право на пошук і отримання інформації, що здійснюється за допомогою мобільного додатку «Раtее. Рецепти» без фактичного постачання програмної продукції. Внаслідок чого операції з надання такого доступу не підпадають під положення пункту 26-1 підрозділу 11 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України та підлягають оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах зі ставкою 20%.
Підставою для такого висновку слугували обставини встановлені постановою Верховного Суду від 25.01.2024 року у справі №640/8979/21 про що зазначено безпосередньо в акті перевірки від 09.05.2024 року.
Так, в акті перевірки зазначено, що Верховним Судом встановлено, що користовачу надається виключно право на пошук і отримання інформації, що здійснюється за допомогою мобільного додатку «Раtее. Рецепти» без фактичного постачання програмної продукції, що виключає можливість застосування пільги передбаченої пунктом 26-1 підрозділу 11 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України.
Враховано наступні висновки та встановлення судом першої інстанції те, що «РАТЕЕ Recipes» - це кулінарний проект, де зібрано 45000 рецептів. Для швидкого пошуку рецептів, користувач використовує систему пошуку по інгредієнтам, кухням народів миру, а також тематичні рецепти (на Новий рік. Хеллоуин, 8 березня, тощо). Доступ до РАТЕЕ Recipes можливо отримати: через відкритий доступ до веб-сторінки https://wvvw.patee.ru (розташований на серверах yandex.net (не сервера ТОВ «Рішення та Технології», як зазначено у ліцензійній угоді); шляхом безкоштовного завантаження додатку Раtее.Рецепти з App Spore та Google Play (не з серверів ТОВ «Рішення та Технології», як зазначено у ліцензійній угоді). Для використання інформації веб-сайта https://www.patee.гu який дає можливість пошуку рецептів по назві, по інгредієнтам та іншим показникам, а також надає можливість перегляду відео, порад, енциклопедії не потрібна навіть реєстрація користувача. Для участі у форумі для обговорення окремих питань з іншими користувачами, потрібна безкоштовна реєстрація. Можливість отримання платних додаткових послуг на веб-сайті відсутня. Мобільний додаток Patee.Рецепты доступний до вільного, безкоштовного завантаження з серверів App Spore та Google Play. Згідно опису, Раtее.Рецепти - це кулінарний додаток який містить більш ніж 45000 рецептів з фото та відео, простий та зручний пошук рецептів по назві, інгредієнтам та категоріям.Після завантаження мобільного додатку у користувача є доступ до всієї бази рецептів зазначеного Продукту у суцільному порядку. Проте, без отримання Преміум-доступу користувач позбавлений можливості окремих видів пошуку за категоріями.
Поряд з цим, судом звернуто увагу, що Законами України від 23 березня 2000 року N 1587-111 "Про розповсюдження примірників аудіовізуальних творів, фонограм, відеограм, комп'ютерних програм, баз даних" та від 23 грудня 1993 року N 3792-ХП "Про авторське право і суміжні права", Правилами надання та отримання телекомунікаційних послуг, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 11 квітня 2012 року N 295, та Порядком інформаційного наповнення та технічного забезпечення Єдиного веб- порталу органів виконавчої влади, затвердженим наказом Державного комітету інформаційної політики, телебачення і радіомовлення України, Державного комітету зв'язку та інформатизації України від 25.11.2002 N 327/225, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.12.2002 за N 1021/7309, визначено, що:
комп'ютерна програма - це набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп'ютером, які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату (це поняття охоплює як операційну систему, так і прикладну програму, виражені у вихідному або об'єктному кодах). Компонентами комп'ютерної програми є частини програмного забезпечення, які можуть бути частинами (модулями), на основі або за допомогою яких створюється певна програма, та/або діяти як самостійні комп'ютерні програми;
веб-сайт - це сукупність програмних та апаратних засобів з унікальною адресою у мережі Інтернет разом з інформаційними ресурсами, що перебувають у розпорядженні певного суб'єкта і забезпечують доступ юридичних та фізичних осіб до цих інформаційних ресурсів та інші інформаційні послуги через мережу Інтернет,
веб-портал - це веб-сайт, організований як системне багаторівневе об'єднання різних ресурсів та сервісів для забезпечення максимальної можливості доступу до інформації та послуг;
контент-послуга - це інформаційна, довідкова, замовна, розважальна або інша послуга, в тому числі за кодом послуги 900, що надається операторами телекомунікацій або операторами, провайдерами з використанням телекомунікаційних мереж, технічних засобів телекомунікацій та оплачується, зокрема, шляхом списання коштів з особового рахунка абонента, споживачем операторові, провайдерові, до мереж та/або технічних засобів якого підключене кінцеве обладнання абонента;
база даних (компіляція даних) - сукупність творів, даних або будь-якої іншої незалежної інформації в довільній формі, у тому числі електронній, підбір і розташування складових частин якої та її упорядкування є результатом творчої праці, складові частини якої є доступними індивідуально і можуть бути знайдені за допомогою спеціальної пошукової системи на основі електронних засобів (комп'ютера) чи інших засобів.
Відповідно до п. 26 1 підрозділу II розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться:
- результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;
- примірники (копії, екземпляри) комп'ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп'ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп'ютерної програми чи в іншій формі;
- будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;
- криптографічні засоби захисту інформації.
Вказане вище свідчить про те, користувачу надається виключно права на пошук і отримання інформації, що здійснюється за допомогою мобільного додатку Patee.Рецепты без фактичного постачання програмної продукції. Отже, операції з надання такого доступу не підпадають під п. 26 1 підрозділу II розділу XX Перехідних положень та розцінюється як операція з надання послуг, яка підлягає оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.
Обставини, встановлені у судових рішеннях трьох інстанцій у справі №640/8979/21 покладені в основу встановлених відповідачем порушень.
При цьому, при вирішенні даної справи (640/8979/21), судом було взято до уваги висновок ТОВ «ІТ-КОНСАЛТИНГ» від 25.11.2020 року № 48-2020, згідно якого операції з продажу ключів активації Recipes для отримання преміум-доступу не є операціями з постачання примірників комп'ютерних програм. Користувачам сайту поставляються програми Patee.Рецепты з Google Play та Арр Store безкоштовне та без жодних умов. Будь-які ключі активації для цього непотрібні; додаток Patee.Рецепты призначений для доступу до інформації сайту www.patee.ru з мобільних пристроїв. Таку ж функцію на комп'ютерах виконують звичайні інтернет браузери; при отриманні (завантаженні) додатків Patee.Рецепты з Google Play та Арр Store, при реєстрації, при пошуку та поповнення інформації та будь-яких інших операцій з інформацією з сайту www.patee.ru ліцензійна (субліцензійна) угода між користувачем та власником (ліцензіатом) Patee.Рецепты або інший договір щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності не укладається (відсутні).
Судом у справі №640/8979/21 звернуто увагу, що даний висновок було надано контролюючому органу за запит від 18.11.2020 року № 36517/10/28-10-04-03-02, направлений на адресу ТОВ «ІТ-КОНСАЛТИНГ» з метою отримання спеціальних знань у сфері інформаційних технологій.
Таким чином, суд погодився з висновком відповідача про порушення ТОВ «САВ-ДІСТРИБЬЮШН» вимог п.185.1 ст. 185.. 11.187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ всього в сумі 20 015 174 грн. по операціям на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою (20%), які відображаються в кол. «Б» рядку 1.1. податкової декларації з ПДВ, у тому числі по періодах: за червень 2020 року в сумі 7 413 199 грн.; за липень 2020 року в сумі 6 471 784 грн.; за серпень 2020 року в сумі 6 130 191 грн. та завищення обсягів операцій, що не є об'єктом оподаткування, у тому числі операції, що звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Податкового кодексу України, підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу, міжнародні договори (угоди)) на загальну суму 100 075 871 грн.
При проведенні перевірки позивача на результатами якої винесено спірні податкові повідомлення-рішення, відповідачем не було проведено жодних дій з метою отримання спеціальних знань у сфері інформаційних технологій, а висновок ТОВ «ІТ-КОНСАЛТИНГ» від 25.11.2020 року № 48-2020, згідно якого операції з продажу ключів активації Recipes для отримання преміум-доступу не є операціями з постачання примірників комп'ютерних програм, на вимогу суду, надано не було.
В той же час, відповідно частини 4 та 5 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом. Обставини, встановлені стосовно певної особи рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, можуть бути у загальному порядку спростовані особою, яка не брала участі у справі, в якій такі обставини були встановлені.
В даному випадку, ТОВ «Імпульс 2000» не було стороною у справі №640/8979/21, а отже обставини, встановлені стосовно певної особи рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, можуть бути у загальному порядку спростовані особою, яка не брала участі у справі, в якій такі обставини були встановлені.
Відповідачем, в даному випадку, не було спростовано того, що операції за договором поставки програмної продукції в електронному вигляді №19/03-18 від 19.03.2018 року підпадають під пункт 26-1 підрозділу II розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України та звільняються від оподаткування податком на додану вартість, а тому відповідач дійшов передчасного висновку, щодо надання унікального програмного коду (ключа) для активації та завантаження програмної продукції «Раtее. Rесіреs Рremium» не с фактичним постачанням окремих примірників програмної продукції «Раtее. Rесіреs Рremium».
Водночас відповідач під час перевірки не досліджував програмну продукцію «Раtее. Rесіреs Рremium», не встановлював її технічні параметри, функціональне призначення, алгоритм, структуру та інші особливості, не проводив у разі необхідності відповідну експертизу в порядку статті 84 Податкового кодексу України.
Враховуючи, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення мотивовані виключно доводами постанови Верховного суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 25.01.2024 справі № 640/8979/21 і не підтверджуються іншими доказами, такі податкові повідомлення-рішення №0369040705 та №0369010705 від 07.06.2024 року є необґрунтованими, протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Також, слід враховувати, що положення статті 4 Податкового кодексу України закріплюють низку принципів, в тому числі презумпцію правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого с можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (підпункт 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 Податкового кодексу України).
Також Головне управління ДПС у Дніпропетровській області в податковому повідомленні - рішенні №0369080705 від 07.06.2024 року зазначає, що під час проведення позапланової виїзної перевірки ТОВ «Імпульс 2000» з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ «Терраскейп-тех-компані» за період діяльності з 01.04.2018 по 30.06.2021 року представнику ТОВ «Імпульс 2000» Шипіло Дмитру Олександровичу особисто під підпис вручено запит від 01.05.2024 року №1 «Про падання інформації та первинних документів для проведення перевірки». Термін проведення документальної позапланової перевірки з 26.04.2024 року по 02.05.2024 року. До завершення перевірки ТОВ «Імпульс 2000» вищевказані документи та пояснення не надано, про що складено акт від 02.05.2024 року №842/04-36-07-05/34654861».
Проте суд звертає увагу, що відповідачем самостійно було визначено дати проведення документальної позапланової виїзної перевірки, а саме з 26.04.2024 року по 02.05.2024 року.
Однак, тільки 01.05.2024 року у відповідача виникла необхідність в отриманні від додаткової інформації та документів для проведення вказаної перевірки, що підтверджується направленим запитом №1 від 01.05.2024 року.
Відповідно до абзацу 2 пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Проте з матеріалів справи вбачається, що позивачем із дотриманням вимог абзацу 2 пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України та у розумні строки (протягом доби) підготовлено та надано запитувані відповідачем пояснення та документи.
Також, відповідно пункту 85.4 статті 85 Податкового кодексу України, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п'ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Запит податкового органу датовано 01.05.2024 року, вручено позивачу 01.05.2024 року, в той час як перевірку призначено до 02.05.2024 року, що протирічить вимогам статті 85 Податкового кодексу України.
Враховуючи встановлені обставини, суд вважає, що висновки контролюючого органу не знайшли свого підтвердження у ході судового розгляду справи, у зв'язку із чим податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07 червня 2024 року №0369040705, №0369080705, №0369010705 підлягають визнанню протиправними та скасуванню.
Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Оскільки суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог, з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань підлягає стягненню на користь позивача судовий збір, сплачений позивачем за подання до суду позовної заяви у сумі 30 280,00 грн. за платіжною інструкцією №45 від 30.09.2024 року.
Керуючись статтями 243, 245-247, 250, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Імпульс 2000» (49081, м. Дніпро, вул. Столєтова, буд. 21К, кім. 10, ЄДРПОУ 34654861) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-А., код ЄДРПОУ 44118658) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07 червня 2024 року №0369040705, №0369080705, №0369010705.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Імпульс 2000» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області судові витрати, пов'язані зі сплатою судового збору у розмірі 30 280,00 грн.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, передбачені статтями 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повний текст судового рішення складено 17.03.2025 року.
Суддя С.І. Озерянська