10 липня 2025 р.Справа № 520/16689/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Макаренко Я.М. , Перцової Т.С. ,
за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2024 (суддя: Єгупенко В.В., м. Харків) по справі № 520/16689/24
за позовом ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Харківській області
про скасування податкових повідомлень-рішень,
ОСОБА_1 (далі по тексту - позивач, ОСОБА_1 ) звернулась до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі по тексту - відповідач, ГУ ДПС у Харківській області), в якому просить суд скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Харківській області від 22.12.2023 №00422312410, №00422342410, №00422182410.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2024 по справі № 520/16689/24 адміністративний позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , код ЄДРПОУ НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Григорія Сковороди, 46, м. Харків, Харківська обл., Харківський р-н, 61057, код ЄДРПОУ 43983495) про скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.
Скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Харківській області від 22.12.2023 №00422312410, №00422342410, №00422182410.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області на користь ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 1211,20 грн. (одна тисяча двісті одинадцять гривень 20 копійок) та витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 14000 грн. (чотирнадцять тисяч гривень).
Відповідач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з'ясування обставин у справі та порушення норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2024 по справі № 520/16689/24 скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову ОСОБА_2 відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що в ході перевірки встановлено, що в 2019 році задекларований дохід позивача складався з виторгів РРО. Позивач зазначає, що встановлена розбіжність виникла внаслідок випадково проведеної суми через РРО. Проте, суд першої інстанції не дослідив, що згідно з вимогами Порядку застосування РРО скасування помилкової суми було здійснено за допомогою операції "Службова видача" у розмірі 124 542,00 грн., проте операція відмови після закриття чека PPO MINI - T400 - не передбачена. Більш того, Порядком № 547 передбачено, що у разі помилково проведеної через РРО операції «службове внесення» необхідно до закінчення робочого дня здійснити дії, визначені пп. 7 та 8 розд. III Порядку. При цьому чинним законодавством не передбачено механізму виправлення помилково проведеної через РРО операції «службове внесення» на наступний день. Проте, позивач повідомила контролюючому органу про помилковість виписаного чеку від 30.08.2019 тільки 16.09.2019, тобто через 17 днів.
Звертає увагу суду, що скасування помилкової суми не підтверджені документально, а ті документи, що були надані позивачем контролюючому органу до перевірки, є фактично власноруч сформованими документами з відповідною назвою.
Також розбіжності у задекларованому доході контролюючим органом встановлено і у 2021 році.
Так, у відповідь на запит ГУ ДПС від 01.09.2023 № 45810/6/20-40-24-10-17, щодо розбіжності між задекларованим доходом за 2021 рік в сумі 148 254,70 гривень та виторгом РРО за 2021 рік загальною сумою - 556 010,66 грн. ОСОБА_1 надано пояснення 18.09.2023 з чеками РРО щодо відновлення фіскальної пам'яті РРО. А саме 24.09.2021 Центром сервісного обслуговування РРО ФО-П ОСОБА_3 було проведено відновлення фіскальної пам'яті РРО фіскальний номер 3000343416, реєстраційний номер екземпляру 000609197, з серпня 2018 року по серпень 2021 року, а саме 24.09.2021 на суму 411 545,76 гривень. Надалі у вересні - грудні 2021 року були пробиті чеки на суму 39 622,44 грн..
Згідно з виторгами РРО з інформаційних баз ГУ ДПС у Харківській області за 2021 рік, 24.09.2021 року було вибито 37 чеків на загальну суму 411545,76 гривень за один день. Водночас, позивачем не надано до контролюючого органу документів, що могли б про це свідчити, а саме: акт , що підтверджує виконані роботи щодо заміни версії програмного забезпечення; довідку щодо розпломбування фіскального блоку РРО та дату опломбування після ремонту; чекові стрічки, де відображається проведення операції з відновлення фіскальної пам'яті; книгу обліку ремонту та технічного обслуговування РРО ( в розділі 4 якої відображені записи про ремонт фіскального блоку РРО); банківську виписку, що підтверджує сплату послуг з ремонту фіскального блоку РРО.
Таким чином, позивачем не доведено обставину здійснення опломбування/розпломбування РРО.
Щодо застосування штрафних санкцій до позивача в частині несвоєчасної подачі звітності до контролюючого органу вказує, що від позивача заяви щодо відсутності можливості виконання податкових обов'язків та будь-яких підтверджуючих документів не надходило. Тобто, ОСОБА_1 не підтвердила у встановленому законодавством порядку неможливість своєчасної подачі річної декларації про майновий стан і доходи, а, отже, і доводи, викладені у позовній заяві є необґрунтованими та безпідставними.
Позивач, у надісланому відзиві на апеляційну скаргу, посилаючись на законність та обґрунтованість висновків суду першої інстанції, просить суд відмовити у задоволенні апеляційної скарги Головного управління ДПС у Харківській області, залишити в силі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2024.
Згідно з ч.1 ст.308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.
Судовим розглядом встановлено, що на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 41.1 статті 41, пунктів 61.1, 61.2 статті 61, підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, статті 79, пункту 82.2 статті 82, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, відповідно до наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 31.08.2023 № 3736-п, виданого Головним управлінням ДПС у Харківській області, проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 , з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 20.04.2022.
Результати проведеної контролюючим органом перевірки оформлені актом від 27.10.2023 № 32331/20-40-24-10-07/2583801086 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 , (податковий номер НОМЕР_2 ) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 20.04.2022» (далі по тексту - Акт), згідно з яким встановлені наступні порушення: п.177.1, п.177.2, п.177.4, п. 177.5 ст.177 Податкового кодексу України від 2755-VI від 02.12.2010, зі змінами та доповненнями в частині заниження податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на 95882,61 грн.; п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України № 2755-VІ від 02.12.2010 із змінами та доповненнями, встановлено заниження податкового зобов'язання з військового збору на суму 7990,22 грн.; п.п. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 177.5 ст. 177 Податкового Кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 зі змінами та доповненнями, а саме несвоєчасне надання податкової декларації про майновий стан та доходи за 2022 рік.
Контролюючим органом були винесені податкові повідомлення-рішення на підставі Акту, зокрема: податкове повідомлення-рішення від 22.12.2023 № 00422312410 (форма «Р») на загальну суму 101504,25 грн., що стосується порушення, викладеного у п.1 вищенаведеного переліку; податкове повідомлення-рішення від 22.12.2023 № 00422342410 (форма Р) на загальну суму 8458,69 грн., що стосується порушення, викладеного у п. 2 вищенаведеного переліку; податкове повідомлення-рішення від 22.12.2023 № 00422182410 на суму 340,00 грн., що стосується порушення, викладеного у п.3 вищенаведеного переліку.
Не погодившись з прийнятими відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернулася до суду з даним адміністративним позовом.
Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з протиправності спірних податкових повідомлень-рішень.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Правовідносини з приводу оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім тих, що обрали спрощену систему оподаткування з 01.01.2011 врегульовані розділом IV Податкового кодексу України
Згідно з пунктом 1 статті 177 Податкового кодексу України, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
За змістом пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;
177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;
177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до підпункту 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 Податкового кодексу України, остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи та суми сплати за торговий патент на підставі документального факту їх сплати.
Враховуючи положення Податкового кодексу України, фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування має право включити до складу витрат суми витрат, якщо вони документально підтверджені первинними документами, пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця, безпосередньо пов'язані з отриманням доходів, фактично сплачені, товари (послуги) фактично отримані фізичною особою-підприємцем.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі по тексту - Закон №996-XIV).
Відповідно до положень статті 1 Закону №996-XIV, бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.
Первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина друга статті 9 Закону №996-XIV).
При цьому, податкове законодавство не встановлює перелік первинних документів, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші операції. Разом з тим, відповідні первинні документи повинні містити усі необхідні реквізити, визначені частинами першою та другою статті 9 Закону №996-ХІV, повну інформацію про виконану господарську операцію та виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.
З урахуванням наведеного, визначальною ознакою витрат в податковому обліку є їх безпосередній зв'язок з господарською діяльністю платника податку. Витрати мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарських операцій.
З матеріалів справи вбачається, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_2 ) як суб'єкт господарювання (номер державної реєстрації 24570000000000464) перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Харківській області (Зачепилівська ДПІ) з 02.08.2011.
Згідно з реєстраційними даними, що відповідають інформації наявній в Акті перевірки, господарська діяльність припинена за власним бажанням 20 квітня 2022 року.
Господарська діяльність у період, охоплений перевіркою (01.01.2017 по 20.04.2022), здійснювалась відповідно обраному коду економічної діяльності (КВЕД №47-11 - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами) у господарській одиниці (кафе) за адресою: вул. Центральна, смт Зачепилівка, Харківська область.
Після проведення державної реєстрації припинення господарської діяльності, позивачем отримано запит контролюючого органу від 01.09.2023 №45810/6/20-40-24-10-17 про надання інформації та її документального підтвердження стосовно виявленої розбіжності між задекларованим доходом та виторгом PPO (наявним в інформаційно-аналітичних системах контролюючого органу) за звітні 2019 та 2021 роки.
Позивачем на запит контролюючого органу надано пояснення стосовно обставин виникнення розбіжності та документальне підтвердження задекларованого доходу.
Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 та статті 79 ПК України, у зв'язку із отриманням від державного реєстратора відомостей щодо припинення підприємницької діяльності платника податків ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_2 ) видано наказ від 31.08.2023 №3736-п (наказ №3736-п) та призначено проведення документальної позапланової невиїзної перевірки.
За результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки контролюючим органом складено Акт від 27.10.2023 №32331/20-40-24-10-07/ НОМЕР_2 , яким встановлено порушення в частині несвоєчасного подання податкової декларації про майновий стан і доходи (для підприємців) за 2022 рік, несвоєчасне подання звітів з акцизного податку, заниження бази оподаткування військового збору.
Контролюючим органом у підпункті 2.1 пункту 2 розділу II «Описова частина» Акту перевірки здійснювалась перевірка правильності ведення обліку, достовірності, повноти нарахування і сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору від здійснення господарської діяльності, зокрема досліджувалась правильність визначення загального оподатковуваного доходу, документально підтверджених витрат, пов'язаних з діяльністю, чистого оподатковуваного доходу.
Згідно з інформацією з таблиці Акту (ст.12), за результатами перевірки визначення загального оподатковуваного доходу, контролюючим органом встановлено розбіжність між податковими деклараціями про майновий стан і доходи: від 02.02.2020 №9333349342 за звітний 2019 рік та від 07.02.2022 №9429220173 за звітний 2021 рік, із встановленими проведеною перевіркою даними із виторгу PPO.
За результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки контролюючим органом зроблено висновок про розбіжність між задекларованим доходом (у податковій декларації про майновий стан і доходи від 07.02.2022 №9429220173) із виторгом РРО (згідно інформаційно-аналітичних систем контролюючого органу) за звітний (податковий) період - 2021 рік.
Відповідач вважає, що наявна розбіжність свідчить про заниження позивачем бази оподаткування податку на доходи фізичних осіб та військового збору на загальну суму - 407 755,96 гривень.
На підставі висновків про заниження бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військового збору за 2021 рік, контролюючий орган зазначив про заниження позивачем податкових зобов'язань, а саме: розбіжність із фактично сплаченими позивачем зобов'язаннями з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму - 83 396,07 гривень; розбіжність із фактично сплаченими позивачем зобов'язаннями з військового збору на загальну суму - 6 116,34 гривень.
Разом з тим, в адміністративному позові позивач зазначила, що висновки про наявність заниження бази оподаткування не можуть ґрунтуватись виключно на підставі виторгу PPO (який сформовано на підставі баз даних ДПС), оскільки не враховують дійсні обставини справи та не містять належного дослідження первинних документів, що суперечить характеру документальної перевірки.
Також, в Акті перевірки наводяться обставини (в тому числі посилаючись на надану позивачем інформацію у відповідь на запит контролюючого органу) про проведення центром сервісного обслуговування реєстраторів розрахункових операцій у період з 17 вересня по 24 вересня 2021 року, заміни фіскального блоку PPO (модель - MINI-T400ME, заводський номер ПБ4101423513, фіскальний номер 3000343416), в тому числі було проведено заміну внутрішньої версії програмного забезпечення 4101-9, у зв'язку з чим після видачі PPO з ремонту здійснено операції з відновлення фіскальної пам'яті реєстратора-розрахункових операцій.
Відновлення фіскальної пам'яті реєстратора розрахункових операцій передбачено пунктом 33 «Порядку технічного обслуговування та ремонту реєстраторів розрахункових операцій», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 12.05.2004 №601, яким визначено, що несправний фіскальний блок реєстратора підлягає заміні на новий, опломбований виробником.
При цьому в новому фіскальному блоку відновлюється інформація із щомісячних звітів реєстратора за останніх три роки.
Порядком реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, встановлено, що фіскальний блок - невід'ємна складова частина PPO, за допомогою якої забезпечуються реєстрація обороту, визначення розміру податків та зборів, встановлених чинним законодавством, керування механізмом друкування чеків і звітів, виведення інформації на індикатори цього PРO.
Згідно з пунктом 14 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі по тексту - Закон №265), суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані вводити в експлуатацію, проводити технічне обслуговування без порушення раніше здійсненого належним чином опломбування PPO, ремонтувати PPO через центри сервісного обслуговування (далі за текстом - ЦСО) в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Згідно зі статтею 14 Закону №265, ЦСО зобов'язані у разі виходу з ладу PPO забезпечувати відновлення його роботи протягом 7 робочих днів. У разі незабезпечення ЦСО гарантійного ремонту PPO не пізніше сьомого робочого дня з дня прийняття в ремонт PPО ввести в експлуатацію належним чином зареєстрований на суб'єкта господарювання резервний PPO.
Так, матеріали справи не містять доказів на підтвердження того, що під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки контролюючим органом враховано та досліджено обставини, що призвели до необхідності проведення технічного обслуговування та подальшої заміни внутрішньої версії програмного забезпечення 4101-9.
Крім того, надане позивачем письмове пояснення та документальне підтвердження, у тому числі Акт несправності фіскального блоку від ЦСО, обставин відновлення фіскальної пам'яті не враховані відповідачем при визначенні загального оподатковуваного доходу.
Колегія суддів зазначає, що сума виявленої контролюючим органом розбіжності дорівнює сумі відновленого у фіскальній пам'яті виторгу PPO (за період серпень 2018 року по серпень 2021 року).
Разом з тим, такі дії контролюючого органу можуть призвести до повторного оподаткування виторгу PPO, який було відновлено у фіскальній пам'яті, та який включено до складу доходу у минулих податкових періодах.
Крім того, в Акті перевірки контролюючим органом зазначено, що перевірка правильності визначення загального оподатковуваного доходу за період з 01.01.2017 по 20.04.2022 здійснена на підставі первинних документів; виторгів PPO та чеків по MINI-T 400ME; даних з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України.
Відповідно до пункту 6 глави 4 розділу II Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, використання КОРО, зареєстрованої на PPO, передбачає наявність книги ОРО на місці проведення розрахунків, де встановлено PPО; у разі виходу з ладу РРО чи відключення електроенергії - здійснення записів за обліком розрахункових квитанцій.
Разом з тим, п. 6 глави 4 розд. II Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547 передбачено, що суб'єкт господарювання має забезпечити збереження щоденних фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) в електронній формі протягом строку, визначеного п. 44.3 ст. 44 Податкового кодексу України.
Збереження суб'єктом господарювання щоденних фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) в паперовій та/або електронній формі здійснюється у будь-який зручний та не заборонений чинним законодавством спосіб.
Суб'єкт господарювання має забезпечити збереження щоденних фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) в паперовій та/або електронній формі протягом строку, визначеного пунктом 44.3 статті 44 Кодексу.
Z-звіт - це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті і занесенням її до фіскальної пам'яті РРО згідно з п. 3 розділу I Порядку №417. Роздрукований за допомогою РРО Z-звіт називається фіскальним звітним чеком. Фіскальна пам'ять РРО - це запам'ятовуючий пристрій у складі РРО для разового внесення, зберігання і багатократного зчитування підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, яку неможливо змінити або знищити без пошкодження самого пристрою (ст. 2 Закону про РРО). Таким чином, за допомогою Z-звіту до фіскальної пам'яті РРО щодня вноситься інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій за цей день, і її вже неможливо змінити у подальшому.
За своїм призначенням Z-звіт - це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та внесенням її до фіскальної пам'яті реєстратора, у якому містяться дані денного виторгу.
Збереження суб'єктом господарювання щоденних фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) в паперовій та/або електронній формі здійснюється у будь-який зручний та не заборонений чинним законодавством спосіб.
При цьому спосіб збереження суб'єктом господарювання щоденних фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) в паперовій та/або електронній формі має забезпечити (у тому числі під час проведення перевірки) можливість візуального перегляду такого Z-звіту для підтвердження факту оприбуткування готівки та повноти обліку здійснених розрахункових операцій.
Дані наданих для перегляду Z-звітів в паперовій та/або електронній формі мають співпадати з даними електронних копій таких Z-звітів, що містяться у фіскальній пам'яті РРO та/або на фіскальному сервері контролюючого органу.
Колегія суддів зазначає, що у випадку встановлення розбіжності між виторгом PPO (наявним в базах даних ДПС) з даними податкових декларацій, контролюючий орган повинен дослідити показники КОРО (виторг в Z-звітах), з метою співставлення виторгів та встановлення причини розбіжності.
Проте, в Акті перевірки відсутні зауваження контролюючого органу щодо порядку ведення, реєстрації, заповнення КОРО та при визначенні загального оподатковуваного доходу показники КОРО із вкладеннями у вигляді щоденних Z-звітів не враховано.
Позивач зазначає, що необхідність у заміні внутрішньої версії програмного забезпечення виникла внаслідок внесених змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронний розрахункових документів затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13.
Наказом Міністерства фінансів України 08.06.2021 №329 встановлено вимогу до 01 жовтня 2021 року, що версії реєстраторів розрахункових операцій внутрішнього програмного забезпечення які включені до Держреєстру PPO, за наявності технічних можливостей, мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.
Позивач вказує, що з метою дотримання вимог законодавства, в тому числі з відображення на фіскальних чеках реєстратора-розрахункових операцій всіх необхідних обов'язкових реквізитів, позивач звернувся до ЦСО, який на підставі Договору від 07.07.2017 №19-17 надавав послуги з обслуговування та ремонту реєстраторів-розрахункових операцій позивача.
З метою підтвердження обставин проведення ЦСО ремонтних робіт із заміни фіскального блоку PPO (модель - MINI-T400ME, заводський номер ПБ4101423513, фіскальний номер 3000343416), в тому числі заміни внутрішньої версії програмного забезпечення 4101-9, представником позивача направлено адвокатський запит від 10.05.2024 №100524/01 до фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_3 ).
З матеріалів справи вбачається, що у відповідь на адвокатський запит представника позивача, фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3 направлено лист від 14.05.2024, яким підтверджено обставини проведення ремонтних робіт із заміни фіскального блоку PPO (модель - MINI-Т400МЕ, заводський номер ПБ4101423513, фіскальний номер 3000343416), та надано підтверджуючі документи.
Виявлена контролюючим органом розбіжність самостійно задекларованого доходу із виторгом PPO (згідно баз даних ДПС) за 2021 рік виникла у зв'язку із проведенням операції з відновлення фіскальної пам'яті, проте контролюючим органом не досліджено обставини виникнення розбіжності та безпідставно невраховане пояснення (документальне підтвердження) платника податків, що свідчить про передчасність та необґрунтованість висновків Акта перевірки.
З огляду на положення пункту 38.1 статті 38 ПК України, виконанням податкового обов'язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов'язань у встановлений податковим законодавством строк.
Відновлений виторг PPO у фіскальній пам'яті позивачем був задекларований у податкових деклараціях про майновий стан і доходи, оподаткований та перерахований до бюджетних рахунків, у зв'язку з чим не містить ознак об'єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військового збору, визначеного контролюючим органом в ході проведення документальної позапланової перевірки.
Висновки контролюючого органу про заниження бази (об'єкта) оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором у розмірі 407 755,96 гривень зроблені на підставі розбіжності, що виникла внаслідок проведення операції з відновлення фіскальної пам'яті реєстратора-розрахункових операцій, у зв'язку з чим прийняті на підставі таких висновків податкові повідомлення-рішення від 22.12.2023 №00422312410, №00422342410 можуть призвести до повторного оподаткування виторгу.
Крім того, перевіркою достовірності, повноти нарахування і сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору від здійснення господарської діяльності контролюючим органом встановлено розбіжність між задекларованим у податковій декларації про майновий стан і доходи від 02.02.2020 №9333349342 та виторгом PPO (наявним у базах даних ДПС) за звітний 2019 рік у загальній сумі 124 925,24 гривень.
З огляду на зміст Акту перевірки (ст.14), контролюючий орган (із посиланням на письмові пояснення позивача) посилається на обставини виникнення розбіжності у сумі 124 925,24 гривень у 2019 році, а саме факт помилкового проведення через PPO суми реалізації горілки «Неміроф» об'ємом 0,5 л у кількості 561 шт. вартістю 222,00 гривні за одиницю.
Також, контролюючий орган зазначив про складання позивачем 30 серпня 2019 року Акта про скасування помилково проведеної через PPO суми розрахунків, який було надано 16 вересня 2019 року до канцелярії Головного управління ДПС у Харківській області разом із пояснювальною запискою.
Пунктом 8 глави III Порядку № 547 встановлено, що якщо сума коштів, виданих при поверненні товару чи рекомпенсації раніше оплаченої послуги, перевищує 100 грн., матеріально відповідальна особа господарської одиниці або особа, яка безпосередньо здійснює розрахунки, повинна скласти акт про видачу коштів. В акті необхідно зазначити дані документа, що встановлює особу покупця, який повертає товар (відмовляється від послуги), відомості про товар (послугу), суму виданих коштів, номер, дату і час видачі розрахункового документа, який підтверджує купівлю товару (отримання послуги).
Такий самий акт складається під час скасування помилково проведеної через PPO суми розрахунку або помилково вибраної форми оплати (готівка, картка, кредит тощо). В акті зазначаються дані про помилкову суму та реквізити розрахункового документа.
Акти про видачу коштів та акти про скасування помилково проведеної через PPO суми розрахунку, помилкової форми оплати зберігаються протягом трьох років.
При цьому, суб'єкт господарювання зобов'язаний надати зазначені акти контролюючим органам під час проведення перевірки.
Так, позивач зазначає, що станом на дату початку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки сплинув термін зберігання (3 роки) Акту про скасування помилково проведеної через PPO суми розрахунків, який був складений 30 серпня 2019 року, але позивачем було надано вказаний акт до перевірки та 16 вересня 2019 року нарочно безпосередньо до Головного управління ДПС у Харківській області.
З огляду на викладене, контролюючий орган був обізнаний про обставини помилково проведеної позивачем операції через РРО 30 серпня 2019 року, зокрема в Акті перевірки деталізовано обставини помилково проведеної операції, при цьому відсутні зауваження до змісту Акту про скасування помилково проведеної через PPO суми розрахунків.
У свою чергу, Акт перевірки не містить обґрунтування необхідності включення до складу річного оподатковуваного доходу суми помилково проведеної операції PPО.
Таким чином, всупереч дійсним обставинам справи контролюючим органом зроблено висновок про заниження бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військового збору.
Зокрема, позивач у позові зазначає, що під час здійснення контролюючим органом перевірки правомірності включення до складу витрат вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, відсутнє придбання горілки «Неміроф» об'ємом 0,5 л у кількості 561 шт., що свідчить про неможливість реалізувати зазначену кількість однієї товарної позиції, та підтверджує помилкове проведення розрахункової операції через PPO.
Контролюючим органом в Акті перевірки встановлено, що структура загального оподатковуваного доходу позивача складається із виторгу PPO, в свою чергу, виторг PPO сформований за рахунок реалізації товарів підакцизної групи.
Виходячи зі змісту пункту 2.8.3 II розділу «Описова частина» Акта перевірки, контролюючим органом під час перевірки дотримання позивачем вимог розділу VI «Акцизний податок» Кодексу встановлено порушення виключно в частині несвоєчасного подання податкових декларацій з акцизного податку за серпень 2021 року та травень 2022 року.
Також, в Акті перевірки контролюючим органом зроблено висновок про співставлення виторгу (РРО), чеків продажу, які зберігаються в системі зберігання та збору даних РРО ДПС, та декларацій платника акцизного збору за 2017-2022 роки, розбіжностей не встановлено.
Колегія суддів зазначає, що у випадку виявлення контролюючим органом заниження загального оподатковуваного доходу, похідним та послідовним є висновок про заниження бази оподаткування акцизним податком, враховуючи що платником податків здійснювалась реалізація виключно товарів підакцизної групи.
З урахуванням вищенаведеного, висновки контролюючого органу про наявність заниження загального оподатковуваного доходу за 2019 рік ґрунтуються на розбіжності, яка виникла внаслідок помилково проведеної 30 серпня 2019 року розрахункової операції через PPO на загальну суму 124 925, 24 грн..
Судовим розглядом встановлено, що позивач вжив всіх необхідних заходів із фіксування помилково проведеної розрахункової операції, в тому числі з належного повідомлення контролюючого органу про дану обставину.
Відповідно до пункту 112.1 статті 112 ПК України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2 статті 112 ПК України).
Згідно з підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України, обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).
З матеріалів справи встановлено, що контролюючим органом було проведено документальну позапланову перевірку, яка, зокрема, передбачає проведення контрольно-перевірочних заходів у приміщенні контролюючого органу, на підставі зібраних документів та наданих платником податків документів та пояснень особи, відносно якої перевірка проводиться.
Разом з тим, відповідачем під час проведення вказаної перевірки не взято до уваги пояснення позивача та документи, надані ним до перевірки. Контролюючим органом, при визначенні загального оподатковуваного доходу, не висловлено зауважень до наданих позивачем пояснень, обставини наведені в поясненнях не враховано у висновках Акта перевірки.
При цьому, сама по собі розбіжність не може свідчити про заниження бази оподаткування, та потребує від контролюючого органу вжиття заходів з перевірки обставин виникнення розбіжності ще до початку проведення документальної перевірки, в тому числі шляхом проведення відповідного аналізу.
На запит контролюючого органу, позивачем надано вмотивовану відповідь та документально підтверджено обставини виникнення розбіжності (відновлення фіскальної пам'яті PPO та помилкове проведення розрахункові операції), проте контролюючим органом не надано належної оцінки обставинам виникнення розбіжності та під час проведення документальної позапланової перевірки, не спростовано та не наведено будь-яких зауважень щодо пояснень позивача.
Щодо посилання відповідача про ненадання позивачем документів, що підтверджують обставини відновлення виторгу РРО, у зв'язку з заміною фіскального блоку, колегія суддів зазначає, що Акт від 27.10.2023 №32331/20-40-24-10-07/2583801086 не містить інформації про запитування контролюючим органом вищенаведених документів, докази про ненадання платником податків таких документів в матеріалах справи відсутні.
Разом з тим, як зазначалося, в акті перевірки наявне посилання на пояснення платника податків щодо проведення операції з відновлення фіскальної пам'яті з наданими відповідними документами.
Відповідно до пункту 85.6 статті 85 Податкового кодексу України, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Методичними рекомендаціями щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби України при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків затвердженими наказом Державної податкової служби України від 04 вересня 2020 року № 470 (далі - Методичні рекомендації) визначено порядок дій посадових осіб контролюючого органу з організації роботи у разі ненадання платником податків документів до перевірки в інших випадках.
Відповідно до підпункту 1.4.7.3 пункту 1.4 розділу 1 «Організація та проведення перевірок платників податків», у разі ненадання платником податків під час проведення перевірки відповідних документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для її здійснення, складається відповідний акт, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій, а також вживаються заходи щодо документування цих фактів у відповідних розділах (додатках) до акта перевірки з наведенням переліку документів, які не надано (за необхідності - згрупованих за типами).
Суду не надано доказів на підтвердження складення посадовою особою відповідача, відповідальною за проведення перевірки Актів відповідно до положень вищезазначених норм права щодо ненадання документів або відмови у наданні документів в ході проведення документальної позапланової перевірки позивача.
Разом з тим, в матеріалах справи наявний адвокатський запит від 10.05.2024 №100524/01 до фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_3 ), який направлений представником позивача з метою підтвердження обставин проведення ЦСО ремонтних робіт із заміни фіскального блоку РРО (модель -MINI-T400ME, заводський номер ПБ4101423513, фіскальний номер 3000343416), в тому числі заміни внутрішньої версії програмного забезпечення 4101-9.
У відповідь на адвокатський запит представника позивача, фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3 надано відповідь листом від 14.05.2024, яким підтверджено обставини проведення ремонтних робіт із заміни фіскального блоку РРО (модель -MINI-T400ME, заводський номер ПБ4101423513, фіскальний номер 3000343416), та надано підтверджуючі документи, які наявні в матеріалах справи.
Щодо доводів відповідача в частині відсутності документального підтвердження помилково-проведеної операції із застосуванням реєстратора-розрахункових операцій, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до підпункту 14.1.278 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій - це інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій та програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
Так, виходячи з аналізу положень зазначеної норм, система СОД РРО є інформаційною та має допоміжний характер для збору і збереження даних. Вона не є первинним документом, а лише допоміжним інструментом для забезпечення фіскальної дисципліни.
З урахуванням викладеного, висновки контролюючого органу про умисне заниження позивачем бази оподаткування, які зроблені виключно на підставі відсутності інформації в СОД РРО, не можна визнати обґрунтованими. Більш того, у наданих до матеріалів справи документах наявні підтвердження виправлення позивачем помилки.
Порядком реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, визначена послідовність дій платника податків у випадку помилково-проведеної операції через реєстратор розрахункових операцій, зокрема необхідність складання Акту помилково-проведеної операції РРО, який, згідно з відміткою, ГУ ДПС у Харківські області отримано 16 вересня 2019 року.
Контролюючим органом в Акті перевірки зазначені обставини помилково проведеної операції, проте відсутні зауваження до змісту Акту про скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунків, а також відсутня інформація стосовно невідображення такої операції в СОД РРО, про що зазначено контролюючим органом.
Під час судового розгляду контролюючим органом не надано доказів на підтвердження порушення податкового законодавства позивачем під час проведеної перевірки.
Колегія суддів зазначає, що висновки за результатами перевірки повинні ґрунтуватися на оцінці усіх наявних обставин, що мають значення для визначення наявності податкового правопорушення, повинні бути вмотивованими та обґрунтованими.
Принцип обґрунтованості рішення покладає на суб'єкта владних повноважень обов'язок враховувати як обставини, на обов'язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у справі.
Висновки Акта перевірки, складеного відповідачем за результатами проведеної документальної позапланової перевірки не містять обґрунтування зазначених податкових правопорушень, не містять спростувань доводів платника податків.
Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління Державної податкової служби в Харківській області від 22.12.2023 №00422312410, №00422342410..
Щодо податкового повідомлення-рішення від 22.12.2023 № 00422182410, яким до позивача застосовано штраф на суму 340,00 грн. за несвоєчасне подання податкової декларації про майновий стан та доходи за 2022 рік, колегія суддів зазначає наступне.
У силу підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов'язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з пунктом 177.5 статті 177 Податкового кодексу України, фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.
Платники податку на доходи фізичних осіб подають податкову декларацію до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розд. IV Податкового кодексу України (пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України).
Разом з тим, колегія суддів враховує, що Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24.02.2022 в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на даний час триває.
03 березня 2022 року прийнято Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» № 2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022, яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Разом з цим, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 № 2260-ІХ (далі - Закон № 2260-ІХ), який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.
Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу Перехідних положень Податкового кодексу України, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язку.
З метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов'язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 затверджений Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України, та переліків документів на підтвердження (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за № 967/38303) (далі - Порядок № 225).
Цим Порядком № 225 визначено, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - фізичними особами, зокрема самозайнятими особами, своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента, та правила надання заяви та документів, що доводять неможливість виконання податкових обов'язків тощо.
Згідно з Порядком № 225, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку на підставі відповідної заяви платника податків.
При цьому, у силу вимог п.п. 112.8.9 п.112.8 ст. 112 ПК України, до обставин, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є, зокрема, вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).
З матеріалів справи вбачається, що позивач несвоєчасно подала до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2022 рік, чим порушила підпункт 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
Однак, позивачем не надано суду доказів звернення до Головного управління ДПС у Харківській області із заявою та документами, що підтверджують неможливість платника податків юридичної особи, своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у порядку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
У свою чергу, позивачем факт несвоєчасного подання декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік не заперечується.
Колегія суддів зауважує, що вказаний Порядок № 225 не містить обмежень стосовно податкових періодів (до набрання чинності вказаним Порядком або після), за які неможливо виконувати податкові обов'язки, або інформацію щодо обставин, пов'язаних з проведенням воєнних (бойових) дій, терористичними актами, диверсіями або іншими обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), спричиненими військовою агресією Російської Федерації, тимчасовою окупацією збройними формуваннями Російської Федерації.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає правомірним застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій, з огляду на що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 22.12.2023 № 00422182410 є обґрунтованим та скасуванню не підлягає.
Отже, колегія суддів приходить до висновку про часткове задоволення адміністративного позову ОСОБА_1 ..
Відповідно до ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.
Згідно із ч. 1 ст. 6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно зі ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
При цьому, суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов'язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в пункті 58 рішення у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain), серія A, 303-A, п. 29).
Згідно з частинами першою-четвертою статті 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 317 КАС України, підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині задоволення адміністративного позову ОСОБА_1 про скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 22.12.2023 № 00422182410 з прийняттям в цій частині постанови про відмову у задоволенні адміністративного позову останньої.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2024 по справі № 520/16689/24 скасувати в частині задоволення адміністративного позову ОСОБА_1 щодо скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 22.12.2023 № 00422182410.
В цій частині прийняти постанову, якою у задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 відмовити.
В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2024 по справі № 520/16689/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя С.П. Жигилій
Судді Я.М. Макаренко Т.С. Перцова