10 липня 2025 р.Справа № 440/1783/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Макаренко Я.М. , Перцової Т.С. ,
за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.
представника позивача Костуренко Є.М.
представника відповідача Набок В.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук", Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 (суддя: С.С. Сич, м. Полтава, повний текст складено 13.06.2024) по справі № 440/1783/24
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук"
до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук" (далі по тексту - позивач; ТОВ "Торговий дім Кременчук") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту - відповідач, ГУ ДПС в Полтавській області), у якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №00121460701 від 25.12.2023.
В обґрунтування позовних вимог вказує, що позивач, не заперечуючи фактів нереєстрації податкових накладних, зазначає, що нереєстрація в ЄРПН податкових накладних відбулась з незалежних від нього обставин, оскільки контрагентом позивача ПАТ "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта", з яким укладено договори поставки нафтопродуктів, та у якого в період з лютого 2022 року по квітень 2022 року позивач придбав нафтопродукти, повинно було зареєструвати податкові накладні за цими господарськими операціями на суму ПДВ загалом 14907887 грн., внаслідок чого ТОВ "Торговий дім Кременчук" отримало б збільшення реєстраційного ліміту з ПДВ на відповідну суму, а, отже, позивач зміг би зареєструвати податкові накладні на загальну суму 6140619,19 грн., за несвоєчасну реєстрацію яких на позивача накладено штраф оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням. Вказує, що вживав заходи, спрямовані на спонукання контрагента зареєструвати податкові накладні, звертаючись до контрагента з листами, на які отримав повідомлення про те, що податковим органом прийнято рішення від 28.10.2022 №788/Ж10/31-00-04-01-01 про неможливість ПАТ "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта" здійснювати реєстрацію податкових накладних та розрахунків корегування внаслідок нанесення ракетних ударів. Також листом від 14.07.2022 ПАТ "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта" повідомило, що внаслідок неодноразових ракетних обстрілів підприємства відсутня можливість своєчасно виконати свої податкові зобов'язання щодо реєстрації податкових та акцизних накладних у відповідних реєстрах. Позивач зазначає, що у додатках 7 до податкових декларацій з ПДВ за березень 2022 року, квітень 2022 року та травень 2022 року він відобразив перелік податкових накладних, не зареєстрованих ПАТ "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта" в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вказує, що направляв на реєстрацію частину податкових накладних 15.07.2022, однак не зміг їх зареєструвати з незалежних від нього причин, про які зазначено вище.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 по справі № 440/1783/24 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук" (ідентифікаційний код 43772977, проїзд Галузевий, 70, м. Кременчук, Полтавська область, 39610) до Головного управління ДПС у Полтавській області (ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44057192, вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 25 грудня 2023 року №00121460701 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук" штрафу в сумі 1754571 грн. 99 коп. (один мільйон сімсот п'ятдесят чотири тисячі п'ятсот сімдесят одна гривня дев'яносто дев'ять копійок).
В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук" витрати зі сплати судового збору в сумі 17303 грн. 94 коп. (сімнадцять тисяч триста три гривні дев'яносто чотири копійки).
Позивач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з'ясування обставин у справі та порушення норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 по справі № 440/1783/24 скасувати в частині застосування до ТОВ "Торговий дім Кременчук" штрафу в сумі 1315737,61 грн. за податковим повідомленням-рішенням №00121460701 та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що позивач, враховуючи законодавчо визначений механізм (порядок) здійснення реєстрації податкових накладних не мав об'єктивну можливість (відсутній інший механізм) зареєструвати податкові накладні в ЄРПН через неотримання податкового кредиту від свого контрагента та відсутності достатніх коштів на власному рахунку для перерахування на рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Вказує, що повноваження щодо визначення суми грошових зобов'язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є дискреційними повноваженнями таких контролюючих органів.
Відповідач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з'ясування обставин у справі та порушення норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 по справі № 440/1783/24 скасувати в частині задоволення позовних вимог, ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що ТОВ «ТД КРЕМЕНЧУК» порушено п. 201.10 ст. 201, пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, з урахуванням змін, внесених Законом України від 12.05.2022 № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового контролю та адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», та не здійснено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 6 140 619 гривень.
Як наслідок, податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 00121460701, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 3070309,60 грн., є правомірним у повному обсязі.
Згідно з ч.1 ст.308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши в межах апеляційних скарг, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга позивача не підлягає задоволенню, а апеляційну скаргу відповідача належить задовольнити, з огляду на таке.
Судовим розглядом встановлено, що ТОВ "Торговий дім Кременчук" (ідентифікаційний код 43772977) зареєстроване як юридична особа та як платник податку на додану вартість.
Посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області на підставі направлень від 06.10.2023 №№4521, 4522, 4523, 4524 (том 4, а.с. 187-188), плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2023 рік, наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 02.10.2023 №2414-П (том 4, а.с. 186а) проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Торговий дім Кременчук", податковий номер 43772977, за результатами якої складено акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи від 04.12.2023 №12234/16-31-07-01-02/43772977 (том 1, а.с. 37-57; том 4, а.с. 165-186).
В акті перевірки від 04.12.2023 №12234/16-31-07-01-02/43772977 зафіксовано порушення ТОВ "Торговий дім Кременчук" вимог п. 201.10 ст. 201, п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (зі змінами) та нездійснення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 6140619 грн., в тому числі: за березень 2022 року на суму ПДВ 4877067 грн., за квітень 2022 року на суму ПДВ 1263552 грн..
Перелік податкових накладних, що не зареєстровані в ЄРПН за березень 2022 року на суму ПДВ 4877067 грн. та за квітень 2022 року на суму ПДВ 1263552 грн. наведені у таблицях на сторінці 32, 33 акту перевірки (том 1, зворот а.с. 51, а.с. 52).
25.12.2023 ГУ ДПС у Полтавській області на підставі акту перевірки від 04.12.2023 №12234/16-31-07-01-02/43772977 прийнято податкове повідомлення-рішення форми "ПН" №00121460701, яким до ТОВ "Торговий дім Кременчук" за порушення п. 201.10 ст. 201, п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме за нездійснення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 6140619,19 грн., у тому числі: за березень 2022 року на суму ПДВ 4877067 грн., за квітень 2022 року на суму ПДВ 1263552 грн., на підставі п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 3070309,60 грн. (том 4, а.с. 198).
Розрахунок застосування штрафних санкцій згідно абз. 1 п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України до ТОВ "Торговий дім Кременчук" на загальну суму 3070309,60 грн. наявний у матеріалах справи (том 1, а.с. 35-36; том 4, а.с. 199).
Позивач не погодився з податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у Полтавській області від 25 грудня 2023 року №00121460701, у зв'язку з чим звернувся до суду з позовом у цій справі.
Приймаючи рішення в частині задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ "Торговий дім Кременчук" був позбавлений об'єктивної можливості зареєструвати частину податкових накладних, виписаних за період березень 2022 року - квітень 2022 року, на суму ПДВ 3509143,98 грн. через неможливість ПАТ "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта" здійснити реєстрацію податкових накладних та розрахунків корегування з 06.04.2022 внаслідок нанесення ракетних ударів під час дії воєнного стану в Україні, що підтверджено рішенням Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28.10.2022 №788/Ж10/31-00-04-01-01 (том 4, а.с. 221) та безумовно вплинуло на показник ?НаклОтр формули формування реєстраційного ліміту з ПДВ, а також через відсутність коштів на рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість ТОВ "Торговий дім Кременчук" та відсутність у позивача об'єктивної можливості перерахувати кошти із свого поточного рахунку на рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість у зазначеній сумі.
Тому податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 25 грудня 2023 року №00121460701 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук" штрафу в сумі 1754571 грн. 99 коп. = (3509143,98 грн.*50%), прийнято відповідачем не на підставі, не у межах повноважень, не у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, та без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а тому є протиправним та підлягає скасуванню відповідно до статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України.
Разом з тим, відмовляючи у задоволенні іншої частини позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 25 грудня 2023 року №00121460701 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук" штрафу в сумі 1315737 грн. 61 коп. (599430,73 грн.+716306,88 грн.) прийнято відповідачем на підставі, у межах повноважень, у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, та обґрунтовано.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційних скарг, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
За приписами частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, визначено нормами Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України, у редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Указом Президента України “Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року, затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, в Україні із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року введений воєнний стан, який в подальшому на підставі Указів Президента України “Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов'язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX (далі по тексту - Закон від 3 березня 2022 року № 2118-IX).
Цим Законом (набрав чинності 7 березня 2022 року) підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений абзацом першим пункту 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Крім того, Законом від 3 березня 2022 року № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений і підпунктом 69.1. пункту 69 такого змісту: “У випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні».
У зв'язку з прийняттям Закону України № 2142-IX від 24 березня 2022 року “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» у підпункті 69.1 слова “трьох місяців» замінені словами “шести місяців».
12 травня 2022 року Верховна Рада України прийняла Закон № 2260-IX, який набрав чинності 27 травня 2022 року.
У зв'язку з набранням чинності Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-IX абзац перший пункту 69 підрозділу 10 розділу XX викладений у редакції, відповідно до якої установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України “Про затвердження Указу Президента України “Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Крім того, підпункт 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України викладений у такій редакції.
У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до нової редакції підпункту 69.9 пункту 69 Перехідних положень ПК України, у зв'язку із набранням чинності Закону від 12 травня 2022 року №2260-IX для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в ЄРПН, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
Закон від 12 травня 2022 року № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 Перехідних положень ПК України виклав у редакції, відповідно до якої у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.
При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225, який набрав чинності 06.09.2022, затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі - Порядок № 225, у редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Пунктом 1 розділу ІІ Порядку № 225 передбачено, що до платників податків/податкових агентів, які не можуть виконувати податкові обов'язки, передбачені Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються правила для підтвердження можливості чи неможливості виконання платником такого обов'язку, передбачені цим Порядком.
Підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов'язків (у тому числі обов'язків податкових агентів) є:
1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп'ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
2) неможливість використати чи вивезти документи, комп'ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
3) використання чи вивезення документів, комп'ютерного або іншого обладнання, пов'язане з ризиком для життя чи здоров'я посадової особи платника податків або неможливе у зв'язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;
4) можливість витоку інформації щодо обсягів та місць зберігання пального або спирту етилового та їх знищення надалі внаслідок складання та реєстрації акцизних накладних, та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо (виключно в частині виконання визначених цим абзацом обов'язків);
5) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об'єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов'язана з такими обставинами:
посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи;
юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи.
6) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження / знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації;
7) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.
Згідно з пунктом 3 розділу ІІ Порядку № 225, до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, які на дату набрання чинності цим Порядком мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов'язків, застосовуються такі правила.
У разі неможливості виконання платником податків податкового обов'язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов'язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.
Заява має містити:
повне найменування платника податків згідно з реєстраційними документами або прізвище, ім'я, по батькові (за наявності) платника податків;
код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер;
реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті);
податкову адресу платника податків;
найменування контролюючого органу, до якого подається заява;
дату подання заяви;
чітке та стисле обґрунтування підстав для підтвердження неможливості виконання платником податків податкових обов'язків з посиланням на документальне підтвердження викладених фактів;
вичерпний перелік додатків із зазначенням кількості сторінок кожного документа, їх повної назви та реквізитів (дата, номер, найменування органу, що видав документ);
які саме податкові обов'язки не мав / не має можливості виконати платник податків;
інформацію про податкові періоди, за які неможливо виконувати податкові обов'язки, або інформацію щодо обставин, пов'язаних з проведенням воєнних (бойових) дій, терористичними актами, диверсіями або іншими обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), спричиненими військовою агресією Російської Федерації, тимчасовою окупацією збройними формуваннями Російської Федерації;
підписи платника податку - фізичної особи або посадових осіб платника податку, засвідчені печаткою платника податку (за наявності).
За наявності інших документів, інформації, що підтверджують неможливість своєчасно виконати свій податковий обов'язок, платники податків - юридичні особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, надають такі документи (копії документів). Платники податків - фізичні особи, зокрема самозайняті особи надають інші документи, інформацію, що підтверджують неможливість своєчасно виконати свій податковий обов'язок разом із документом, що підтверджує таку особу.
Відповідно до пункту 7 розділу ІІ Порядку № 225, платники податків, які не подали у строки, встановлені пунктами 3 та 4 цього розділу, заяви у довільній формі та відповідних документів (копії документів), що підтверджують неможливість виконання податкового обов'язку, передбаченого Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи або щодо яких контролюючий орган прийняв вмотивоване рішення щодо можливості своєчасного виконання таким платником податків свого податкового обов'язку, вважаються такими, що мають можливість своєчасно виконати податкові обов'язки у терміни, визначені Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктом 1 розділу ІІІ Порядку № 225 визначено, що заява платника податків у довільній формі та відповідні документи (копії документів) розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання, з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення. Платники податків надають документ чи кілька документів (копію документа чи документів), інформацію, що можуть бути використані для підтвердження неможливості виконання ними своїх податкових обов'язків.
У разі недостатності документів (копій документів), що підтверджують неможливість виконання у платника податків податкових обов'язків, контролюючий орган направляє попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку (далі - Попереднє рішення) за формою, що додається, з пропозицією щодо надання платником податку конкретних додаткових документів (копій документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов'язків.
Попереднє рішення має бути направлене платнику податків не пізніше 20 календарних днів з дня, наступного за днем отримання контролюючим органом заяви та відповідних документів (копії документів), інформації у порядку передбаченому пунктом 3 цього розділу.
Платник податку може подати до контролюючого органу додаткові документи (копії документів) обґрунтування / пояснення на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов'язків протягом 10 календарних днів з дня, наступного за днем отримання попереднього рішення.
Додаткові документи (копії документів) обґрунтування / пояснення розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання.
Якщо платник податку не надав додаткових документів (копій документів), обґрунтувань / пояснень на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання податкових обов'язків, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення на підставі попередньо поданої платником податків заяви, документів (копій документів) та інформації, що можуть бути використані для підтвердження можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податку своїх податкових обов'язків.
Контролюючий орган у разі потреби може звертатися до компетентних органів щодо додаткового підтвердження обставин, викладених у заяві платника податків та відповідних документах.
Обов'язок доведення щодо можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов'язок покладається на контролюючий орган. Контролюючий орган встановлює причинно-наслідковий зв'язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії Російської Федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов'язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов'язку, та керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку (далі - Рішення) за формою, що додається.
З аналізу вказаних правових норм слідує, що на платника податків покладено обов'язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у виді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.
Водночас, необхідно врахувати, що, як зазначено вище, Указом Президента України “Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року, затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, в Україні із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року введений воєнний стан, який в подальшому продовжувався та тривав як на час спірних правовідносин, так триває на час розгляду справи.
Відповідно до абзацу першого пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, з урахуванням змін, внесених Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-IX, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України “Про затвердження Указу Президента України “Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Колегія суддів зазначає, що Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023, зокрема підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:
"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів";
69.18. Установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 20 години.
Операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин.
Квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації щодо податкових накладних/розрахунків коригування, поданих для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, надсилається платнику податку не пізніше наступного операційного дня.
Якщо протягом наступного операційного дня після операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається не пізніше наступного операційного дня".
Отже, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення в місяці та зменшено відсоткові розміри ставок штрафної (фінансової) санкції за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач, виходячи з підстав та предмету позову, не ставить під сумнів порядок та підстави проведення перевірки, на підставі якої було винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення, а також не ставить під сумнів розмір застосованих штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних. Відтак, вказані обставини не є предметом спору у цій справі та не потребують підтвердження сторонами та надання їм оцінки судом.
Предметом судового розгляду у цій справі є правомірність податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від №00121460701 від 25.12.2023, яким до ТОВ "Торговий дім Кременчук" за порушення п. 201.10 ст. 201, п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме за нездійснення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 6140619,19 грн., у тому числі: за березень 2022 року на суму ПДВ 4877067 грн., за квітень 2022 року на суму ПДВ 1263552 грн., на підставі п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 3070309,60 грн. (том 4, а.с. 198), з підстав відсутності змоги реєстрації позивачем своїх податкових накладних через нереєстрацію податкових накладних, виписаних на його користь основним контрагентом, у зв'язку із чим позивач не отримав податкового кредиту для подальшої реєстрації своїх податкових зобов'язань.
В той же час, колегія суддів звертає увагу, що факт несвоєчасної реєстрації контролюючим органом встановлено щодо податкових накладних, складених ТОВ "ТД" Кременчукнафтопродуктсервіс» за період березень 2022 року та квітень 2022 року.
Натомість, позивач зазначає, що порушення строків реєстрації податкових накладних відбулось з незалежних від нього обставин, оскільки контрагентом позивача ПАТ "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта", з яким укладено договори поставки нафтопродуктів, та у якого у спірний період позивач придбав нафтопродукти, повинно було зареєструвати відповідні податкові накладні за цими господарськими операціями на суму ПДВ загалом 14907887 грн., внаслідок чого ТОВ "Торговий дім Кременчук" отримало б збільшення реєстраційного ліміту з ПДВ на відповідну суму та позивач зміг би зареєструвати податкові накладні на загальну суму 6140619,19 грн..
Колегія суддів зауважує, що Законом № 2260-IX від 12 травня 2022 року, який набрав чинності 27.05.2022, підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення» ПК України доповнено положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отже, з 27 травня 2022 року припинено застосовування положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення» ПК України.
Аналогічний правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23.
За таких обставин, колегія суддів відхиляє доводи позивача про те, що штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не могли бути застосовані до позивача в силу приписів пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення» ПК України.
Разом з тим, колегія суддів акцентує увагу на тому, що з набранням чинності Законом № 2260-IX підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено звільнення від відповідальності, яке поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначив, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Як зазначено вище, наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225, який набрав чинності 06.09.2022, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
Вказаний Порядок врегулював, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами податкових обов'язків та процедуру підтвердження можливості або неможливості виконання платником податкових обов'язків.
Так, пункт 3 розділу ІІ Порядку № 225 визначив, що у разі неможливості виконання платником податків податкового обов'язку платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.
Пункт 1 розділу ІІІ Порядку № 225 встановив, що заява платника податків у довільній формі та відповідні документи (копії документів) розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання, з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення.
У разі недостатності документів (копій документів), що підтверджують неможливість виконання у платника податків податкових обов'язків, контролюючий орган направляє попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку за формою, що додається, з пропозицією щодо надання платником податку конкретних додаткових документів (копій документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов'язків. Платник податку може подати до контролюючого органу додаткові документи (копії документів) обґрунтування / пояснення на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов'язків протягом 10 календарних днів з дня, наступного за днем отримання попереднього рішення. Додаткові документи (копії документів) обґрунтування / пояснення розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання.
Якщо платник податку не надав додаткових документів (копій документів), обґрунтувань / пояснень на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання податкових обов'язків, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення на підставі попередньо поданої платником податків заяви, документів (копій документів) та інформації, що можуть бути використані для підтвердження можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податку своїх податкових обов'язків.
Обов'язок доведення щодо можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов'язок покладається на контролюючий орган. Контролюючий орган встановлює причинно-наслідковий зв'язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії Російської Федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов'язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов'язку, та керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку (далі - Рішення) за формою, що додається.
Таким чином, Порядком № 225 для контролюючого органу, якому платник податку подав заяву про неможливість виконання податкових обов'язків, визначено строк розгляду заяви - 20 календарних днів з дня, наступного за днем отримання заяви (з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення) та рішення, яке приймається за наслідками розгляду такої заяви - “Рішення/попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку» за формою, встановленою Додатком до Порядку № 225.
У ході розгляду справи не встановлено, що позивачем було подано повідомлення контролюючому органу про відсутність можливості своєчасного подання податкових декларацій за березень, квітень 2022 року.
Також, колегія суддів зауважує, що Порядок № 225 не містить застережень стосовно неможливості включення інформації про податкові періоди, за які неможливо виконувати податкові обов'язки, та які б передували прийняттю такого Порядку.
Колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до пункту 7 розділу ІІ Порядку № 225, платники податків, які не подали у строки, встановлені пунктами 3 та 4 цього розділу, заяви у довільній формі та відповідних документів (копії документів), що підтверджують неможливість виконання податкового обов'язку, передбаченого Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи або щодо яких контролюючий орган прийняв вмотивоване рішення щодо можливості своєчасного виконання таким платником податків свого податкового обов'язку, вважаються такими, що мають можливість своєчасно виконати податкові обов'язки у терміни, визначені Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.
Отже, платники податків визнаються такими, що мають можливість своєчасно виконати податкові обов'язки, за наявності двох альтернативних умов:
1) не подання у строк до 30 вересня 2022 року заяви у довільній формі та відповідних документів (копій документів), що підтверджують неможливість виконання податкового обов'язку;
2) прийняття контролюючим органом вмотивованого рішення щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку.
Зважаючи на те, що позивач до 30 вересня 2022 року не подав заяву з документами про неможливість виконання податкового обов'язку, як наслідок рішення контролюючого органу щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку не прийнято, позивач може бути визнаний таким, що має можливість виконати податкові обов'язки.
Колегія суддів наголошує, що, згідно з підпунктом 69.2 пункту 69 Перехідних положень ПК України, у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.
В силу вимог пункту 112.8 статті 112 ПК України, обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є: вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору) (пп. 112.8.9).
Із приписів пункту 1 розділу ІІІ Порядку № 225 слідує, що під час розгляду заяви платника податку про неможливість виконання податкових обов'язків контролюючий орган встановлює причинно-наслідковий зв'язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії російської федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов'язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов'язку. Обов'язок доведення щодо можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов'язок покладається на контролюючий орган.
У той же час, позивачем не надано доказів звернення до контролюючого органу в Порядку №225 із заявою про неможливість виконання податкових обов'язків щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних, складених ТОВ "ТД" Кременчукнафтопродуктсервіс» за період березень-квітень 2022 року. Позивач не надав ані відповідачу, ані суду в межах розгляду цієї справи жодного належного та допустимого доказу в підтвердження звернення до відповідача із відповідною заявою із долученням до неї відповідних належних підтвердних документів щодо необхідності прийняття відносно позивача контролюючим органом рішення щодо неможливості своєчасного виконання позивачем свого податкового обв'язку, зокрема в частині реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування.
Відтак, колегія суддів не може погодитись з твердженням позивача про вчинення ним заходів щодо дотримання правил та норм податкового законодавства.
Вказані висновки суду апеляційної інстанції узгоджуються з висновками Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду, викладеними в постанові від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.
Слід указати, що у вказаній постанові колегією суддів, зокрема, зазначено, що порушення, що є предметом судового розгляду, мали триваючий і повторюваний характер, а платник податків фактично здійснював господарську діяльність протягом усього спірного періоду. Це свідчить, що він мав реальну можливість належним чином виконувати свій податковий обов'язок, але з власних суб'єктивних причин цього не зробив.
Також, колегія суддів критично оцінює твердження позивача, що однією з основних причин несвоєчасної реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних позивачем є неотримання податкового кредиту від свого основного контрагента (ПАТ "Укртатнафта") у зв'язку з припиненням реєстрації ПН, нерозблокуванням їх по сьогоднішній день, а також неотриманням податкового кредиту від контрагентів у зв'язку з нереєстрацією ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, ані Податковим кодексом України, ані Порядком №225 не передбачено такої підстави для несвоєчасної реєстрації платником податків складених ним податкових накладних та, відповідно, несплати податкових зобов'язань, через нереєстрацію податкових накладних контрагентом такого платника податкових накладних, які б (після їх реєстрації контрагентом) надавали платнику право на збільшення свого податкового кредиту і тим самим можливість реєстрації своїх податкових накладних без збільшення податкових зобов'язань, які б фактично перекривалися отриманим податковим кредитом.
Фактично аргументи позивача зводяться не стільки до неможливості реєстрації своїх податкових накладних у строки, визначені чинним законодавством після їх складання, а до небажання позивача їх реєструвати, оскільки реєстрація таких накладних суттєво б збільшила податкові зобов'язання позивача з ПДВ, так як на момент реєстрації таких накладних він не отримав податкового кредиту з ПДВ від свого контрагента через нереєстрацію ним податкових накладних, виписаних на користь позивача, в той час, коли у такого контрагента було відповідне рішення від контролюючого органу щодо неможливості своєчасного виконання таким платником податків свого податкового обов'язку, а у позивача такого рішення не було.
З урахуванням наведених обставин, з огляду на наявні в матеріалах справи докази, колегія суддів вважає доводи позивача необґрунтованими, а спірне податкове повідомлення-рішення правомірним та таким, що відповідає положенням норм чинного законодавства, а, відтак, останнє не належить скасувати.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку про відмову у задоволенні адміністративного позову ТОВ "Торговий Дім "Кременчукнафтопродуктсервіс" у повному обсязі.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.
Згідно із ч. 1 ст. 6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно зі ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
При цьому, суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов'язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в пункті 58 рішення у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain), серія A, 303-A, п. 29).
Згідно з частинами першою-четвертою статті 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 317 КАС України, підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині задоволення адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук" з прийняттям в цій частині постанови про відмову у задоволенні адміністративного позову останнього.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук" залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області задовольнити.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 по справі № 440/1783/24 скасувати в частині задоволення адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук".
Прийняти в цій частині постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Кременчук" відмовити.
В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 по справі № 440/1783/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя С.П. Жигилій
Судді Я.М. Макаренко Т.С. Перцова