10 липня 2025 року
справа №380/5681/25
провадження № П/380/6774/25
Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Чаплик І.Д. розглянув у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Тропік» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків за участі третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю “Тропік» (місцезнаходження: 79008, м. Львів, вул. Пекарська, 5/4; ЄДРПОУ: 20831737) звернулось до суду із позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (місцезнаходження: 04053, м. Київ, вул. Кошиця, 3; ЄДРПОУ: 44082145), в якому просить:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.12.2024 № 2537/ж10/31-00-07-05-01-24, прийняте Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Позовні вимоги обгрунтовані тим, що підставою для прийняття оскаржуваного рішення вказано порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР), а саме товариство здійснювало реалізацію товарів через господарську одиницю «Склад-магазин», які не обліковані у встановленому порядку на загальну суму 99 742,53 грн. Позивач не погоджується з таким висновком, покликаючись на те, що для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності за ст. 20 Закону № 265/95-ВР, необхідним є встановлення знаходження або реалізації товару саме у місці продажу (господарському об'єкті), в якому здійснюється розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо). Водночас факт вчинення такого правопорушення не підтверджений відповідачем належними, допустимими та достовірними доказами і ґрунтується на припущеннях. Зазначає, що долучена до акта перевірки таблиця як додаток не має жодного відношення до господарської одиниці «Склад-магазин», перевірка якого проводилась, а відображена в ній інформація являє собою текстове відображення переліку видаткових накладних відвантаженого ТзОВ «Тропік» товару о 08 годині ранку 13.11.2024, тобто задовго до перевірки (перевірка проводилась у другій половині дня), з Оптового складу у м. Рівне по вул. Старицького, 45 на оптових контрагентів (юридичних осіб), фактична перевірка якого в розглядуваному випадку не проводилась. І реалізація цього товару, а також його облік не має жодного відношення до «Склад-магазину» за адресою м. Рівне, вул. Старицького, 45. Розрахунки за вказаний товар з оптового складу здійснюються не через РРО, а в безготівковій формі шляхом перерахування покупцями грошових коштів на розрахунковий рахунок ТзОВ «Тропік» згідно умов договорів. Отже, висновок податкового органу про порушення порядку ведення обліку товарних запасів, ненадання первинних документів, які підтверджують облік і походження товару, реалізацію необлікованого товару, не відповідає дійсності. Просить позовні вимоги задовольнити.
Ухвалою суду від 26.03.2025 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін та запропоновано відповідачу у п'ятнадцятиденний строк з дня отримання зазначеної ухвали, подати відзив на позовну заяву та всі письмові докази, що підтверджують заперечення проти позову.
11.04.2025 відповідач подав до суду відзив на позовну заяву, в якому просить суд відмовити в задоволенні позову. Відзив обґрунтований тим, що перевіркою встановлено порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме встановлено факт реалізації позивачем товарів, які не обліковані у встановленому порядку на загальну суму 99 742,53 грн. Вказує, що взаємна дія правових положень абз.2 п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР і п.85.2 ст.85 ПК України зобов'язують платника податків при проведенні фактичної перевірки без окремої письмової вимоги надати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). При цьому п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР такий обов'язок суб'єктів господарювання надавати контролюючим органам документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів визначено саме на початок проведення перевірки. Тобто, ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, визначається законодавцем як самостійна підстава для застосування штрафних санкцій. Оскільки контролюючим органом встановлено факт ненадання суб'єктом господарювання будь-яких документів обліку товарів, які знаходились у місці реалізації станом на момент перевірки, що позивачем не оспорюється, то, відповідно, контролюючий орган мав право застосовувати штрафні санкції відповідно до ст. 20 Закону № 265/95-ВР. Водночас, надання таких документів до суду разом із позовною заявою не спростовує зазначених вище висновків контролюючого органу та, більш того, не дозволяє співставити їх зміст з тим товаром, який перебував у реалізації суб'єкта господарювання станом на момент проведення фактичної перевірки. Отже, на думку відповідача, висновки про порушення позивачем п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР є обґрунтованими, оскільки докази і обґрунтування, наведені позивачем у позовній заяві, не спростовують висновки акта перевірки від 14.11.2024 № 18096/Ж5/17-00-07-05-17/20831737 та не підтверджують неправомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення від 17.12.2024 № 2537/ж10/31-00-07-05-01-24. Також просить залучити в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору у справі № 380/5681/25 на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Рівненській області.
У відповіді на відзив, яка надійшла до суду 18.04.2025, представник позивача спростовує заперечення, які висловлює ГУ ДПС у Львівській області. Зазначає, що за адресою м. Рівне, вул. Старицького, 45 у ТзОВ «Тропік» здійснюється діяльність через дві господарські одиниці «Оптовий склад», який реалізує товари тільки оптовим покупцям в безготівковій формі згідно попередньо укладених договорів та «Склад-магазин», через який реалізується товар в роздріб із застосуванням готівкових розрахунків через РРО. Тобто по вул. Старицького, 45 у м. Рівне у ТзОВ «Тропік» здійснюється реалізація товарів з двох господарських одиниць, а саме з «оптового складу» та «склад магазину», що підтверджується долученими до позовної заяви повідомленнями за формою 20-ОПП. Зазначає, що в розпорядженні податкового органу була наявна інформація, яка свідчить про те, що в день перевірки ТзОВ «Тропік» не реалізовувало з господарської одиниці «Склад-магазин» товарів на суми, які зазначені у вказаній таблиці, що підтверджується z-звітом за 13.11.2024, інкасаторською відомістю та накладними на переміщення товару з «Оптового складу» на «Склад-магазин», які під час перевірки були надані.
Ухвалою від 11.06.2025 суд задовольнив клопотання відповідача та залучив до участі у справі третьою особою, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Рівненській області (адреса місцезнаходження: 33023, м. Рівне, вул. Відінська, 12; ЄДРПОУ: 44070166), запропонував третій особі подати письмові пояснення на позовну заяву протягом п'ятнадцяти днів з дня вручення цієї ухвали.
Головним управлінням ДПС у Рівненській області 26.06.2025 на адресу суду подано пояснення, в яких зазначено, що під час проведення перевірки складу - магазину, що знаходиться за адресою: Рівненська область, м.Рівне, вул. Старицького, буд.45, де здійснює господарську діяльність ТОВ «Тропік» (ЄДРПОУ 20831737) для перевіряючих не надано документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів, які знаходилися у місці продажу, перелік, кількість та вартість яких було надано бухгалтером згідно даних з бухгалтерської програми 1С, на загальну суму 99 742,53 грн., які протягом проведення перевірки реалізовувалися суб'єктам господарювання роздрібної торгівлі. Також не забезпечено можливість розрахунку у безготівковій формі за продані товари, банківський платіжний термінал був відсутній у місці проведення розрахунків, встановлено не проведення розрахункових операцій через РРО та не видачу відповідних розрахункових документів. Вказує, що на товари, що зазначені в акті перевірки, як не обліковані у порядку, встановленому законодавством, облікові документи за місцем реалізації на момент перевірки були відсутні. Отже, не надання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі ст.20 Закону №265/95-ВР.
Суд, всебічно і повно з'ясував всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінив докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті та встановив таке.
Головним управлінням ДПС у Рівненській області 05.11.2024 прийнято наказ №2679-п «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Тропік», код ЄДРПОУ: 20831737» (далі також Наказ №2679-п), за змістом якого, на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, керуючись статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пунктом 80.8 статті 80, пунктом 82.3 статті 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755- VI (із змінами та доповненнями)» (далі також- ПК України) наказано провести фактичну перевірку у складі- магазині за адресою: Рівненська область, м.Рівне, вул. Старицького,45, де здійснює господарську діяльність ТзОВ «Тропік», код ЄДРПОУ: 20831737 з 06.11.2024 терміном 10 діб з метою перевірки: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платнниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Період діяльності, що перевіряється згідно статті 102 ПК України.
Відповідно до вищевказаного наказу від 05.11.2024 №2679-п «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Тропік», код ЄДРПОУ: 20831737» та направлень на перевірку №4880/Ж3/17-00-07-05-15, №4881/Ж3/17-00-07-05-15 від 05.11.2024 Головним управлінням ДПС у Рівненській області проведена фактична перевірка господарської одиниці - склад магазину ТзОВ «Тропік», код ЄДРПОУ: 20831737 за адресою: Рівненська область, м.Рівне, вул. Старицького,45.
За результатами перевірки складено Акт фактичної перевірки від 14.11.2024 № 18096/ Ж5/17-00-07-05-17/20831737 (далі - Акт перевірки), яким встановлено порушення ТзОВ «Тропік» вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі також - Закону №265/95-ВР) та постанови КМ України від 29 липня 2022 року № 894 «Про встановлення строків, до настання яких торговці повинні забезпечити можливість здійснення безготівкових розрахунків (у тому числі з використанням електронних платіжних засобів, платіжних застосунків або платіжних пристроїв) за продані ними товари (надані послуги)» (далі - Постанова № 894).
Зокрема, за висновками акту перевірки встановлено реалізацію товарів, які не обліковані в установленому порядку та на які не подані документи, які підтверджують їх облік та походження в паперовому або електронному вигляді на загальну суму 99 742,53 грн, а саме згідно даних з бухгалтерської програми 1с наданої бухгалтером, яка проводила розрахункові операції, станом на 13.11.2024 у місці продажу знаходився товар на загальну суму 99 742,53 грн, який протягом проведення перевірки реалізовувався суб'єктом господарювання роздрібної торгівлі (додаток 1 до акта перевірки). Акт перевірки підписано представниками позивача без зауважень. Зазначено, що зауважень до акта перевірки немає. Порушення виникли через неуважність. Додатками вказано опис, додаток №1 та х-звіт.
На підставі Акту перевірки від 14.11.2024 № 18096/ Ж5/17-00-07-05-17/20831737 Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкове повідомлення - рішення від 17.12.2024 № 2537/ж10/31-00-07-05-01-24, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР у розмірі 99 742,53 грн. на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України та статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Вищезазначене податкове повідомлення-рішення позивач оскаржив в адміністративному порядку шляхом подання скарги від 17.01.2025 № 1701/25-1 до ДПС України, однак, рішенням ДПС України про результати розгляду скарги 14.03.2025 № 7385/6/99-00-06-03-02-06 скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення - рішення від 17.12.2024 № 2537/ж10/31-00-07-05-01-24- без змін.
Не погоджуючись з висновками акту перевірки та спірним рішенням суб'єкта владних повноважень, позивач звернувся до суду з даним позовом.
При вирішенні спору суд керується таким.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов'язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (далі також ПК України).
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 (надалі також Закон №265/95-ВР).
Як передбачено частиною першою статті 15 Закону №265/95-ВР контроль за додержанням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі й підстав їх призначення, регламентовано статтею 80 ПК України.
Так, згідно із положеннями пункту 80.1. статті 80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Судом встановлено, що підставою для проведення фактичної перевірки ТзОВ «Тропік» вказано підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платнниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), керуючись статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пунктом 80.8 статті 80, пунктом 82.3 статті 82 ПК України.
За приписами пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (п.п. 80.2.2).
Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки.
Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
Так, у відповідності до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, для проведення перевірки надаються копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Застосовуючи положення пункту 81.1 статті 81 ПК України, Верховний Суд, у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 зазначив, що аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником. Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, який містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
В силу положень частини п'ятої статті242 Кодексу адміністративного судочинства України від 6 липня 2005 року № 2747-IV, з наступними змінами та доповненнями (далі КАС України), при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Враховуючи наведені обставини та правовий висновок Верховного Суду у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, суд вважає, що наявність посилання у згаданому наказі на проведення перевірки на п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, як на підставу проведення такої, свідчить про правомірність наказу та про дотримання процедури перевірки.
Щодо суті зафіксованих актом перевірки порушень, які стали підставою для застосування до позивача фінансових санкцій суд зазначає таке.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №-265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов'язує суб'єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб'єкт господарювання зобов'язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов'язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.
Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
За змістом наведеної норми суб'єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об'єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22 та від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.
Отже, законодавець чітко визначив, що документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів, зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті) мають бути надані на початок проведення перевірки.
Як зафіксовано актом перевірки №18096/ж5/17-00-07-05-17/20831737 від 13.11.2024 під час проведення перевірки складу - магазину, що знаходиться за адресою: Рівненська область, м.Рівне, вул. Старицького, буд.45, де здійснює господарську діяльність ТОВ «Тропік» (ЄДРПОУ 20831737) для перевіряючих не надано документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів, які знаходилися у місці продажу, перелік, кількість та вартість яких було надано бухгалтером згідно даних з бухгалтерської програми 1С, на загальну суму 99 742,53 грн., які протягом проведення перевірки реалізовувалися суб'єктам господарювання роздрібної торгівлі.
В спростування таких доводів позивач покликається на те, що долучена до акта перевірки таблиця як додаток не має жодного відношення до господарської одиниці «Склад-магазин», перевірка якого проводилась, а відображена в ній інформація являє собою текстове відображення переліку видаткових накладних відвантаженого ТзОВ «Тропік» товару о 08 годині ранку 13.11.2024, тобто задовго до перевірки (перевірка проводилась у другій половині дня), з оптового складу у м. Рівне по вул. Старицького, 45 на оптових контрагентів (юридичних осіб), фактична перевірка якого в розглядуваному випадку не проводилась. І реалізація цього товару, а також його облік не має жодного відношення до «Склад-магазину» за адресою м. Рівне, вул. Старицького, 45. Розрахунки за вказаний товар з оптового складу здійснюються не через РРО, а в безготівковій формі шляхом перерахування покупцями грошових коштів на розрахунковий рахунок ТзОВ «Тропік» згідно умов договорів.
Водночас, доказів в підтвердження вказаного факту, зокрема, первинних документів щодо відвантаження товару саме з оптового складу, укладених договорів на відвантаження вказаного товару, доказів отримання оплати за нього контролюючому органу на початок проведення перевірки позивачем не подано і таких з матеріалів справи судом не встановлено.
Натомість з додатку 1 вбачається, що протягом 13.11.2024 позивач проводив реалізацію товарів для ПП «Мережа РВ», ТОВ «Толіман Плюс», ТОВ «Континіум Трейд», а в акті перевірки вказаний факт щодо знаходження в місці продажу 13.11.2024 товару на загальну суму 99 742,53 грн, який протягом проведення перевірки реалізовувався суб'єктом господарювання роздрібної торгівлі, встановлено саме на підставі даних з бухгалтерської програми 1с наданої бухгалтером, яка проводила розрахункові операції. В додатках до акта перевірки зазначено лише опис, додаток №1 та х-звіт. Будь-які інші документи, які за доводами позивача в позовній заяві він надавав під час перевірки, в додатках до акта перевірки відсутні. При цьому в акті перевірки зазначено про відсутність зауважень до акта перевірки.
Таким чином, за відсутності жодних зауважень до акта перевірки, безпідставними є доводи позивача про те, що долучена до акта перевірки додатком таблиця не містить жодних реквізитів, найменування господарської одиниці, кого стосується і ким видана, відсутність реквізитів підприємства, інформації про найменування товару, його кількість, ціну тощо. У вказаній таблиці відображена інформація про дату, час, номери, суму та найменування суб'єктів господарювання, з якими у позивача наявні господарські правовідносини, що ним не заперечується.
Отже, на момент проведення фактичної перевірки позивачем не надано документів (у паперовій або електронній формі), що підтверджують походження та облік товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), що відповідно до диспозиції норми статті 20 Закону №265/95-ВР є підставою для застосування фінансової санкції.
Відповідно до п.85.2 ст.85 ПК України, платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки. Цьому обов'язку кореспондує право контролюючого органу при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків первинні фінансово-господарські, бухгалтерські та інші документи (в тому числі, засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) їх копії), які б підтверджували задекларовані об'єкти оподаткування, суми податкових зобов'язань, дотримання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою п.85.4 ст.85 ПК України.
Отже, взаємна дія правових положення абз.2 п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР і п.85.2 ст.85 ПК України зобов'язують платника податків при проведенні фактичної перевірки без окремої письмової вимоги надати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Водночас в спірному випадку позивач такі докази подав лише до заперечень на висновки акта перевірки та із позовною заявою, інших доказів суду не подано, а судом не встановлено. З цих підстав доводи позивача та подані ним суду докази про те, що реалізація необлікованого товару не здійснювалася позивачем зі складу-магазину за адресою м. Рівне, вул. Старицького, 45, а такий товар обліковувався та реалізовувася з оптового складу за цією ж адресою ТзОВ «Тропік» не впливають на висновки акта перевірки та прийнятого за його результатами спірного рішення.
Відповідно до ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Відповідно до ч. 2 ст. 73 КАС України, предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Згідно зі ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Відповідно до ч.2 ст.2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Отже, підсумовуючи наведене вище, суд доходить висновку, що здійснені за наслідками проведеної контролюючим органом фактичної перевірки висновки про порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є обґрунтованими, а оскаржуване рішення про застосування фінансових санкцій від 17.12.2024 № 2537/ж10/31-00-07-05-01-24 відповідає критеріям визначеним в частині 2 статті 2 КАС України.
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов'язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов'язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов'язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України, доказів, наявних у матеріалах справи, суд дійшов висновку, що відповідач, як суб'єкт владних повноважень, діяв у межах повноважень, наданих йому законодавством та довів правомірність прийнятого рішення, а тому у задоволенні позову слід відмовити.
Відповідно до ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, судові витрати належить покласти на позивача.
Керуючись ст. ст. 2, 8-10, 19-21, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255, 262, 293, 295, підп.15.5 п.15 Перехідних положень КАС України, суд,
у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю “Тропік» (місцезнаходження: 79008, м. Львів, вул. Пекарська, 5/4; ЄДРПОУ: 20831737) до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (місцезнаходження: 04053, м. Київ, вул. Кошиця, 3; ЄДРПОУ: 44082145) за участі третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Головного управління ДПС у Рівненській області (адреса місцезнаходження: 33023, м. Рівне, вул. Відінська, 12; ЄДРПОУ: 44070166) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.12.2024 № 2537/ж10/31-00-07-05-01-24 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 99 742,53 грн. відмовити повністю.
Судові витрати розподілу не підлягають.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку апеляційного оскарження, а у разі його апеляційного оскарження - з моменту проголошення судового рішення суду апеляційної інстанції. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду із врахуванням п.п.15.5 п.5 розділу VII Перехідних положення КАС України протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя Чаплик І.Д.