09 липня 2025 року
м. Київ
справа №320/1444/21
касаційне провадження № К/9901/45775/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "АК-Газпрогрес" на рішення Київського окружного адміністративного суду від 02.08.2021 (суддя Панова Г.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.11.2021 (головуючий суддя - Сорочко Є.О., судді - Федотов І.В., Чаку Є.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АК-Газпрогрес" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю "АК-Газпрогрес" (далі - позивач, платник, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.08.2020 форми «ПС» №0008513201, форми «ПМ» №0008533201.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що під час оформлення доступу до проведення перевірки відповідачем порушено приписи статті 81 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), оскільки до наказу про проведення перевірки додано Витяг з додатку 31 до наказу про призначення фактичних перевірок», який не передбачено жодною нормою податкового законодавства. Крім того, наказ про проведення перевірки не містить жодної вказівки на дату початку і тривалість перевірки позивача, а підстава проведення перевірки у ньому зазначається лише у вигляді зазначення підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Додав, що відповідачем не зазначено конкретних фактів недотримання платником податків вимог законодавства.
Позивач зауважує, що контролюючим органом під час прибуття 21.07.2020 на територію АГЗС не дотримано процедуру надання платнику оформлених належним чином документів для допуску до початку і проведення перевірки, що зумовлює незаконність всієї контрольно-перевірочної процедури та протиправність висновків, викладених в Акті за її результатами. На думку позивача, подібні дії та висновки співробітників відповідача не можуть вважатись законними і обґрунтованими в розумінні ПК України та КАС України, а спірні податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками такої перевірки, підлягають скасуванню в судовому порядку.
Щодо суті виявлених в ході перевірки порушень, позивач зазначив, що висновки контролюючого органу про порушення платником вимог ПК України в частині не проведення (фактично на момент здійснення перевірки) реєстрації власного акцизного складу, розташованого за адресою: Київська область, смт. Рокитне, вул. Вокзальна, буд. 68, в СЕАРП, позивач зазначив, що звертаючись до контролюючих органів для отримання ліцензії на здійснення роздрібної торгівлі пальним та щодо реєстрації акцизних складів Товариства подало до контролюючого органу відповідні заяви, у яких було допущено технічну помилку, а саме зазначено номер будинку « 58» замість « 68». Платник податку наголошував, що контролюючий орган повинен був повідомити його про вказану невідповідність, відтак не відповідають дійсності твердження ревізорів про непроведення реєстрації акцизного складу за адресою: Київська область, смт. Рокитне, вул. Вокзальна, буд. 68, оскільки на момент проведення перевірки така реєстрація відбулася та у платника є всі належним чином оформлені документи на підтвердження цього.
Щодо висновків контролюючого органу про порушення платником положень підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України, позивач зазначив, оскільки Товариство відповідно до наявної ліцензії здійснює роздрібну торгівлю пальним (газом скрапленим природнім, як про те стверджує сам контролюючий орган в описовій частині Акту перевірки), то воно не зобов'язане в силу приписів абзацу 3 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України встановлювати на своєму обладнанні для зберігання та реалізації пального відповідні лічильники та витратоміри та реєструвати їх у відповідному державному реєстрі, а лише може здійснити таке встановлення за власним бажанням відповідно до формулювання наведеного в абзаці 2 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України. При цьому, зауважив, що за власною ініціативою Товариства протягом січня-березня 2020 року вживав заходи із пошуку постачальника відповідного технічного обладнання.
Київський окружний адміністративний суд рішенням від 02.08.2021 у задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що фактична перевірка Товариства була проведена за присутності особи, якій пред'явлені всі визначені чинним законодавством документи. Товариством не було зареєстровано акцизний склад за адресою: Київська область, Рокитнянський район, смт. Рокитне, вул. Вокзальна, 68. Факт помилкового зазначення в заяві про реєстрацію акцизного складу адреси місцезнаходження акцизного складу « 58» не спростовує вини Товариства щодо несвоєчасної реєстрації акцизного складу за адресою: Київська область, Рокитнянський район, смт. Рокитне, вул. Вокзальна, 68. Законодавством регламентовано обов'язок розпорядників акцизних складів обладнати акцизні склади, на території яких здійснюється господарська діяльність з відповідним підакцизним товаром - паливом витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, та зареєструвати їх у відповідному Єдиному державному реєстрі, що не було зроблено позивачем.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 09.11.2021 апеляційну скаргу позивача задовольнив частково, скасував рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Управління від 13.08.2020 №0008513201 про визнання податкових зобов'язань зі штрафних (фінансових) санкцій з акцизного податку в сумі 1000000 грн та ухвалив в цій частині нове рішення, яким позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 13.08.2020 №0008513201 про визнання податкових зобов'язань зі штрафних (фінансових) санкцій з акцизного податку в сумі 1000000 грн. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишив без змін.
Залишаючи без змін рішення суду першої інстанції у визначеній частині, суд апеляційної інстанції виходив з того, позивачем не спростовано факту того, що станом на час проведення перевірки 2 резервуари платника не обладнані зареєстрованими рівнемірами-лічильниками, а 1 витратомір-лічильник паливо-роздавальної колонки не було зареєстровано.
Задовольняючи позов в іншій частині, суд апеляційної інстанції зазначив, що об'єктивною стороною порушення відповідно до пункту 128-1.2 статті 128 ПК України є саме відсутність, а не несвоєчасність реєстрації акцизних складів. Станом на час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 13.08.2020 акцизний склад позивача за вірною адресою згідно вимог пункту 6 Порядку №408 вже був зареєстрований, тому покладення на позивача відповідальності відповідно до пункту 128-1.2 статті 128 ПК України у зв'язку із несвоєчасною реєстрацією складу є неправомірним. Оскільки позивач не мав намір приховати місцезнаходження спірного складу, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що у даному випадку притягнення до відповідальності за допущену технічну помилку у цифрі номеру будинку в одній із поданих позивачем заяв є безпідставним.
Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позову, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції повністю та постанову суду апеляційної інстанції в частині відмови у позові та в цій частині ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити повністю.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржник зазначає пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), яка передбачає право на касаційне оскарження у разі неправильного застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права у випадку, якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Скаржник покликається на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України у подібних правовідносинах.
Скаржник доводить, що обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, є правом, а не обов'язком платника акцизного податку. Вважає необґрунтованими висновки судів, що всі платники податків-розпорядники акцизних складів, що здійснюють реалізацію пального відповідно до підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України зобов'язані з 01.04.2020 обладнати відповідною вимірювальною технікою кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу та кожен введений в експлуатацію стаціонарний резервуар, розташований на акцизному складі.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 23.12.2021 відкрив провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач, посилаючись на законність рішення суду першої інстанції, просить касаційну скаргу позивача залишити без задоволення.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 08.07.2025 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 09.072025.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що 30.06.2020 контролюючим органом прийнято наказ №875 «Про проведення фактичних перевірок», відповідно до якого на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в частині здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, наказано Управлінню провести фактичні перевірки суб'єктів господарювання (об'єктів) згідно з додатком 1.
Відповідно до відомостей витягу з додатку №1 до наказу Управління від 30.06.2020 № 875 перелік суб'єктів господарювання, які підлягають фактичним перевіркам у липні 2020 року, зазначено відомості про проведення фактичної перевірки ТОВ «АК-Газпрогрес» (код ЄДРПОУ 38168795; Київська область, Рокитнянський район, смт. Рокитне, вул. Вокзальна, буд. 68, АЗС) дата початку проведення перевірки 21.07.2020, термін проведення перевірки - 10діб.
21.07.2020 на підставі цього наказу та направлень на проведення перевірки від 21.07.2020 №485, №486 контролюючим органом проведено фактичну перевірку платника за адресою: Київська область, Рокитнянський район, смт. Рокитне, вул. Вокзальна, буд.68, АЗС, за результатами якої складено акт від 23.07.2020 №227/10-36-32-00-10/38168795, яким встановлено порушення платником вимог підпунктів 230.1.1, 230.1.2, 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.08.2020:
№0008513201, яким платнику визначено штрафні (фінансові) санкції з акцизного податку в сумі 1000000,00 грн;
№0008533201, яким платнику визначено штрафні (фінансові) санкцій з акцизного податку в сумі 60000,00 грн;
№0008543201, яким платнику визначено штрафні (фінансові) санкції з акцизного податку в сумі 112000,00 грн.
За наслідками адміністративного оскарження прийнятих податкових повідомлень-рішень, рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 22.12.2020 №35864/6/99-00-06-02-05-06, ДПС України скасувало податкове повідомлення-рішення Управління від 13.08.2020 №0008543201 та залишило без змін податкові повідомлення-рішення від 13.08.2020 №0008513201, №0008533201.
Аналізуючи правомірність висновків суду апеляційної інстанції щодо податкового повідомлення-рішення від 13.08.2020 Верховний Суд виходить з наступного.
Згідно вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Акцизні склади, на яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), повинні бути обладнані лише витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску готової підакцизної продукції (пального) наливом з такого акцизного складу.
Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов'язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Згідно з підпунктом 12 підрозділу 5 Розділу XX ПК України розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов'язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в такі строки: акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що розпорядники акцизних складів зобов'язані були обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі. Законодавцем також було визначено і граничний строк для такого обладнання та реєстрації, зокрема по акцизному складу, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.
Абзацом четвертим пункту 18 підрозділу 5 розділу XX ПК України передбачено, що норми пункту 128-1.1 статті 128-1 цього Кодексу застосовуються до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів - з 1 квітня 2020 року.
Отже згаданими вище пунктами підрозділу 5 Розділу XX ПК України встановлено строки для виконання обов'язку платником податку для облаштування акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками рівня пального у резервуарі та реєстрації таких в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а також передбачено дату з якої до таких платників застосовуються норми пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України.
Згідно пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.
Тобто складом правопорушення, визначеного пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України, за яке передбачена штрафна санкція, є саме необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та не заперечувалося позивачем, факт того, що станом на час проведення перевірки 2 резервуари позивача не були обладнані зареєстрованими рівнемірами-лічильниками, а 1 витратомір-лічильник паливо-роздавальної колонки не був зареєстрований, Товариством не спростовувався.
За таких обставин, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про наявність підстав для притягнення позивача до відповідальності, передбаченої пунктом 128-1.1 статті 128-1 ПК України.
При цьому, Верховний Суд відхиляє як безпідставні доводи скаржника про те, що конструкція норми підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України дає підстави для висновку про те, встановлення витраторів-лічильників та рівнемірів-лічильників для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану є правом, а не обов'язком платника, оскільки такі висновки не відповідають положенням підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України, якою забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
При цьому, абзац перший підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України передбачає безумовний обов'язок акцизних складів, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального обладнати витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, тоді як для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 передбачене додаткове право обладнати пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Враховуючи наведене, зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їх зміст та юридичну природу, висновок суду апеляційної інстанції у справі, що розглядається, ґрунтується на правильному застосуванні згаданих вище норм матеріального права.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення суду апеляційної інстанції не встановлено.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "АК-Газпрогрес" залишити без задоволення, а постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.11.2021 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова