04 липня 2025 року Справа № 280/6311/24 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Богатинського Б.В., за участю секретаря судового засідання: Горенко В.Р., представника позивача: Шубіна О.П., представника відповідача: Смикової А.В., розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» (далі - позивач, ТОВ «УКРАЇНА»), до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач), у якій позивач просить суд:
Визнати протиправним податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 10.04.2024 № 0044820410 (форма «Н»).
Скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 10.04.2024 № 0044820410 (форма «Н»).
Позивачем сплачений судовий збір у розмірі 30280,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що 10.04.2024 Головне управління ДПС у Запорізькій області всупереч чинного законодавства протиправно та передчасно складено та направлено податкове повідомлення-рішення № 0044820410 від 10.04.2024 (форма «Н»), адже сума штрафу, що вказана у податковому повідомленні-рішенні податкового органу є такою, що не повинна застосовуватися до платника податку, оскільки ТОВ «УКРАЇНА» у період з 03.03.2022 по 27.12.2023 не мало можливості виконувати податковий обов'язок, про що до контролюючого органу направлено заяву про відсутність можливості виконання податкового обов'язку в строки та порядок, передбачений Наказом Міністерства фінансів України № 225 від 29.07.2022 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження».
Ухвалою суду від 10.07.2024 відкрито провадження у справі та призначено підготовче засідання на 02.08.2024.
24.07.2024 відповідач подав відзив на позовну заяву, в якому Головне управління ДПС у Запорізькій області не погоджується з позовом з наступних підстав. Відповідно до додатку до податкового повідомлення-рішення форми «Н» від 10.04.2024 №0044820410 про застосування штрафних санкцій на суму 2 107 811, 00 грн Головне управління ДПС у Запорізькій області застосувало штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну реєстрацію з питань своєчасності реєстрації податкових накладних (далі - ПН) / розрахунків коригування (далі - РК) до ПН в Єдиному державному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРНП) з датою виписки ПН / РК виписки лютий - березень 2022 року, серпень 2022 року, квітень - травень 2023 року, липень - листопад 2023 року з порушенням граничних термінів встановлених п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України. За результатами розгляду заяви, наданої ТОВ «УКРАЇНА» відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у п.п. 69.1 п. 69 Підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, та перелік документів на підтвердження» Головним управлінням ДПС у Запорізькій області прийнято рішення №13334/6/08-01-04-05-03 від 27.03.2024 щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку. Головне управління ДПС у Запорізькій області діяло в межах Податкового кодексу України, а податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 10.04.2024 №0044820410 є обґрунтованим та законним, скасуванню не підлягає.
Протокольною ухвалою суду від 02.08.2024 відкладено підготовче засідання на 06.09.2024.
23.08.2024 до суду надійшло клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» про проведення судового засідання в режимі відеоконференції за участю представника адвоката Попова В.Г.
У період з 12.08.2024 по 01.09.2024 (включно) головуючий суддя перебував у відпустці, тому розгляд клопотання здійснюється у перший день виходу судді з відпустки.
Ухвалою суду від 02.09.2024 клопотання представника Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» про проведення судового засідання в режимі відеоконференції задоволено. Забезпечено участь представника Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» адвоката Попова В.Г. у засіданнях по справі №280/6311/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, в режимі відеоконференції за допомогою Електронного кабінету та власних технічних засобів.
Ухвалою суду від 06.09.2024 зупинено провадження у справі №280/6311/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, до набрання законної сили судовим рішенням Запорізького окружного адміністративного суду у справі №280/3784/24.
Ухвалою суду від 15.05.2025 поновлено провадження у справі, призначено підготовче засідання у справі на 06.06.2025, продовжено строк підготовчого провадження у справі на тридцять днів.
22.05.2025 позивач подав додаткові пояснення у справі, в яких зазначає, що рішенням контролюючого органу від 02.05.2025 підтверджено неможливість Товариством з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» своєчасного виконання податкового обов'язку щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з 03.03.2022 до усунення обставин, що зумовили подання заяви, в тому числі складених у березні 2022 року; квітні, травні, липні, серпні, вересні, жовтні, листопаді 2023 року. Позивач, на підставі підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу «Перехідні положення» Податкового кодексу України, звільняється від відповідальності, в тому числі, щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з 03.03.2022 до усунення обставин, що зумовили подання заяви, а саме, складених у березні 2022 року; квітні, травні, липні, серпні, вересні, жовтні, листопаді 2023 року. Заявлені позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.04.2024 №0044820410 (форма «Н»), що винесене Головним управлінням ДПС у Запорізькій області, є повністю обґрунтованими та такими що підлягають задоволенню у повному обсязі.
Протокольною ухвалою суду від 06.06.2025 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду на 04.07.2025.
У судовому засіданні 04.07.2025 судом заслухані вступне слово та пояснення надані представниками сторін, досліджені письмові докази, надані сторонами, проголошено вступну та резолютивну частини рішення.
Заслухавши вступне слово та пояснення, надані представниками сторін, безпосередньо дослідивши письмові докази, надані сторонами, суд встановив такі обставини
На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу I, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ Податкового кодексу України, у порядку визначеному пунктом 76.2 статті 76 та в терміни, встановлені абз.2 пункту 76.3 статті 76 розділу ІІ Податкового кодексу України, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області 11.03.2024 проведено камеральну перевірку ТОВ «Україна» з питань своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних з датою виписки лютий - березень 2022 року, серпень 2022 року, квітень - травень 2023 року, липень - листопад 2023 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт камеральної перевірки №1868/08-01-04 10/30733111 від 04.03.2024, який 07.03.2024 направлено позивачу засобами поштового зв'язку з повідомленням про вручення, та отриманий позивачем 14.03.2024.
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Україна» вимог п.201.10 ст.201, з урахуванням вимог п. 89 Підрозділу 2 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, а саме - перевищення термінів реєстрації ПН/РК до ПН в ЄРПН.
21.03.2024 позивачем подано заперечення на Акт камеральної перевірки від 04.03.2024 №1868/08-01-04-10/30733111.
За результатами розгляду заперечення Комісія з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок платників податків Головного управління ДПС у Запорізькій області висновки акту перевірки залишено без змін.
Головним управлінням ДПС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення від 10.04.2024 №0044820410 за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК в ЄРПН за лютий - березень 2022 року, серпень 2022 року, квітень - травень 2023 року, липень - листопад 2023 року на суму штрафних санкцій у розмірі 2107811,00 грн.
Позивач оскаржив податкове повідомлення - рішення від 10.04.2024 №0044820410 до Державної податкової служби України, однак рішенням від 27.06.2024 Державна податкова служба України залишила податкове повідомлення-рішення без змін, а скаргу без задоволення.
Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Статтею 19 Конституції України передбачено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до абз. 2 пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України, предметом камеральної перевірки також може бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже, наведеними нормами ПК України передбачений обов'язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а у разі порушення строків реєстрації до платників застосовуються штрафні санкції у визначеному розмірі.
При цьому, податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України, а строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.
18.03.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX), відповідно до якого підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений пунктом 52-1 такого змісту (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ):
За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН у відповідний період.
При цьому, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Аналогічний правовий висновок було сформовано Верховним Судом за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі №420/10367/20, а саме, що штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються.
Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року, який в подальшому неодноразово продовжувався.
Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин.
Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду цієї справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов'язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначено:
- у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні;
- для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
З огляду на прийняття Закону України № 2142-IX від 24 березня 2022 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» у підпункті 69.1 слова "трьох місяців" замінені словами "шести місяців".
В подальшому, у зв'язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (Закон № 2260-IX) підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України викладено у такій редакції:
"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".
Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Також, Законом № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України викладено в наступній редакції "У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються".
Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Крім того, Законом № 2260-IX внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України. Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
Також, зазначеним Законом № 2260-IX пункт 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений підпунктом 69.1-1, відповідно до якого платники податку на додану вартість зобов'язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п'ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов'язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків щодо:
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин суд зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов'язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу також є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.
Разом з тим, Наказом Міністерства фінансів України № 225 від 29.07.2022, з метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов'язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Відповідно до п.1 розділу ІІ цього Порядку підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов'язків (у тому числі обов'язків податкових агентів) є:
1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп'ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією РФ;
2) неможливість використати чи вивезти документи, комп'ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією РФ;
3) використання чи вивезення документів, комп'ютерного або іншого обладнання, пов'язане з ризиком для життя чи здоров'я посадової особи платника податків або неможливе у зв'язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;
4) можливість витоку інформації щодо обсягів та місць зберігання пального або спирту етилового та їх знищення надалі внаслідок складання та реєстрації акцизних накладних, та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо (виключно в частині виконання визначених цим абзацом обов'язків);
5) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об'єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов'язана з такими обставинами:
посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи;
юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи.
6) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження / знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями РФ;
7) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.
Згідно Порядку №225 керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку на підставі відповідної заяви платника податків.
Відповідно до п. 3 розділу ІІ Порядку №225, у разі неможливості виконання платником податків податкового обов'язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов'язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.
Пунктом 1 розділу ІІІ Порядку №225 встановлено, що контролюючий орган встановлює причинно-наслідковий зв'язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії Російської Федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов'язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов'язку, та керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку (далі - Рішення) за формою, що додається.
Таким чином, у разі подання заяви, в якій конкретно визначено підстави неможливості виконання платником податків податкових обов'язків, саме контролюючий орган зобов'язаний встановити наявність чи відсутність причинно-наслідкового зв'язку між обставинами, які унеможливлюють виконання платником податкових обов'язків, що сталися в результаті збройної агресії Російської Федерації та можливістю виконувати свої податкові обов'язки.
Відтак, аналіз вказаних положень свідчить про те, що для звільнення платника від виконання податкових обов'язків, обставини неможливості своєчасного виконання податкового обов'язку повинні бути реальними та об'єктивними, а не формальними. При цьому, неможливість своєчасно виконати податкові обов'язки має бути безпосередньо пов'язана із обставинами, спричиненими дією воєнного або надзвичайного стану та виключно у зв'язку з настанням підстав, визначених п.1 розділу ІІ зазначеного Порядку.
Судом встановлено, що 28.02.2024 на підтвердження відсутності можливості виконання податкового обов'язку, ТОВ «УКРАЇНА» було подано відповідну заяву за вих. № 19 до Головного управління ДПС у Запорізькій області з додатками, що підтверджують вказані у заяві обставини.
Водночас, контролюючим органом 27.03.2024 прийнято рішення № 13334/6/08-01-04-05-03 щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку з причини порушення строків звернення із заявою щодо неможливості своєчасного виконання податкового обов'язку, встановленого п. 3 та п. 4 розділу ІІ Порядку, яке надійшло платнику 09.04.2024.
24.06.2024 рішенням Запорізького окружного адміністративного суду у справі № 280/3784/24, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 09.04.2025 задоволено позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА», зокрема, визнано протиправним та скасовано рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку від 27.03.2024 № 13334/6/08-01-04-05-03, прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області відносно Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» та зобов'язано Головне управління ДПС у Запорізькій області повторно розглянути заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» та відповідні документи за вх. № 17210/6 від 18.03.2024 про відсутність можливості виконання податкових обов'язків, з урахуванням правової оцінки, наданої судом у даному рішенні.
З урахуванням правової оцінки, наданої судом у справі № 280/3784/24, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області 02.05.2025 прийнято рішення № 20096/6/08-01-04-02-03 щодо неможливості своєчасного виконання платником податків, Товариством з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА», свого податкового обов'язку. У рішенні зазначено: «…наведені платником обставини свідчать про неможливість своєчасного виконання податкового обов'язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів (податок на додану вартість, податок на доходи фізичних осіб, військовий збір, єдиний податок четвертої групи, плата за землю, податок з рентної плати, податок на нерухоме майно), подання звітності (податкова декларація з податку на додану вартість, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи, податкова декларація з плати за землю, податкова декларація з рентної плати, податкова декларація з податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки), реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з 03.03.2022 до усунення обставин, що зумовили подання заяви.».
Таким чином, рішенням контролюючого органу від 02.05.2025 підтверджено неможливість Товариством з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» своєчасного виконання податкового обов'язку щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з 03.03.2022 до усунення обставин, що зумовили подання заяви, в тому числі складених у березні 2022 року; квітні, травні, липні, серпні, вересні, жовтні, листопаді 2023 року.
Докази скасування вказаного рішення відсутні, тому воно наразі є чинним.
З наведеного встановлено, що позивач, на підставі підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу «Перехідні положення» ПК України, звільняється від відповідальності, в тому числі, за несвоєчасної реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з 03.03.2022 до усунення обставин, що зумовили подання заяви, а саме, складених у березні 2022 року; квітні, травні, липні, серпні, вересні, жовтні, листопаді 2023 року.
З урахуванням вищевикладеного, суд дійшов до висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 10.04.2024 № 0044820410.
Згідно з частинами 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Системно проаналізувавши приписи законодавства України, зважаючи на взаємний та достатній зв'язок доказів у їх сукупності, суд дійшов до висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню в повному обсязі.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи висновки суду про наявність підстав для задоволення позовних вимог, понесені позивачем витрати на оплату судового збору у розмірі 30280,00 грн підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст.ст. 139, 241-246, 255 КАС України, суд -
Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 10.04.2024 № 0044820410 (форма «Н»).
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 30280,00 грн (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень 00 коп.).
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 КАС України після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в порядок та строки, передбачені ст.ст. 295, 297 КАС України. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Третього апеляційного адміністративного суду.
Повне найменування сторін та інших учасників справи:
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНА» (вул. Перемоги, буд.15, с.Успенівка, Гуляйпільський район, Запорізька область, 70212; РНОКПП 2692406945),
Відповідач - Головне управління ДПС у Запорізькій області (просп. Соборний, буд.166, м.Запоріжжя, 69107; код ЄДРПОУ 44118663).
Повне судове рішення складено 10.07.2025.
Суддя Б.В. Богатинський