07 липня 2025 року
м. Київ
справа № 440/12402/21
адміністративне провадження № К/990/6517/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О. О.,
суддів: Дашутіна І. В., Яковенка М. М.
за участю:
секретаря судового засідання Івченка М. В.
представника відповідача Солопа І. Ю.
розглянувши у відкритому судовому засіданні режимі відеконференції у касаційній інстанції справу
за позовом Комунального підприємства Полтавської обласної ради «Полтававодоканал» до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Комунального підприємства Полтавської обласної ради «Полтававодоканал» на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Мельнікової Л. В., суддів Рєзнікової С. С. , Бегунца А. О.) у справі №440/12402/21
І. Суть спору
1. Комунальне підприємство Полтавської обласної ради «Полтававодоканал» (далі - КП «Полтававодоканал», підприємство) звернулося до суду з адміністративним позовом до ГУ ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС в Полтавській області, податковий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 31.08.2021 № 0061961806.
2. Обґрунтовуючи свої вимоги позивач зазначав, що погашення податкового боргу КП «Полтававодоканал» мало відбуватися на підставі договору про організацію взаєморозрахунків відповідно до механізму погашення податкової заборгованості за рахунок субвенцій з Державного бюджету місцевим бюджетам для погашення заборгованості з різниці в тарифах, як передбачено Законом України «Про Державний бюджет України на 2017 рік» та в порядку, визначеному постановою Кабінету Міністрів України № 332 (далі - Порядок № 332). Однак таке погашення не відбулося, оскільки Міністерство фінансів України не виділило кошти, а позивач відповідно до умов договорів про організацію взаєморозрахунків був позбавлений можливості вчиняти дії з погашення заборгованості.
2.1. Позивач посилався на те, що рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 11.04.2019 по справі № 440/4713/18, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 09.07.2019 та постановою Верховного Суду від 12.08.2020 КП «Полтававодоканал» зобов'язано Міністерство фінансів України прийняти рішення про перерахування субвенції відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 18.05.2018 № 332 «Про затвердження Порядку та умов надання у 2017 субвенції на загальну суму 9 963 027,49 грн. з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньо будинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування» та Договорів про організацію взаєморозрахунків № 4-ДФС від 01.08.2017 та № 6-ДФС від 12.12.2017. У зв'язку із прийняттям судом рішення по справі № 440/4713/18, граничний строк сплати позивачем узгоджених сум грошового зобов'язання перенесений, разом з тим відповідач визначив кількість днів затримки сплати позивачем боргу без урахування термінів його погашення.
2.2. Підприємство звертає увагу, що Верховний Суд уже зробив висновок щодо застосування норм про подібність правовідносин у постанові від 31.05.2019 у справі № 820/4728/17, де зазначив, що застосування до платника податків штрафних санкцій на підставі статті 126 Податкового кодексу України (далі - ПК України) за несвоєчасну сплату узгоджених сум податкових зобов'язань з ПДВ, погашення податкового боргу за якими відбулося відповідно до Закону України «Про Державний бюджет України на 2017 рік» та Порядку № 332 є неправомірним.
ІІ. Рішення судів першої і апеляційної інстанцій, мотиви їх ухвалення
3. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.01.2022 адміністративний позов КП «Полтававодоканал» задоволено.
3.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 31.08.2021 № 0061961806.
3.2. Задовольняючи позовні вимоги, суд дійшов висновку про відсутність підстав для застосування до позивача штрафних санкцій, оскільки порушення КП «Полтававодоканал» граничних строків сплати узгодженої суми грошового зобов'язання з ПДВ у перевіряємому періоді виникло внаслідок зарахування поточних платежів в рахунок погашення заборгованості за минулі періоди та було спричинено бездіяльністю Міністерства фінансів України щодо неперерахування субвенції відповідно до Порядку № 332 у 2017 на загальну суму 9 963 027,49 грн.
4. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - задоволено. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 січня 2022 року скасовано, прийнято рішення про відмову у задоволенні вимог адміністративного позову КП «Полтававодоканал».
4.1. Відмовляючи у задоволенні позову, апеляційний суд висновував про те, що відсутність субвенції не можуть бути єдиною і беззаперечною обставиною для звільнення платника податків від відповідальності, а мають оцінюватися у сукупності з іншими обставинами, які підтверджують або спростовують позицію контролюючого органу про фактичну можливість позивача виконати свій податковий обов'язок вчасно.
4.2. На переконання колегії суддів апеляційного суду, лише існування факту невиконання державою своїх фінансових зобов'язань перед позивачем у певних договірних правовідносинах не є підставою для невиконання ним своїх податкових зобов'язань та звільнення від відповідальності за це. На цей висновок впливає оцінка і фінансової спроможності позивача, і його поведінки щодо вчинення дій задля виконання покладеного на нього податкового обов'язку або використання права на отримання розстрочення та/або відстрочення сплати податків в порядку, передбаченому статтею 100 ПК України, на фоні відсутності відшкодування субвенції та/або збитковості господарської діяльності.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. Позивач не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня та залишити в силі рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 січня 2022 року.
5.1. Комунальне підприємство Полтавської обласної ради «Полтававодоканал» у касаційній скарзі зазначило підставою касаційного оскарження пункти 2, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
5.2. Позивач зазначає про невідповідність висновків апеляційного суду фактичним обставинам справи.
5.3. Так, підприємство своєчасно сплатило податок на додану вартість за вказані у спірному податковому повідомленні-рішенні періоди, однак сплата податку за поточні періоди в силу вимог п. 87.9 ст. 87 ПК України зараховується податковим органом як оплата за минулі періоди.
5.4. Позивач зазначає, що податковий борг зі сплати податку на додану вартість за 2017 рік, який мав бути погашеним за рахунок субвенції, погашено підприємством за рахунок власних коштів, хоча сума отриманої субвенції мала погасити узгоджена суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість відповідно до договорів № 4-ДФС від 01.08.2017, №6-ДФС від 12.12.2017. Звертає увагу, що першопричиною утворення такого податкового боргу є саме неперерахування субвенцій.
5.5. Відповідач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанцій, яке він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
6. 18 березня 2023 року справа №440/12402/21 надійшла на адресу Верховного Суду.
7. У судовому засіданні представник відповідача заперечував проти доводів касаційної скарги та просив відмовити у її задоволенні.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи.
8. Суди попередній інстанцій установили, що 27.07.2021 ГУ ДПС у Полтавській області проведено камеральну перевірку з питання своєчасності сплати узгодженої суми грошового зобов'язання по податковим деклараціям з податку на додану вартість за червень - грудень 2020, січень - лютий 2021 та по уточнюючим розрахункам податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за вересень - жовтень, грудень 2020 та січень 2021 КП «Полтававодоканал».
9. За результатами камеральної перевірки ГУ ДПС у Полтавській області складено акт № 5667/16-31-18-06-11/03361661 від 27.07.2021 (далі - акт перевірки) (т.1 а.с.16 26).
10. Згідно з висновків акту перевірки встановлено порушення платником пункту 50.1 статті 50, пункту 57.1 статті 57 Розділу II, пункту 203.2 статті 203 Розділу V ПК України у зв'язку із несвоєчасною сплатою узгодженої суми грошового зобов'язання за податковими деклараціями з податку на додану вартість та за уточнюючими розрахунками (сума недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку).
11. Податковим органом зазначено, що дії платника податків, уважаються винними, оскільки КП «Полтававодоканал» мало можливість дотримуватись правила та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжило достатніх заходів щодо їх дотримання. Створення платником податків удавано, цілеспрямовано умов які направлені на невиконання або неналежне виконання установлених законодавчих вимог, є свідченням того, що дані дії (бездіяльність) ним вчинені умисно.
12. У акті перевірки зазначено, що ГУ ДПС у Полтавській області не отримувало від КП «Полтававодоканал» будь-яких пояснень, листів з інформацією щодо:
- неможливості виконання ним обов'язку зі своєчасної сплати податку на додану вартість, задекларованого до сплати відповідно до податкових декларацій за червень - грудень 2020 та січень - лютий 2021 та по уточнюючим розрахункам з ПДВ за вересень, жовтень, грудень 2020 та січень 2021;
- обставин, які звільняють платника від фінансової відповідальності за несвоєчасну сплату податкового зобов'язання з податку на додану вартість за червень - грудень 2020 та січень - лютий 2021, та по уточнюючим розрахункам з ПДВ за вересень, жовтень грудень 2020 та січень 2021.
13. 10.08.2021 КП «Полтававодоканал» подано заперечення на акт перевірки № 5667/16-31-18-06-11/03361661 від 27.07.2021 (т.1 а.с.27-32), за результатами розгляду яких ГУ ДПС у Полтавській області 26.08.2021 прийнято рішення, відповідно до якого відповідальність платника за порушення правил сплати грошового зобов'язання встановлена п. 124.1 ст. 124 ПК України.
14. 31.08.2021 ГУ ДПС у Полтавській області на підставі акту перевірки № 5667/16-31-18-06-11/03361661 від 27.07.2021 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0061961806, яким до КП «Полтававодоканал» застосовано штраф в розмірі 2 097 332,89 грн. (т.1 а.с.36).
15. Відповідно до розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення застосовано штрафні санкції у розмірі 10% (т.1 а.с.37-39):
- за червень 2020 в розмірі 1 950 759,13 грн. (сплачено 26.11.2020, 23.12.2020, 29.12.2020);
- за липень 2020 в розмірі 2 627 652,00 грн. (сплачено 29.12.2020, 30.12.2020, 31.12.2020, 22.01.2021, 27.01.2021, 27.01.2021);
- за серпень 2020 в розмірі 3 352 445,00 грн. (сплачено 27.01.2021, 05.02.2021, 15.02.2021, 24.02.2021);
- за вересень 2020 в розмірі 2 073 265,00 грн. (сплачено 24.02.2021, 03.03.2021, 09.03.2021, 25.03.2021);
- за жовтень 2020 в розмірі 2 013 724,00 грн. (сплачено 25.03.2021, 29.03.2021, 30.03.2021, 30.03.2021, 31.03.2021, 31.03.2021, 31.03.2021, 23.04.2021);
- за листопад 2020 в розмірі 2 581 286,00 грн. (сплачено 23.04.2021, 26.04.2021);
- за грудень 2020 в розмірі 3 320 758,00 грн. (сплачено 26.04.2021, 24.05.2021, 25.05.2021);
- за січень 2021 в розмірі 2 406 363,00 грн. (сплачено 25.05.2021, 25.06.2021);
- за лютий 2021 в розмірі 621 833,8 грн. (сплачено 25.06.2021).
- за вересень 2020 в розмірі 22 768,00 грн. та штрафна санкція в розмірі 3% в сумі 683,00 грн. (сплачено 25.03.2021);
- за жовтень 2020 в розмірі 822,00 грн. та штрафна санкція в розмірі 3% в сумі 25 грн. (сплачено 26.04.2021);
- за грудень 2020 в розмірі 751,00 грн. та штрафна санкція в розмірі 3% в сумі 23 грн. (сплачено 25.05.2021);
- за січень 2021 в розмірі 166,00 грн. та штрафна санкція в розмірі 3% в сумі 5 грн. (сплачено 26.06.2021).
V. Оцінка Верховного Суду
15. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції у межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі установлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
16. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
17. Відповідно приписів частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
18. Згідно з пунктом 4.1 статті 4 ПК України податкове законодавство України, зокрема, ґрунтується на таких принципах:
4.1.3. невідворотність настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства;
4.1.5. фіскальна достатність - встановлення податків та зборів з урахуванням необхідності досягнення збалансованості витрат бюджету з його надходженнями;
4.1.6. соціальна справедливість - установлення податків та зборів відповідно до платоспроможності платників податків.
19. На підставі пункту 57.1 статті 57 ПК України платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
20. У пункті 203.2 статті 203 ПК України вказано, що сума податкового зобов'язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, визначеного пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.
21. Відповідно до п. 124.1 статті 124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання (крім грошового зобов'язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:
при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;
при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Якщо зарахування коштів з електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в оплату узгодженої суми грошового зобов'язання, визначеного в уточнюючому розрахунку до податкової декларації, здійснюється на наступний операційний день, штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.
22. Законом України «Про Державний бюджет України на 2017 рік» від 21 грудня 2016 року № 1801-VIII у 2017 році було змінено порядок сплати податкового боргу, що виник, зокрема, у підприємств централізованого водопостачання та водовідведення, та встановлено, що погашення здійснюється коштом субвенції на погашення різниці між фактичною вартістю послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення, що не була відшкодована станом на 01 січня 2016 року, з урахуванням проведених у минулих роках розрахунків.
23. У статті 31 Закону України «Про Державний бюджет України на 2017 рік» регламентовано, що перерахування субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньо будинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, здійснюється із загального фонду державного бюджету в обсязі, що відповідає обсягу надходжень від погашення податкового боргу, в тому числі реструктуризованого або розстроченого (відстроченого), з податку на додану вартість (з урахуванням штрафних санкцій, пені та процентів, нарахованих на суму цього розстроченого (відстроченого) боргу), та спеціального фонду державного бюджету коштом джерел, визначених пунктами 13 і 14 статті 11 цього Закону, що сплачуються підприємствами електроенергетичної, нафтогазової, вугільної галузей, підприємствами, що надають послуги з виробництва, транспортування та постачання теплової енергії, підприємствами централізованого водопостачання та водовідведення, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, на суму заборгованості, що не була відшкодована станом на 01 січня 2016 року, з урахуванням проведених у минулих роках розрахунків.
24. Механізм погашення заборгованості перед бюджетом у 2017 році врегульовано приписами Порядку № 332.
25. Відповідно до пункту 1 Порядку № 332 субвенція надається з державного бюджету місцевим бюджетам для погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, коштом джерел, зазначених у статті 31 Закону України «Про Державний бюджет України на 2017 рік», та джерел наповнення спеціального фонду державного бюджету, визначених пунктами 13 і 14 статті 11 Закону України «Про Державний бюджет України на 2017 рік», згідно з розподілом, наведеним у додатку 1.
26. Перерахування субвенції здійснюється на суму різниці між фактичною вартістю та тарифом, що утворилася до 01 січня 2017 року і не погашена на дату укладення договору про організацію взаєморозрахунків (пункт 2 Порядку № 332).
27. Пункт 3 Порядку № 332 визначає, що підставою для проведення розрахунків з погашення різниці між фактичною вартістю та тарифом є договір про організацію взаєморозрахунків, який укладається підприємствами, що виробляли, транспортували та постачали теплову енергію, надавали послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, централізованого водопостачання і водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем) населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та іншими учасниками розрахунків з погашення заборгованості згідно з довідкою, що підтверджує наявність в учасників розрахунків кредиторської та/або дебіторської заборгованості (без урахування пені, штрафних і фінансових санкцій) на дату укладення такого договору. Примірний договір про організацію взаєморозрахунків наведений у додатку 2.
28. У статті 21 Закону України «Про Державний бюджет України на 2018 рік» від 07 грудня 2017 року № 2246-VIII урегульовано, що перерахування субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню, бюджетним установам і організаціям та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, здійснюється в обсязі, що відповідає обсягу надходжень до спеціального фонду державного бюджету коштом джерел, визначених пунктами 8 та 9 статті 11 цього Закону, що сплачуються підприємствами електроенергетичної, нафтогазової, вугільної галузей, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
29. Механізм погашення заборгованості перед бюджетом у 2018 році деталізовано нормами «Порядку та умов надання у 2018 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню, бюджетним установам і організаціям та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування», затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 14 лютого 2018 року № 110 (далі - Порядок № 110).
30. Згідно з пунктом 1 Порядку № 110 субвенція надається з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню, бюджетним установам і організаціям та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування (далі - різниця між фактичною вартістю та тарифом), коштом джерел, зазначених у статті 21 Закону України «Про Державний бюджет України на 2018 рік», згідно з розподілом, наведеним у додатку 1.
31. На підставі пункту 2 Порядку № 110 перерахування субвенції здійснюється на суму різниці між фактичною вартістю та тарифом, що утворилася до 01 січня 2016 року і не погашена на дату укладення договору про організацію взаєморозрахунків.
32. Відповідно до пункту 3 Порядку № 110 підставою для проведення розрахунків з погашення різниці між фактичною вартістю та тарифом є договір про організацію взаєморозрахунків, який укладається підприємствами, що виробляли, транспортували та постачали теплову енергію, послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, централізованого водопостачання і водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем) населенню, бюджетним установам і організаціям та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають такі послуги, та іншими учасниками розрахунків з погашення заборгованості згідно з довідкою, що підтверджує наявність в учасників розрахунків кредиторської та/або дебіторської заборгованості (без урахування пені, штрафних і фінансових санкцій) на дату укладення такого договору. Примірний договір про організацію взаєморозрахунків наведений у додатку 2.
33. Закон України «Про Державний бюджет України на 2019 рік» від 23 листопада 2018 року № 2629-VIII та Закон України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» від 14 листопада 2019 року № 294-IX не встановлює субвенцій на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньо будинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування.
34. У межах спірних правовідносин позивач, мотивуючи свою позицію наголошує на тому, що податковий борг зі сплати податку на додану вартість за 2017 рік, який мав бути погашеним за рахунок субвенції, погашено підприємством за рахунок власних коштів, хоча сума отриманої субвенції мала погасити узгоджену суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість відповідно до договорів № 4-ДФС від 01.08.2017, №6-ДФС від 12.12.2017. Звертає увагу, що першопричиною утворення такого податкового боргу є саме неперерахування субвенцій
35. Податковий орган наголошує на правильності висновків суду апеляційної інстанції, що жодних належних обґрунтувань та пояснень, яким чином сума отриманої субвенції мала піти на погашення узгодженої суми грошового зобов'язання з ПДВ КП «Полтававодоканал» не наведено, а відсутність субвенції не може бути єдиною і беззаперечною обставиною для звільнення платника податків від відповідальності, натомість мають оцінюватися у сукупності з іншими обставинами, які підтверджують або спростовують позицію податкового органу про фактичну можливість позивача виконати свій податковий обов'язок вчасно.
36. Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги зазначив, що порушення КП Полтавської обласної ради «Полтававодоканал» граничних строків сплати узгодженої суми грошового зобов'язання з ПДВ у перевіряємому періоді виникло внаслідок зарахування поточних платежів в рахунок погашення заборгованості за минулі періоди та було спричинено бездіяльністю Міністерства фінансів України щодо неперерахування субвенції відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 18 травня 2018 року № 332 у 2017 році на загальну суму 9 963 027,49 грн, що свідчить про відсутність підстав для застосування до позивача штрафних санкцій.
37. Апеляційний суд, скасовуючи наведене рішення та ухвалюючи постанову про відмову у задоволенні позову, висновував, що лише існування факту невиконання державою своїх фінансових зобов'язань перед позивачем у певних договірних правовідносинах не є підставою для невиконання ним своїх податкових зобов'язань та звільнення від відповідальності за це. Пасивна поведінка позивача не свідчить про те, що він зі свого боку вчинив всі необхідні, можливі та залежні від нього дії для недопущення порушення строків погашення грошових зобов'язань на строк більше 30 календарних днів, що за встановленої у цій справі сукупності обставин є підставою для застосування штрафних санкцій на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України.
38. Слід зазначити, що з наявних матеріалів (інтегрована картка з податку на додану вартість) справи вбачається, що недоїмка на кінець 2020 року та початок 2021 року складає 12 056 483,20 грн., що є більше за розміром, аніж суми очікуваних надходжень від субвенцій, договори про надання якої укладені в 2017 році.
39. У цьому випадку Верховний Суд уважає, що проведення взаєморозрахунків із погашення заборгованості перед бюджетом для підприємств можливе шляхом отримання коштів субвенцій лише на підставі договору та внаслідок послідовного виконання зобов'язань учасниками розрахунків. У такому випадку оцінці підлягає встановлення наявності / відсутності відповідного нормативно визначеного механізму за кожний відповідний рік, а також існування причиново-наслідкового зв'язку між неперерахуванням коштів субвенції з різниці в тарифах та виникненням у платника податкової заборгованості з податку на додану вартість станом на граничні дати сплати податкових зобов'язань, достатність суми цільової субвенції для погашення суми відповідного податкового боргу.
40. Податковий кодекс України не закріплює можливості застосування контролюючими органами штрафних санкцій на бюджетні кошти, якими, зокрема, є субвенційні кошти відповідно до положень бюджетного законодавства. Ураховуючи необхідність забезпечення невідворотності настання визначеної законом відповідальності в разі порушення податкового законодавства (підпункт 4.1.3. пункту 4.1 статті 4 ПК України), балансу між принципами фіскальної достатності (підпункт 4.1.5. пункту 4.1 статті 4 цього Кодексу) і соціальної справедливості (підпункт 4.1.6. пункту 4.1 статті 4 цього Кодексу), нарахування контролюючими органами штрафних санкцій можливе в межах суми заборгованості, яка перевищує розмір субвенційних коштів, якщо недоїмка утворилася внаслідок несплати поточних зобов'язань, а не у зв'язку з неперерахуванням суми субвенції.
41. Виходячи з положень частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
42. Суди першої та апеляційної інстанції не дослідили розміри та механізм нарахування субвенцій, існування причиново-наслідкового зв'язку між неперерахуванням коштів субвенції з різниці в тарифах та виникненням у позивача податкової заборгованості з податку на додану вартість станом на граничні дати сплати податкових зобов'язань, а також не оцінили відповідні докази (у контексті періодів, сум коштів).
43. Відсутність висновків з окреслених питань позбавляє суд касаційної інстанції можливості перевірити обґрунтованість доводів позивача, висловлених у касаційній скарзі, та підтвердити висновок суду апеляційної інстанції про відсутність у податкового органу правових підстав для застосування до позивача штрафних санкцій.
44. За наведених підстав не є подібними до обставин справи, яка перебуває на розгляді, фактичні обставини та висновки Верховного Суду від 05.10.2023 у справі № 520/14773/21, до якого звернувся суд апеляційної інстанції у цій справі, але в яких не йшлося про очевидно більші суми недоїмки платника, аніж суми очікуваних надходжень від субвенцій.
45. Колегія суддів не може стверджувати в цій справі про повне і всебічне з'ясування судами фактичних обставин, яке б повною мірою підтверджувало чи спростовувало факт учинення позивачем податкових правопорушень, про які йде мова.
46. Ураховуючи, що судами залишились невстановленими обставини, які мають значення для правильного вирішення цього спору, Суд дійшов висновку про скасування рішення суду апеляційної інстанції з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
47. Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.
48. За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
49. Отже, зважаючи на викладене статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, оскаржуване судове рішення - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. При новому судовому розгляді суди мають встановити обставини щодо розміру та механізму нарахування субвенцій, існування причиново-наслідкового зв'язку між неперерахуванням коштів субвенції з різниці в тарифах та виникненням у позивача податкової заборгованості з податку на додану вартість станом на граничні дати сплати податкових зобов'язань, а також не оцінити відповідні докази (у контексті періодів, сум коштів).
VI. Судові витрати
50. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
51. Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
1. Касаційну скаргу Комунального підприємства Полтавської обласної ради «Полтававодоканал» - задовольнити частково.
2. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 січня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року у справі №440/12402/21 - скасувати, а справу направити на новий розгляд до Полтавського окружного адміністративного суду.
3. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і не може бути оскаржена.
Головуючий О. О. Шишов
Судді І. В. Дашутін
М. М. Яковенко