Харківський окружний адміністративний суд
61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710
Харків
07 липня 2025 року справа № 640/19761/21
Харківський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Григоров Д.В.,
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін (в письмовому провадженні) в приміщенні суду адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Лерсен ЛТД" (пров. Лужевського Руслана, буд.14, корп.6, оф. 9,м. Київ,03039, код ЄДРПОУ42671567) до Головного управління ДПС у м. Києві (вул. Шолуденка, буд. 33/19,м. Київ,04116, код ЄДРПОУ44116011) , Головного управління ДПС у Житомирській області (вул. Юрка Тютюнника, буд. 7,м. Житомир,Житомирський р-н, Житомирська обл.,10003, код ЄДРПОУ44096781) визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Товариство з обмеженою відповідальністю "Лерсен ЛТД" звернулося до суду з позовом, в якому просило :
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення форми "С" №2139/06-30-09-05 від 23.12.2020р. про застосування відносно ТОВ "ЛЕРСЕН ЛТД" (код ЄДРПОУ: 42671567) штрафних санкцій в сумі 500 00000 грн., податкове повідомлення-рішення форми "ПС" №0008560902 від 28.12.2020р. про застосування відносно ТОВ "ЛЕРСЕН ЛТД" (код ЄДРПОУ: 42671567) штрафних санкцій в сумі 120 000,00 гривень.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.07.2021 р. відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі.
На виконання Закону України “Про внесення зміни до пункту 2 розділу її “Прикінцеві та перехідні положення» Закону України “Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» та відповідно до Порядку передачі судових справ, нерозглянутих Окружним адміністративним судом міста Києва, затвердженого наказом Державної судової адміністрації України від 16.09.2024 №399 справа №640/17931/21 передана Харківському окружному адміністративному суду.
Згідно витягу з протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 06.03.2025р. у справі визначено суддю Григорова Д.В.
Ухвалою суду від 13.03.2025р. справу прийнято до провадження судді Григорова Д.В.
Ухвалою суду від 21.04.2025р. замінено відповідача - Головне управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ:39439980) на його правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ: 44116011) .
Ухвалою суду від 12.05.2025р. позовну заяву залишено без руху та за наслідками усунення позивачем недоліків позовної заяви ухвалою суду від 19.05.2025р. прийнято до розгляду уточнений адміністративний позов, відповідно до якого позивач просив визнати протиправними та скасувати: податкове повідомлення-рішення форми «С» Головного управління ДПС у Житомирській області №2139/06-30-09-05 від 23.12.2020 р. про застосування відносно ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» (код ЄДРПОУ 42671567) штрафних санкцій в сумі 500 000,00 гривень та податкове повідомлення-рішення форми «ПС» Головного управління ДПС у м. Києві №0008560902 від 28.12.2020 р. про застосування відносно ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» (код ЄДРПОУ 42671567) штрафних санкцій в сумі 120 000,00 гривень.
Ухвалою суду від 20.05.2025р. замінено відповідача - Головне управління ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ: 43142501) на належного відповідача - Головне управління ДПС у Житомирській області, як відокремлений підрозділ ДПС(код ЄДРПОУ: 44096781).
В обгрунтування позовних вимог було зазначено, що ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» не погоджується з висновками, викладеними в Акті фактичної перевірки та оскаржуваними податковими-повідомленнями-рішеннями, вважає їх такими, що прийняті всупереч дійсним обставинам справи, з порушенням вимог законодавства, а отже протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки висновки контролюючого органу щодо здійснення позивачем оптової торгівлі пальним без наявності ліцензії на даний вид діяльності не ґрунтується на дійсних обставинах справи.
Позивач висновував, що в його користуванні (оренді) перебуває ряд АЗС, розташованих в різних регіонах України, на яких він здійснює господарську діяльність з роздрібної торгівлі пальним безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам із застосуванням належним чином зареєстрованих та опломбованих реєстраторів розрахункових операцій за готівку, із застосуванням банківських карт, паливними картками та талонами-дозволами.
З метою здійснення господарської діяльності позивачем було укладено господарські договори, зокрема з ТОВ «АТЛАНТ 5» та в зв'язку із закінченням господарських взаємовідносин між TOB «ЛЕРСЕН ЛТД» та ТОВ «АТЛАНТ-5» 22.05.2020 р. було здійснено повернення ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» постачальнику ТОВ «АТЛАНТ-5» пального: скрапленого газу в об'ємі 870,33 кг (1604 л.), на підтвердження чого була складена накладна про повернення постачальнику №65 від 22.05.2020 року та товарно-транспортна накладна №2205/4 від 22.05.2020 р.
Таким чином, позивач стверджував, що дії з повернення товару не є здійсненням господарської діяльності з оптової торгівлі пальним.
Крім того, позивач зазначав, що не є оптовою торгівлею пальним посилання контролюючого органу, наведені в Акті фактичної перевірки на акцизні накладні, зареєстровані від ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» на пересувні акцизні склади, а саме від 24.12.2019 р. за № 11441, № 11439, № 11438, № 11440 та від 13.05.2020 р. за № 8173, оскільки в зв'язку з виниклою економічною доцільністю 24.12.2019 р., 13.05.2020р. позивачем було здійснено переміщення належного ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» пального між різними АЗС, на підтвердження чого в ході здійснення фактичної перевірки надавалися відповідні товарно-транспортні накладні.
Відтак, як твердив позивач, за наслідками таких операцій не здійснюються зміни з активами позивача та не передбачається отримання грошових коштів, такі операції не є здійсненням господарської діяльності з оптової торгівлі пальним.
Стосовно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 28.12.2020р. № 0008560902, позивач зазначив, що його було прийнято з врахуванням висновків контролюючого органу про відсутність на об'єкті АЗС рівнемірів- лічильників та/або їх реєстрації не відповідають дійсним обставинам справи та не ґрунтуються на вимогах податкового законодавства, що не відповідає дійсності, оскільки акцизні склади, що мало місце в цьому випадку, також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі. Тобто, обладнання резервуарів з газом та газороздавальних колонок пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі не є обов'язковим для виконання.
Між тим, позивач вказував, що в зв'язку із технічною необхідністю 09.11.2020 р., тобто невдовзі до початку фактичної перевірки, було здійснено демонтаж обладнання - рівнеміра- лічильника газового резервуару для проведення його ремонту, що підтверджується відповідним актом. Після здійснення необхідних ремонтних робіт обладнання - рівнемір-лічильник було встановлено на A3С, що підтверджується заявкою на проведення обслуговування (ремонту) обладнання АЗС.
Відповідач - ГУ ДПС в Житомирській області позовні вимоги не визнав та надав до суду відзив на позовну заяву, згідно яких просили в задоволенні позовних вимог відмовити.
При цьому було зазначено, що за наслідками фактичної було встановлено відсутність у ТОВ «Ларсен ЛТД» ліцензії на право оптової торгівлі пальним, хоча, як було встановлено також контролюючим органом, ТОВ «Ларсен ЛТД» постачало паливо у великих об'ємах різним суб'єктам господарювання відповідно до зареєстрованих акцизних накладних. Враховуючи вищевикладене було встановлено факт порушення ст.15 Закону України №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» в частині оптової торгівлі пальним без наявності ліцензії на даний вид діяльності.
Відповідач - ГУ ДПС у м. Києві відзиву до суду не надав, з огляду на що фактично відповідачем не наведено заперечень на доводи позовної заяви щодо незаконності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 28.12.2020р. № 0008560902.
Суд зазначає, що надання відзиву є правом відповідача. Відповідно до частини 6 ст. 162 КАС України, у разі ненадання відповідачем відзиву у встановлений судом строк без поважних причин суд вирішує справу за наявними матеріалами.
Таким чином, дослідивши наявні у справі докази, судом встановлено наступне.
ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» ( код за ЄДРПОУ 42671567) створене та зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб 05.12.2018 року, номер запису 1 068 102 0000 053225.
Основним видом здійснення господарської діяльності згідно КВЕД є: роздрібна торгівля пальним. Господарська діяльність здійснюється на об'єктах АЗС, в тому числі на АЗС за адресою: Житомирська область, м. Житомир, вул. Покровська, 112.
На підставі Наказу ГУ ДПС у Житомирській області від 06.11.2020 р. № 1720 в період з 09.11.2020 р. по 18.11.2020 р. було проведено фактичну перевірку ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» за адресою здійснення господарської діяльності: Житомирська область, м. Житомир, вул. Покровська, 112.
За наслідками проведення фактичної перевірки було складено Акт фактичної перевірки №613/09/42671567 від 19.11.2020 р., за висновками якого встановлено порушення: п.6, п. 12 ст. 3 Закону України «Про Застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері громадського харчування та послуг»; ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 та п. 12 Підрозділу 5 Розділу ХХ Перехідних положень ПК України.
За змістом вказаного Акту зазначено, що згідно з акцизною накладною від 22.05.2020р. року №9081 в об'ємі 1604 л. здійснено реалізацію від ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» на отримувача ТОВ «АТЛАНТ-5» скрапленого газу, що є оптовою торгівлею пальним без наявності ліцензії на даний вид діяльності та порушенням ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». Згідно акцизної накладної від 14.08.2020 р. №2206 за ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» обліковується 3966 л. палива моторного альтернативного з кодом УКТ ЗЕД 3824909710, реалізація якого в період з 14.08.2020 року по 21.08.2020 року через РРО не здійснювалась, що свідчить про порушення Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» в частині зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності.
Крім того, зазначено відсутність та/або несвоєчасність повірки паливно- роздавальних колонок, що є порушенням положень Податкового кодексу України в частині обладнання АЗС рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками.
На підставі розгляду зазначеного Акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Житомирській області та з урахуванням адміністративного оскарження, було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 23.12.2020р. № 2139/06-30-09-05, відповідно до якого до позивача за порушення вимог ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» було застосовано штрафні санкції в сумі 500 000,0 грн.
Так само, на підставі того ж Акту перевірки ГУ ДПС у м. Києві було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 28.12.2020р. № 0008390902, відповідно до якого до позивача застосовано штрафні санкції за порушення п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України в розмірі 120 000,0 грн.
Не погодившись з зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач в липні 2021 року звернувся до суду.
Правове регулювання спірних правовідносин на момент їх виникнення було наступним (у відповідній редакції нормативних актів на час виникнення спору).
Відповідно до пункту 7 частини першої статті 7 "Про ліцензування видів господарської діяльності" від 02.03.2015 № 222-VIII (далі - Закон №222-VIII, у редакції з 01.07.2019) ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності, як, зокрема, виробництво і торгівля пальним, яка ліцензується відповідно до Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".
Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" (далі - Закон №481 у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.
Статтею 1 Закону №481 серед іншого надано визначення наступним поняттям:
ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб'єкта господарювання (у тому числі іноземного суб'єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку;
оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб'єктам господарювання (у тому числі іноземним суб'єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам;
За змістом статті 15 Закону №481 суб'єкти господарювання (у тому числі іноземні суб'єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб'єкта господарювання (у тому числі іноземного суб'єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва. Ліцензії на право оптової торгівлі пальним видаються терміном на п'ять років органом виконавчої влади, уповноваженим Кабінетом Міністрів України. Суб'єкт господарювання (у тому числі іноземний суб'єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії. Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів: документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об'єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об'єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення; акт вводу в експлуатацію об'єкта або акт готовності об'єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об'єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об'єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об'єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального; дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
Суд зазначає, що вимоги щодо ліцензування оптової торгівлі пальним запроваджені Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів" від 23.11.2018 2628-VІІІ.
Згідно з Прикінцевими та перехідними положеннями Закону №2628-VІІІ останній набирає чинності з 01.01.2019рю, крім, зокрема, підпункту 6 (щодо змін до Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів"), підпункту 17 (щодо змін до Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності") пункту 2 розділу II цього Закону, що набирають чинності з 1 липня 2019 року.
Одночасно Законом №2628-VІІІ доповнено частину другу статті 17 Закону №481, за якою до суб'єктів господарювання (у тому числі іноземних суб'єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, зокрема, оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії - 500000 гривень.
Вирішуючи спір з урахуванням доводів позовної заяви та заперечень на неї з боку відповідача, суд зазначає, що позовна заява також містить доводи про незаконність призначення та проведення податкової перевірки в даній справі.
Позивач, зокрема, указував, що в цій справі 08.11.2020 р. Головним управлінням ДПС у Житомирській області було видано наказ № 1420 про проведення фактичної перевірки позивача з питань дотримання законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, однак у наказі не була зазначена підстава для його винесення, тобто вказаний документ не містить в собі інформації, яка свідчить про можливі порушення ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» вимог законодавства, а лише констатує факт доцільності проведення фактичної перевірки з метою контролю дотримання вимог діючого законодавства. .
Також, як вважав позивач, у наказі про проведення фактичної перевірки відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.
Відповідач стверджував про те, що перевірка була призначена та проведена законно, а посадові особи позивача допустили посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, отже визнали її правомірність.
Доводи відповідача на обгрунтування правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, прийнятого в зв'язку з порушенням вимог ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» полягають у тому, що за наслідками податкової перевірки було встановлено здійснення позивачем діяльність з торгівлі пальним.
Зокрема, згідно баз даних ІС «Податковий блок», СЕАРП та СЕ, ЄРАН контролюючий орган встановив, що ТОВ «Лерсен ЛТД» був зареєстрований акцизний склад №1011764 від 09.08.2019р. за адресою: м.Житомир вул.Покровська, 112.
Відповідно до складених та зареєстрованих акцизних накладних ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» отримувало пальне на акцизний склад №1011764, а саме:
- Акцизна накладна від 17.08.2019 №2411 в об'ємі 2100л., УКТ ЗЕД 2710194300 з пересувного акцизного складу СВ2341ХР від ТОВ «Літоіл»;
- Акцизна накладна від 17.08.2019 №2410 в об'ємі 897л., УКТ ЗЕД 2710194300 з пересувного акцизного складу АІ1002ХІ від ТОВ «Літоіл»;
- Акцизна накладна від 16.08.2019 №4052 в об'ємі 2475л., УКТ ЗЕД 271119000 з пересувного акцизного складу НОМЕР_1 від ТОВ «Алінтрейд»;
- Акцизна накладна від 14.08.2019 №2206 в об'ємі 3966л., УКТ ЗЕД 3824909710 з пересувного акцизного складу АА0041ХН від ТОВ «Літоіл».
Отримавши вищезазначене пальне, відповідно до складених та зареєстрованих акцизних накладних ТОВ «ЛЕРСЕН ЛТД» відпускало пальне з акцизного складу №1011764 за акцизними накладними:
від 24.12.2019 №11441 в об'ємі 2250л. (важкі дистиляти код згідно з УКТ ЗЕД 2710194300) на пересувний акцизний склад НОМЕР_2 ;
від 24.12.2019 №11439 в об'ємі 1000л. (паливо моторне альтернативне код згідно з УКТ ЗЕД 3824909710) на пересувний акцизний склад НОМЕР_2 ;
від 24.12.2019 №11441 в об'ємі 400л. (бензини моторні код згідно з УКТ ЗЕД 2710124194) на пересувний акцизний склад НОМЕР_2 ;
від 24.12.2019 №11440 в об'ємі 950л. (паливо моторне альтернативне код згідно з УКТ ЗЕД 3824909710) на пересувний акцизний склад НОМЕР_2 ;
від 13.05.2020 №8173 в об'ємі 2470л. (важкі дистиляти код згідно з УКТ ЗЕД 3824909710) на пересувний акцизний склад НОМЕР_3 ;
від 22.05.2020 №9081 в об'ємі 1604л. (газ скраплений пропан код згідно з УКТ ЗЕД 2711190000) на пересувний акцизний склад НОМЕР_4 , отримувач пального ТОВ «Атлант - 5», код згідно з ЄДРПОУ 42757078.
Таким чином, контролюючим органом було проаналізовано об'єми та характер постачання різних видів палива, і він дійшов висновку, що ТОВ «Ларсен ЛТД» постачало паливо у великих обсягах різним суб'єктам господарювання відповідно до зареєстрованих акцизних накладних, тобто здійснювало оптове постачання пального у великих об'ємах.
Посилаючись на норми ст.1 Закону України №481-95ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» та Національний стандарт України ДСТУ 4303:2004 щодо роздрібної та оптової торгівлі , контролюючий орган висновував, що позивач здійснював оптову торгівлю пальним, що є діяльністю із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб'єктам господарювання роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам.
Враховуючи вищевикладене контролюючий орган вважав встановленим факт порушення ст.15 Закону України №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» в частині оптової торгівлі пальним без наявності ліцензії на даний вид діяльності.
Стосовно правильності призначення податкової перевірки суд зауважує, що згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України в редакції, чинній на час призначення перевірки в цій справі.
Так, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
- 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
-80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;
- 80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Із змісту наведених норм права слідує, що пункт 80.2 статті 80 ПК України виокремлює різні підстави для проведення контролюючим органом фактичної перевірки суб'єкта господарювання. Підставою для проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України слугує наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства; 80.2.5 - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства або здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
У постановах від 5 квітня 2023 року (справа № 200/1354/21-а), від 11 січня 2023 року (справа №160/2357/21), від 12 серпня 2021 року (справа №140/14625/20), від 10 квітня 2020 року (справа №815/1978/18), від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16), від 5 листопада 2018 року (справа №803/988/17), від 22 травня 2018 року (справа №810/1394/16), від 20 березня 2018 року (справа №820/4766/17) Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.
При цьому, слід зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.
Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.
Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, Верховний Суд у постанові від 28 травня 2024 року у справі №280/1431/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, в яких зазначив, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов'язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності).
Відображення такої фактичної підстави не обов'язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
У зазначеній постанові суду Судова палата зосередила увагу на тому, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про “наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію.
Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити.
Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.
Суд зазначає, що згідно копії наказу про проведення фактичних перевірок від 06.11.2020р. № 1720, яка надана на запит суду, вбачається, що в ньому містилося на ст. 19-1 ПК України, яка є загальною та визначає функції контролюючих органів, без конкретизації щодо права та підстави проводити фактичну перевірку; ст. 75.1.3. ПК України, яка визначає поняття фактичної перевірки. Додаток до наказу від 06.11.2020р. № 1720 містив визначену мету проведення перевірки: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, наявності ліцензій, у тому числі виробництво та обіг підакцизних товарів.
Тобто, у наказі поряд із покликанням на пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, зазначено достатню підставу для призначення та проведення перевірки, зокрема, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері підакцизних товарів.
З урахуванням вказаного, доводи позивача про порушення порядку призначення фактичної перевірки в цій справі суд вважає помилковими.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04 липня 2024 року у справі № 520/5841/21.
Стосовно суті виявлених порушень суд зазначає, що фактичні обставини з переміщення пального в цілому сторонами визнаються, проте ними надається різне правове тлумачення дій позивача з приводу отримання та відпуску пального.
Судом з наданої копії Ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, реєстраційний № 990614201901751 від 18.09.2019р., яка також фігурує і в описовій частині Акту фактичної перевірки від 19.12.2020р. № 613/09/42671567, вбачається, що строк її дії становить з 18.09.2019р. по 18.09.2024р. Отримання пального на акцизний склад здійснювалося у серпні 2019 року, тобто за відсутності діючого ліцензії, а його відпуск в грудні 2019 року та травні 2020 року, коли позивач мав діючу ліцензію на право оптової торгівлі пальним.
Суд за наявними у справі доказами вважає недоведеними висновки контролюючого органу, що позивач за наведених вище обставин здійснював оптову торгівлю пальним, оскільки цей процес має включати у собі також і кінцевий відпуск (реалізацію) придбаного пального іншим особам за грошові кошти, а на час здійснення такого відпуску позивач мав відповідну ліцензію. Відповідач, як суб'єкт владних повноважень, вирішуючи це питання, припустився хибного тлумачення норм права, крім того, він не спростував доводи позовної заяви про здійснення переміщення пального без мети його реалізації (продажу), які позивачем підкріплено належними доказами.
З врахуванням викладеного позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.
Що стосується правомірності податкового повідомлення-рішення від 28.12.2020р. № 0008390902, відповідно до якого до позивача застосовано штрафні санкції за порушення п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, суд вказує наступне.
Відповідно до пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Підпунктом 128-1.1 ст. 128-1 передбачено, що необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.
Згідно висновків Акту фактичної перевірки в цій справі АЗС не обладнана витратомірами- лічильниками (відсутня повірка на 1 паливно-роздавальній колонці), рівнемірами-лічильниками (несвоєчасно повірені 5 рівнемірів та 1 на газовому резервуарі відсутній).
Доводи позовної заяви про відсутність з боку позивача порушень в цій частині полягають в тому, що, на думку позивача, обладнання резервуарів з переліченим в пп. 230.1.2. п. 230.1. статті 230 Податкового кодексу України газом та газороздавальних колонок пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі не є обов'язковим для виконання з урахуванням наявності Сертифікату відповідності про оцінку відповідності, паспортами-формулярами з відмітками про повірку, які надавалися при здійсненні фактичної перевірки, але були проігноровані податковими органами. Позивач вказує на те, що законодавець передбачає декілька варіантів документів, що обов'язкові для функціонування метрологічного обладнання, а відтак наявний у нього Сертифікат перевірки типу засобу вимірювальної техніки підтверджує, що рівнеміри-лічильники на акцизному складі відповідають вимогам законодавства та мають оцінку відповідності.
Суд не погоджується з аргументами позивача, що Сертифікат перевірки типу засобу вимірювальної техніки є документом, про який йдеться у пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, за змістом якого відповідність рівнемірів-лічильників підтверджується у формі повірки, оцінки відповідності чи калібрування.
Сертифікат підтверджує позитивні результати перевірки типу засобів вимірювальної техніки, але не засвідчує відповідності для надання їх на ринку та/або введення в експлуатацію на території України. Підтвердження такої відповідності повинно бути основане на комбінації модулів шляхом застосування однієї з процедур оцінки відповідності типу за модулем, що слідує за модулем В згідно з Технічним регламентом.
Постановою Кабінету Міністрів України від 13.01.1996 №94 затверджено Технічний регламент законодавчо регульованих засобів вимірювальної техніки, додатком 3 якого встановлені Процедури оцінки відповідності, що складаються з модуля B (перевірка типу), модуля D (відповідність типу шляхом забезпечення якості виробничого процесу), модуля F (відповідність типу за результатами перевірки засобів вимірювальної техніки), модуля F1 (відповідність за результатами перевірки засобу вимірювальної техніки) та модуля G (відповідність за результатами перевірки кожного окремого засобу вимірювальної техніки).
Отже, оскільки орган з оцінки відповідності, призначений відповідно до закону, безпосередньо вказав про те, що оцінка відповідності цього засобу вимірювальної техніки для введення його в експлуатацію на території України має бути здійснена у комбінації з модулем, що слідує за модулем В, відсутність такого дослідження вказує на те, що Сертифікат перевірки типу засвідчує проходження лише частини процедури оцінки відповідності. Відтак, наявність цього документу у позивача не свідчить про те, що рівнеміри-лічильники, які ним використовуються пройшли усю процедуру оцінки відповідності у передбаченому порядку, а ним, відповідно, дотримано вимоги пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України.
Оскільки забезпечення проведення повірки, оцінки відповідності або калібрування засобів вимірювальної техніки є обов'язком позивача, його невиконання має своїм правовим наслідком притягнення до відповідальності.
З урахуванням викладеного позовні вимоги в цій частині задоволенню не підлягають.
Відповідно до положень ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно частин 1, 2 статті 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
При прийнятті рішення у даній справі суд врахував позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки інших аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд вважає, що ключові аргументи сторін отримали достатню оцінку. Інші доводи висновків суду не спростовують.
Враховуючи вищевикладене, суд доходить до висновку про часткове задоволення позовних вимог.
На підставі викладеного та керуючись ст.ст. 19, 139, 205, 229, 241-247, 250, 255, 293, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов задовольнити частково.
визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "С" №2139/06-30-09-05 від 23.12.2020р., прийняте ГУ ДПС у Житомирській області відносно ТОВ "ЛЕРСЕН ЛТД" (код ЄДРПОУ: 42671567) .
В задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Стягнути на користь ТОВ "ЛЕРСЕН ЛТД" (код ЄДРПОУ 42671567) за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ 44096781) судові витрати зі сплати судового збору пропорційно до розміру задоволених позовних в сумі 4650,0 (чотири тисячі шістсот п'ятдесят гривень). Решту судових витрат залишити за позивачем.
Рішення може бути оскаржене до Шостого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Суддя Д.В. Григоров