10 червня 2025 року м. Дніпросправа № 200/6795/20-а
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Олефіренко Н.А.,
секретар судового засідання Бендес А.Г.
за участю представника позивача - Благодір Р.В.
представника Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та ДПС - Єгорова А.Є.
представника Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві - Статкевич В.В.
представника Головного управління ДПС у Донецькій області - Торгіної Л.М.
розглянувши в режимі відеоконференції в м. Дніпрі апеляційні скарги Приватного акціонерного товариства «Єнакіївський металургійний завод», Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ДПС), Головного управління ДПС у Донецькій області
на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 08.04.2024 року (головуючий суддя Волгіна Н.П.)
в адміністративній справі №200/6795/20-а за позовом Приватного акціонерного товариства "Єнакієвський металургійний завод" до відповідачів: Державної податкової служби України, Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві, Головного управління ДПС у Донецькій області, Головного управління Державної казначейської служби України в Донецькій області
про стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та пені,-
Позивач, Приватне акціонерне товариство "Єнакієвський металургійний завод", звернувся 22.07.2020 року до Донецького окружного адміністративного суду до відповідачів: Державної податкової служби України (Відповідач-1), Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (Відповідач-2), Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві (Відповідач-3), Головного управління ДПС у Донецькій області (Відповідач-4), Головного управління Державної казначейської служби України у Донецькій області (Відповідач-5), (з врахуванням зміни розміру позовних вимог 18.02.2021 року) просив (а.с. 1-6 т.1, 185-206 т.3):
- визнати протиправною бездіяльність Офісу великих платників податків Державної податкової служби щодо не відображення інформації про суму узгодженого бюджетного відшкодування у загальному розмірі 257 972 816грн відповідно до заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014, січень, травень, червень 2015 в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування;
- поновити строки звернення до суду з позовом про стягнення з Державного бюджету України на користь позивача пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості за період з 03.04.2015 року по 18.02.2018;
- стягнути з Державного бюджету України заборгованість з відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року, лютий, травень та червень 2015 року в сумі 271 346 310 грн та пеню, нараховану на суму такої заборгованості, в розмірі 499 627 539 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач вважає протиправною бездіяльність Офісу великих платників податків Державної податкової служби щодо не відображення інформації про суму узгодженого бюджетного відшкодування у загальному розмірі 257 972 816грн відповідно до заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014, січень, травень, червень 2015 в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування. Вважає, що наявні підстави для стягнення з Державного бюджету України заборгованість з відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року, лютий, травень та червень 2015 року в сумі 271 346 310 грн та пеню, нараховану на суму такої заборгованості, в розмірі 499 627 539 грн, оскільки бездіяльність органів державної влади щодо здійснення бюджетного відшкодування порушує право позивача на мирне володіння майном, що передбачене ст.1 Першого протоколу Європейської конвенції. Вказує, що право позивача на отримання бюджетного відшкодування в сумі 271 346 310 грн було підтверджено актами камеральних перевірок, а саме акт камеральної перевірки бюджетного відшкодування за грудень 2014 року від 19.02.2015 №31/28-03-47/00191193, акт камеральної перевірки бюджетного відшкодування за лютий 2015 року від 09.04.2015 №125/28-03-47/00191193, акт камеральної перевірки бюджетного відшкодування за червень 2015 року від 07.08.2015 №52/28-03-40.
Позивач вказує, що причинами пропуску строку звернення до суду у цій справі є триваюча процедура судового оскарження, неефективний захист порушеного права позивача судами, невизначений статус суми бюджетного відшкодування, існування послідовної судової практики Верховного Суду, за якою строк звернення до суду обчислюється з моменту фактичного здійснення бюджетного відшкодування.
Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 13.04.2021 року позовні вимоги задовольнив частково (а.с. 127-133 т.4):
- стягнув з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві на користь “ПАТ “ЄМЗ» суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за грудень 2014 року, лютий 2015 року, травень 2015 року та червень 2015 року у розмірі 164 655 629,95 грн та пеню у розмірі 287 612 767,05 грн;
- зобов'язав Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків провести документальну перевірку достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість задекларовану ПАТ “ЄМЗ» (у декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року);
- в задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Перший апеляційний адміністративний суд постановою від 19.07.2021 року рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13.04.2021 року у справі № 200/6795/20-а скасував; позов ПАТ “ЄМЗ» задовольнив частково:
- визнав протиправною бездіяльність Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо повернення з Державного бюджету суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість ПАТ “ЄМЗ» за грудень 2014 року, лютий, травень, червень 2015 року;
- стягнув з Державного бюджету України на користь ПАТ “ЄМЗ» суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року в розмірі 31 018 390грн, за лютий 2015 року в розмірі 107 477955грн, за травень 2015 року в розмірі 70 033 398 грн, за червень 2015 року в розмірі 62 816 567 грн;
- стягнув з Державного бюджету України на користь ПАТ “ЄМЗ» пеню за порушення строків відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року в розмірі 12 155 110,20 грн, за лютий 2015 року в розмірі 109 178 107,73 грн, за травень 2015 року в розмірі 25 836479, 62 грн, за червень 2015 року в розмірі 23 174 071,22 грн;
- в задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Верховний Суд постановою від 13.07.2023 року рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13.04.2021 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 19.07.2021 року скасував, справу № 200/6795/20-а направив на новий розгляд до суду першої інстанції.
У цій постанові Верховний Суд вказав на те, що платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності суб'єкта владних повноважень з погашення заборгованості з відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, протягом шести місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Донецький окружний адміністративний суд ухвалою від 15.08.2023 року передав справу до Господарського суду Донецької області, в провадженні якого перебувала справа №905/1055/19 про банкрутство ПАТ “ЄМЗ».
Перший апеляційний адміністративний суд постановою від 31.10.2023 року ухвалу Донецького окружного адміністративного суду від 15.08.2023 року скасовував, справу направив до суду першої інстанції для продовження розгляду.
03.01.2024 року до Донецького окружного адміністративного суду надійшла додаткова заява/клопотання від представника Позивача про поновлення строків звернення до суду (а.с. 194-204 т.8).
Позивач просить визнати поважними причини пропуску строку звернення до суду із вимогами про стягнення з Державного бюджету України на користь Позивача заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року, лютий, травень та червень 2015 року в сумі 271 346 310грн та пені, нарахованої на суму такої заборгованості, та поновити строк звернення до суду. Посилається на те, що Верховний Суд у постанові від 13.07.2023 зазначив, що судом не досліджувалося питання причин звернення до суду з пропуском 6-ти місячного строку звернення. Зазначає, що причинами пропуску строку звернення до суду є триваюча процедура судового оскарження, неефективний захист порушеного права позивача судами, і, як наслідок, невизначений статус суми бюджетного відшкодування, існування послідовної судової практики Верховного Суду, за якою строк звернення обчислювався у межах 1095 днів.
08.02.2024 року до Донецького окружного адміністративного суду надійшла заява від представника Позивача про зміну розміру позовних вимог, в якій Позивач прохальну частину позову виклав в наступній редакції (а.с.28-32 т.9):
“Стягнути з Державного бюджету України на користь ПАТ “ЄМЗ» (код ЄДРПОУ 00191193) заборгованість бюджету із відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року, лютий, травень та червень 2015 року в сумі 271 346 310грн та пеню, нараховану на суму такої заборгованості, в розмірі 527 960 554,24 грн.»
08.04.2024 року Донецький окружний адміністративний суд постановив ухвалу про поновлення строку звернення до суду в частині позовних вимог, якою (а.с. 7, 10-23 т.10):
- клопотання ПАТ “ЄМЗ» про поновлення строку звернення до суду з цим позовом задовольнив в частині позовних вимог про стягнення заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року, травень 2015 року, червень 2015 року та пені, нарахованої на суму такої заборгованості;
- визнав поважними причини пропуску ПАТ “ЄМЗ» строку звернення до суду із позовом в частині позовних вимог про стягнення заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року в розмірі 31 018 390грн, травень 2015 року в розмірі 70 033 398 грн, червень 2015 року в розмірі 62 816 567грн та пені, нарахованої на суму зазначеної заборгованості;
- поновив ПАТ “ЄМЗ» строк звернення до суду із позовом в частині позовних вимог про стягнення заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року в розмірі 31 018 390грн, травень 2015 року в розмірі 70 033 398грн, червень 2015 року в розмірі 62 816 567грн та пені, нарахованої на суму зазначеної заборгованості.
Також, ухвалою від 08.04.2024 року Донецький окружний адміністративний суд залишив без розгляду частину позовних вимог, а саме (а.с. 8, 24-33 т.10):
- відмовив у задоволенні клопотання ПАТ “ЄМЗ» про поновлення строку звернення до суду із цим позовом щодо позовних вимог в частині стягнення заборгованості бюджету із відшкодування податку на додану вартість за лютий 2015 року в сумі 107 477 955грн та пені, нарахованої на суму такої заборгованості, в розмірі 231 811 841,56 грн та в цій частині позов залишив без розгляду.
Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 08.04.2024 року позов задовольнив частково (а.с. 9, 34-53 т.10):
- визнав протиправною бездіяльність Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо повернення ПАТ “ЄМЗ» з державного бюджету суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість: за грудень 2014 року в розмірі 31 018 390грн, за травень в розмірі 70 033 398 грн та за червень 2015 року в розмірі 62 816 567 грн;
- стягнув з Державного бюджету України на користь ПАТ “ЄМЗ» заборгованість бюджету з бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року в розмірі 31 018 390грн, за травень 2015 року в розмірі 70 033 398грн, за червень 2015 року в розмірі 62 816 567грн;
- стягнув з Державного бюджету України на користь ПАТ “ЄМЗ» пеню за порушення строків відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року в розмірі 12 851 897,66 грн, за травень 2015 року в розмірі 29 017 046,47 грн, за червень 2015 року в розмірі 26 026885,66 грн;
- в задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Донецький окружний адміністративний суд 08.05.2024 року постановив ухвалу, якою виправив арифметичну помилку в рішенні Донецького окружного адміністративного суду від 08.04.2024 року й виклав четвертий абзац резолютивної частини рішення в наступній редакції (а.с. 54 т.1):
«Стягнути з Державного бюджету України на користь ПАТ “ЄМЗ» пеню за порушення строків відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року в розмірі 14 282 652,80 грн, за травень 2015 року в розмірі 32 247 408,90 грн, за червень 2015 року в розмірі 28 924 364,37 грн».
Перший апеляційний адміністративний суд постановою від 21.08.2024 року апеляційні скарги ПАТ “ЄМЗ», Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління ДПС у Донецькій області залишив без задоволення, а рішення Донецького окружного адміністративного суду від 08.04.2024 року залишив без змін.
Постановою Верховного Суду від 29.01.2025 року касаційні скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління ДПС у Донецькій області та Приватного акціонерного товариства “Єнакіївський металургійний завод» задоволено частково (а.с. 245-257 т. 13):
Постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 21.08.2024 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Верховний Суд в постанові від 29.01.2025 року послався на те, що суд апеляційної інстанції не відповів на викладені в трьох апеляційних скаргах доводи щодо строку звернення до адміністративного суду з відповідними позовними вимогами й наявності/відсутності підстав для поновлення пропущеного строку. Питання дотримання судом строку звернення до суду та наявності підстав для поновлення строку вже було фактичною підставою для направлення справи на новий розгляд Верховним Судом (постанова від 13.07.2023 року). Вказує на правову позицію, що викладена Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 19.01.2023 у справі №140/1710/19 щодо строку звернення до суду у подібних правовідносинах.
До Першого апеляційного адміністративного суду 11.02.2025 року з Верховного Суду на новий розгляд надійшли апеляційні скарги Приватного акціонерного товариства «Єнакіївський металургійний завод», Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 08.04.2024 року у справі № 200/6795/20-а (головуючий суддя у І інстанції Волгіна Н.П.) за позовом Приватного акціонерного товариства «Єнакіївський металургійний завод» до відповідачів Державної податкової служби України, Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві, Головного управління ДПС у Донецькій області, Головного управління Державної казначейської служби України у Донецькій області про стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та пені.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями визначено головуючого суддю у справі № 200/6795/20-а - Компанієць І.Д., та суддів, які входять до складу колегії - Гайдара А.В., Казначеєва Е.Г.
12.02.2025 року суддями Першого апеляційного адміністративного суду Компанієць І.Д., Гайдаром А.В., Казначеєвим Е.Г. подано заяви про самовідвід, які обґрунтовано тим, що вони брали участь у вирішенні адміністративної справи № 200/6795/20-а в суді апеляційної інстанції у складі колегії суддів (постанова Першого апеляційного адміністративного суду від 19.07.2021), яку в подальшому скасовано постановою Верховного Суду від 13.07.2023 року, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції, що унеможливлює повторну участь у розгляді цієї справи.
Ухвалою Першого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2025 року заяви суддів Першого апеляційного адміністративного суду Компанієць І.Д., Гайдара А.В., Казначеєва Е.Г. про самовідвід у справі № 200/6795/20-а - задоволено. Відведено суддів Компанієць І.Д., Гайдара А.В., Казначеєва Е.Г. від розгляду апеляційних скарг Приватного акціонерного товариства «Єнакіївський металургійний завод», Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 8 квітня 2024 року у справі № 200/6795/20-а (головуючий суддя у І інстанції Волгіна Н.П.) за позовом Приватного акціонерного товариства «Єнакіївський металургійний завод» до Державної податкової служби України, Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві, Головного управління ДПС у Донецькій області, Головного управління Державної казначейської служби України у Донецькій області про стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та пені. Справу № 200/6795/20-а передано для здійснення повторного автоматизованого розподілу.
Розпорядженням Керівника апарату Першого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2025 року призначено повторний автоматизований розподіл справи №200/6795/20а.
Розпорядженням Голови Першого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2025 року, у зв'язку з неможливістю утворити новий склад суду для розгляду апеляційних скарг по справі №200/6795/20-а після задоволення заяв про самовідвід колегій суддів та необхідністю передачі даної адміністративної справи на розгляд до іншого адміністративного суду, передано справу №200/6795/20-а до Третього апеляційного адміністративного суду, як найбільш територіально наближеного.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 18.02.2025 року прийнято адміністративну справу №200/6795/20-а до свого провадження та призначено її до розгляду у судовому засіданні.
В апеляційній скарзі Приватного акціонерного товариства «Єнакіївський металургійний завод» зазначено, що відповідачем допущено триваюче порушення, яке фактично позбавило позивача права на вільне володіння майном протягом значного часу. Фактично позовні вимоги спрямовані на повернення суми бюджетного відшкодування та пов'язані саме з невжиттям відповідачем дій щодо внесення даних до реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, який почав функціонувати з 01.01.2017 року. Неналежне урядування з боку держави не може бути підставою для позбавлення позивача на бюджетне відшкодування. Станом на час звернення позивача до суду була наявна судова практика Верховного Суду, згідно якої строк звернення до суду по даним правовідносинам відповідач 1095 дням. Просить скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду від 08.04.2024 року в частині відмови у задоволенні позову (щодо бюджетного відшкодування за лютий 2015 року на суму 107 477 955грн та пені, нарахованої на сумі такої заборгованості, в розмірі 231 811 841,56грн) та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити в повному обсязі (а.с. 152-161 т.10)
В апеляційній скарзі Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ДПС), зазначено, що судом першої інстанції не було застосовано норму п.55 підрозділу ІІ Перехідних положень ПКУ, яку було введено в дію з 01.01.2017 року. вказаною нормою встановлено чітке і безумовне обмеження на здійснення бюджетного відшкодування, а саме воно здійснюється лише в межах коштів, наявних на єдиному казначейському рахунку. Вважає, що таким чином введено певні обмеження щодо можливості здійснення бюджетного відшкодування ПДВ, що, відповідно, виключає наявність протиправної бездіяльності контролюючого органу через не здійснення бюджетного відшкодування ПДВ у разі відсутності коштів на єдиному казначейському рахунку. Водночас, суд першої інстанції взагалі не дослідив, чи були наявні кошти на казначейському рахунку. Також судом першої інстанції не враховано, що пунктом 55 підрозділу ІІ Перехідних положень ПКУ не передбачено стягнення пені за рахунок коштів на єдиному казначейському рахунку, тому стягнення з Державного бюджету пені, нараховану на таку заборгованість, є необґрунтованою. Судом першої інстанції допущене неправильне тлумачення пункту 200.12 ст. 200 ПКУ, якою передбачено, коли сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв бюджетного відшкодування, оскільки жодних норм, які регулююсь статус узгоджених сум бюджетного відшкодування з ПДВ у Тимчасовому реєстрі наразі чинне законодавство не містить. Вказує, що, ані п.200.23 ст.200ПКУ, ані пункт 56 підрозділу ІІ Перехідних положень ПКУ не регулюють та не передбачають можливість нарахування та стягнення пені на передбачені в Тимчасовому реєстрі сум бюджетного відшкодування.
Вказує, що по даним правовідносинам встановлюється 6-ти місячний строк звернення до суду. Вважає доводи позивача про поважність пропуску строку звернення до суду не обґрунтованими. Відсутні докази про неможливість звернення до суду у встановлений КАС строк. Посилається на Посилається на висновок Великої Палати Верховного Суду у справі №140/1770/19 від 19.01.2023, згідно якої зазначено про 6-ти місячний строк звернення до суду у подібних правовідносинах. Просить рішення Донецького окружного адміністративного суду від 08.04.2024 року скасувати в частині задоволених вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі (а.с.86-93 т.10).
В апеляційній скарзі Головного управління ДПС у Донецькій області, зазначено, що питання стягнення бюджетного відшкодування та пені є ключовим у цій справі. Спірним періодом у цій справі є період 2014-2015 роки. Суми бюджетного відшкодування відповідно до норм Перехідних положень Податкового кодексу України належать до Тимчасового реєстру бюджетного відшкодування. Податковим законодавством не передбачено здійснення нарахування пені на суму бюджетного відшкодування, які підлягають включенню до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, так само як і не передбачена пені на суми бюджетного відшкодування, що підлягає включенню до Тимчасового реєстру, за періоди, які існували до створення Тимчасового реєстру.
Вказує на загальний 6-ти місячний строк звернення до суду, що встановлений ч.2 ст.122 КАС України. Посилається на висновок Великої Палати Верховного Суду у справі №140/1770/19 від 19.01.2023, згідно якої зазначено про 6-ти місячний строк звернення до суду у подібних правовідносинах. Вважає, що строк позивачем був пропущений без поважних причин. Вказує, що 1095 денний строк поширюється на інші правовідносини. Просить рішення Донецького окружного адміністративного суду від 08.04.2024 року скасувати та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову (а.с. 62-66 т.10).
В судовому засідання учасники справи (представник позивача, представники відповідачів Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ДПС) та Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві) підтримали свої позиції щодо рішення суду першої інстанції. Щодо питання суду: «Коли почав текти 6-ти місячний строк звернення до суду?», - кожен окремо пояснив, що 6-ти місячний строк почав текти з жовтня 2018 року (03.10.2018), т.т. після завершення перевірки.
Інші учасники справи в судове засідання не з'явилися, про час і місце судового засідання повідомлені належним чином.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції виходить з наступного.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що направляючи справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, Верховний Суд в постанові від 29.01.2025 року вказав, що у постанові від 14.03.2019 року у справі № 822/553/17 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював правовий висновок, відповідно до якого позовна вимога про стягнення пені на суму несвоєчасно відшкодованого податку на додану вартість з Державного бюджету України може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України для подання заяви про відшкодування надміру сплачених грошових зобов'язань, тобто протягом 1095 днів.
У постанові від 15.02.2021 року у справі № 280/4452/18 Верховний Суд підтримав позицію про те, що і вимоги щодо стягнення заборгованості з бюджету, і вимоги щодо стягнення пені, нарахованої на весь час невиконання суб'єктом владних повноважень встановленого законом обов'язку можуть бути пред'явлені у межах 1095-денного строку, після спливу якого правовідносини стають стабільними.
Постановами від 19.01.2023 року у справі № 140/1770/19, від 16.02.2023 року у справі № 803/1149/18, від 13.04.2023 року у справі № 320/12137/20 Велика Палата Верховного Суду відступила від висновків Верховного Суду, які викладені у постановах від 14.03.2019 року у справі № 822/553/17 та від 15.02.2021 у справі № 280/4452/18, і сформулювала такі правові висновки:
- положення пункту 102.5 статті 102 ПК України не регулюють питань строків звернення до адміністративного суду, а встановлюють лише строк для подання платником податків заяви до контролюючого органу про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом. Стаття 102 Податкового кодексу України, у тому числі й пункт 102.5 цієї статті, не є тим “іншим законом», яким установлені спеціальні строки звернення до суду з вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв'язку з несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, а тому до спірних правовідносин підлягають застосуванню положення частини 2 статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, у якій передбачено загальний шестимісячний строк звернення до адміністративного суду;
- платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності суб'єкта владних повноважень з погашення заборгованості з відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, протягом шести місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів;
- зміна правового регулювання, зміна Верховним Судом способу захисту порушеного права та підтверджені у встановленому порядку фактичні обставини щодо неможливості реалізації права особою, перелік спрямованих нею на досягнення цієї мети заходів підлягають оцінці судом за заявою позивача про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду в кожному конкретному випадку при з'ясуванні поважності причин пропуску цього строку.
Верховний Суд при попередньому розгляді справи № 200/6795/20 у постанові вказав, що:
- платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності суб'єкта владних повноважень з погашення заборгованості з відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, протягом шести місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів;
- суд касаційної інстанції позбавлений можливості прийняти рішення по суті заявлених позовних вимог про стягнення суми бюджетної заборгованості (та пені, яка нерозривно пов'язана з основною сумою), оскільки Позивач не звертався до суду першої інстанції із заявою про поновлення строку звернення до адміністративного суду, а цей суд у порядку статті 123 КАС не надав можливості Позивачу скористатися правом подати відповідну заяву, в якій вказати причини поважності пропуску строку звернення до суду. Суд апеляційної інстанції вказаних процесуальних порушень суду першої інстанції не виправив.
Відповідно до частини 5 статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.
12.01.2024 року представник Позивача подав до суду першої інстанції заяву про поновлення строку звернення до суду.
Оцінивши зміст наведених у заяві обґрунтувань суд першої інстанції дійшов висновку, що відсутні підстави для поновлення строку звернення до суду з позовною вимогою про стягнення заборгованості бюджету із відшкодування податку на додану вартість за лютий 2015 року в сумі 107 477 955 грн та пені, нарахованої на суму такої заборгованості, в розмірі 231811 841,56 грн.
З урахуванням цього ухвалою від 8.04.2024 року залишив ці позовні вимоги без розгляду й указав, що:
- Позивач повинен був дізнатись про порушення свого права на отримання бюджетного відшкодування ПДВ за лютий 2015 року в сумі 107477955,00 грн:
в частині суми відшкодування ПДВ в розмірі 106 577 028,00 грн - не пізніше 21.05.2015 року,
в частині суми відшкодування ПДВ в розмірі 113 652,05 грн - не пізніше 17.08.2015 року,
в частині суми відшкодування ПДВ в розмірі 787 274,95 грн - не пізніше 7.12.2015 року.
- відхиляє посилання Позивача на тривале судове оскарження як на поважну причину пропуску строку звернення до суду з позовом в частині позовних вимог про стягнення заборгованості з відшкодування ПДВ за лютий 2015 року;
- задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, за висновками Верховного Суду (в тому числі, наведеними у зазначених позивачем постановах) може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики, але Позивач звернувся до Донецького окружного адміністративного суду із позовними вимогами про стягнення заборгованості з відшкодування ПДВ за лютий 2015 року із пропуском не лише шестимісячного строку, встановленого частиною другою статті 122 КАС України, а й зі значним пропуском 1095-денного строку;
- щодо посилань Позивача як на одну з поважних причин пропуску строку звернення до суду із позовними вимогами щодо відшкодування ПДВ за лютий 2015 року на зміну судової практики щодо способу захисту порушеного права, зокрема на те, що лише після 12.02.2019 року внаслідок прийняття Великою Палатою Верховного Суду постанови у справі №826/7380/15 судова практика повернулась до застосування такого способу захисту порушеного права платника податків як стягнення відшкодування ПДВ з Державного бюджету, суд зазначає, що наведене судове рішення було прийнято Верховним Судом після спливу не лише шестимісячного строку, встановленого частиною другою статті 122 КАС України для звернення до суду із відповідним позовом, а й після спливу 1095 днів, які раніше визначались Верховним Судом як строк звернення до суду із вимогами, спрямованими на стягнення суми несвоєчасно відшкодованого ПДВ з Державного бюджету України та пені;
- у постанові від 19.01.2023 року у справі № 140/1770/19 Велика Палата Верховного Суду відступила від вказаних висновків Верховного Суду, тобто від висновків, відповідно до яких звернення з позовними вимогами, спрямованими на захист порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв'язку із несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості з ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, могли бути заявлені протягом 1095-денного строку або взагалі безстроково, та виклала новий висновок, відповідно до якого платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності суб'єкта владних повноважень з погашення заборгованості з відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, протягом шести місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав;
- у постанові від 13.04.2023 року у справі № 320/12137/20 Велика Палата Верховного Суду зазначила про помилковість висновку судів попередніх інстанцій, що строк звернення до суду з позовними вимогами про стягнення пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з відшкодування ПДВ, слід обчислювати з наступного дня після її фактичного погашення.
У цій постанові Велика Палата Верховного Суду, застосувавши висновки, викладені у постановах від 19.01.2023 року у справі №140/1770/19, від 16.02.2023 року у справі №803/1149/18, знов зазначила, що платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності суб'єкта владних повноважень з погашення заборгованості з відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, протягом шести місяців з дня, коли дізнався або повинен був дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Саме з урахуванням цих обставин суд першої інстанції постановив ухвалу від 8.04.2024 року, якою залишив без розгляду позов в частині стягнення заборгованості бюджету із відшкодування податку на додану вартість за лютий 2015 року в сумі 107 477 955грн та пені, нарахованої на суму такої заборгованості, в розмірі 231 811 841,56 грн.
Ця ухвала відповідно до пункту 12 частини 1 статті 294 КАС України підлягала окремому оскарженню.
Разом з тим, як підтверджується змістом апеляційної скарги Позивача, він оскаржив саме рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог ПАТ “ЄМЗ» про стягнення заборгованості бюджетну із відшкодування податку на додану вартість за лютий 2015 року у сумі 107 477 955грн та пені, нарахованої на суму такої заборгованості, в розмірі 231 811 841,56 грн.
У апеляційній скарзі представник Позивача (том 10, а.с. 153-160), зокрема, наголошував на тому, що суд першої інстанції допустив порушення норм матеріального і процесуального права при вирішенні питання щодо строку звернення до суду з позовними вимогами про стягнення заборгованості бюджетну із відшкодування податку на додану вартість за лютий 2015 року у сумі 107 477 955грн та пені, нарахованої на суму такої заборгованості, в розмірі 231 811 841,56 грн, а також при вирішенні питання про поновлення строку звернення до суду з такими вимогами.
У постанові суду апеляційної інстанції наведений зміст апеляційної скарги ПАТ “ЄМЗ», однак не міститься жодної оцінки таким доводам Позивача.
Зміст постанови суду апеляційної інстанції не дає можливості встановити мотивів, з яких суд апеляційної інстанції не висловив позицію щодо порушеного у апеляційній скарзі питання Позивача.
Крім того, як установив суд першої інстанції, актом документальної позапланової перевірки від 1 жовтня 2018 року № 97/28-10-47-06/0191193 підтверджено право Позивача на отримання бюджетного відшкодування за грудень 2014 року, травень, червень 2015 року у розмірі 163 868 355 ,00 грн.
З урахуванням пункту 200.12 статті 200 ПК України суд першої інстанції визнав, що після проведення позапланової перевірки та підтвердження ПАТ “ЄМЗ» суми бюджетного відшкодування відповідна сума повинна була бути відшкодована Позивачеві не пізніше жовтня 2018 року.
З позовною заявою ПАТ “ЄМЗ» звернулося до суду в липні 2020 року, тобто, як указав суд першої інстанції, у межах 1095-денного строку, тобто відповідно до судової практики, яка визначала строк звернення до суду на час звернення Позивача до суду.
Зважаючи на це, суд першої інстанції:
- визнав поважними причини пропуску ПАТ “ЄМЗ» строку звернення до суду із позовом в частині позовних вимог про стягнення заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року в розмірі 31 018 390грн травень 2015 року в розмірі 70 033 398 грн, червень 2015 року в розмірі 62 816 567грн та пені, нарахованої на суму зазначеної заборгованості;
- поновив ПАТ “ЄМЗ» строк звернення до суду із позовом в частині позовних вимог про стягнення заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість за грудень 2014 року в розмірі 31 018 390,00 грн, травень 2015 року в розмірі 70 033 398,00 грн, червень 2015 року в розмірі 62 816 567,00 грн та пені, нарахованої на суму зазначеної заборгованості.
Як підтверджується змістом апеляційних скарг відповідачів (том 10, а.с. 63-66, 90-93), вони наполягали на застосуванні наслідків пропуску строку звернення до суду з урахуванням висновків, наведених у постанові Великої Палати Верховного Суду від 19.01.2023 року у справі № 140/1770/19.
Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Вимоги до змісту постанови суду апеляційної інстанції визначені статтею 322 КАС України. Згідно з абзацами б та в пункту 3 частини першої статті 322 КАС України постанова суду апеляційної інстанції складається з:
- доводів, за якими суд апеляційної інстанції погодився або не погодився з висновками суду першої інстанції;
- мотивів прийняття або відхилення кожного аргументу, викладеного учасниками справи в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу.
Зміст постанови не дає підстав вважати, що апеляційний суд дотримався наведених вимог, адже в мотивувальній частині судового рішення відсутня будь-яка оцінка й доводам відповідачів щодо пропущення строку звернення до суду з відповідними позовними вимогами у контексті висновків, наведених у постановах Великої Палати Верховного Суду, зокрема у справі № 140/1770/19.
Відповідно з огляду на це у сукупності суд касаційної інстанції за визначеними КАС України правилами не може ревізувати висновки суду першої інстанції в контексті висловлених позицій щодо наявності/відсутності підстав для поновлення строку звернення до суду.
Верховний Суд у своїх постановах багаторазово вже звертав увагу на те, що суд апеляційної інстанції, ґрунтуючись на доводах та вимогах апеляційної скарги, перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, та, за наслідками розгляду апеляційної скарги, у своїй постанові повинен зазначати, зокрема, мотиви прийняття або відхилення кожного аргументу, викладеного учасниками справи в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу, а не обмежуватися лише формальними висновками, зокрема, щодо їхньої необґрунтованості та недоведеності.
У оскаржуваній постанові суд апеляційної інстанції зазначив загальні висновки про безпідставність та необґрунтованість доводів апеляційних скарг, фактично відтворивши рішення суду першої інстанції, якою вирішувалось питання наявності права Позивача на суму бюджетного відшкодування з ПДВ та пені, нарахованої на таку суму. Проте суд апеляційної інстанції не відповів на викладені у трьох апеляційних скаргах доводи щодо строку звернення до суду з відповідними позовними вимогами й наявності/відсутності підстав для поновлення пропущеного строку.
Питання дотримання строку звернення до суду та наявності підстав для поновлення строку (у разі його пропуску), як не встановленої обставини при розгляді справи, вже було фактичною підставою направлення справи на новий розгляд Верховним Судом. Проте фактично суд апеляційної інстанції не дотримався наведених вище вимог статті 353 КАС України й не врахував також мотивів, за яких справа направлялась на новий розгляд.
Відтак, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у цій справі, зважаючи на викладену Великою Палатою Верховного Суду позицію, зокрема у справі №140/1770/19, яка лягла фактично в основу попереднього направлення справи на новий розгляд Верховним Судом, а також з огляду на відсутність у суду касаційної інстанції повноважень щодо встановлення обставин у справі та оцінки доказів Суд дійшов висновку про необхідність передачі справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, оскільки під час розгляду справи не перевірено важливих доводів апеляційних скарг й не враховано відповідних висновків Великої Палати Верховного Суду для цілей розгляду цієї справи.
Колегія суддів апеляційної інстанції при новому розгляді даної справи, досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, враховує висновки Великої Палати Верховного Суду у справі № 140/1770/19, що викладені в постанові від 19.01.2023 року.
Відповідно до частини 2 статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Частиною 1 статті 5 КАС України закріплено право особи на звернення до адміністративного суду в порядку, встановленому цим Кодексом, якщо вона вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, та викладено перелік можливих способів їх захисту.
Справа, що розглядається, стосується закріпленого розділом V «Податок на додану вартість» ПК України механізму адміністрування ПДВ, а саме його бюджетного відшкодування.
З обставин цієї справи вбачається, що публічно-правовий спір про правомірність індивідуальних актів (податкових повідомлень-рішень) вже вирішено судами.
У цій справі незгода позивача обумовлена невиконанням державними органами обов'язку з виплати платнику податків бюджетного відшкодування ПДВ.
Отже, з огляду на підтвердження судовими рішеннями, що набрали законної сили, права позивача на отримання сум бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі, встановленому судом, ключовим питанням у цій справі є безпосередньо строк реалізації цього права та спосіб (тобто строк і порядок) його судового захисту за правового регулювання та обставин, що склалися.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.
Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені статтею 200 ПК України.
Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Пунктом 200.10 статті 200 ПК України визначено, що протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.
За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, контролюючий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки (п. 200.11 ст.200 ПК України).
Пунктом 200.12 статті 200 ПК України визначено, що контролюючий орган зобов'язаний у п'ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
На підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу (п. 200.13 ст.200 ПК України).
Наведені норми пунктів 200.12 та 200.13 статті 200 ПК України узгоджуються з пунктами 6 та 9 Порядку взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 року № 39, чинного на час виникнення спірних правовідносин (Порядок № 39).
Згідно з пунктом 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов'язань з цього податку в наступних податкових періодах;
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з'ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Таким чином, на момент виникнення спірних правовідносин ПК України визначав, що в разі виконання платником податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування ПДВ, вимог, передбачених пунктами 200.7 та 200.8 статті 200 цього Кодексу, та підтвердження достовірності нарахування такого відшкодування контролюючим органом за результатами проведення камеральної чи документальної перевірки цей орган зобов'язаний у п'ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, який протягом п'яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку.
При цьому якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган надсилає платнику податку відповідне податкове повідомлення.
Положеннями пункту 200.15 статті 200 ПК України передбачено, що у разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або контролюючий орган розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов'язаний повідомити про це орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням.
Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п'яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
Відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування ПДВ.
На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Отже, держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов'язана повернути платнику податку суму бюджетного відшкодування ПДВ протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої.
Якщо ж протягом згаданого строку необхідних дій для відшкодування податку здійснено не було, невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість, на яку в силу положень пункту 200.23 статті 200 ПК України нараховується пеня.
Законами України від 24.12.2015 року № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» (набрав чинності з 01.01.2016 року) та від 21.12.2016 року № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» (набрав чинності з 01.01.2017 року) внесено зміни до статті 200 ПК України, зокрема й щодо порядку бюджетного відшкодування ПДВ.
Відповідно до підпункту 200.7.1 пункту 200.7 статті 200 ПК України (тут і далі - в редакції Закону № 1797-VIII) на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Згідно з підпунктом 200.7.2 пункту 200.7 цієї статті заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.
Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
На підставі абзаців першого - третього пункту 200.15 статті 200 ПК України у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов'язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов'язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов'язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Пунктом 200.12 статті 200 ПК України, зокрема, визначено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.
На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п'яти операційних днів (п.200.13 ст.200 ПК України).
Відповідно до пункту 56 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України до 01 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01 лютого 2016 року, за якими станом на 01 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовані з бюджету.
Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються в порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.
Кабінет Міністрів України постановою від 25.01.2017 року № 26 «Про затвердження Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість» визнав такими, що втратили чинність, попередні постанови Кабінету Міністрів України із цього питання від 22.02.2016 року № 68 та від 17.01.2011 року № 39 і затвердив новий Порядок ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (Порядок № 26), яким визначив механізм ведення та адміністрування Мінфіном Реєстру як окремого інформаційного ресурсу та його автоматичного формування на підставі баз даних ДФС та Казначейства.
Відповідно до цього Порядку №26 заяви автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження, а повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення заяв до цього Реєстру в межах сум, визначених законом про державний бюджет на відповідний рік.
Розподіл сум бюджетного відшкодування ПДВ, визначених законом про державний бюджет на відповідний рік, між Тимчасовим реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеним у цьому пункті, та Реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість здійснюється Кабінетом Міністрів України.
Взаємодія цих органів нормативно врегульована Порядком інформаційної взаємодії Міністерства фінансів України з Державною фіскальною службою України та Державною казначейською службою України в процесі формування Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 03.03.2017 року № 326 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.03.2017 року за № 376/30244).
Отже, з 01.01.2017 року законодавчо змінено механізм реалізації права на бюджетне відшкодування:
запроваджено функціонування двох різних самостійних реєстрів, а саме:
- Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на підставі реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування платникам податку, які відповідають та які не відповідають критеріям, визначеним у пункті 200.19 статті 200 ПК України, та
- Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01 лютого 2016 року, за якими станом на 01 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовано з бюджету.
Законодавчо закріплено хронологічний порядок реєстрації та обліку заяв та подальшого фактичного відшкодування сум, проте законодавчо (нормативно) не визначені граничні (преклюзивні) строки виконання уповноваженими державою органами відповідних обов'язків.
Матеріалами справи підтверджується, що позивачем були подані контролюючому органу:
- Заява про повернення суми бюджетного відшкодування від 21.01.2015 року за звітний/податковий період 2014 (грудень) (а.с.14 т.1);
- Заява про повернення суми бюджетного відшкодування від 18.02.2015 року за звітний/податковий період 2015 (січень) (а.с.27 т.1);
- Заява про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ від 16.06.2015 року за звітний/податковий період 2015 (травень) (а.с.38 т.1);
- Заява про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ від 16.07.2015 року за звітний/податковий період 2015 (червень) (а.с.48 т.1).
Отже, вже в 2015 році позивач мав знати про можливе порушення своїх прав щодо бюджетного відшкодування ПДВ, оскільки вказаними заявами підтверджується звернення позивача до контролюючого органу з заявами про бюджетне відшкодування ПДВ, водночас, до суду позивач звернувся лише в липні 2020 року.
При цьому, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що матеріали справи містять Акт від 01.10.2018 №97/28-10-47-06/0191193 «Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПрАТ «Єнакіївський металургійний завод» з питань достовірності декларування від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту до деклараціям за листопад, грудень2014, травень,, червень 2015 року та бюджетного відшкодування ПДВ по декларація за грудень 2014, січень, травень, червень 2015 року» (а.с.66-79 т. 1).
У висновках вказаного акту зазначено, що ПрАТ «Єнакіївський металургійний завод» завищив суму від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на загальну суму 110 999 571грн (за грудень 2014, січень травень, червень 2015), що призвело до завищення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню у розмірі 110 999 571грн.
Заборгованість бюджету обліковується за платником в інтегрованій автоматизованій інформаційній системі «Податковий блок» ДПС до повного її погашення.
Після закінчення процедури судового оскарження контролюючий орган зобов'язаний вчинити належні дії з реалізації актуального на час його застосування механізму бюджетного відшкодування.
При цьому, матеріалами справи підтверджується, що за період з 01,04.2014 по 31.03.2017 інформація з Реєстру про узгоджені суми бюджетного відшкодування ПДВ щодо позивача за грудень 2014 та січень, травень, червень 2015 у вигляді платіжних доручень та кошти на здійснення бюджетного відшкодування ПДВ від Державної казначейської служби України - не надходила.
Також, в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, що міститься на інформаційному ресурсі Міністерства фінансів України, дані щодо бюджетного відшкодування ПДВ щодо позивача за грудень 2014 та січень, травень, червень 2015 - відсутні.
Позивач вказує, що на даний час невизначений статус суми бюджетного відшкодування.
Однак, норми Порядку №26 регулюють питання повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що Велика Палата Верховного Суду в постанові від 19.01.2023 року у справі № 140/1770/19 змінила правові підходи, що зазначені в постанові від 12.02.2019 року у справі № 826/7380/15, у якій, констатуючи недієвість існуючих механізмів бюджетного відшкодування, вказала на те, що такі способи захисту порушеного права, як зобов'язання контролюючого органу надати висновок про підтвердження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування або внести заяву товариства до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, не призведуть до ефективного відновлення права платника податку, та, як наслідок, визнала єдино можливим та належним способом захисту прав платника податків у таких спорах стягнення бюджетної заборгованості з ПДВ.
Водночас Велика Палата Верховного Суду звертає увагу на те, що зміна підходів у частині визначення належних способів захисту в такій категорії справ відбулась уже після спливу 1095-денного строку звернення до суду. Дізнавшись про запровадження Великою Палатою Верховного Суду процесуальної можливості ефективного захисту порушеного права, позивач вчергове звернувся з позовом до суду.
Отже, в матеріально-правовому аспекті позивач захищає гарантоване йому державою право на бюджетне відшкодування сплачених за експортними операціями сум ПДВ, закріплене статтею 200 ПК України.
Приводом (ініціюючим звернення актом, владним волевиявленням) звернення до суду в цьому випадку є не рішення чи дія суб'єкта владних повноважень, а саме бездіяльність держави в особі її органів щодо невиконання законодавчо встановленого і підтвердженого судовими рішеннями, що набрали законної сили, обов'язку.
Своєю чергою, звертаючись із вимогою про стягнення належних платникові сум бюджетного відшкодування, позивач у межах цієї справи вимагав лише виконання обов'язку держави у спосіб, установлений Великою Палатою Верховного Суду, і не заявляв вимоги про визнання протиправною бездіяльності відповідача.
Водночас з огляду на позицію ГУ ДПС у Волинській області Велика Палата Верховного Суду має перевірити застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права щодо дотримання позивачем строків звернення до суду, встановлених статтею 122 КАС України та статтею 102 ПК України.
У постанові від 14.03.2019 року у справі № 822/553/17 Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду зробив правовий висновок про те, що позовна вимога про стягнення пені на суму несвоєчасно відшкодованого ПДВ може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України для подання заяви про відшкодування надміру сплачених грошових зобов'язань, тобто протягом 1095 днів.
За правовою позицією Верховного Суду у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду, ПК України є спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників спірних правовідносин, у тому числі захисту порушеного права в судовому порядку.
Вказане повною мірою кореспондується зі статтею 99 КАС України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та статтею 122 цього Кодексу (в редакції, чинній з 15.12.2017 року).
Вирішуючи питання щодо обчислення строку звернення до адміністративного суду, слід урахувати й те, що в силу положень пункту 102.4 статті 102 ПК України контролюючим органам надано право стягнення податкового боргу протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення такого податкового боргу.
Оскільки контролюючі органи наділені правом стягнення з платників податків податкового боргу та пені на нього протягом 1095 днів, то для забезпечення принципів справедливості, рівності і балансу у відносинах між платниками і державою аналогічне право на стягнення заборгованості з бюджету та пені протягом 1095 днів повинно бути забезпечено і для платників податків.
У свою чергу Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 15.02.2021 року у справі №280/4452/18, керуючись вищевказаним твердженням судової палати Верховного Суду, дійшов висновку про те, що і вимога щодо стягнення заборгованості з бюджету, і вимога щодо стягнення пені, нарахованої на весь час невиконання суб'єктом владних повноважень встановленого законом обов'язку, можуть бути пред'явлені у межах 1095-денного строку, після спливу якого правовідносини стають стабільними.
Велика Палата Верховного Суду у справі № 140/1770/19 (постанова від 19.01.2023) відступила від цих висновків Верховного Суду з огляду на таке.
Загальні норми процедури судового оскарження в межах розгляду публічно-правових спорів регулюються КАС України.
На підставі частин 1- 3 статті 122 КАС України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Частиною 2 статті 44 КАС України передбачено, що учасники справи зобов'язані добросовісно користуватися належними їм процесуальними правами і неухильно виконувати процесуальні обов'язки.
Строк звернення до адміністративного суду - це проміжок часу після виникнення спору в публічно-правових відносинах, протягом якого особа має право звернутися до адміністративного суду із заявою за вирішенням цього спору і захистом своїх прав, свобод чи інтересів.
Встановлення процесуальних строків законом передбачено з метою дисциплінування учасників адміністративного судочинства та своєчасного виконання ними передбачених КАС України певних процесуальних дій.
Інститут строків в адміністративному процесі сприяє досягненню юридичної визначеності в публічно-правових відносинах, а також стимулює учасників адміністративного процесу добросовісно ставитися до виконання своїх обов'язків.
Ці строки обмежують час, протягом якого такі правовідносини можуть вважатися спірними; після їх завершення, якщо ніхто не звернувся до суду за вирішенням спору, відносини стають стабільними.
Велика Палата Верховного Суду у справі №140/1770/19 (постанова від 19.01.2023) вказала, що частинами 2 та 3 статті 122 КАС України чітко визначено момент, з яким пов'язано початок відліку строку звернення до адміністративного суду, а саме з дня, коли особа дізналась або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Порівняльний аналіз словоформ «дізналася» та «повинна була дізнатися» дає підстави для висновку про презумпцію можливості та обов'язку особи знати про стан своїх прав. Незнання про порушення через байдужість до своїх прав або небажання дізнатися не є поважною причиною пропуску строку звернення до суду.
У своїх постановах Велика Палата Верховного Суду неодноразово звертала увагу на те, що поважними причинами визнаються лише ті обставини, які були об'єктивно непереборними, тобто не залежали від волевиявлення особи, що звернулась з адміністративним позовом, пов'язані з дійсно істотними обставинами, перешкодами чи труднощами, що унеможливили своєчасне звернення до суду.
Такі обставини мають бути підтверджені відповідними та належними доказами.
ПК України не містить прямої норми, яка б визначала строки звернення до суду з вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв'язку з несвоєчасним відшкодуванням ПДВ державою.
Строк давності у 1095 днів, встановлений статтею 102 ПК України, поширюється, зокрема:
- на право контролюючого органу щодо проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов'язань (пункт 102.1);
- стягнення податкового боргу (пункт 102.4);
- право платника податків на подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування (пункт 102.5);
- право платника податків на оскарження в суді податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу (пункт 56.18 статті 56).
При цьому положення пункту 102.5 статті 102 ПК України не регулюють питань строків звернення до адміністративного суду, а встановлюють лише строк для подання платником податків заяви до контролюючого органу про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом.
У справі, що розглядається, відсутні підстави для врахування й положень норми пункту 56.18 статті 56 ПК України, оскільки остання, встановлюючи спеціальні строки звернення до суду, є відсильною до статті 102 цього Кодексу та регулює виключно правовідносини щодо оскарження податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу.
У разі ж несвоєчасного відшкодування заборгованості з ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, платник, звертаючись до суду, фактично просить захистити його право на отримання зазначених коштів, які залишаються невиплаченими у зв'язку з невиконанням суб'єктом владних повноважень комплексу покладених на нього обов'язків.
Відтак предметом оскарження у такому випадку є відповідна бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а отже, положення статті 102 ПК України, до яких відсилає пункт 56.18 статті 56 цього Кодексу, застосовуватись не можуть.
Ураховуючи наведене, стаття 102 ПК України, у тому числі й пункт 102.5 цієї статті, не є тим «іншим законом», яким установлені спеціальні строки звернення до суду з вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв'язку з несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, а тому до спірних правовідносин підлягають застосуванню положення частини 2 статті 122 КАС України, у якій передбачено загальний шестимісячний строк звернення до адміністративного суду.
Отже, платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності суб'єкта владних повноважень з погашення заборгованості з відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, протягом шести місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Зважаючи при цьому на абсолютно різну природу правового регулювання, не можна погодитися з висновком про те, що при вирішенні питання щодо обчислення строку звернення до адміністративного суду з вимогами про стягнення пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з ПДВ, мають враховуватися положення пункту 102.4 статті 102 ПК України, оскільки наведене не узгоджується з предметом правового регулювання цієї норми, до якого належать виключно питання здійснення контролюючим органом своїх повноважень стосовно стягнення податкового боргу, що виник у зв'язку з відмовою в самостійному погашенні грошового зобов'язання, нарахованого контролюючим органом, а не реалізації особою права на судовий захист від порушень з боку суб'єкта владних повноважень.
Для забезпечення узгодженості судової практики з висновком, викладеним у постанові від 19.01.2023 року у справі № 140/1770/19, Велика Палата Верховного Суду зазначила, що під час вирішення тотожних спорів слід враховувати наведені висновки щодо застосування норм права незалежно від того, чи перераховані всі постанови Верховного Суду, в яких викладено правову позицію, від якої Велика Палата Верховного Суду відступила в цій справі.
Водночас, на переконання Великої Палати Верховного Суду, зміна правового регулювання, зміна Верховним Судом способу захисту порушеного права та підтверджені у встановленому порядку фактичні обставини щодо неможливості реалізації права особою, перелік спрямованих нею на досягнення цієї мети заходів підлягають оцінці судом за заявою позивача про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду в кожному конкретному випадку при з'ясуванні поважності причин пропуску цього строку.
Матеріалами справи підтверджується, що позивач, Приватне акціонерне товариство "Єнакієвський металургійний завод", звернувся до суду 22.07.2020 року з даним позовом.
При цьому, позовні вимоги стосувалися періодів: грудень 2014 року, лютий, травень та червень 2015 року щодо стягнення з Державного бюджету України заборгованість з відшкодування податку на додану вартість.
Позивач в позові зазначав, що право позивача на отримання бюджетного відшкодування в сумі 271 346 310 грн було підтверджено актами камеральних перевірок, а саме:
акт камеральної перевірки бюджетного відшкодування за грудень 2014 року від 19.02.2015 №31/28-03-47/00191193,
акт камеральної перевірки бюджетного відшкодування за лютий 2015 року від 09.04.2015 №125/28-03-47/00191193,
акт камеральної перевірки бюджетного відшкодування за червень 2015 року від 07.08.2015 №52/28-03-40.
При цьому, позивач вказував, що причинами пропуску строку звернення до суду у цій справі є триваюча процедура судового оскарження, неефективний захист порушеного права позивача судами, невизначений статус суми бюджетного відшкодування, існування послідовної судової практики Верховного Суду, за якою строк звернення до суду обчислюється з моменту фактичного здійснення бюджетного відшкодування.
Колегія суддів апеляційної інстанції вважає такі доводи позивача щодо поважності пропуску строку звернення до суду необґрунтованими та такими, що не надають підстав для поновлення 6-ти місячного строку звернення до суду, оскільки поважними причинами визнаються лише ті обставини, які були об'єктивно непереборними, тобто не залежали від волевиявлення особи. Водночас, позивач мав можливість своєчасно звернутися до суду, оскільки причини, про які він зазначає, не були об'єктивно непереборними.
Зокрема, позивач не був позбавлений весь цей час права на звернення до суду з зазначеним позовом, однак, звернувся до суду лише в липні 2020 року, при цьому, позивач не був позбавлений права звернутися до суду з зазначеним позовом в 6-ти місячний строк, починаючи з жовтня 2018 року (завершення перевірки).
Наслідком пропуску строку звернення до суду є залишення позову без розгляду (ст. 123 КАС України).
Вказаних процесуальних норм суд першої інстанції не врахував при ухваленні рішення від 08.04.2024 року, чим припустився помилкових висновків про розгляд даної справи та поновлення строку звернення до суду в частині позовних вимог.
З урахування висновків Верховного Суду у даній справі від 13.07.2023 року та від 29.01.2025, а також висновків Великої Палати Верховного Суду, що викладені в постанові від 19.01.2023 року у справі №140/1770/19, колегія суддів апеляційної інстанції вбачає підстави для залишення даного позову без розгляду.
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 08.04.2024 року, наявні підстави для його скасування та залишення позову без розгляду.
Керуючись 241-245, 250, 315, 317, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -
Апеляційні скарги Приватного акціонерного товариства «Єнакіївський металургійний завод», Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління ДПС у Донецькій області - задовольнити частково.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 08.04.2024 року -скасувати та прийняти нову постанову.
Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Єнакієвський металургійний завод" до відповідачів: Державної податкової служби України, Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві, Головного управління ДПС у Донецькій області, Головного управління Державної казначейської служби України в Донецькій області про стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та пені - залишити без розгляду
Постанова набирає законної сили 10.06.2025 та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 10.06.2025.
В повному обсязі постанова виготовлена 17.06.2025.
Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова
суддя Л.А. Божко
суддя Н.А. Олефіренко