26 червня 2025 рокуСправа № 460/25808/23 пров. № А/857/1601/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача - Качмара В.Я.,
суддів - Гудима Л.Я., Кузьмича С.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження в м.Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗІФ» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинення певних дій, провадження в якій відкрито за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2024 року (суддя Дудар О.М., м.Рівне, повний текст складено 5 листопада 2024 року), -
У листопаді 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ЗІФ» (далі ТОВ) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України (далі Головне управління, ДПС відповідно), в якому просило:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних Головного управління від 27.07.2023 № 9260068/36079735 (далі Комісія, Рішення, Реєстр, ЄРПН відповідно), яким відмовлено в реєстрації податкової накладної від 05.07.2023 №1 (далі ПН);
зобов'язати ДПС зареєструвати ПН в ЄРПН датою її подання.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2024 року позов задоволено.
Не погодившись із ухваленим рішенням, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В доводах апеляційної скарги вказує, що платником податків не надано повний пакет документів на підтвердження здійснення господарської операції за ПН, у реєстрації якої було відмовлено. По господарській операції з реалізації Товариством з обмеженою відповідальністю «Буд-Агро-Енерго Груп» (далі ТОВ-1) ізоляторів скляних підвісного типу ПС120Б згідно з кодом УКТ ЗЕД встановлено невідповідність між рахунком на оплату та банківською випискою, відсутні документи на складські та/або виробничі приміщення.
В частині задоволених позовних вимог про стягнення витрат на професійну правничу допомогу зазначає, що заявлена сума витрат є надмірною та не відповідає фінансовому становищу держави в особі органу державної влади
Позивач відзиву на апеляційну скаргу не подав.
У відповідності до частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС), суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, так як апеляційну скаргу подано на судове рішення, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.
Переглянувши справу за наявними у ній матеріалами, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, з наступних підстав.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що надані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.
Також цей суд вказав, що на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати на правову допомогу адвоката в сумі 5000 грн.
Такі висновки суду першої інстанції частково відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з частково правильним застосуванням норм матеріального права і без порушення норм процесуального права, однак оскаржуване судове рішення не може бути залишено без змін, з таких міркувань.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи те, що ТОВ з 23.06.2009 взяте на облік у контролюючому органі як платник податків, з 19.06.2009 взяте на облік як платник єдиного внеску. Видами економічної діяльності товариства за КВЕД є, зокрема, такі: 23.19 Виробництво й оброблення інших скляних виробів, у тому числі технічних (основний), 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням.
З 06.07.2009 ТОВ зареєстроване платником податку на додану вартість.
Для здійснення господарської діяльності ТОВ (Орендар) згідно з договором оренди нежитлового приміщення від 31.01.2020 №2 та додатку від 26.12.2022 до Договору №2 оренди нежитлового приміщення від 31.01.2020, бере в тимчасове платне володіння, цегляну будівлю гаража та підсобного приміщення контори загальною площею 520,4 кв.м., яка належить ОСОБА_1 (Орендодавець) та знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 (а.а.с.16-19).
03.07.2023 між ТОВ (Продавець) та ТОВ-1 (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №3/07 (далі Договір), відповідно до пункту 1.1 якого Продавець зобов'язується поставити та передати у власність. Покупцю а Покупець зобов'язується оплатити та прийняти Ізолятор підвісний скляний типу ПС120Б (Товар) у кількості 2000 штук (дві тисячі), за ціною 432 грн (в т.ч. ПДВ 72 грн) на суму 864000 грн.
Продавець зобов'язаний передати Товар не пізніше тридцяти календарних днів з моменту отримання передплати з 100% розмірі. Покупець зобов'язаний здійснити остаточний розрахунок за товар згідно рахунку-фактури до моменту поставки товару (пункти 2.1, 2.2 Договору).
Відповідно до пункту 3 Договору, оплата товару здійснюється Покупцем за визначеною ціною у пункті 1.1. та у визначений пунктом 2.2 цього Договору строк шляхом безготівкового перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця.
На виконання умов вказаного договору ТОВ передало у власність Покупця товар, що підтверджується накладною від 30.08.2023 №23.
Оплата прийнятого товару Покупцем підтверджується банківською випискою за 05.07.2023 №428 у загальній сумі 290000 грн.
За наслідками господарської операції з постачання товару ТОВ ПН на загальну суму 290000 грн, у т.ч. ПДВ 48333,33 грн, яку направлено для реєстрації в ЄРПН).
20.07.2023 ТОВ отримано квитанцію 9179054944 (далі Квитанція), згідно з якою ПН прийнято, але реєстрацію зупинено. Зазначено: «Відповідно до пункту 201.16 ст.201 Податкового кодексу України (далі ПК) реєстрація ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 8546, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D" =36.6569% "Р"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
25.07.2023 з метою підтвердження інформації, зазначеної в ПН, на розгляд комісії регіонального рівня позивачем було надіслано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.
Рішенням було відмовлено в реєстрації ПН.
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної у рішенні зазначено: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства.
Як додаткову інформацію зазначено: невідповідність між рахунками на оплату та банківською випискою, відсутні документи на складські та/або виробничі приміщення.
Рішення було оскаржено позивачем в адміністративному порядку.
Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 03.08.2023 №61906/36079735/2 скаргу залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня - без змін. Як підстави зазначено ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі, рахунки фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням типових форм та галузевої специфіки, накладних.
За правилами абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів / послуг платник податку - продавець товарів / послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів / послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
На виконання означених вимог податкового законодавства ТОВ склало і подало на реєстрацію до ЄРПН спірну ПН.
За змістом пункту 201.16 ПК реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів визначено «Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165№ 1165 (далі Порядок №1165).
Відповідно до абзаців першого-третього пункту 6 Порядку №1165 передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Пункт 10 Порядку № 1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Абзац другий пункту 25 Порядку № 1165 встановлює, що комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку №1165).
На момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.
Згідно з пунктом 8 Критеріїв у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216; далі Порядок №520).
Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно із пунктом 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12.01.2023 № 19 «Зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», який набрав чинності з 08.03.2023, пункт 9 Порядку № 520 викладено у наступній редакції:
«Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01.06.2020 № 261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту».
Пункт 10 Порядку № 520 з 08.03.2023 також було викладено у новій редакції: «Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства».
Відповідно до пункту 12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2023 № 19 також було затверджено форми Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2).
Отже, з аналізу наведених вище норм (з урахуванням внесених до них змін) слідує, що з метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН з 08.03.2023 було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку №520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
Відтак, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
Вказані висновки наведені у постанові Верховного Суду від 24 березня 2025 року у справі №140/32696/23
Стосовно оскаржуваного Рішення, апеляційний суд зауважує, що у квитанції від 20.07.2023 не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути поданими позивачем на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, , не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Натомість позивачем було надано вичерпний перелік документів про підтвердження статусу позивача, підтвердження першої події для ПН та реальності і легальності господарських операцій, які були проігноровані відповідачем, оскільки податковим органом не зазначено, чому вказані документи не були враховані при винесенні рішення про відмову в реєстрації спірної податкової накладної.
При цьому можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Як слідує зі змісту оскаржуваного Рішення, підставою для відмови податковим органом позивачу у реєстрації податкової накладної є твердження, що позивачем було надано копії документів, складених із порушенням законодавства. У пункті «Додаткова інформація» зазначено про невідповідність між рахунком на оплату та банківською випискою, відсутність документів на складські та/або виробничі приміщення.
Разом з тим, позивачем до ПН було надано наступні документи: рахунок фактура від 03.07.2023 №19 на суму 383184 грн, договір купівлі-продажу від 03.07.2023 №3/07 та банківська виписка від 05.07.2023 №428.
Відповідно до предмету вказаного договору продавець (ТОВ) зобов'язувалося поставити та передати у власність товар, а покупець (ТОВ-1) зобов'язувався оплатити та прийняти товар у кількості 2000 штук (дві тисячі), за ціною 432 грн (в т.ч. ПДВ 72 грн) на суму 864000 (вісімсот шістдесят чотири тисячі) грн.
На виконання умов вказаного договору ТОВ передало у власність Покупця товар, що підтверджується накладною від 30.08.2023 №23 на суму 383184 грн.
Оплата прийнятого товару Покупцем підтверджується банківською випискою за 05.07.2023 у загальній сумі 290000 грн.
Зазначені документи підтверджують розмір вартості товару і те, що рахунок від 03.07.2023 №19 не перевищив їх розмір, а вказана оплата є передоплатою, що передбачало в подальшому здійснення доплати.
Окрім того, як вказано позивачем та не спростовано належними та достатніми доказами контролюючим органом, ТОВ користується складським приміщенням на праві оренди відповідно до договору оренди від 31.01.2020 №2.
Вказані документи надавались позивачем також під час подання скарги на Рішення про відмову в реєстрації ПН.
Враховучи наведене, на переконання суду апеляційної інстанції, надані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію ПН.
Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістова оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК.
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не робить жодних висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Між тим, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
При розгляді справи враховано висновки Верховного Суду щодо застосування норм права, викладені у постанові від 16 вересня 2022 року у справі №380/7736/21 та постанові від 19 жовтня 2022 року у справі №360/2463/20, де Верховний Суд погодився з висновками суду першої інстанції про те, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Водночас у справі, щодо якої здійснюєтсья апеляційний перегляд, відповідачем не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійсненої позивачем господарської операції, свідчили б про невідповідність цієї операції дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, так і не надано суду доказів, які спростовували б твердження позивача щодо протиправності Рішення, яким відмовлено в реєстрації податкових накладних.
Зважаючи на наявність передбачених законодавством первинних документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а також те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що в контролюючого органу були відсутні правові підстави для відмови позивачу в реєстрації ПН.
Таким чином, суд першої інстанції в повній мірі встановив фактичні обставини справи, надав об'єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як позивачем так і відповідачем, у зв'язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а отже і наведені скаржником доводи в апеляційній скарзі в чій частині не спростовують правильних по суті висновків суду першої інстанції.
Оскільки суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування оскаржуваного Рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, відтак є достатні підстави для прийняття рішення про реєстрацію такої.
Стосовно покликання скаржника на дискреційність повноважень контролюючого органу при прийнятті рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригування, суд першої інстанції обґрунтовано вказав, що реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, не є втручанням у дискреційні повноваження контролюючого органу і суд апеляційної інстанції не вбачає правових підстав для відступу від такого висновку.
В частині стягнення витрат на професійну правничу допомогу, слід зазначити наступне.
Згідно із частиною першою статті 132 КАС судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи.
Відповідно до пункту 1 частини третьої статті 132 КАС до витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати: на професійну правничу допомогу.
Частиною першою статті 139 КАС передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
За приписами частин першої, другої статті 134 КАС витрати, пов'язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Згідно із частинами третьою - п'ятою статті 134 КАС для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат. Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги. Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Як передбачено частинами шостою, сьомою статті 134 КАС у разі недотримання вимог частини п'ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов'язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Відповідно до частин сьомої, дев'ятої статті 139 КАС розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв'язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п'яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду. При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов'язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов'язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Отже, аналіз наведених положень процесуального закону дає підстави для висновку, що вирішенню питання про розподіл судових витрат передує врахування судом, зокрема, обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору, значення справи для сторін. При цьому, принципи обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору повинні розглядатися, у тому числі, через призму принципу співмірності, який включає такі критерії: складність справи та виконаних робіт (наданих послуг); час, витрачений на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсяг наданих послуг та виконаних робіт; ціна позову та (або) значення справи для сторони. Крім того, врахування таких критеріїв не ставиться законодавцем у залежність від результату розгляду справи.
При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченому адвокатом часу, об'єму наданих послуг, ціні позову та (або) значенню справи.
Разом з цим при визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг.
Аналогічна правова позиція міститься у постановах Верховного Суду від 28 квітня 2021 року , від 8 лютого 2022 року у справах № 640/3098/20 та №160/6762/21 відповідно, від 18 серпня 2022 року у справі №540/2307/21.
У постанові Великої Палати Верховного Суду від 27 червня 2018 року в справі №826/1216/16 зазначено, що склад та розмір витрат, пов'язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов'язаних з наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження).
У постанові Верховного Суду від 20 жовтня 2021 року у справі № 757/29103/20-ц зазначено, що в разі підтвердження обсягу наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, обґрунтованості їх вартості витрати за такі послуги підлягають розподілу за результатами розгляду справи незалежно від того, чи їх уже фактично сплачено стороною / третьою особою чи тільки має бути сплачено (пункт 1 частини другої статті 137 ЦПК України). Визначальним у цьому випадку є факт надання адвокатом правової допомоги у зв'язку з розглядом конкретної справи.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд повинен оцінювати витрати, що мають бути компенсовані за рахунок іншої сторони, ураховуючи як те, чи були вони фактично понесені, так і оцінювати їх необхідність (постанова Великої палати Верховного Суду від 12 травня 2020 року у справі № 904/4507/18).
Представник ТОВ як доказ понесення останнім витрат на послуги адвоката подав копію договору про надання правничої допомоги від 31.10.2023 №28 (далі Договір №28), укладений між Адвокатським бюро «Альонової Мар'яни «Астрея» та ТОВ.
На підтвердження оплати витрат, пов'язаних з наданням правничої допомоги у цій справі, позивачем надано платіжну інструкцію від 31.10.2023 №1371 (далі Платіжна інструкція) на суму 10000 грн.
Суд апеляційної інстанції вважає, що ці документи не підтверджують факту надання адвокатом правової допомоги у зв'язку з розглядом цієї справи, а лише вказують на те, що між ТОВ та адвокатом Альоновою М.Б. існують договірні відносини щодо надання йому юридичних послуг.
Так, відповідно до пункту 1.1 Договору №28, клієнт доручає, а Адвокатське бюро приймає на себе зобов'язання надавати юридичну допомогу в обсязі та на умовах, передбачених цим Договором.
Вартість наданих юридичних послуг Адвокатським бюро складає 10000 грн (пункт 4.1 Договору №28).
У Платіжній інструкції вказано про сплату 10000 грн з підставою платежу «договір про надання правничої допомоги від 31.10.23 №8 (правильно №28)».
У тексті Договору №28 та Платіжній інструкції відсутні будь-які посилання на те, що правнича допомога надавалась адвокатом саме у справі № 460/25808/23. Інших доказів, які б свідчили про пов'язаність договору, а відповідно й сплаченого позивачем гонорару із цією справою, суду не надано.
Таким чином, апеляційний суд дійшов висновку про недоведеність позивачем належними та допустимими доказами його вимоги про відшкодування витрат, понесених на правову допомогу в цій справі. При цьому слід наголосити, що не можуть бути покладені на відповідача (відповідачів) витрати на правову допомогу, надані в інших судових справах або за представлення інтересів особи в інших органах, організаціях та установах, що не пов'язані з розглядом справи №460/25808/23.
Вказане кореспондується з висновком Великої Палати Верховного Суду, викладеному в постанові від 22 травня 2024 року у справі №227/2301/21.
Ураховуючи наведене, апеляційний суд дійшов висновку про відмову в задоволенні вимоги про відшкодування позивачу витрат на правничу допомогу у зв'язку з недоведеністю їх понесення у цій справі.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку щодо необхідності відшкодування заявлених витрат на професійну правничу допомогу, відтак рішення суду підлягає скасуванню в цій частині.
Крім того, апеляційний суд вважає за необхідне зазначити, що при повному або частковому задоволенні позову до кількох відповідачів судовий збір, сплачений позивачем, відшкодовується ними пропорційно до розміру задоволених судом позовних вимог до кожного з відповідачів. Солідарне стягнення суми судових витрат законом не передбачено.
Втім, у порушення наведеної норми процесуального права суд першої інстанції, стягнув з відповідачів на користь позивача судові витрати в солідарному порядку.
Вказане узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною, зокрема, в постановах від 7 березня 2024 року у справі № 903/135/23, від 20 лютого 2024 року у справі № 922/2200/23, від 10 вересня 2024 року у справі № 902/99/24.
Отже, якщо позов задоволено, то судові витрати за наявності у справі двох і більше відповідачів розподіляються між відповідачами у визначених частках, у зв'язку з чим рішення суду в цій частині підлягає зміні.
Відповідно до частини першої статті 317 КАС, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
В решті рішення суду винесено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а, відтак, в силу статті 316 КАС підлягає залишенню без змін.
Відповідно до статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 308, 311, 315-317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС суд,
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити частково.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2024 року в частині стягнення на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗІФ» солідарно за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області та Державної податкової служби України судові витрати на професійну правничу допомогу в сумі 5000 (п'ять тисяч) гривень скасувати та ухвалити постанову, якою відмовити в задоволенні позову в цій частині.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2024 року в частині розподілу судових витрат зі сплати судового збору змінити, замінивши абзац четвертий резолютивної частини рішення двома абзацами такого змісту:
«Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗІФ» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судові витрати зі сплати судового збору в сумі 1342 (одна тисяча триста сорок дві) гривні.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗІФ» за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судові витрати зі сплати судового збору в сумі 1342 (одна тисяча триста сорок дві) гривні.».
В решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п'ятої статті 328 КАС.
Суддя-доповідач В. Я. Качмар
судді Л. Я. Гудим
С. М. Кузьмич