Справа № 580/3702/25 Суддя (судді) першої інстанції: Лариса ТРОФІМОВА
23 червня 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача: Кузьмишиної О.М.,
суддів: Грибан І.О., Карпушової О.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на ухвалу Черкаського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2025 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування індивідуального акта,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області, в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №174/23-00-07-09 (без дати) про анулювання реєстрації платників єдиного податку на підставі акту перевірки від 03.02.2025 №1111/23-00-09-01-16/ НОМЕР_1 , яким вирішено виключити фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 з реєстру платників єдиного податку з 01.10.2023.
Одночасно з позовною заявою, позивачем подана заява про забезпечення адміністративного позову, в якій просить зупинити дію рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №174/23-00-07-09 (без дати) про анулювання реєстрації платників єдиного податку на підставі акту перевірки від 03.02.2025 №1111/23-00-09-01-16/ НОМЕР_1 , яким вирішено виключити фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 з реєстру платників єдиного податку з 01.10.2023 до моменту набрання законної сили рішенням суду.
Обґрунтовуючи заяву про забезпечення позову позивач зазначила, що у зв'язку з виключенням фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з реєстру платників єдиного податку остання буде переведена на загальну систему оподаткування з 01.10.2023 (ставка для ФОП на загальній системі оподаткування відповідно до п. 167.1 ст. 167 Кодексу №2755 є 18%). Заявник вважає, що оскаржуваним рішенням протиправно позивач позбавлена статусу платника єдиного податку з 01.10.2023, тому нарахування ПДФО у розмірі 18% контролюючим органом з накладенням штрафів на підставі ст. 123 Кодексу №2755 незаконне. Позивач вважала себе платником єдиного податку з 01.10.2023 до моменту отримання оскаржуваного рішення, чим позбавлена можливості коригувати фінансовий результат до оподаткування ПДФО шляхом підтвердження витрат, здійснених нею у вказаний період, позаяк обов'язок обліку витрат суб'єкта господарювання 2 форми спрощеної системи оподаткування не передбачене. Виконанням оскаржуваного рішення покладений на позивача надмірний податковий тягар у необхідності сплати ПДФО у розмірі 18% від суми доходу, з якого сплачено податкові зобов'язання за правилами спрощеної системи оподаткування.
Відповідно до податкових декларації платника єдиного податку - фізичної особи-підприємця за 2023 та 2024 роки обсяг доходу позивача за звітний рік становив: 4303816 грн у 2023 році та 5842979 грн у 2024 році, що відповідно до п. 181.1 Кодексу №2755 у разі виконання оскаржуваного рішення та виключення позивача з реєстру платників єдиного податку з 01.10.2023 зумовлюватиме обов'язок позивача зареєструватися платником ПДВ та сплатити податок за вказаний період, позивач буде позбавлена права віднести сплачені суми ПДВ за вказаний період до податкового кредиту (п. 183.10 ст. 183 Кодексу №2755).
Ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2025 року заяву про забезпечення позову задоволено.
Зупининено дію рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №174/23-00-07-09 про анулювання реєстрації платників єдиного податку на підставі акту перевірки від 03.02.2025 №1111/23-00-09-01-16/ НОМЕР_1 - до набрання рішенням у справі №580/3702/25 законної сили.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням, Головне управління ДПС у Черкаській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати ухвалу суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні заяви про забезпечення позову.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що суд першої інстанції дійшов хибних висновків щодо того, що вжиття такого заходу забезпечення позову, як зупинення дії рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №174/23-00-07-09 до набрання законної сили рішенням у справі не зумовлює фактичного вирішення спору по суті, спрямоване виключно на збереження існуючого становища суб'єкта господарювання до ухвалення остаточного рішення у справі та на думку суду відповідає принципу збалансованості інтересів учасників спірних правовідносин та інституту забезпечення позову в адміністративному судочинстві.
Крім того, Головним управлінням ДПС у Черкаській області в апеляційній скарзі вказано, що позивачем не доведено необхідність вжиття заходів забезпечення позову з урахуванням положень частини другої статті 150 Кодексу адміністративного судочинства України.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.04.2025 та від 26.05.2025 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.
Від позивача до суду 05.05.2025 надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому останній зазначає, що застосування судом заходів забезпечення позову шляхом зупинення дії рішення податкового органу про анулювання реєстрації платника єдиного податку відповідає його предмету, а вжиття таких заходів спрямоване лише на збереження існуючого становища до розгляду справи по суті заявлених позовних вимог.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Задовольняючи заяву про забезпечення позову, суд першої інстанції виходив з того, що вжиття такого заходу забезпечення позову, як зупинення дії рішення Головного управління ДПС у Черкаській №174/23-00-07-09 до набрання законної сили рішенням у справі не зумовлює фактичного вирішення спору по суті, проте спрямований виключно на збереження існуючого становища суб'єкта господарювання до ухвалення остаточного рішення у справі, відповідає принципу збалансованості інтересів учасників спірних правовідносин, та інституту забезпечення позову в адміністративному судочинстві. Суд дійшов висновку, що заява про забезпечення позову стосується предмету позову і є співмірним з подальшим розглядом позовних вимог та належить до задоволення. Невжиття заходів забезпечення позову може істотно ускладнити виконання рішення суду та ефективний захист прав та інтересів позивача, за захистом яких звернувся до суду, тому заяву про забезпечення позову належить задовольнити.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Так, частинами першою та другою статті 150 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд за заявою учасника справи або з власної ініціативи має право вжити визначені цією статтею заходи забезпечення позову.
Забезпечення позову допускається як до пред'явлення позову, так і на будь-якій стадії розгляду справи, якщо:
1) невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача, за захистом яких він звернувся або має намір звернутися до суду; або
2) очевидними є ознаки протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, та порушення прав, свобод або інтересів особи, яка звернулася до суду, таким рішенням, дією або бездіяльністю.
Згідно з положеннями частини першої статті 151 Кодексу адміністративного судочинства України позов може бути забезпечено: 1) зупиненням дії індивідуального акта або нормативно-правового акта; 2) забороною відповідачу вчиняти певні дії; 4) забороною іншим особам вчиняти дії, що стосуються предмета спору; 5) зупиненням стягнення на підставі виконавчого документа або іншого документа, за яким стягнення здійснюється в безспірному порядку.
Заходи забезпечення позову мають бути співмірними із заявленими позивачем вимогами. Суд також повинен враховувати співвідношення прав (інтересу), про захист яких просить заявник, із наслідками вжиття заходів забезпечення позову для заінтересованих осіб (частина 2 статті 151 КАС України).
В ухвалі про забезпечення позову суд зазначає вид забезпечення позову та підстави його обрання (частина 6 статті 154 КАС України).
Колегія суддів зазначає, що метою забезпечення позову є вжиття судом, у провадженні якого знаходиться справа, заходів щодо охорони матеріально-правових інтересів позивача від можливих недобросовісних дій із боку відповідача з тим, щоб забезпечити позивачу реальне та ефективне виконання судового рішення, якщо воно буде прийняте на користь позивача, в тому числі задля попередження потенційних труднощів у подальшому виконанні такого рішення.
Для задоволення судом поданої позивачем заяви про забезпечення адміністративного позову останній має обґрунтувати необхідність задоволення такого клопотання та довести, що незадоволення клопотання призведе хоча б до одного із наслідків, передбачених частиною другою статті 150 Кодексу адміністративного судочинства України.
При цьому заходи забезпечення мають вживатись лише в межах позовних вимог, бути співмірними з ними, а необхідність їх застосування повинна обґрунтовуватись поважними підставами й підтверджуватись належними доказами. Співмірність передбачає співвідношення негативних наслідків від вжиття заходів забезпечення позову з тими негативними наслідками, які можуть настати в результаті невжиття цих заходів, з урахуванням відповідності права чи законного інтересу, за захистом яких заявник звертається до суду, майнових наслідків заборони відповідачу здійснювати певні дії.
Отже, при вирішенні питання про забезпечення позову суд має здійснити оцінку обґрунтованості доводів заявника щодо необхідності вжиття відповідних заходів з урахуванням такого: розумності, обґрунтованості і адекватності вимог заявника щодо забезпечення позову; забезпечення збалансованості інтересів сторін, а також інших учасників судового процесу; наявності зв'язку між конкретним заходом забезпечення позову і предметом позовної вимоги, зокрема, чи спроможний такий захід забезпечити фактичне виконання судового рішення в разі задоволення позову; імовірності утруднення виконання або невиконання рішення суду в разі невжиття таких заходів; запобігання порушенню у зв'язку із вжиттям таких заходів прав та охоронюваних законом інтересів осіб, що не є учасниками даного судового процесу.
При цьому, вирішуючи питання про вжиття заходів забезпечення позову, суд в ухвалі про забезпечення позову повинен навести мотиви, з яких він дійшов висновку, що невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист, або поновлення порушених чи оспорюваних прав та інтересів позивача. Також суд має вказати, в чому будуть полягати дії, направлені на відновлення прав позивача, оцінити складність вчинення цих дій, встановити, що витрати, пов'язані з відновленням прав, будуть значними. Так само суд повинен вказати підстави, з яких він дійшов висновку про існування очевидних ознак протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, та порушення прав, свобод або інтересів особи, яка звернулася до суду, цим рішенням, дією або бездіяльністю до ухвалення рішення у справі.
Колегія суддів зазначає, що під час вирішення питання щодо забезпечення позову обґрунтованість позову не досліджується, оскільки питання обґрунтованості заявлених позовних вимог є предметом дослідження судом під час розгляду спору по суті та не можуть вирішуватись ним під час розгляду клопотання про забезпечення позову.
Вирішуючи питання щодо наявності підстав для вжиття заходів забезпечення позову, необхідно враховувати специфіку правовідносин, стосовно яких виник спір, та їх відповідне законодавче врегулювання, за наслідками аналізу якого можна зробити висновок, чи дійсно застосування заходів забезпечення позову є необхідним у даному конкретному випадку, чи може невжиття таких засобів мати незворотні наслідки.
Вищевказане узгоджується із висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 12 жовтня 2023 року у справі № 300/5005/22, від 21 жовтня 2023 року у справі № 600/1531/23-а.
Відповідно до частини п'ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постанова Верховного Суду.
Отже, вирішуючи питання щодо необхідності вжиття заходів забезпечення позову, колегія суддів враховує те, що діяльність позивача можлива лише за наявності можливості складання та подання відповідної податкової звітності та сплати обов'язкових податків.
Із матеріалів справи слідує, що предметом позову є оскарження рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №174/23-00-07-09 (без дати) про анулювання реєстрації платників єдиного податку на підставі акту перевірки від 03.02.2025 №1111/23-00-09-01-16/1992816506, яким вирішено виключити фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 з реєстру платників єдиного податку з 01.10.2023.
Так, правові засади, на підставі яких здійснене анулювання реєстрації платником єдиного податку, визначаються положеннями Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 299.11 статті 299 Податкового кодексу України, у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб'єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом.
Згідно з підпунктом 3 пункту 299.10 статті 299 Податкового кодексу України, реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у випадках, визначених підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 та підпунктом 298.8.6 пункту 298.8 статті 298 цього Кодексу.
Відповідно до п.5 пп. 298.2.3 п.298.2 ст.298 Податкового кодексу України, платники єдиного податку зобов'язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки у разі здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми.
Отже, анулювання реєстрації платником єдиного податку другої групи відбувається за чітко визначених та передбачених Податковим кодексом України підстав, й може бути реалізоване шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку.
Для забезпечення позову суд повинен на підставі доказів та з огляду на обставини справи, поведінку учасників переконатися, що загроза ускладнення виконання рішення суду чи ефективного захисту такого права дійсно існує. Загроза повинна бути прямо пов'язана з об'єктом спору та мають бути обґрунтовані підстави вважати, що внаслідок невжиття заходів забезпечення позову настануть обставини, встановлені в пункті 1 частини другої статті 150 Кодексу адміністративного судочинства України.
Зазначений висновок викладено у постанові Верховного Суду від 04 лютого 2025 року у справі №280/8758/24.
У заяві про забезпечення позову позивач просить зупинити дію рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №174/23-00-07-09 про анулювання реєстрації платників єдиного податку на підставі акту перевірки від 03.02.2025 №1111/23-00-09-01-16/1992816506 - до набрання рішенням у справі №580/3702/25 законної сили, наголошуючи на тому, що виконання оскаржуваного рішення фактично спричинить зміну системи оподаткування діяльності позивача, що призвиде до покладання на останню додаткового надмірного навантаження у вигляді податку з доходу (18%) та податку на додану вартість (20%), що вплине на ведення господарської діяльності, спричинить звільнення працівників, розірвання договірних відносин з контрагентами та фактичне припинення господарської діяльності позивача.
Таким чином, невжиття заходів забезпечення позову шляхом зупинення дії оскарженого рішення істотно ускладнює ефективний захист прав та інтересів позивача від порушень з боку суб'єкта владних повноважень у сфері господарської діяльності.
Окрім того, колегія суддів враховує те, що правомірність вжиття судами заходів забезпечення позову у цій категорії спорів була предметом розгляду Верховного Суду, який у постановах від 04 лютого 2025 року у справі № 280/8758/24, від 06 березня 2025 року у справі № 420/25688/24 прийшов до аналогічних висновків.
За наслідками оцінки наведених позивачем доводів та доказів, наданих на їх підтвердження, суд першої інстанції прийшов до обґрунтованого висновку про те, що існують підстави, визначені пунктом 1 частини другої статті 150 Кодексу адміністративного судочинства України, для вжиття заходів забезпечення позову, оскільки метою вжиття заходів забезпечення позову у цій справі є уникнення можливого порушення в майбутньому прав та охоронюваних законом інтересів позивача, а також можливість реального виконання рішення суду й уникнення будь-яких труднощів при його виконанні у разі задоволення позову, оскільки при анулюванні реєстрації платником єдиного податку третьої групи за ставкою 5 відсотків позивачу буде змінено систему оподаткування, що зумовить застосування штрафних санкцій та призведе до зупинення діяльності товариства, розірвання договірних відносин, вивільнення працівників, й матиме наслідком утруднення або неможливість відновлення господарської діяльності та, у зв'язку з чим, для відновлення прав та інтересів позивача необхідно буде докласти значних зусиль та витрат.
Невжиття заходів забезпечення позову в цьому випадку з наведених підстав може істотно ускладнити ефективний захист та поновлення прав і інтересів позивача, для захисту яких він звернувся до суду.
Окрім того, суд першої інстанції також обґрунтовано вважав, що обраний заявником спосіб забезпечення адміністративного позову відповідає його предмету та, вжиття таких заходів спрямоване лише на збереження існуючого становища до розгляду справи по суті заявлених вимог.
В цьому випадку вжиття заходів забезпечення позову є тимчасовим заходом, спрямованим на забезпечення виконання судового рішення.
Колегія суддів звертає увагу, що розгляд заяви про вжиття заходів забезпечення позову не передбачає надання оцінки правомірності дій, рішень чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, а спрямований виключно на забезпечення захисту прав, свобод та інтересів позивача на час розгляду справи. Тобто, виключно за результатами розгляду справи по суті судом надається повна, всебічна та об'єктивна оцінка оскаржуваному рішенню, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень.
Враховуючи вищенаведене, беручи до уваги встановлені за результатами дослідження наявних у матеріалах даної адміністративної справи доказів, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для забезпечення позову.
Посилання апелянта на постанови Верховного Суду від 12.03.2021 у справі №140/10203/20, від 10.04.2019 у справі №826/16509/18, від 20.11.2019 у справі №640/2298/19, від 28.03.2018 у справі №800/521/17, колегія суддів вважає недоцільним з огляду на те, що заявник апеляційної скарги не врахував відмінність фактичних обставин у цих справах, що не дає можливість ототожнювати висновки судів, які здійсненні за результатом оцінки обставин справи.
Висновки Верховного Суду щодо відсутності передбачених підстав для забезпечення позову, на які зробив відповідач посилання в апеляційній скарзі, фактично стосуються відмінних в порівнянні з цією справою обставин та ґрунтуються на іншому правовому регулюванні спірних правовідносин.
Варто зауважити, що у кожних окремих правовідносинах при застосуванні судом одних й тих самих норм права в залежності від фактичних обставин справи, оцінки судами доказів або відсутності певних доказів, висновки судів можуть бути відмінними від тих, що здійснені судом в цій справі, проте це не свідчить про неправильне застосування норми матеріального права, а вказує на відмінність фактичних обставин та доказової бази.
Різниця у встановлених обставинах у сукупності з наданими сторонами доказами об'єктивно впливає на умови застосування правових норм.
Щодо посилання апелянта на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30.10.2024 у справі №300/6763/24, слід зазначити, що дане судове рішення, відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, не є джерелом права, що застосовуються судом при вирішенні справ та, виходячи з норм частини п'ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, висновки цієї постанови не є обов'язковими для врахування.
Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно зі статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи Головного управління ДПС у Черкаській області, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що ухвала суду першої інстанції постановлена з додержанням норм процесуального права, підстав для її скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а ухвалу суду першої інстанції про задоволення заяви про забезпечення позову - без змін.
Керуючись статтями 150, 151, 241, 242, 254, 308, 311, 315, 316, 321, 320, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області - залишити без задоволення, а ухвалу Черкаського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2025 року у справі №580/3702/25 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.
Суддя - доповідач О.М. Кузьмишина
Судді І.О. Грибан
О.В.Карпушова