17 березня 2025 року м. Рівне №460/11238/24
Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Максимчука О.О. за участю секретаря судового засідання Свінтозельської К.І. та представників сторін: представника позивача Лемішки І.П., представника відповідача Юхименко Т.В., розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
1. Стислий виклад позицій учасників справи
ОСОБА_1 (далі - позивач) через свого представника звернувся до Рівненського окружного адміністративного суду (далі - суд) з адміністративним позовом (позовною заявою) до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - відповідач), у якому позивач з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог від 09.10.2024 просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 06.06.2024 №8380/1700070522.
Свій позов позивач обґрунтовує тим, що відповідачем було проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_1 , за результатами якої встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 (позивачем) норм пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та на підставі акту фактичної перевірки від 08.05.2024 року №7025/Ж5/17-0007-05-17/ НОМЕР_1 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №8380/1700070522 від 06.06.2024, яким до позивача застосовано фінансові санкції на загальну суму 402330,00 гривень. Позивач вважає про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним, оскільки фактична перевірка призначена за відсутності законних на те підстав, а жодних документів, які б підтверджували наявність інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби, не надано ні безпосередньо перед перевіркою, ані під час її проведення. Також позивач вказав про те, що він не є суб'єктом фінансової відповідальності, оскільки не здійснював господарську діяльність за місцем проведення фактичної перевірки, зокрема за адресою АДРЕСА_1 . Позивач наголошує на тому, що діяв як представник ФОП ОСОБА_2 за договором про спільну діяльність від 01.05.2025, та надав всі можливі первинні документи, обов'язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, які в свою чергу належать або пов'язані з предметом перевірки та підтверджують факт реальності господарських операцій ФОП ОСОБА_2 . Позивач вважає, що під час проведення фактичної перевірки не було достеменно встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 06 червня 2024 року № 8380/1700070522 є такими, що прийняте з порушенням вимог чинного законодавства, є необґрунтованим та підлягає скасуванню. З огляду на вказане позивач просить суд позовні вимоги задовольнити повністю.
Відповідач скористався своїм правом на подання відзиву на позовну заяву та подав до суду свій відзив на позов, де заперечуючи проти задоволення позовних вимог зазначає, що підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), а підставою для фактичної перевірки стала наявність інформації, яка свідчить про порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, що передбачено підпунктами 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 КП України. Зокрема, до ГУ ДПС у Рівненській області надійшов лист Державної податкової служби України від 29.04.2024 року №12571/7/99-00-07-04-02-07, яким Державна податкова служба України повідомила ГУ ДПС у Рівненській області, що до ДПС надійшла інформація від громадянина ОСОБА_3 від 29.04.2024 (вх. ДПС №A/1228/E3 від 29.04.2024) щодо можливих порушень при проведенні розрахунків за товари у торговій мережі під торговою маркою « ІНФОРМАЦІЯ_1 » в межах компетенції. Відповідач посилається на висновки Верховного Суду в яких ідеться, що у випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Таким чином, відповідач вважає доводи позивача про відсутність правових підстав для проведення перевірки безпідставними.
Відповідач зазначає, що за результатами проведеної перевірки встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», зокрема: під час проведення контрольної розрахункової операції при покупці кабеля живлення Apple USB-С розрахункова операція проведена без застосування РРО/ПРРО, відповідний документ не створено, не роздруковано та не видано; встановлено факт проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій чи програмного реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 1200,00 грн (в тому числі сума покупки 899,00 грн) - готівка в касі, по денному звіту РРО/ПРРО -нуль грн встановити неможливо, оскільки РРО/ПРРО відсутні; не забезпечено ведення у встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент перевірки станом на 08.05.2024, знаходяться товари, які вказані в акті зняття залишків на загальну суму 401130 грн, без документів, які б підтверджували їх облік та походження, які реалізовує ФОП ОСОБА_1 ; не забезпечено можливості розрахунків у безготівковій формі за продані товари (надані послуги) без наявності банківського платіжного терміналу у ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ); ФОП ОСОБА_1 здійснює реалізацію технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту. За наслідками перевірки складено акт перевірки та застосовано штрафну санкцію в розмірі 402330,00 грн на підставі податкового повідомлення-рішення №8380/1700070522 від 06.06.2024 відповідно до пп. 1, 2. п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Вважає, що належними та допустимими доказами правомірність оскаржуваного податково повідомлення-рішення позивачем не спростовано, а тому відповідач просить відмовити у задоволенні позову повністю.
Позивач скористався правом на подання відповіді на відзив та подав до суду свою відповідь на відзив, у якій позивачем викладено свої заперечення проти відзиву. В обґрунтування заперечень на відзив зазначає, що недотримання контролюючим органом вимог підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, пункту 81.1 статті 81, пункту 69.27 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України щодо призначення фактичної перевірки без визначення правових підстав, призвело до звуження прав позивача як платника податків, що свідчить про протиправність здійсненого заходу податкового контролю та прийняття за його наслідками актів індивідуальної дії, оскільки описані вище порушення виключають допустимість як доказів відомостей, отриманих в ході такої перевірки, та, відповідно, нівелюють її результати, тобто допущені податковим органом порушення під час призначення перевірки за усталеною практикою Верховного Суду є істотними, відповідно, є самостійною підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваного податкового-повідомлення-рішення. Також позивач звертає увагу, що позивач не здійснював реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту (про що зазначено відповідачем в акті зняття залишків), позивач не зобов'язаний був вести облік товарних запасів і не може бути суб'єктом відповідальності за ст. 20 Закону № 265/95-ВР. З огляду на вказане, вважає позовні вимоги обґрунтованими та просить суд позов задовольнити в повному обсязі.
2. Заяви, клопотання учасників справи, інші процесуальні дії у справі.
Позовна заява подана до суду 23.09.2024 у електронній формі із використанням електронного кабінету підсистеми ""Електронний суд" ЄСІТС, надійшла до суду і була зареєстрована в автоматизованій системі діловодства суду 24.09.2024.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 24.09.2024 визначено суддю Максимчука О.О. головуючим суддею (суддею-доповідачем) з розгляду справи за вказаною позовною заявою.
Ухвалою від 30.09.2024 суд зазначену позовну заяву залишив без руху, встановив позивачу десятиденний строк та спосіб усунення недоліків вказаної позовної заяви.
09.10.2024 на виконання ухвали суду від 30.09.2024 позивач подав до суду заяву про усунення недоліків позовної заяви, до якої долучено позовну заяву з уточненими позовними вимогами в частині зазначення в прохальній частині позовної заяви правильного номеру оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №8380/1700070522 від 06.06.2024, копія якого додана позивачем до позовної заяви.
Ухвалою від 14.10.2024 суд прийняв вказану позовну заяву до розгляду і відкрив провадження в адміністративній справі, вирішив розгляд справи здійснювати одноособово суддею за правилами загального позовного провадження, підготовче засідання у справі призначив на 24.10.2024, встановив відповідачу строк подання відзиву на позовну заяву.
У визначені судом дату і час в підготовче засідання 24.10.2024 сторони не забезпечили явку своїх уповноважених представників, а тому суд ухвалою від 24.10.2024 суд відклав підготовче засідання на 11 листопада 2024 року.
Відповідач скористався правом на подання відзиву на позовну заяву та подав 11.11.2024 до суду відзив, у якому відповідач виклав свої заперечення проти позову.
Відповідач 11.11.2024 звернувся до суду з клопотанням про виклик свідків.
11.11.2024 позивач подав до суду відповідь на відзив, де виклав свої пояснення, міркування та аргументи щодо наведених відповідачем у відзиві заперечень та мотиви їх визнання або відхилення.
11.11.2024 позивач подав заперечення на клопотання відповідача про виклик свідків та звернувся з клопотанням про витребування доказів.
У підготовче засідання призначене на 11.11.2024 до суду прибув уповноважений представник відповідача, представник позивача у підготовче засідання не прибув та 11.11.2024 звернувся до суду з клопотанням про проведення підготовчого засідання без участі позивача та його представника. Протокольною ухвалою суд у підготовчому засіданні оголосив перерву до 25.11.2024.
Ухвалою від 25.11.2024 суд відмовив у задоволенні клопотання представника відповідача про виклик і допит свідків.
Ухвалою від 25.11.2024 суд задовольнив клопотання позивача про витребування доказів у справі та витребував у відповідача докази, а саме засвідчену в установленому порядку копію договору суборенди нежитлового приміщення від 12.04.2024 на двох аркушах (який зазначений під номером 6 в п. 4.5 Акту перевірки).
У підготовче засідання у справі, призначене судом на 25.11.2024, сторони та їх уповноважені представники не прибули, до початку підготовчого засідання 25.11.2024 подали до суду свої клопотання про розгляд справи у підготовчому засіданні без участі їх уповноважених представників.
Ухвалою від 25.11.2024 суд закрив підготовче провадження у справі, а розгляд справи по суті призначив у відкритому судовому засіданні на 19 грудня 2024 року.
На виконання вимог ухвали суду від 25.11.2024 представник відповідача надав для суду витребувані докази у справі.
18.12.2024 позивач подав до суду додаткові пояснення у справі щодо наданих представником відповідача додаткових доказів, зокрема договору суборенди нежитлового приміщення від 12.04.2024.
У судове засідання 19.12.2024 до суду прибули уповноважені представники позивача, та відповідача. Протокольною ухвалою суд без виходу до нарадчої кімнати у судовому засіданні 19.12.2024 задовольнив клопотання представника відповідача та оголосив перерву до 23.01.2025.
23.01.2025 від представника відповідача надійшли додаткові пояснення у справі.
У судове засідання 23.01.2025 до суду прибули уповноважені представники позивача, та відповідача. Протокольною ухвалою суд без виходу до нарадчої кімнати у судовому засіданні оголосив перерву до 27.02.2025 для підготовки до судових дебатів.
27.02.2025 від представника відповідача до суду надійшло клопотання про відкладення судового засідання призначеного на 27.02.2025.
У судове засідання 27.02.2025 до суду прибув уповноважений представник позивача. У судовому засіданні 27.02.2025 суд протокольною ухвалою задовольнив клопотання представника відповідача від 27.02.2025 про відкладення судового засідання та відклав розгляд справи до 17.03.2025.
У судовому засіданні 17.03.2025 з участю уповноважених представників сторін після закінчення дослідження доказів та судових дебатів суд перейшов до стадії ухвалення судового рішення та проголосив вступну і резолютивну частини цього рішення суду.
3. Встановлені судом обставини справи, зміст спірних правовідносин та їх нормативно-правове регулювання, висновки суду по суті спору.
Розглянувши наявні у справі матеріали, з'ясувавши доводи та аргументи сторін, на яких ґрунтуються їх позовні вимоги і заперечення, дослідивши подані сторонами письмові докази, суд встановив такі фактичні обставини справи та відповідні їм правовідносини, що враховані судом при вирішення спору по суті.
Відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Самковський Максим Олександрович (позивач) зареєстрований в установленому законом порядку 17.10.2022 як фізична особа-підприємець (номер запису 2010350010001151626), а видами діяльності позивача за КВЕД є: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний); 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах; 47.41 Роздрібна торгівля комп'ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпечення спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.79 Роздрібна торгівля уживаними товарами в магазинах; 95.11 Ремонт комп'ютерів і периферійного устаткування; 95.12 Ремонт обладнання зв'язку; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 46.51 Оптова торгівля комп'ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.
Наказом Головного управління ДПС у Рівненській області від 06.05.2024 №1134-п «Про проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 » з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та на підставі підпунктів 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, керуючись статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пунктом 80.8 статті 80, пунктом 82.3 статті 82 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями) призначено проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (за адресою: АДРЕСА_1 ) з 07 травня 2024 року терміном 10 діб.
На підставі зазначеного наказу Головним управлінням ДПС у Рівненській області видано направлення на перевірку №2009/Ж3/17-00-070-05-15 від 06.05.2024 та №2008/Ж3/17-00-070-05-15 від 06.05.2024 для проведення вказаної перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .
08.05.2024 Головне управління ДПС у Рівненській області провело фактичну перевірку господарської одиниці, а саме магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , за результатами якої складено акт (довідка) фактичної перевірки за реєстраційним номером №7029/Ж5/17-00-07-05-17/3603603870 від 08.05.2024 (№000386). Відповідно до висновків вказаного акту (довідки) фактичної перевірки встановлено порушення п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, зокрема:
1) під час проведення контрольної розрахункової операції при покупці кабеля живлення Apple USB-С to lightning Cable 1m в кількості 1 шт. за ціною 899,00 грн. розрахункова операція проведена без застосування РРО/ПРРО, відповідний документ не створено, не роздруковано та не видано;
2) встановлено факт проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій чи програмного реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 1200,00 грн. (в тому числі сума покупки 899,00 грн.) - готівка в касі, по денному звіту РРО/ПРРО -нуль грн. встановити неможливо, оскільки РРО/ПРРО відсутні;
3) не забезпечено ведення у встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент перевірки станом на 08.05.2024, знаходяться товари, які вказані в акті зняття залишків на загальну суму 401130 грн., без документів, які б підтверджували їх облік та походження, які реалізовує ФОП ОСОБА_1 ;
4) не забезпечено можливості розрахунків у безготівковій формі за продані товари (надані послуги) без наявності банківського платіжного терміналу у ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ). ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) здійснює реалізацію технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту.
Відповідно до акту №364/Ж6/17-00-07-05-18 від 09.05.2024 позивач (ФОП ОСОБА_1 ), ознайомившись з актом перевірки відмовився від надання пояснень, від підписання та отримання одного примірника акта.
На підставі акта перевірки №7029/Ж5/17-00-07-05-17/ НОМЕР_1 від 08.05.2024 (№000386) Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.06.2024 №8380/1700070522, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафну (фінансову) санкцію на загальну суму 402330,00 грн.
Згідно з розрахунком до податкового повідомлення-рішення до позивача застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 статті 54 ПК України та згідно п. 1 ст. 17, 20 Закону №265/95-ВР.
Не погодившись із висновками акту перевірки №7029/Ж5/17-00-07-05-17/3603603870 від 08.05.2024 представником позивача подано 30.05.2024 до ГУ ДПС у Рівненській області заперечення на акт фактичної перевірки, а також подано скаргу на податкове повідомлення-рішення від 06.06.2024 №8380/1700070522, яка направлена представником позивача на адресу ГУ ДПС в Рівненській області 19.06.2024.
За результатами розгляду скарги представника позивача від 19.06.2024 на податкове повідомлення-рішення від 06.06.2024 №8380/1700070522 ГУ ДПС у Рівненській області прийнято рішення від 19.08.2024 №25271/6/99-00-06-03-02-06, яким в задоволенні скарги відмовлено, а податкове повідомлення-рішення від 06.06.2024 №8380/1700070522 залишено без змін.
Не погоджуючись з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з вказаним позовом до суду.
4. Нормативно-правове регулювання спірних правовідносин та висновки суду.
Встановивши наведені вище фактичні обставини справи та відповідні їм спірні правовідносини, суд вважає, що до спірних правовідносин за наведених фактичних обставин справи підлягають застосуванню такі норми права і висновки Верховного суду про їх застосування.
Приписами статті 1 та частини 1 статті 2 Конституції України встановлено, що Україна є суверенною і незалежною, демократичною, соціальною, правовою державою, суверенітет якої поширюється на всю її територію, а норми статті 67 Конституції України передбачають обов'язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Податковий кодекс України (далі - ПКУ) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (абзаци 1 та 2 пункту 1.1 статті 1 ПКУ).
Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Згідно з підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України. Відповідно до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Згідно з пунктом 80.4 статті 80 Податкового кодексу України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (п. 80.5 вказаної статті).
За приписами пунктів 80.7, 80.9, 80.10 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб (п. 82.3. статті 82 цього Кодексу).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України).
Пунктом 80.10 статті 80 Податкового кодексу України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
У спірних правовідносинах у цій справі фактична перевірка здійснювалася відповідачем з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), проводилась на підставі наказу та направлень на перевірку, виданих податковим органом.
За змістом пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
З наказу Головного управління ДПС у Рівненській області від 06.05.2024 №1134-п «Про проведення фактичної перевірки в магазині «ЯБКО» судом встановлено, що підставою для перевірки зазначено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, яким передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Тобто, фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов'язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.
Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 по справі №420/9909/23, серед іншого, сформував такий висновок: « 59. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним».
На розвиток цієї позиції Верховний Суд у своїй постановах від 19.02.2025 у справі №280/2619/24 виснував, що наявність листа Державної податкової служби України про ймовірні порушення, є достатньою підставою, в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, для призначення та проведення фактичних перевірок.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації, яка свідчить про можливі порушення дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Окрім цього суд зазначає, що саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 сформувала висновок про те, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Відповідні висновки Великої Палати Верховного Суду в подальшому було відображено у послідовній практиці Верховного Суду, зокрема у постановах від 23.02.2023 у справі № 160/20112/21, від 23.02.2023 у справі № 600/1402/22-а.
Так, в ході розгляду справи судом встановлено, що на підтвердження отримання відповідної інформації про можливі порушення податкового законодавства, відповідач надав лист Державної податкової служби України, адресований територіальним органам ДПС (за списком) від 29.04.2024 №1470/8/17-00, з якого вбачається, що до ДПС надійшла інформація від громадянина ОСОБА_3 від 29.04.2024 (вх. ДПС №A/1228/E3 від 29.04.2024) щодо можливих порушень при проведенні розрахунків за товари у торговій мережі під торговою маркою «ЯБКО».
Суд зазначає, що в наказі №1134-п від 06.05.2024 «Про проведення фактичної перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 » підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та відповідно до підпунктів 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, керуючись статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пунктом 80.8 статті 80, пунктом 82.3 статті 82 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями).
Тобто, зі змісту цього наказу вбачається правова підстава для призначення перевірки (посилання на підпункт 80.2.2 ПК України). Зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним за наявності листа Державної податкової служби України від 29.04.2024 №1470/8/17-00, на підставі якого прийнято спірний наказ.
Отже, вищевказані доводи позивача щодо неправомірності проведення контролюючим органом фактичної перевірки не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, та судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення фактичної перевірки, що мають наслідком протиправність оскаржуваного ППР.
Досліджуючи зміст порушень, покладених в основу оспорюваних податкових повідомлень-рішень, суд виходить з наступних міркувань.
Під час проведення фактичної перевірки, яка відбулась 08.05.2024 о 15:00 год, посадовими особами ГУ ДПС в Рівненській області встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР), а саме:
1) під час проведення контрольної розрахункової операції при покупці кабеля живлення Apple USB-С to lightning Cable 1m в кількості 1 шт. за ціною 899,00 грн. розрахункова операція проведена без застосування РРО/ПРРО, відповідний документ не створено, не роздруковано та не видано;
2) встановлено факт проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій чи програмного реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 1200,00 грн. (в тому числі сума покупки 899,00 грн.) - готівка в касі, по денному звіту РРО/ПРРО -нуль грн. встановити неможливо, оскільки РРО/ПРРО відсутні;
3) не забезпечено ведення у встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент перевірки станом на 08.05.2024, знаходяться товари, які вказані в акті зняття залишків на загальну суму 401130 грн., без документів, які б підтверджували їх облік та походження, які реалізовує ФОП ОСОБА_1 ;
4) не забезпечено можливості розрахунків у безготівковій формі за продані товари (надані послуги) без наявності банківського платіжного терміналу у ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ). ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) здійснює реалізацію технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту.
Щодо виявлених контролюючим органом порушень, зокрема в частині проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій чи програмного реєстратора розрахункових операцій, суд зазначає таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом №265/95-ВР. Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп'ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця; денний звіт - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.
Таким чином, розрахункові операції проводяться у місці реалізації товарів (послуг) та доказом їх здійснення із застосуванням РРО є розрахунковий документ, а також денний звіт, який містить інформацію про денні розрахункові операції.
Пунктами 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту. Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 02.02.2023 у справі №500/6845/21.
У спірному випадку до позивача застосовані штрафні санкції, в тому числі за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункових операцій.
У відповідності до підпункту 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.
Як зазначається в акті фактичної перевірки від 08.05.2024, під час проведення контрольної розрахункової операції при покупці кабеля живлення Apple USB-С to lightning Cable 1m в кількості 1 шт. за ціною 899,00 грн. розрахункова операція проведена без застосування РРО/ПРРО, відповідний документ не створено, не роздруковано та не видано.
З цього приводу суд зазначає, що в акті фактичної перевірки зазначено час її проведення 15:00 год, при цьому в матеріалах справи наявні чеки №MdhLG3cXWf4 та №POkwF39Nkdo від 08.05.2024, згідно яких зафіксовано факт продажу о 14:39 год кабеля Apple USB-С to lightning Cable 1m в кількості 1 шт. за ціною 899,00 грн (згідно чеку №MdhLG3cXWf4) та о 16:11 год факт повернення вказаного товару (згідно чеку №POkwF39Nkdo). Вказане свідчить про те, що продаж товару відбувся до проведення фактичної перевірки, а повернення товару під час її проведення. При цьому суд зауважує, що на вказаних чеках міститься інформація про роботу ПРРО в режимі онлайн за №4000860066, а відтак доводи відповідача щодо проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій чи програмного реєстратора розрахункових операцій, не знаходять свого підтвердження.
Суд також зазначає, що відповідно до статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно з пунктом 1.1 розділу І Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів Державної податкової служби України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 № 1057, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17.10.2012 за № 1744/22056 (далі - Порядок №1057), цим Порядком встановлюється механізм передачі електронних копій розрахункових документів, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО)/програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО), фіскальних звітів ПРРО і повідомлень, що передбачені Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.07.2016 за № 918-29048, що необхідні для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів ДПС для суб'єктів господарювання, що використовують РРО/ПРРО.
Система зберігання і збору даних РРО (далі - СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України; система обліку даних РРО (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів (пункт 1.2 розділу І Порядку №1057).
Пунктом 1.7 розділу і Порядку №1057 передбачено, що суб'єкти господарювання, які використовують ПРРО, повинні передавати до органів ДПС по Трогових або бездротових каналах зв'язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких ПРРО.
Згідно з пунктом 2.2 розділу І Порядку №1057 СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП.
Отже, система зберігання і збору даних РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних системи обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами національної системи масових електронних платежів.
Суд звертає увагу, що згідно наявних в матеріалах справи копій скріншотів з особистого кабінету на веб-сайті Державної податкової служби України, фіскальні чеки №MdhLG3cXWf4 та №POkwF39Nkdo від 08.05.2024 були направлені у формі електронних копій до органів ДПС, як цього вимагають норми Порядку №1057. Окрім того, судом вже вище зазначалось, що з вказаних чеків №MdhLG3cXWf4 та №POkwF39Nkdo від 08.05.2024, вбачається факт продажу о 14:39 год кабеля Apple USB-С to lightning Cable 1m в кількості 1 шт. за ціною 899,00 грн. та о 16:11 год факт повернення вказаного товару, та в яких наявна інформація про роботу ПРРО в режимі онлайн за №4000860066.
З огляду на вказане в сукупності, суд приходить до висновку про необґрунтованість встановленого під час фактичної перевірки порушення, а саме здійснення розрахункової операції без застосування РРО/ПРРО, оскільки судом встановлено, що при продажі та поверненні товару продавцем були створені електронні копії фіскальних чеків, які також були передані до ДПС та відображені на її офіційному веб-сайті.
Щодо інших порушень, виявлених під час проведення фактичної перевірки, зокрема щодо незабезпечення ведення у встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент перевірки станом на 08.05.2024, знаходяться товари, які вказані в акті зняття залишків на загальну суму 401130 грн, без документів, які б підтверджували їх облік та походження, які реалізовує ФОП ОСОБА_1 , та не забезпечення можливості розрахунків у безготівковій формі за продані товари (надані послуги) без наявності банківського платіжного терміналу у ФОП ОСОБА_1 , який здійснює реалізацію технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту, суд виходить з наступних міркувань.
В акті фактичної перевірки від 08.05.2024 зазначено, що саме ФОП ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності 2 групи, не є платником ПДВ, про що також вказує відповідач у своєму відзиві.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №-265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
В свою чергу, відповідно до Переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 березня 2017 року №231, до технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій віднесені, зокрема: смартфони, мобільні телефони та акустичні системи (колонки), мультимедійні колонки.
Наведений пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов'язує суб'єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.
Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
В свою чергу, факт не ведення (відсутність) обліку товарних запасів, а з точки зору наявності підстав для притягнення до відповідальності саме реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку, зокрема правовий зміст суб'єктивної та об'єктивної сторони даного правопорушення повинен бути підтверджений відповідними доказами: первинними документами (касові та товарні чеки; видаткові та товаро-транспортні накладні; рахунки з відмітками про отримання оплати по таких рахунках тощо), які засвідчують факт безпосередньої реалізації товарів, відносно яких суб'єктом господарювання не здійснювався облік, в тому числі відсутні документи на його придбання (походження).
Відповідно до підпункту 14.1.202. пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Позивач в обґрунтування своїх вимог зазначає про те, що відповідачем проігноровано той факт, що між позивачем (ФОП ОСОБА_1 ) та ФОП ОСОБА_2 укладено договір про співпрацю від 01 травня 2024 року, а відтак позивач не є суб'єктом відповідальності як особа, яка здійснювала господарську діяльність.
Позивач стверджує, що господарську діяльність в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , здійснює саме ФОП ОСОБА_2 , в свою чергу позивач є виключно представником ФОП ОСОБА_2 на підставі відповідного договору про співпрацю, про що було повідомлено інспекторів ГУ ДПС у Рівненській області під час проведення фактичної перевірки. Позивач зазначає, що всі документи, в тому числі документи щодо ведення обліку товарних запасів велись саме ФОП ОСОБА_2 .
В ході розгляду справи судом встановлено, що між ФОП ОСОБА_2 (стронона-1) та ФОП ОСОБА_1 (сторона-2) було укладено договір про співпрацю від 01.05.2024. Згідно п. 1.1. договору, сторони за даним договором, діючи в порядку ст. 1130 ЦК України, зобов'язуються шляхом об'єднання фінансових активів і зусиль спільно діяти з приводу управління та організації роботи торгової точки, в саме: підтримувати позитивну репутацію магазину, аналізувати конкурентоспроможності, вносити пропозиції з підвищення продажів. Пунктом 1.2 договору між сторонами існує вичерпаний перелік обов'язків, які закріплені за кожною стороною окремо. В той же час, сторони даним договором засвідчують, що всі наявні товарні запаси, що знаходяться в магазині належать на праві власності ФОП №1. Відповідно до п. 1.4.-1.5. договору, місцезнаходження: АДРЕСА_1 магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 ». Будь-які розрахунки сторона №2 (позивач) здійснює від імені сторони №1 (тобто ФОП ОСОБА_2 ). Все майно (товари та товарно матеріальні цінності), що знаходяться в магазині належать на праві власності стороні №1 (тобто ФОП ОСОБА_2 ).
Судом також встановлено, що реєстрація ПРРО за адресою: АДРЕСА_1 , здійснена за ФОП ОСОБА_2 , що відображено в чеках про продаж та повернення товару від 08.05.2024 №MdhLG3cXWf4 та №POkwF39Nkdo. В матеріалах справи також наявна заява ФОП ОСОБА_2 від 25.04.2024 про реєстрацію програмного реєстратора розрахункових операцій за адресою торгової точки: АДРЕСА_1 .
Судом також досліджено наявний в матеріалах справи договір комісії від 01.05.2024 №СА-01-05-24-ЯК, який був наданий інспекторам контролюючого органу під час проведення фактичної перевірки, відповідно до якого ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_4 укладають договори щодо продажу товарів. На підставі вказаного договору комісії від 01.05.2024 було створено акт приймання-передачі товарів від 01.05.2024 на загальну суму 1170578,00 грн, про що також зазначено у формі ведення обліку товарних запасів, яка була надана інспекторам контролюючого органу та з якої вбачається, що саме ФОП ОСОБА_2 веде облік товарів за адресою: АДРЕСА_1 .
Суд звертає увагу на ту обставину, що наведені вище документи були надані відповідачем до його відзиву, отже такі були представлені інспекторам контролюючого органу під час проведення фактичної перевірки 08.05.2024. Окрім того, кожен з документів підписаний ФОП ОСОБА_1 саме як представником ФОП ОСОБА_2 на підставі договору про спільну діяльність, про що позивач також наголошував під час проведення фактичної перевірки.
З метою з'ясування всіх обставин справи, судом було задоволено клопотання позивача про витребування доказів та ухвалою від 25.11.2024 суд витребував у відповідача договір суборенди нежитлового приміщення від 12.04.2024.
На виконання вимог ухвали від 25.11.2024 відповідач надав витребувані докази, а зокрема договір суборенди від 12.04.2024, згідно якого вбачається, що такий договір укладений саме ФОП ОСОБА_2 , за яким останній прийняв у суборенду приміщення (магазин) за адресою: АДРЕСА_1 , площею 12 кв.м. для використання його у господарській діяльності (п.1.2., 1.3. договору). Суд зауважує, що вказаний договір зазначений в додатках до акту перевірки, а відтак контролюючому органу було достеменно відомо про його наявність.
Суд також враховує те, що згідно сформованої відповідачем виписки з ЄДР щодо ФОП ОСОБА_1 , зокрема з відомостей про об'єкти оподаткування платника податків вбачається, що магазини (торгові точки), в яких позивач здійснює господарську діяльність, знаходяться лише у Волинській та Харківській областях, однак проведена відповідачем фактична перевірка, за результатами якої було винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення проведена за адресою: АДРЕСА_1 , де позивач не здійснює господарську діяльність.
Отже, вищенаведеними доказами підтверджується та обставина, що в господарській одиниці - магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , здійснює свою господарську діяльність саме ФОП ОСОБА_2 , і при цьому позивач є лише представником останнього на підставі договору про спільну діяльність від 01.05.2024, про що було відомо посадовим особам відповідача під час проведення фактичної перевірки та під час винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Будь-яких доказів (договорів оренди (суборенди) приміщення, звітності та інших доказів у відповідності до ст. 83 ПК України), які б свідчили про здійснення господарської діяльності з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту ФОП ОСОБА_1 , у місці продажу (господарському об'єкті) за адресою: АДРЕСА_1 , відповідачем суду не надано.
У відповідності до статті 17 Закону №265/95-ВР відповідальність за порушення вимог цього Закону застосовується до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги).
Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Дана норма визначає кілька правових підстав для застосування фінансової санкції: (1) реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку, (2) не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
5. Висновки суду по суті спору та позовних вимог.
Враховуючи встановлені судом у цій справі і описані вище фактичні обставини, відповідні їм правовідносини, застосовані до них судом норми права суд дійшов до наступних висновків по суті спору та позовних вимог.
На переконання суду, враховуючи той факт, що в господарській одиниці, зокрема магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , де контролюючим органом проводилася фактична перевірка, господарську діяльність з реалізації товарі і відповідно розрахункові операції за такі товари здійснювалися суб'єктом господарювання саме ФОП ОСОБА_2 , а позивач був лише особою, яка проводила розрахунки від імені вказаного суб'єкта господарювання за договором про співпрацю (спільну діяльність) від 01.05.2024, суд дійшов висновку, що позивач у спірних правовідносинах не є особою, до якої відповідно до статей 17, 20 Закону №265/95-ВР застосовуються фінансові санкції.
А тому з урахуванням наведеного, суд дійшов до висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №8380/1700070522 від 06.06.2024, яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР в сумі 402330,00 грн, є протиправним та підлягає скасуванню.
Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
На переконання суду, відповідачем не доведено правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення щодо позивача з урахуванням вимог, встановлених частиною 2 статті 19 Конституції України та частиною 2 статті 2 КАС України, а тому перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб'єкта владних повноважень та докази, надані позивачем, суд дійшов висновку про наявність підстав для повного задоволення позову шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відповідача від 06.06.2024 №8380/1700070522.
6. Розподіл судових витрат.
Згідно частини 1 статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі. Статтею 139 КАС України визначені правила розподілу судових витрат. З огляду на приписи чинного законодавства при зверненні до суду із позовною заявою у цій справі позивач сплатив до бюджету судовий збір у розмірі 3218,64 грн, що підтверджується наявним у матеріалах справи платіжним документом. З урахуванням наведеного та оскільки суд визнав по суті обґрунтованими позовні вимоги позивача, то понесені позивачем витрати зі сплати судового збору у зв'язку із розглядом справи (за подання позовної заяви) підлягають присудженню на його користь у розмірі 3218,64 грн за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 241-246, 255, 295 КАС України, суд
Адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 06.06.2024 №8380/1700070522.
Стягнути на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судові витрати по сплаті судового збору у сумі 3218,64 грн (три тисячі двісті вісімнадцять гривень 64 копійки).
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Учасники справи:
Позивач: ОСОБА_1 (місце проживання: АДРЕСА_2 ; РНОКПП: НОМЕР_1 );
Відповідач: Головне управління ДПС у Рівненській області (місцезнаходження: вул. Відінська, буд. 12, м. Рівне, Рівненська обл., 33023; код ЄДРПОУ: 44070166).
Повний текст рішення складений 19 червня 2025 року.
Суддя Олександр МАКСИМЧУК