Рішення від 29.04.2025 по справі 160/7913/25

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 квітня 2025 року Справа № 160/7913/25

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіГолобутовського Р.З.

за участі: секретаря судового засідання Омельченко А.І.,

представника позивача представника відповідача Бурі О.Є., Стець А.О,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Акціонерного товариства «Нікопольський завод феросплавів» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

17.03.2025 Акціонерне товариство «Нікопольський завод феросплавів» (далі - позивач) звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач), в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000/75/32-00-07-06-19 від 24.02.2025, згідно з яким Акціонерному товариству "Нікопольський завод феросплавів" зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість по декларації за квітень 2024 року;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000/76/32-00-07-06-19 від 24.02.2025, згідно з яким на підставі п. 54.3.3 ст. 54 Податкового кодексу України, ст. 120-1 Податкового кодексу України до Акціонерного товариства "Нікопольський завод феросплавів" застосовано штраф за несвоєчасну реєстрацію (відсутність реєстрації) податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що позивач не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, зазначаючи, що висновок про порушення статей 188 та 201 ПК України є помилковим та незаконним, оскільки його було зроблено з неправильним застосуванням наведених статей до господарських операцій позивача. У грудні 2023 року АТ «НЗФ» та Stalmag SP.Z O.O. було підписано низку додаткових угод, згідно з якими сторони дійшли згоди про припинення договірних зобов'язань в зв'язку з неможливістю їх виконання та повернення товару на адресу АТ «НЗФ». В Акті перевірки зазначається про те, що повернутий від нерезидента на адресу АТ «НЗФ» товар вже не може вважатися товаром власного виробництва, оскільки він вже був поставлений на експорт, а після цього він є просто товаром. Таке твердження, на думку АТ НЗФ, є помилковим та необґрунтованим, оскільки постачання товару на експорт, тимчасове перебування у іншої особи та його подальше повернення не змінює виробника товару та його властивості. Незалежно від того скільки часу товар був за межами митної території України він не змінив свою назву, властивості та походження (виробника), адже нерезидент STALMAG SP.Z О.О. (Польща) не є виробником Феросилікомарганцю МНС17 та не здійснював придбання такого самого товару у інших виробників. Таким чином, наданими до перевірки первинними документами було підтверджено, що нерезидент STALMAG SP.Z.О.О. (Польща) проводив повернення раніше поставленого на його адресу товару, не здійснював постачання чи продаж товару на адресу АТ НЗФ як господарську операцію, а тому відсутні правові підстави для визначення бази оподаткування ПДВ за такою операцією на підставі абз. 2 п. 188.1 ст. 188 ПК України (як продаж нижче ціни придбання). Крім того, перевіркою не було враховано, що АТ «НЗФ» у квітні 2024 року здійснював постачання товару (Феросилікомарганцю МНС17) власного виробництва, тоді як у відповідності до вимог абз. 2 п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. В даному випадку ціна, за якою Феросилікомарганець МНС17 постачався у квітні 2024 року відповідала рівню звичайних цін на вказану продукцію на території України. Перевіркою не було встановлено невідповідність рівня цін за яким здійснювалася поставка вказаного товару власного виробництва рівню звичайних цін на аналогічну продукцію. Також перевіркою не було встановлено підстав вважати, що АТ НЗФ отримав від нерезидента іншу продукцію, а не раніше поставлену продукцію власного виробництва, та здійснював у квітні 2024 року постачання не продукції власного виробництва, а іншої продукції. Постачання товару на експорт у 2022 році та повернення його у 2023 році, в зв?язку із припиненням договірних зобов??язань, не змінює виробника такого товару. Товаросупровідними документами, а також митними документами було підтверджено, що від покупця повертався той самий товар - Феросилікомарганець МНС17. Таким чином, в акті перевірки зроблено незаконний висновок щодо порушення підприємством вимог податкового законодавства, у зв?язку із тим, що операції з повернення товару помилково кваліфіковані як окрема господарська операція з придбання товару. АТ «НЗФ» не здійснювало придбання феросплавної продукції у компанії-нерезидента STALMAG SP.Z.О.О. (Польща), а тому ціни, наведені у митних деклараціях не можуть вважатися ціною придбання цього товару, як помилково зазначено в акті перевірки. Здійснюючи операції постачання (продажу) зазначеного товару у квітні 2024 року АТ «НЗФ» не зобов'язано було керуючись п. 188.1 ст. 188 ПК України визначати базу оподаткування зазначених операцій ПДВ, виходячи із ціни придбання таких товарів, оскільки товариство здійснювало постачання (продаж) не раніше придбаних товарів, а продукції власного виробництва.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.03.2025 відкрито провадження в адміністративній справі та призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання призначено на 29.04.2025 о 10:20.

31.03.2025 представником відповідача через автоматизовану систему «Електронний суд» подано до суду відзив на позовну заяву, в якому позовні вимоги не визнає та просить суд відмовити в задоволенні позову. В обґрунтування правової позиції зазначає про правомірність проведеної перевірки. Вказано, що перевіркою встановлено реалізацію АТ НЗФ у квітні 2024 року феросилікомарганцю МНС 17, виробником якого є АТ НЗФ за цінами, що є нижчими за ціни імпорту цього товару, які зазначені в митних деклараціях за січень 2024 року (задекларовано по рядку 11.1 «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою). Зокрема, під час перевірки було проаналізовано контракти купівлі-продажу від 01.03.2022 № S2200722, від 03.03.2022 № S2200734, від 01.03.2022 № S2200776, від 05.04.2022 № S2201009, на постачання феросилікомарганцю МНС 17 нерезиденту STALMAG SP.Z.O.O. (Польща) з додатками, документи на переміщення та передачу товару, листами та додатковими угодами, які були підписані до зазначених контрактів. Однак, за митними деклараціями січня 2024 року було здійснено повернення товару в режимі імпорту раніше експортованого товару за зазначеними контрактами. Фактично АТ «НЗФ» за митними деклараціями за січень 2024 року було здійснено господарську операцію з імпорту феросилікомарганцю МНС 17 у січні - лютому 2024 року та відображено у Декларації з ПДВ саме як імпорт товарів. Повернення товару відбулось в митному режимі імпорту. У зв'язку з тим, що ціни на феросилікомарганцю МНС 17 у договорах купівлі-продажу зазначені у євро, у гривневому еквіваленті ціни продажу на ці товари станом на 22.01.2024, 23.01.2024, 05.02.2024 збільшились відповідно до курсу валюти. Також на ціну продажу вплинула кон'юнктура ринку за більше ніж рік знаходження товару у Польщі. Перевіркою, встановлено, що АТ «НЗФ», у порушення правил ведення бухгалтерського та податкового обліку, неправомірно оприбутковано зазначені товари за первісною собівартістю, як готову продукцію, замість необхідності їх оприбуткування за ринковими цінами, зазначеними у митних деклараціях. Посилання позивача у позовній заяві на статті 598, 604 Цивільного кодексу України тільки підтверджує факт того, що новація є зміною відповідного зобов'язання, яке виникло між АТ «НЗФ» та відповідним нерезидентом. Відповідно до абз. 1 п. 14.1.191 ст. 14 ПКУ постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Також у разі повернення товару за нижчою ціною, ніж передбачена відповідною кон'юктурою ринку, слід казати про значні збитки підприємства, що не є господарською метою відповідного господарюючого суб'єкта, адже визначальною ознакою підприємницької діяльності є отримання прибутку. Вина АТ «НЗФ» полягає у тому, що платник податків повинен дотримуватись правил і норм визначених Кодексом, однак, підприємство позивача вказане не здійснило та не виконало свого податкового обов'язку. Відповідачем зазначено, що розмір судових витрат повинен бути обґрунтованим. У разі відсутності обґрунтування розміру судових витрат та надання відповідних доказів такі суми не підлягають стягненню з відповідача за рахунок бюджетних коштів.

02.04.2025 представником позивача через автоматизовану систему «Електронний суд» подано до суду відповідь на відзив, в якій вказано, що АТ НЗФ у березні-квітні 2022 року було укладено з нерезидентом STALMAG SP.Z O.O. (Польща) наступні Контракти купівлі-продажу: від 01.03.2022 року № S2200722, від 03.03.2022 року № S2200734, від 01.03.2022 року № S2200776, від 05.04.2022 року № S2201009. На підставі вказаних Контрактів АТ НЗФ здійснило постачання на адресу вказаного контрагента-нерезидента феросплавної продукції (Феросилікомарганцю МНС17), що підтверджується вантажними митними деклараціями, які перелічені в Акті перевірки. У зв'язку із зміною кон'юнктури ринку, а саме попиту та ціни на феросплавну продукцію, у грудні 2023 року контрагент повідомив АТ НЗФ про неможливість продати товар та відповідно розрахуватися за нього, тому просив досягти домовленостей щодо повернення товару. Так у грудні 2023 року АТ НЗФ та STALMAG SP.Z O.O. (Польща) було підписано низку додаткових угод (Доповнень) до Контрактів купівлі-продажу від 01.03.2022 року № S2200722, від 03.03.2022 року № S2200734, від 01.03.2022 року № S2200776, від 05.04.2022 року № S2201009, згідно з якими сторони дійшли згоди про припинення договірних зобов'язань, в зв'язку із неможливістю їх виконання та повернення товару на адресу АТ НЗФ. Повернення товару було оформлено належним чином складеними первинними документами - актами приймання-передачі товару. Транспортування повернутого товару здійснювалося залізничним транспортом, що підтверджується залізничними накладними. Переміщення повернутого товару через митний кордон України відбувалося в митному режимі «імпорт». Необхідно наголосити, що будь-яких договорів на придбання у нерезидента України феросплавної продукції та зокрема Феросилікомарганцю МНС17, АТ НЗФ не укладало та не здійснювало ввезення придбаного за кордоном іноземного товару. АТ НЗФ та його контрагент-нерезидент, керуючись положеннями ЦК України уклали додаткові угоди, згідно з якими відбулося припинення договірних зобов'язань за домовленістю сторін, що в свою чергу стало підставою для повернення раніше поставленого товару. Дійсно п. 188.1 ст. 188 ПКУ передбачає, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів, однак при проведенні перевірки не було враховано, що АТ НЗФ не здійснювало придбання Феросилікомарганцю МНС17 у нерезидента, відбулося повернення раніше поставленого на експорт товару. Таким чином, як видно із наведених в акті перевірки висновків, особи які проводили перевірку, безпідставно та необґрунтовано (без посилання на законодавчі норми та положення) кваліфікували повернення товару від покупця в митному режимі «імпорт» як придбання товару. Висновок про порушення АТ НЗФ вимог п. 188.1 ст. 188 ПКУ є помилковим та незаконним, АТ НЗФ не допускало заниження бази оподаткування операцій з постачання товарів «за цінами, нижчими ціни придбання» таких товарів у квітні 2024 року на суму ПДВ 2 445 323 грн., оскільки не здійснювало постачання раніше придбаного товару, а здійснило постачання товару власного виробництва (Феросилікомарганцю МНС17). Здійснюючи операції постачання (продажу) зазначеного товару (Феросилікомарганець МНС17) у квітні 2024 року АТ НЗФ не зобов'язане було керуючись п. 188.1 ст. 188 ПК України визначати базу оподаткування зазначених операцій ПДВ виходячи із «ціни придбання таких товарів», оскільки Товариство здійснювало постачання (продаж) не раніше придбаних товарів, а продукції власного виробництва. Відповідно були відсутні підстави для застосування п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, який затверджено Наказом міністерства фінансів № 1307 та складання другої податкової накладної - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання / звичайної ціни / балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною. З урахуванням викладеного, АТ НЗФ не допускало порушення вимог п. 201.1 ст. 201 та вимог п. 15 Порядку № 1307, та відповідно не зобов'язане було виписувати податкову накладну у квітні 2024 року на суму ПДВ 2 445 323 грн.

02.04.2025 представником відповідача через автоматизовану систему «Електронний суд» подані до суду додаткові пояснення, в яких зазначено, що фактично АТ «НЗФ» за митними деклараціями від 22.01.2024 №24UA110120000415U5, від 22.01.2024 №24UA110120000421U3, від 23.01.2024 №24UA110120000440U3, від 05.02.2024 №24UA110120000872U4, від 05.02.2024 №24UA110120000880U0, від 05.02.2024 №24UA110120000882U9, від 05.02.2024 №24UA110120000883U8 було здійснено господарську операцію з імпорту Феросилікомарганцю МНС17 у січні, лютому 2024 року та відображено у Декларації з ПДВ саме як імпорт товарів. Повернення товару відбулось в митному режимі імпорту, і хоча Феросилікомарганець МНС17 є продуктом виробницва АТ «Нікопольський завод феросплавів», ці товари з економічної точки зору вже не можуть розглядатись в якості готової продукції. Коли Феросилікомарганець МНС17 було вироблено АТ «Нікопольський завод феросплавів», він оцінювався за собівартістю виробленої продукції, коли він за відповідними договорами був реалізований, його вартість була оцінена за ціною продажу саме товару. За цією ж ціною продажу Феросилікомарганцю МНС17 було повернено АТ «НЗФ», і повинен обліковуватись у бухгалтерському обліку як товар, який вже оцінюється за ціною продажу. Товар являє собою економічну категорію, в яку переходить продукція, коли виробник приймає рішення продати створені ним матеріальні цінності. На собівартість продукції накручується певний відсоток з метою покриття невиробничих витрат, і в результаті виходить ціна за одиницю товару. У зв'язку з тим, що ціни на Феросилікомарганець МНС17 у договорах купівлі-продажу зазначені у Євро, у гривневому еквіваленті ціни продажу на зазначені товари станом на 22.01.2024, 23.01.2024, 05.02.2024 збільшились відповідно до курсу валюти. Також на ціну продажу вплинула кон'юнктура ринку за більше чим рік знаходження товарів у Польщі. Перевіркою встановлено, що АТ «НЗФ» у порушення правил ведення бухгалтерського та податкового обліку неправомірно оприбутковано зазначені товари за первісною собівартістю як готову продукцію, замість необхідності їх оприбуткування за ринковими цінам, зазначеними у митних деклараціях. Також за результатами проведеного аналізу операції з повернення феросилікомарганцю МНС17 встановлено, що ці операції не підпадають під визначення господарської операції, метою якої є досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Перевіркою встановлено, що фактично, згідно з наданими до перевірки документами, відбулось не повернення продукції, а імпорт товару, реалізованого у митному режимі експорт у 2022 році за митними деклараціями: від 26.03.2022 № UA110120/2022/001741 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 420 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 32,12330000), від 26.04.2022 №UA110120/2022/002238 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 300 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 31,44760000, від 18.03.2022 № UA110120/2022/001631 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 315 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 33,17070000), від 30.03.2022 № UA110120/2022/001810 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 325 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 32,42170000), від 29.03.2022 № UA110120/2022/001797 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 325 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 32,07070000), від 25.04.2022 № UA110120/2022/002225 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 300 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 31,65670000), від 10.04.2022 № UA110120/2022/001963 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 300 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 31,92440000), від 08.04.2022 № UA110120/2022/001941 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 300 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 31,92440000), від 18.03.2022 № UA110120/2022/001627 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 315 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 33,17070000), від 19.03.2022 № UA110120/2022/001639 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 315 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 33,17070000), від 16.03.2022 № UA110120/2022/001600 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 315 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 33,17070000). Таким чином, для встановлення ціни придбання Феросилікомарганцю МНС17 у січні - лютому 2024 року необхідно оперувати даними митних декларацій з імпорту цих товарів. При реалізації Феросилікомарганцю МНС17 за ціною придбання сума ПДВ складає 29 505 061,91 гривень. АТ «НЗФ» згідно з наведеним нараховане ПДВ при реалізації Феросилікомарганцю МНС17 у сумі 27 173 981, 26 гривень. Перевіркою неможливо підтвердити повернення STALMAG SP. Z.O.O. саме продукції придбаної у 2022 року у АТ «НЗФ», оскільки після цього продовжувалось постачання ідентичних товарів на STALMAG SP. Z.O.O., а складські приміщення STALMAG SP. Z.O.O. не можуть вмістити всю кількість експортованої продукції, тому відповідачу незрозуміло, яким чином STALMAG SP. Z.O.O., відокремлював саме продукцію, що експортована АТ «НЗФ» в 2022 році. З урахуванням подальшого постачання АТ «НЗФ» феросилікомарганець МНС17 до STALMAG SP. Z.O.O. (за договорами купівлі продажу, договорами комісії) перевіркою неможливо підтвердити накопичення на складі та неможливості реалізувати саме феросилікомарганець МНС17, поставлений у березні 2022 року по договорам постачання. Також неможливо ідентифікувати цей товар при повернені саме як той, що було експортовано у березні 2022 року. З урахуванням виявлених порушень в частині заниження податкових зобов'язань у зв'язку з постачання товарів за цінами, нижчими ціни придбання таких товарів, АТ «НЗФ» порушено п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПКУ, п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, а саме, АТ «НЗФ» не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну на перевищення ціни придбання товарів над ціною реалізації цих товарів у квітні 2024 року на суму ПДВ 2 445 323 гривень.

11.04.2025 представником позивача через автоматизовану систему «Електронний суд» подані до суду додаткові пояснення, в яких вказано, що враховуючи те, що з моменту вивезення товару за межі митної території України пройшло більше 6 місяців, позивач не мав право ввезти товар в режимі «реімпорту» (ч. 1 ст. 77 МКУ), тому змушений був ввозити товар в митному режимі «імпорт». Тим не менше, відповідно до укладених позивачем додаткових угод до договорів поставки, відбулося припинення договірних зобов'язань та повернення раніше поставленого на експорт товару власного виробництва, а не його придбання у нерезидента. Оприбуткування повернутого від покупця товару відбувається за методом «сторно». Сторно - це спосіб виправлення помилок в бухгалтерському обліку, відповідно до якого помилково внесену операцію записують «червоним чорнилом» («червоне» сторно) і виключають з підсумкової суми рахунку. Сторнована проводка в бухгалтерському обліку - бухгалтерська проводка, призначена, зазвичай, для виправлення раніше помилково зробленого запису. Зазвичай застосовується «негативне сторно», в якому для виправлення помилкової проводки робиться додаткова проводка, складена у сумі помилкової проводки, але з негативним знаком. Оприбутковують повернутий товар сторно-проведенням: дебет субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» з кредитом рахунку 28 «Товари» (повернення в оптовій торгівлі - субрахунку 281 «Товари на складі», у роздрібній торгівлі - субрахунку 282 «Товари в торгівлі»). Крім того, АТ НЗФ операцію з повернення феросплавної продукції відображено шляхом сторнування доходу від реалізації готової продукції у рядку «2000» «Звіту про фінансові результати» (форма 2) та, відповідно, сторнування собівартості такої повернутої готової продукції у рядку «2050» «Звіту про фінансові результати» (форма 2). Таким чином, в разі повернення товару, в бухгалтерському обліку підприємства здійснюються проводки, які приводять облік такого повернутого товару в стан, який існував до здійснення операції з його продажу (постачання). Тобто повернутий товар обліковується як готова продукція на складі. В подальшому, у квітні 2024 року, АТ НЗФ здійснювало постачання такого товару власного виробництва за договорами поставки іншим суб'єктам господарювання та визначало базу оподаткування таких операцій податком на додану вартість виходячи із їх договірної вартості, зазначеної в договорах поставки.

В підготовче засідання, призначене на 29.04.2025, прибули представники сторін. Судом закрито підготовче засідання та перейдено до розгляду справи по суті. Представники сторін надали пояснення, підтримали обрані правові позиції.

Заслухавши пояснення представників сторін та дослідивши матеріали справи, суд встановив наступні обставини справи.

Акціонерне товариство «Нікопольський завод феросплавів» (код ЄДРПОУ 00186520) зареєстровано юридичною особою 05.03.1994.

Видами діяльності за КВЕД є: 24.10 Виробництво чавуну сталі та феросплавів (основний); 14.31 Виробництво панчішно-шкарпеткових виробів; 80.10 Діяльність приватних охоронних служб; 85.32 Професійно-технічна освіта; 86.10 Діяльність лікарняних закладів; 86.21 Загальна медична практика; 86.22 Спеціалізована медична практика; 86.23 Стоматологічна практика; 86.90 Інша діяльність у сфері охорони здоров'я; 93.19 Інша діяльність у сфері спорту; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах; 49.39 Інший пасажирський наземний транспорт, н.в.і.у.; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 55.10 Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування; 55.20 Діяльність засобів розміщування на період відпустки та іншого тимчасового проживання; 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; 56.30 Обслуговування напоями; 59.11 Виробництво кіно- та відеофільмів, телевізійних програм; 59.14 Демонстрація кінофільмів; 71.11 Діяльність у сфері архітектури; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у.; 33.20 Установлення та монтаж машин і устатковання; 52.10 Складське господарство.

Управлінням податкового аудиту на підставі повідомлення від 19 червня 2024 року №69/32-00-07-04-13, виданого Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків та наказу від 19.06.2024 №140-п, відповідно до п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) проведено документальну позапланову невиїзну перевірки акціонерного товариства «Нікопольський завод феросплавів» (код ЄДРПОУ 00186520) з питання законності декларування від?ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування по декларації з податку на додану вартість за квітень 2024 року (від 20.05.2024 твх. №9135994074) з урахуванням уточнюючих розрахунків та складено акт перевірки від 04.07.2024 №649/32-00-07-06-14/00186520.

Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2024 року у декларації від?ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету встановлено порушення платником податків:

1. п. 188.1 ст.188, п.200.4, ст.200 ПК України, оскільки ним завищено від?ємне значення з НДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 2 445 323 гривень;

2. п. 201.1, п. 201.10 ст.201 ПК України, п.15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, оскільки АТ «НЗФ» не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на перевищення ціни придбання товарів над ціною реалізації цих товарів у квітні 2024 року на суму ПДВ 2 445 323 гривень.

Акт вручено платнику 05.07.2024.

Згідно з п.86.7 ст.86 Податкового кодексу України позивачем надані заперечення №2024.07.18/5-6601/6877 (від 19.07.2024 вх. №5836/6/екпп).

З урахуванням рішення постійної комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок, складено податкові повідомлення рішення від 06.08.2024: №000/763/32-00-07-06-19 за ф «ПН» - про відсутність складання та/або реєстрації податкової накладної в ЄРПН 3400 гривень; №000/762/32-00-07-06-19 за ф. «В4» - про зменшення суми від?ємного значення податку на додану вартість у сумі 2 445 323 гривень (застосування штрафних санкцій нормами ПК України не передбачено).

АТ «НІКОПОЛЬСЬКИЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ» (код ЄДРПОУ 00186520) не погодилося з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями №000/763/32-00-07-06-19 за ф «ПН» та №000/762/32-00-07-06-19 за ф. «В4» та подало скаргу до ДПС України.

Рішенням ДПС від 04.10.2024 №30118/6/99-00-06-01-02-06 про результати розгляду скарги АТ «НЗФ» скасовано ППР від 06.08.2024 №000/762/32-00-07-06-19, №000/763/32-00-07- 06-19, скаргу - задоволено.

Рішенням про результати розгляду скарги ДПС зобов?язано Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків вжити заходи відповідно до пп. 78.1.12 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України.

У зв?язку з чим, на підставі повідомлення від 18 листопада 2024 року №140/32-00-07-06-13, виданого Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, Андрієм Прихленком - начальником відділу перевірок ризикових платників управління податкового аудиту Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Сергієм Вовком - головним державним інспектором відділу перевірок з питань відшкодування ПДВ управління податкового аудиту Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 78.1.12 п.78.1 ст.78, п. 79.2 ст. 79, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, з урахуванням Указу Президента України від 24.02.2022 №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24.02.2022 №2102-1Х (зі змінами) та наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 18.11.2024 №294-п, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку акціонерного товариства «НІКОПОЛЬСЬКИЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ» (код ЄДРПОУ 00186520) (далі - АТ «НІКОПОЛЬСЬКИЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ» (код за ЄДРПОУ 00186520)) з питань законності декларування від?ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, за декларацією з податку на додану вартість за квітень 2024 року, зокрема з питань, визначених у рішенні ДПС про результати розгляду скарги від 04.10.2024 №30118/6/99-00-06-01-04-06, у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної позапланової невиїзної перевірки АТ «НІКОПОЛЬСЬКИЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ» (код ЄДРПОУ 00186520) від 04.07.2024 №649/32-00-07-06-14/00186520.

За результатами документальної позапланової невиїзної перевірки акціонерного товариства «НІКОПОЛЬСЬКИЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ» складено акт від 17.01.2025 №27/32-00-07-06-14/00186520.

У висновку акту перевірки зазначено, що перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2024 року у декларації від?ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету встановлено порушення платником податків:

1. п. 188.1 ст.188, п.200.4, ст.200 ПК України, оскільки АТ «НЗФ» завищено від?ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 2 445 323 гривень;

Не погодившись з висновками акту перевірки, 03.02.2025 позивачем подані заперечення за вих. №2025.02.03/6-6601/6877.

Листом Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 17.02.2025 №630/6/32-00-07-08 повідомлено позивача, що висновки акту перевірки від 17.01.2025 №27/32-00-07-06-14/00186520 є об'єктивними, обґрунтованими та такими, що відповідають нормам чинного законодавства. Аргументи, наведені у запереченнях підприємства, не надають підстав для їх скасування або перегляду.

На підставі висновків акту перевірки від 17.01.2025 №27/32-00-07-06-14/00186520 були прийняті податкові повідомлення рішення від 24.02.2025:

- №000/76/32-00-07-06-19 форми «ПН» про застосування до АТ «НЗФ» штрафу з податку на додану вартість на суму 3400 грн за відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних за квітень 2024 року;

- №000/75/32-00-07-06-19 форми «В4» про зменшення АТ «НЗФ» розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість за квітень 2024 року на суму 2 445 323 грн.

Питання правомірності прийняття податкових повідомлень-рішень від 24.02.2025 №000/76/32-00-07-06-19 та №000/75/32-00-07-06-19 є предметом спору у цій справі.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Перевіркою встановлено реалізацію АТ «НЗФ» у квітні 2024 року феросилікомарганцю МНС17, виробником якого є АТ «НЗФ» за цінами, що є нижчими за ціни імпорту цього товару, які зазначені в митних деклараціях:

- за січень 2024 року: від 22.01.2024 №24UA110120000415U5, від 22.01.2024 №24UA110120000421U3, від 23.01.2024 №24UA110120000440U3, задекларовано по рядку 11.1. «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ за січень 2024 року обсяги придбання у сумі 288 839 404 грн та дозволений податковий кредит у сумі 57 767 881 грн;

- за лютий 2024 року: від 05.02.2024 №24UA110120000872U4, від 05.02.2024 №24UA110120000880UO, від 05.02.2024 №24UA110120000882U9, від 05.02.2024 №24UA110120000883U8, задекларовано по рядку 11.1. «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ за лютий 2024 року обсяги придбання у сумі 376 520 755 грн та дозволений податковий кредит у сумі 75 304 151 грн.

За митними деклараціями від 22.01.2024 №24UA110120000415U5, від 22.01.2024 №24UA110120000421U3, від 23.01.2024 №24UA110120000440U3, від 05.02.2024 №24UA110120000872U4, від 05.02.2024 №24UA110120000880U0, від 05.02.2024 №24UA110120000882U9, від 05.02.2024 №24UA110120000883U8 було здійснено повернення товару у режимі імпорту раніше експортованого товару за контрактами купівлі-продажу від 03.03.2022 № S2200734, від 05.04.2022 № S2201009, від 01.03.2022 № S2200722, від 11.03.2022 № S2200776 на постачання Феросилікомарганцю МНС17 нерезиденту STALMAG SP. Z O.O., Польща.

Експортовано зазначену продукцію АТ «НЗФ» було у 2022 році за митними деклараціями: від 26.03.2022 № UA110120/2022/001741 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 420 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 32,12330000), від 26.04.2022 № UA110120/2022/002238 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 300 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 31,44760000, від 18.03.2022 № UA110120/2022/001631 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 315 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 33,17070000), від 30.03.2022 № UA110120/2022/001810 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 325 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 32,42170000), від 29.03.2022 № UA110120/2022/001797 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 325 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 32,07070000), від 25.04.2022 № UA110120/2022/002225 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 300 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 31,65670000), від 10.04.2022 № UA110120/2022/001963 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 300 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 31,92440000), від 08.04.2022 № UA110120/2022/001941 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 300 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 31,92440000), від 18.03.2022 № UA110120/2022/001627 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 315 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 33,17070000), від 19.03.2022 № UA110120/2022/001639 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 315 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 33,17070000), від 16.03.2022 № UA110120/2022/001600 на реалізацію Феросилікомарганцю МНС17 за ціною 1 315 євро за 1 метричну тонну (курс валюти - 33,17070000).

Позивач пояснює, що за вказаними митними деклараціями було здійснено повернення у режимі імпорту раніше експортованого товару за Контрактами купівлі-продажу від 03.03.2022 №S2200734, від 05.04.2022 № S2201009, від 01.03.2022 №S2200722, від 11.03.2022 №S2200776 на постачання феросилікомарганцю МНС17 нерезиденту STALMAG SP. Z O.0. (Польща). Зазначена продукція була експортована на виконання умов вказаних контрактів у березні-квітні 2022 року.

Аналізуючи детально передумови повернення товару судом досліджені наступні господарські операції.

Судом встановлено, що 01.03.2022 між АТ «НЗФ» (продавець) та компанією STALMAG SP. Z.O.O. (покупець) укладено контракт №S2200722, за умовами якого продавець зобов'язується продати, а покупець купити та оплатити феросплави, асортимент, кількість, ціна і якісні характеристики якого вказані в додатках (Специфікаціях) до цього контракту, які є його невід'ємною частиною.

Відповідно до п. 2.1 контракту ціна на товар визначена на базисних умовах поставки (Інкотермс 2000, Інкотермс 2020), зазначених у розділі 3 «Умови і строки поставки», встановлюється в Євро за тону та вказується в додатках (специфікаціях) до цього контракту. В ціну на поставлений товар в рамках цього контракту товар входить вартість упаковки.

Пунктом 2.2 контракту визначено, що загальна сума за контрактом визначається сумою вартостей всіх специфікацій до цього контракту з урахуванням толерансів і не повинна перевищувати 29 942 203,00 євро.

В розділі 8 контракту визначено, що правом, що регулює цей контракт, є матеріальне право України.

Згідно з п. 10.11 контракту він набирає чинності з дати його підписання і діє до 31.03.2022.

На виконання умов контракту сторонами договору укладено:

- специфікації від 01.03.2022 №1, від 09.03.2022 №2, №3, від 10.03.2022 №4, №5, №6, №7, №8, №9, №10;

- додаткові угоди від 02.03.2022, від 09.03.2022 №1, від 14.03.2022 №2, від 10.05.2022 №3, від 12.05.2022 №4, від 12.05.2022 №5, від 30.05.2022 №6, від 31.05.2022 №7, від 30.12.2022 №8, від 12.01.2023 №9, від 23.02.2023 №10, від 03.03.2023 №11, від 20.03.2023 №12, від 29.11.2023 №13, від 07.12.2023 №14.

В додатковій угоді від 07.12.2023 №14 вказано, що враховуючи неможливість здійснення покупцем подальшого продажу поставленим цим контрактом товарів, та, відповідно, неможливістю здійснення оплати товару, сторони, керуючись положеннями ст. 604 ЦК України, домовились укласти додаткову угоду до контракту про новацію первісного зобов'язання на нове зобов'язання, а саме:

- п. 1.1 сторони дійшли згоди про заміну зобов'язання покупця з оплати вартості партії, поставленого товару відповідно до додатку №7 від 10.03.2022 до цього контракту (митні декларації № UA110120/2022/001600 від 16.03.2022, № UA110120/2022/001601 від 16.03.2022, № UA110120/2022/001610 від 17.03.2022, № UA110120/2022/001627 від 18.03.2022, № UA110120/2022/001631 від 18.03.2022, № UA110120/2022/001639 від 19.03.2022). Товар у кількості 1 462,095 мт на умовах, передбачених контрактом, на нове зобов'язання;

- п. 1.2 первісне зобов'язання припиняється з моменту підписання цієї додаткової угоди сторонами шляхом зміни його на нове зобов'язання, відповідно до якого покупець повертає продавцю товар на умовах, передбачених цією додатковою угодою до цього контракту;

- п. 1.3 Відповідно до умов нового зобов'язання покупець зобов'язується здійснити повернення товару продавцю у кількості 1 462,095 мт у такому самому стані як він був отриманий покупцем згідно додатку №7 (специфікація №7) від 10.03.2022 (митні декларації № UA110120/2022/001600 від 16.03.2022, № UA110120/2022/001601 від 16.03.2022, № UA110120/2022/001610 від 17.03.2022, № UA110120/2022/001627 від 18.03.2022, № UA110120/2022/001631 від 18.03.2022, № UA110120/2022/001639 від 19.03.2022);

- п. 1.3.1 найменування товару - Феросилікомарганець МНС17 (кот УКТ ЗЕД 7202 300000);

- п. 1.3.2 хімічний склад: марганець - 65,0% мін, вуглець - 2,0% макс, кремній - 16,0-19,9%, фосфор - 0,45% макс, сірка - 0,03; макс;

- п. 1.3.3 фракційний склад: 10-50 мм (більше 50мм/менше 10мм - не більше 10% кожного) на заводі-виробнику.

03.03.2022 між АТ «НЗФ» (продавець) та компанією STALMAG SP. Z.O.O. (покупець) укладено контракт №S2200734, за умовами якого продавець зобов'язується продати, а покупець купити та оплатити феросплави, асортимент, кількість, ціна і якісні характеристики якого вказані в додатках (Специфікаціях) до цього контракту, які є його невід'ємною частиною.

В розділі 8 контракту визначено, що правом, що регулює цей контракт, є матеріальне право України.

Згідно з п. 10.11 контракту він набирає чинності з дати його підписання і діє до 31.03.2024.

На виконання умов контракту сторонами договору укладено:

- специфікації від 03.03.2022 №1, від 10.03.2022 №2, від 11.03.2022 №3, №4, від 18.03.2022 №5;

- додаткові угоди від 04.03.2022, від 10.03.2022 №1, від 31.03.2022 №2, від 05.04.2022 №3, від 07.05.2022 №4, від 13.05.2022 №5, №6, від 26.05.2022 №7, від 30.05.2022 №8, від 31.05.2022 №9, №10, від 30.12.2022 №11, від 12.01.2023 №12, від 23.02.2023 №13, від 03.03.2023 №14, від 20.03.2023 №15, від 03.08.2023 №16, від 29.11.2023 №17, від 07.12.2023 №18, №19, від 07.12.2023 №20, від 09.01.2024 №21.

В додатковій угоді від 07.12.2023 №18 вказано, що враховуючи неможливість здійснення покупцем подальшого продажу поставленим цим контрактом товарів, та, відповідно, неможливістю здійснення оплати товару, сторони, керуючись положеннями ст. 604 ЦК України, домовились укласти додаткову угоду до контракту про новацію первісного зобов'язання на нове зобов'язання, а саме:

- п. 1.1 сторони дійшли до згоди про заміну зобов'язання покупця з оплати вартості партії, поставленого товару відповідно до додатку №3 від 11.03.2022 до цього контракту (митні декларації № UA110120/2022/001732 від 25.03.2022, № UA110120/2022/001741 від 26.03.2022, № UA110120/2022/001794 від 29.03.2022, № UA110120/2022/001806 від 30.03.2022). Товар у кількості 3 584,05 мт на умовах, передбачених контрактом, на нове зобов'язання;

- п. 1.3 Відповідно до умов нового зобов'язання покупець зобов'язується здійснити повернення товару продавцю у кількості 3 584,05 мт у такому самому стані як він був отриманий покупцем згідно додатку №3 (специфікація №3) від 11.03.2022 (митні декларації № UA110120/2022/001732 від 25.03.2022, № UA110120/2022/001741 від 26.03.2022, №UA110120/2022/001794 від 29.03.2022, № UA110120/2022/001806 від 30.03.2022);

- п. 1.3.1 найменування товару - Феросилікомарганець МНС17 (кот УКТ ЗЕД 7202 300000);

- п. 1.3.2 хімічний склад: марганець - 71,0% мін, вуглець - 2,0% макс, кремній - 16,0-19,9%, фосфор - 0,60% макс, сірка - 0,03; макс;

- п. 1.3.3 фракційний склад: 10-80 мм (більше 80мм/менше 10мм - не більше 10% кожного) на заводі-виробнику;

- п. 1.3.6 ціна: 1 420 Євро за 1 мт.

В додатковій угоді від 07.12.2023 №20 вказано, що враховуючи неможливість здійснення покупцем подальшого продажу поставленим цим контрактом товарів, та, відповідно, неможливістю здійснення оплати товару, сторони, керуючись положеннями ст. 604 ЦК України, домовились укласти додаткову угоду до контракту про новацію первісного зобов'язання на нове зобов'язання, а саме:

- п. 1.1 сторони дійшли до згоди про заміну зобов'язання покупця з оплати вартості партії, поставленого товару відповідно до додатку №5 від 18.03.2022 до цього контракту (митна декларація № UA500110/2022/004332 від 12.04.2022). Товар у кількості 494,25 мт на умовах, передбачених контрактом, на нове зобов'язання;

- п. 1.3 Відповідно до умов нового зобов'язання покупець зобов'язується здійснити повернення товару продавцю у кількості 494,25 мт у такому самому стані як він був отриманий покупцем згідно додатку №5 (специфікація №5) від 18.03.2022 (митна декларація № UA500110/2022/004332 від 12.04.2022);

- п. 1.3.1 найменування товару - Феросилікомарганець МНС17 (кот УКТ ЗЕД 7202 300000);

- п. 1.3.2 хімічний склад: марганець - 65,0% мін, вуглець - 2,0% макс, кремній - 16,0-19,9%, фосфор - 0,50% макс, сірка - 0,03; макс;

- п. 1.3.3 фракційний склад: 10-50 мм (більше 50мм/менше 10мм - не більше 10% кожного) на заводі-виробнику;

- п. 1.3.6 ціна: 1 320 Євро за 1 мт.

В додатковій угоді від 07.12.2023 №19 вказано, що враховуючи неможливість здійснення покупцем подальшого продажу поставленим цим контрактом товарів, та, відповідно, неможливістю здійснення оплати товару, сторони, керуючись положеннями ст. 604 ЦК України, домовились укласти додаткову угоду до контракту про новацію первісного зобов'язання на нове зобов'язання, а саме:

- п. 1.1 сторони дійшли до згоди про заміну зобов'язання покупця з оплати вартості партії, поставленого товару відповідно до додатку №4 від 11.03.2022 до цього контракту (митні декларації № UA110120/2022/001653 від 21.03.2022, № UA110120/2022/001663 від 22.03.2022, № UA110120/2022/001687 від 23.03.2022, № UA110120/2022/001739 від 26.03.2022, № UA110120/2022/001752 від 28.03.2022). Товар у кількості 987,866 мт на умовах, передбачених контрактом, на нове зобов'язання;

- п. 1.3 Відповідно до умов нового зобов'язання покупець зобов'язується здійснити повернення товару продавцю у кількості 987,866 мт у такому самому стані як він був отриманий покупцем згідно додатку №4 (специфікація №3) від 11.03.2022 (митні декларації № UA110120/2022/001653 від 21.03.2022, № UA110120/2022/001663 від 22.03.2022, № UA110120/2022/001687 від 23.03.2022, № UA110120/2022/001739 від 26.03.2022, № UA110120/2022/001752 від 28.03.2022);

- п. 1.3.1 найменування товару - Феросилікомарганець МНС17 (кот УКТ ЗЕД 7202 300000);

- п. 1.3.2 хімічний склад: марганець - 65,0% мін, вуглець - 2,0% макс, кремній - 16,0-19,9%, фосфор - 0,50% макс, сірка - 0,03; макс;

- п. 1.3.3 фракційний склад: 10-50 мм (більше 50мм/менше 10мм - не більше 10% кожного) на заводі-виробнику;

- п. 1.3.6 ціна: 1 300 Євро за 1 мт.

В додатковій угоді від 09.01.2024 №21 вказано, що враховуючи неможливість здійснення покупцем подальшого продажу поставленим цим контрактом товарів, та, відповідно, неможливістю здійснення оплати товару, сторони, керуючись положеннями ст. 604 ЦК України, домовились укласти додаткову угоду до контракту про новацію первісного зобов'язання на нове зобов'язання, а саме:

- п. 1.1 сторони дійшли до згоди про заміну зобов'язання покупця з оплати вартості партії, поставленого товару відповідно до додатку №2 від 10.03.2022 до цього контракту (митні декларації № UA110120/2022/001594 від 15.03.2022, № UA110120/2022/001630 від 18.03.2022, № UA110120/2022/001641 від 19.03.2022, № UA110120/2022/001656 від 21.03.2022, № UA110120/2022/001662 від 22.03.2022, № UA110120/2022/001688 від 23.03.2022). Товар у кількості 3 170,25 мт на умовах, передбачених контрактом, на нове зобов'язання;

- п. 1.3 Відповідно до умов нового зобов'язання покупець зобов'язується здійснити повернення товару продавцю у кількості 3 170,25 мт у такому самому стані як він був отриманий покупцем згідно додатку №2 (специфікація №2) від 10.03.2022 (митні декларації № UA110120/2022/001594 від 15.03.2022, № UA110120/2022/001630 від 18.03.2022, № UA110120/2022/001641 від 19.03.2022, № UA110120/2022/001656 від 21.03.2022, № UA110120/2022/001662 від 22.03.2022, № UA110120/2022/001688 від 23.03.2022);

- п. 1.3.1 найменування товару - Феросилікомарганець МНС17 (кот УКТ ЗЕД 7202 300000);

- п. 1.3.2 хімічний склад: марганець - 71,0% мін, вуглець - 2,0% макс, кремній - 16,0-19,9%, фосфор - 0,45% макс, сірка - 0,03; макс;

- п. 1.3.3 фракційний склад: 10-50 мм (більше 50мм/менше 10мм - не більше 10% кожного) на заводі-виробнику;

- п. 1.3.6 ціна: 3 170,25 Євро за 1 мт.

05.04.2022 між АТ «НЗФ» (продавець) та компанією STALMAG SP. Z.O.O. (покупець) укладено контракт №S2201009, за умовами якого продавець зобов'язується продати, а покупець купити та оплатити феросплави, асортимент, кількість, ціна і якісні характеристики якого вказані в додатках (Специфікаціях) до цього контракту, які є його невід'ємною частиною.

В розділі 8 контракту визначено, що правом, що регулює цей контракт, є матеріальне право України.

Згідно з п. 10.11 контракту він набирає чинності з дати його підписання і діє до 30.04.2023.

На виконання умов контракту сторонами договору укладено:

- специфікації від 05.04.2022 №1,

- додаткові угоди від 06.04.2022 №1, №2, від 29.04.2022 №3, від 30.05.2022 №4, від 30.12.2022 №5, від 14.02.2023 №6, від 23.02.2023 №7, від 03.03.2023 №8, від 20.03.2023 №9, від 07.12.2023 №10.

В додатковій угоді від 07.12.2023 №10 вказано, що враховуючи неможливість здійснення покупцем подальшого продажу поставленим цим контрактом товарів, та, відповідно, неможливістю здійснення оплати товару, сторони, керуючись положеннями ст. 604 ЦК України, домовились укласти додаткову угоду до контракту про новацію первісного зобов'язання на нове зобов'язання, а саме:

- п. 1.1 сторони дійшли до згоди про заміну зобов'язання покупця з оплати вартості партії, поставленого товару відповідно до додатку №1 від 05.04.2022 до цього контракту (митні декларації № UA110120/2022/001921 від 07.04.2022, № UA110120/2022/001941 від 08.04.2022, № UA110120/2022/001963 від 10.04.2022, № UA110120/2022/001979 від 12.04.2022, № UA110120/2022/001992 від 12.04.2022, № UA110120/2022/002225 від 25.04.2022, № UA110120/2022/002238 від 26.04.2022). Товар у кількості 2 449,70 мт на умовах, передбачених контрактом, на нове зобов'язання;

- п. 1.3 Відповідно до умов нового зобов'язання покупець зобов'язується здійснити повернення товару продавцю у кількості 2 449,70 мт у такому самому стані як він був отриманий покупцем згідно додатку №1 (специфікація №1) від 05.04.2022 (митні декларації № UA110120/2022/001921 від 07.04.2022, № UA110120/2022/001941 від 08.04.2022, № UA110120/2022/001963 від 10.04.2022, № UA110120/2022/001979 від 12.04.2022, № UA110120/2022/001992 від 12.04.2022, № UA110120/2022/002225 від 25.04.2022, № UA110120/2022/002238 від 26.04.2022);

- п. 1.3.1 найменування товару - Феросилікомарганець МНС17 (кот УКТ ЗЕД 7202 300000);

- п. 1.3.2 хімічний склад: марганець - 65,0% мін, вуглець - 2,0% макс, кремній - 16,0-19,9%, фосфор - 0,50% макс, сірка - 0,03; макс;

- п. 1.3.3 фракційний склад: 10-50 мм (більше 50мм/менше 10мм - не більше 10% кожного) на заводі-виробнику;

- п. 1.3.6 ціна: 1 300,00 Євро за 1 мт.

11.03.2022 між АТ «НЗФ» (продавець) та компанією STALMAG SP. Z.O.O. (покупець) укладено контракт №S2200776, за умовами якого продавець зобов'язується продати, а покупець купити та оплатити феросплави, асортимент, кількість, ціна і якісні характеристики якого вказані в додатках (Специфікаціях) до цього контракту, які є його невід'ємною частиною.

В розділі 8 контракту визначено, що правом, що регулює цей контракт, є матеріальне право України.

Згідно з п. 10.11 контракту він набирає чинності з дати його підписання і діє до 31.03.2024.

На виконання умов контракту сторонами договору укладено:

- специфікації від 11.03.2022 №1, від 21.03.2022 №2,

- додаткові угоди від 14.03.2022, від 21.03.2022 №1, від 30.05.2022 №2, від 23.06.2022 №3, від 30.12.2023 №4, від 12.01.2023 №5, від 23.02.2023 №6, від 03.03.2023 №7, від 20.03.2023 №8, від 29.11.2023 №9, від 07.12.2023 №10.

- п. 1.1 сторони дійшли до згоди про заміну зобов'язання покупця з оплати вартості партії, поставленого товару відповідно до додатку №2 від 21.03.2022 до цього контракту (митні декларації № UA110120/2022/001797 від 29.03.2022, № UA110120/2022/001810 від 30.03.2022). Товар у кількості 659,85 мт на умовах, передбачених контрактом, на нове зобов'язання;

- п. 1.3 Відповідно до умов нового зобов'язання покупець зобов'язується здійснити повернення товару продавцю у кількості 659,85 мт у такому самому стані як він був отриманий покупцем згідно додатку №2 (специфікація №2) від 21.03.2022 (митні декларації № UA110120/2022/001797 від 29.03.2022, № UA110120/2022/001810 від 30.03.2022);

- п. 1.3.1 найменування товару - Феросилікомарганець МНС17 (кот УКТ ЗЕД 7202 300000);

- п. 1.3.2 хімічний склад: марганець - 65,0% мін, вуглець - 2,0% макс, кремній - 16,0-19,9%, фосфор - 0,35% макс, сірка - 0,03; макс;

- п. 1.3.3 фракційний склад: 10-80 мм (більше 80мм/менше 10мм - не більше 10% кожного) на заводі-виробнику;

- п. 1.3.6 ціна: 1 325,00 Євро за 1 мт.

Листами від 30.12.2023 (по додатковим угодам №20 від 07.12.2023, №12 від 07.12.2023), від 06.01.2024 (по додатковим угодам №20 від 07.12.2023, №19 від 07.12.2023, №10 від 07.12.2023), від 13.01.2024 (по додатковим угодам №10 від 07.12.2023, №14 від 07.12.2023), 23.01.2024 (по додатковій угоді №14 від 07.12.2023), від 26.01.2024 (по додатковим угодам №10 від 07.12.2023, №14 від 07.12.2023), від 30.01.2024 (по додатковій угоді №10 від 07.12.2023), від 16.02.2024 (по додатковим угодам №21 від 09.01.2024, №12 від 04.12.2023), від 13.01.2024 (по додатковим угодам №10 від 07.12.2023, №14 від 07.12.2023), від 15.02.2024 (по додатковій угоді №21 від 09.01.2024), від 23.04.2024 (по додатковим угодам №11 від 09.04.2023, №23 від 09.04.2023, №15 від 09.04.2023), від 24.04.2024 (по додатковій угоді №22 від 09.04.2023), від 25.04.2024 (по додатковим угодам №15 від 09.04.2023, №11 від 09.04.2023, №12 від 17.04.2023), від 23.04.2024 (по додатковим угодам №11 від 09.04.2023, №23 від 09.04.2023), президентом компанії STALMAG SP. Z.O.O. (Польща) повідомлено про повернення товару.

В матеріалах справи наявні акти приймання-передачі на повернення товару по аналізованим контрактам.

Повернутий компанією STALMAG SP. Z.O.O. (Польща) товар було реалізовано підприємствам покупцям: ПрАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь», ПрАТ «Камет-Сталь», АТ «Кременчуцький сталеливарний завод», ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь», ТОВ «Продакшн Інновейшн Трейдінг».

Відповідач в акті перевірки зазначає, що в порушення п. 188.1 ст. 188, п. 201.1 ст. 201 ПК України, п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 1307, АТ «НЗФ» було занижено базу оподаткування операцій з постачання товарів за цінами, нижчими ціни придбання таких товарів та не було виписано відповідну податкову накладну у квітні 2024 року на суму ПДВ 2 445 323 грн.

Таким чином, відповідач вважає, що позивачем було імпортовано товар Феросилікомарганець МНС17 на митну територію України, а не здійснено повернення товару, оскільки право власності на поставлений Феросилікомарганець МНС17 перейшло до компанії STALMAG SP. Z.O.O. (Польща).

Стосовно доводів відповідача щодо відсутності підстав вважати, що ввезений товар був імпортований в рамках угоди про повернення раніше поставленого товару суд зважає на наступне.

Відповідно до статті 598 Цивільного кодексу України передбачені підстави припинення зобов'язань:

1. Зобов'язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом.

2. Припинення зобов'язання на вимогу однієї із сторін допускається лише у випадках, встановлених договором або законом.

3. Особливості припинення зобов'язань за правочинами щодо фінансових інструментів, вчиненими на організованому ринку капіталу та поза ним, встановлюються законодавством.

4. Законом можуть бути встановлені випадки, коли припинення зобов'язань на певних підставах не допускається.

У відповідності із ст. 604 Цивільного кодексу України:

1. Зобов'язання припиняється за домовленістю сторін.

2. Зобов'язання припиняється за домовленістю сторін про заміну первісного зобов'язання новим зобов'язанням між тими ж сторонами (новація). У випадках, передбачених законом або договором, новація може здійснюватися щодо декількох первісних зобов'язань.

3. Новація не допускається щодо зобов'язань про відшкодування шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров'я або смертю, про сплату аліментів та в інших випадках, встановлених законом.

4. Новація припиняє додаткові зобов'язання, пов'язані з первісним зобов'язанням, якщо інше не встановлено договором, крім випадків, коли первісне зобов'язання змінене планом санації або реструктуризації згідно з Кодексом України з процедур банкрутства і заставодержатель проголосував проти такого плану.

Судом проаналізовані надані до суду документи та встановлено, що АТ НЗФ та його контрагент-нерезидент компанія STALMAG SP. Z.O.O. (Польща), керуючись положеннями ЦК України, уклали додаткові угоди, згідно з якими відбулося припинення договірних зобов'язань за домовленістю сторін, що в свою чергу стало підставою для повернення раніше поставленого товару.

Так, в проаналізованих додаткових угодах вказано, що враховуючи неможливість здійснення покупцем подальшого продажу поставлених цим контрактом товарів, та, відповідно, неможливістю здійснення оплати товару, сторони, керуючись положеннями ст. 604 ЦК України, домовились укласти додаткову угоду до контракту про новацію первісного зобов'язання на нове зобов'язання; первісне зобов'язання припиняється з моменту підписання цієї додаткової угоди сторонами шляхом зміни його на нове зобов'язання, відповідно до якого покупець повертає продавцю товар на умовах, передбачених цією додатковою угодою до цього контракту.

Відтак, сторонами контракту поставки феросплавів АТ «НЗФ» (продавець) та компанією STALMAG SP. Z.O.O. (покупець) додатковими угодами погоджено повернення поставленого товару - Феросилікомарганець МНС17.

Відповідно до ч.4 ст. 179 ГК України при укладенні господарських договорів сторони можуть визначати зміст договору на основі вільного волевиявлення, коли сторони мають право погоджувати на свій розсуд будь-які умови договору, що не суперечать законодавству.

При прийнятті рішення у справі суд враховує, що в розділі 8 контрактів визначено, що правом, що регулює цей контракт, є матеріальне право України.

Відтак, АТ «НЗФ» (продавець) та компанія STALMAG SP. Z.O.O. (покупець) на основі вільного волевиявлення погодили умови повернення товару, а тому судження податкового органу щодо поставки нового товару, навіть за умови переходу права власності на товар до покупця, не відповідає дійсності, оскільки повернення товару не може вважатись новою поставкою товару.

Як було встановлено судом та під час перевірки, в квітні 2024 року АТ НЗФ здійснювало постачання товару власного виробництва, який було повернуто від нерезидента STALMAG SP.Z O.O. (Польща) в зв'язку із припиненням зобов'язань за контрактами купівлі-продажу: від 01.03.2022 року № S2200722, від 03.03.2022 року № S2200734, від 01.03.2022 року № S2200776, від 05.04.2022 року № S2201009.

В акті перевірки зазначається про те, що повернутий від нерезидента на адресу АТ НЗФ товар вже не може вважатися товаром власного виробництва, оскільки він вже був поставлений на експорт, а після цього він є просто товаром.

У відповідності до п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи; ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/ послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Крім того, в п. 200.14 ст. 200 ПК України зазначено, що якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; в) у разі з'ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Виходячи з вказаних норм та тверджень про те, що товар було імпортовано на митну територію України, як придбання нового товару, перевіряючи дійшли висновку про порушення позивачем п. 188.1 ст. 188 ПК України.

Пункт 188.1 ст. 188 ПК України передбачає, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів, однак при проведенні перевірки не було враховано, що АТ НЗФ не здійснювало придбання Феросилікомарганцю МНС17 у нерезидента, відбулося повернення раніше поставленого на експорт товару. Таким чином, як видно із наведених в акті перевірки висновків, перевіряючими необґрунтовано кваліфіковано повернення товару від покупця в митному режимі «імпорт», як придбання товару.

Суд зазначає про помилковість твердження податкового органу щодо походження товару, оскільки незалежно від того скільки часу товар був за межами митної території України він не змінив свою назву, властивості та походження (виробника), адже нерезидент STALMAG SP.Z O.O. (Польща) не є виробником Феросилікомарганцю МНС17.

Крім того, митними деклараціями було підтверджено повернення, ввезення на митну територію України саме Феросилікомарганцю МНС17, виробником якого згідно з товаросупровідними документами є АТ НЗФ, а не іншого товару.

Наданими до перевірки первинними документами було підтверджено, що нерезидент STALMAG SP.Z.O.O. (Польща) проводив повернення раніше поставленого на його адресу товару, не здійснював постачання чи продаж товару на адресу АТ НЗФ, як господарську операцію, а тому відсутні правові підстави для визначення бази оподаткування ПДВ за такою операцією на підставі абз. 2 п. 188.1 ст. 188 ПК України (як продаж нижче ціни придбання).

В даному випадку ціна, за якою Феросилікомарганець МНС17 постачався у квітні 2024 року, відповідала рівню звичайних цін на вказану продукцію на території України.

Перевіркою не було встановлено невідповідність рівня цін, за яким здійснювалася поставка вказаного товару власного виробництва рівню звичайних цін на аналогічну продукцію. Також перевіркою не було встановлено підстав вважати, що АТ НЗФ отримав від нерезидента іншу продукцію, а не раніше поставлену продукцію власного виробництва, та здійснював у квітні 2024 року постачання не продукції власного виробництва, а іншої продукції.

Постачання товару на експорт у 2022 році та повернення його у 2023 році в зв'язку із припиненням договірних зобов'язань, не змінює виробника такого товару. Товаросупровідними документами, а також митними документами було підтверджено, що від покупця повертався той самий товар - Феросилікомарганець МНС17 виробництва АТ НЗФ.

Як вже було зазначено, виробником такого товару (феросилікомарганцю МНС17) є АТ «НЗФ», а відтак, згідно з вимогами п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін.

Відповідно до пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Згідно з пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Собівартість - це витрати підприємства на виробництво (виробнича собівартість) та реалізацію (собівартість реалізації) власної продукції. Сума виграт на виробництво і реалізацію товару називається повною собівартістю. Собівартість формується безпосередньо на підприємстві і відображає індивідуальні витрати та умови виробництва, а також конкретні результати господарювання цього виробничого підприємства.

Відповідна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 16.12.2019 у справі №200/12345/18-a.

Статтею 10 Закону України «Про ціни і ціноутворення» визначено, що суб?єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб?єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

При цьому, до факторів ціноутворення, крім рівня витрат, пов?язаних з виробництвом товару, належать рівень попиту на продукцію, кон?юнктура ринку, платоспроможність покупця, обсяги виробництва та складські запаси продавця та інші умови, які об?єктивно впливають на формування ціни. При цьому, прибутковість кожної окремої операції не є обов?язковою ознакою господарської діяльності, яка може включати і окремі збиткові операції, здійснення яких викликано об?єктивними причинами, а, відтак, продаж продукції за ціною, нижчою собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності.

Як свідчать матеріали перевірки, аналіз рівня звичайних цін на феросилікомарганець МНC17 контролюючим органом не здійснювався.

Щодо відсутності розумної економічної причини (ділової мети) при здійсненні операцій з повернення товару (феросилікомарганцю МНС17) суд зазначає наступне.

Відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов?язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов?язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Згідно з пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Аналізуючи пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України Верховний Суд у постанові від 17.03.2020 у справі №812/9439/13-а дійшов висновку, що з?ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення.

Як встановлено під час розгляду справи, причиною укладення додаткових угод до контрактів з нерезидентом STALMAG SP. Z.О.О. стала неможливість здійснення покупцем (STALMAG SP. Z.O.О.) подальшого продажу поставлених за контрактами товарів (феросилікомарганцю МНС17) та, відповідно, неможливістю здійснення оплати товару.

АТ «НЗФ» зазначає, що метою підписання додаткових угод було повернення товару для забезпечення збереження його як активу та продажу в майбутньому з метою отримання прибутку, адже у разі неповернення товару невідомо, чи здійснив би покупець STALMAG SP. Z.O.О. оплату за нього та чи змогло б товариство стягнути вартість цього товару в судовому порядку в майбутньому.

При цьому основні засади господарювання в Україні визначає Господарський кодекс України (далі - ГК України), який регулює господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійснення господарської діяльності між суб?єктами господарювання, а також між цими суб?єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання.

Статтею 3 ГК України визначено, що під господарською діяльністю у Господарському кодексі України розуміється діяльність суб?єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб?єкти підприємництва - підприємцями.

Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

При цьому, згідно із ст. 6 ГК України загальними принципами господарювання в Україні с, зокрема, заборона незаконного втручання органів державної влади та органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб у господарські відносини.

Згідно з ч. 1 ст. 19 ГК України суб?єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати господарську діяльність, що не суперечить законодавству.

Відповідно до ч. 3 ст. 19 ГК України держава здійснює контроль і нагляд за господарською діяльністю суб?єктів господарювання у таких сферах: збереження та витрачання коштів і матеріальних цінностей суб?єктами господарських відносин - за станом і достовірністю бухгалтерського обліку та звітності; фінансових, кредитних відносин, валютного регулювання та податкових відносин - за додержанням суб?єктами господарювання кредитних зобов?язань перед державою і розрахункової дисципліни, додержанням вимог валютного законодавства, податкової дисципліни; цін і ціноутворення - з питань додержання суб?єктами господарювання державних цін на продукцію і послуги; монополізму та конкуренції - з питань додержання антимонопольно-конкурентного законодавства; земельних відносин - за використанням і охороною земель; водних відносин і лісового господарства - за використанням та охороною вод і лісів, відтворенням водних ресурсів і лісів; виробництва і праці - за безпекою виробництва і праці, додержанням законодавства про працю; за пожежною, екологічною, санітарно-гігієнічною безпекою; за дотриманням норм і правил, якими встановлено обов?язкові вимоги щодо умов здійснення господарської діяльності; споживання - за якістю і безпечністю продукції та послуг; зовнішньоекономічної діяльності - з питань технологічної, економічної, екологічної та соціальної безпеки.

Відповідно до ч. 5 ст. 19 ГК України незаконне втручання та перешкоджання господарській діяльності суб?єктів господарювання з боку органів державної влади, їх посадових осіб при здійсненні ними державного контролю та нагляду забороняється.

Згідно з ч. 6 ст. 19 ГК України органи державної влади і посадові особи зобов?язані здійснювати інспектування та перевірки діяльності суб?єктів господарювання неупереджено, об?єктивно і оперативно, дотримуючись вимог законодавства, поважаючи права і законні інтереси суб?єктів господарювання.

Статтею 42 ГК України визначено, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб?єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Згідно з ч. 1 ст. 43 ГК України підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом.

Відповідно до ст. 44 ГК України підприємництво здійснюється на основі: вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності; самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону; вільного найму підприємцем працівників; комерційного розрахунку та власного комерційного ризику; вільного розпорядження прибутком, що залишається у підприємця після сплати податків, зборів та інших платежів, передбачених законом; самостійного здійснення підприємцем зовнішньоекономічної діяльності, використання підприємцем належної йому частки валютної виручки на свій розсуд.

До того ж, контролюючі органи не наділені повноваженнями на перевірку економічної доцільності рішень, що приймаються суб?єктами господарювання, які у сфері господарської діяльності наділені самостійною та широкою дискрецією (зокрема, при виборі контрагентів, вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов'язань тощо).

Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 05.10.2022 у справі №826/9671/18.

Враховуючи сукупність обставин, встановлених у ході розгляду справи, висновки перевірки про заниження АТ «НЗФ» податкових зобов?язань на суму 2 445 323 грн ПДВ не забезпечені належною доказовою базою, є необгрунтованими.

Додатково суд зазначає, що з моменту вивезення товару за межі митної території України пройшло більше 6 місяців, а тому позивач був позбавлений можливості ввезти товар в режимі «реімпорту» на підставі ч. 1 ст. 77 МК України, тому товар ввезено в митному режимі «імпорт».

Визначення операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України для цілей оподаткування наведене в п. 14.1.211 ст. 14 ПК України, а саме ввезення товарів на митну територію України, вивезення товарів за межі митної території України - сукупність дій, пов'язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до Митного кодексу України.

У відповідності до визначень, які наведено в ст. 4 Митного кодексу України, ввезення товарів, транспортних засобів на митну територію України, вивезення товарів, транспортних засобів за межі митної території України - сукупність дій, пов'язаних із переміщенням товарів, транспортних засобів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку.

Митний режим - комплекс взаємопов'язаних правових норм, що відповідно до заявленої мети переміщення товарів через митний кордон України визначають митну процедуру щодо цих товарів, їх правовий статус, умови оподаткування і обумовлюють їх використання після митного оформлення.

Згідно з ст. 74 МК України імпорт (випуск для вільного обігу) - це митний режим, відповідно до якого іноземні товари після сплати всіх митних платежів, встановлених законами України на імпорт цих товарів, та виконання усіх необхідних митних формальностей випускаються для вільного обігу на митній території України.

Товари, поміщені у митний режим імпорту, набувають статусу українських товарів (ст. 76 МК України).

З наведених положень законодавства, які регламентують митне оформлення товару при ввезенні його на митну територію України, в тому числі при поверненні внаслідок припинення (розірвання) договірних зобов'язань, вбачається, що ввезення товарів на митну територію України це сукупність дій, пов'язаних із переміщенням товарів, через митний кордон України, а імпорт - це митний режим, відповідно до якого іноземні товари після виконання усіх необхідних митних формальностей випускаються для вільного обігу на митній території України.

В акті перевірки вказується, що для встановлення ціни придбання Феросилікомарганцю МНС17 у січні - березні 2024 року необхідно оперувати даними митних декларацій з імпорту цих товарів.

У відповідності із ст. 49 Митного кодексу України митною вартістю товарів, які переміщуються через митний кордон України, є вартість товарів, що використовується для митних цілей, яка базується на ціні, що фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари. При цьому однією з основних цілей використання митної вартості товарів, згідно з ст. 50 Митного кодексу України, є нарахування митних платежів.

Як встановлено судом, АТ «НЗФ» не здійснювало придбання феросплавної продукції у компанії-нерезидента STALMAG SP.Z O.O. (Польща), а тому ціни наведені у митних деклараціях не можуть вважатися ціною придбання цього товару, як помилково зазначено в акті перевірки.

В митних деклараціях зазначається не ціна постачання товару, а митна вартість товару. При цьому митна вартість товару зазначається у вантажних митних деклараціях для митних цілей.

Додатково суд звертає увагу, що АТ НЗФ були сплачені всі митні платежі при митному оформленні Феросилікомарганцю МНС17, який було повернуто контрагентом, та вказаний товар було випущено у вільний обіг на митній території України.

Суд звертає увагу на рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 04.10.2024 №30118/6/99-00-06-01-04-06, в якому досліджувались вказані операції, та ДПС України встановлено, що АТ «НЗФ» не здійснювало операцій з придбання товару у нерезидента STALMAG SP.Z O.O. (Польща), відтак, у Товариства відсутні підстави для оприбуткування такого товару за ринковими цінами, зазначеними у митних деклараціях. У митних деклараціях зазначається лише митна вартість товару, що використовується для митних цілей.

В додаткових поясненнях від 02.04.2025 відповідач зазначає, що повернутий товар необхідно було оприбутковувати не як продукцію власного виробництва, а як придбаний товар та за ціною продажу, зазначеною у вантажних митних деклараціях (ВМД).

Згідно із загальними вимогами МСБО 2 «Запаси», МСБО 15 «Дохід», Обліковою політикою підприємства, Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку запасів, які затверджено Наказом МінФіну № 2 від 10.01.2007 року та Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 28.03.2013 року №433, постачальник, якому покупець повертає раніше поставлений товар, одночасно: зменшує дохід від реалізації на суму продажної вартості повернутого товару; сторнує податкові зобов'язання з ПДВ, нараховані під час постачання свого часу товару покупцю, що наразі покупець повертає; оприбутковує методом сторно повернутий від покупця товар.

Таким чином, оприбуткування повернутого від покупця товару відбувається за методом «сторно». Сторно - це спосіб виправлення помилок в бухгалтерському обліку, відповідно до якого помилково внесену операцію записують «червоним чорнилом» («червоне» сторно) і виключають з підсумкової суми рахунки.

Сторнована проводка в бухгалтерському обліку - бухгалтерська проводка, призначена, зазвичай, для виправлення раніше помилково зробленого запису.

Зазвичай застосовується «негативне сторно», в якому для виправлення помилкової проводки робиться додаткова проводка, складена у сумі помилкової проводки, але з негативним знаком.

Оприбутковують повернутий товар сторно-проведенням: дебет субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» з кредитом рахунку 28 «Товари» (повернення в оптовій торгівлі - субрахунку 281 «Товари на складі», у роздрібній торгівлі - субрахунку 282 «Товари в торгівлі»).

Крім того, АТ НЗФ операцію з повернення феросплавної продукції відображено шляхом сторнування доходу від реалізації готової продукції у рядку «2000» «Звіту про фінансові результати» (форма 2) та, відповідно, сторнування собівартості такої повернутої готової продукції у рядку «2050» «Звіту про фінансові результати» (форма 2).

Таким чином, в разі повернення товару, в бухгалтерському обліку підприємства здійснюються проводки, які приводять облік такого повернутого товару в стан, який існував до здійснення операції з його продажу (постачання). Тобто повернутий товар обліковуються як готова продукція на складі.

В подальшому, у квітні 2024 року, АТ НЗФ здійснювало постачання такого товару власного виробництва за договорами поставки іншим суб'єктам господарювання: ПрАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь», ПрАТ «Камет-Сталь», АТ «Кременчуцький сталеливарний завод», ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь», ТОВ «Продакшн Інновейшн Трейдінг», та визначало базу оподаткування таких операцій податком на додану вартість виходячи із їх договірної вартості, зазначеної в договорах поставки.

Стосовно формування податкової накладної суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.»

Згідно з п. 187.1. ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, який затверджено наказом Міністерства фінансів № 1307 від 31.12.2015 (далі - Порядок № 1307) у разі постачання товарів/послуг, крім постачання товарів, базою оподаткування для яких встановлено максимальні роздрібні ціни, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання / звичайна ціна / балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання / звичайної ціни / балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною, або може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг.

У відповідності із п. 14.1.191 ст. 14 ПК України постачання товарів - будь-яка передача права на розпорядження товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товару за рішенням суду.

Під час ввезення товару, який повертався від нерезидента, на митну територію України в режимі імпорту відбулася фактична передача товару, що для цілей оподаткування ПДВ саме цієї операції підпадало під визначення постачання товару, тому АТ НЗФ при ввезенні товару, який повертався, було сплачено ПДВ.

В подальшому зазначений товар, що повертався контрагентом, було оприбутковано як готову продукцію власного виробництва, що відповідає змісту підписаних додаткових угод та суті описаних операцій.

При постачанні такої готової продукції власного виробництва іншим покупцям, зокрема у квітні 2024 року, АТ «НЗФ» керуючись п. 188.1 ст. 188 ПК України визначало базу оподаткування ПДВ таких операцій виходячи із договірної ціни товару, тобто ціни зазначеної у договорі постачання, при цьому така ціна не була нижчою за звичайну ціну на такий товар.

Таким чином, здійснюючи операції постачання (продажу) зазначеного товару (Феросилікомарганець МНС17) у квітні 2024 року на АТ «НЗФ» не покладено обов'язок відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України визначати базу оподаткування зазначених операцій ПДВ, виходячи із ціни придбання таких товарів, оскільки Товариство здійснювало постачання (продаж) не раніше придбаних товарів, а продукції власного виробництва.

Відповідно були відсутні підстави для застосування п. 15 Порядку № 1307 та складання другої податкової накладної - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/звичайної ціни/балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною.

З урахуванням викладеного, судом не встановлено порушення АТ «НЗФ» вимог п. 201.1 ст. 201 та вимог п. 15 Порядку № 1307, відповідно товариство не зобов'язане було виписувати податкову накладну у квітні 2024 року на суму ПДВ 2 445 323 грн.

При прийнятті рішення суд враховує, що АТ «НЗФ» здійснювало адміністративне оскарження аналогічних висновків попередньої перевірки даних декларації з ПДВ за квітень 2024 року. Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 04.10.2024 №30118/6/99-00-06-01-04-06 вимоги АТ НЗФ було задоволено, скасовано аналогічні податкові повідомлення-рішення про зменшення від'ємного значення ПДВ на суму 2 445 323 грн та про застосування штрафу на суму 3 400 грн за відсутність реєстрації в ЄРПН податкової накладної, та призначено повторну перевірку в порядку п. 78.1.12 ст. 78 ПК України.

За наслідками розгляду справи судом не підтверджені висновки, викладені в акті від 17.01.2025 №27/32-00-07-06-14/00186520, а тому прийнятті на підставі таких висновків про порушення податкового законодавства податкові повідомлення-рішення №000/75/32-00-07-06-19 від 24.02.2025 та №000/76/32-00-07-06-19 від 24.02.2025 підлягають скасуванню, як протиправні.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи встановлені судом обставини справи, суд робить висновок про задоволення позову.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З матеріалів справи встановлено, що за подання позовної заяви позивачем сплачено судовий збір у розмірі 30280 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №281230 від 13.03.2025.

Отже, оскільки позовну заяву задоволено повністю, судовий збір у сумі 30280 грн підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст. ст.139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України,

УХВАЛИВ:

Позовну заяву Акціонерного товариства «Нікопольський завод феросплавів» (вул. Електрометалургів, буд. 310, м. Нікополь, Дніпропетровська область, 53200, код ЄДРПОУ 00186520) до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (пр. Олександра Поля, буд. 57, м. Дніпро, 49600, код ЄДРПОУ ВП 43968079) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №000/75/32-00-07-06-19 від 24.02.2025.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №000/76/32-00-07-06-19 від 24.02.2025.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Акціонерного товариства «Нікопольський завод феросплавів» судові витрати з оплати судового збору у розмірі 30280 (тридцять тисяч двісті вісімдесят) грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне рішення складено 17 червня 2025 року.

Суддя Р.З. Голобутовський

Попередній документ

128181798

Наступний документ

128181800

Інформація про рішення:

№ рішення:	128181799
№ справи:	160/7913/25
Дата рішення:	29.04.2025
Дата публікації:	19.06.2025
Форма документу:	Рішення
Форма судочинства:	Адміністративне
Суд:	Дніпропетровський окружний адміністративний суд
Категорія справи:	Адміністративні справи (з 01.01.2019); Справи з приводу адміністрування податків, зборів, платежів, а також контролю за дотриманням вимог податкового законодавства, зокрема щодо; адміністрування окремих податків, зборів, платежів, з них

Стан розгляду справи:

Стадія розгляду:	Відмовлено у відкритті провадження (21.01.2026)
Дата надходження:	29.12.2025
Предмет позову:	про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

Розклад засідань:

Минулі засідання (3)

29.04.2025 10:20	Дніпропетровський окружний адміністративний суд
03.09.2025 10:00	Третій апеляційний адміністративний суд
10.09.2025 11:30	Третій апеляційний адміністративний суд