11 червня 2025 року м. Київ справа №320/47086/23
Київський окружний адміністративний суд у складі судді Жукової Є.О., розглянувши в порядку спрощеного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи адміністративну справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Сокар Україна»
до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Сокар Україна» (позивач) звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18.05.2023p. № 3983300040201 в частині нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних № 175 від 31.12.2022 та № 211 від 04.01.2023p. на суму 124 271 (сто двадцять чотири тисячі двісті сімдесят одна) грн. 75 коп.
Аргументуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що не погоджується з оскаржуваним ППР в частині застосування штрафних санкцій нарахованих за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних № 175 від 31.12.2022 та № 211 від 04.01.2023, вважає це ППР незаконним та таким, що підлягає скасуванню зважаючи на наступне.
В Акті перевірки зазначено, що порушення платником податків граничних строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунків корегування до такої податкової накладної у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ, тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 1201.1 ст. 1201 ПК України.
З прийняттям Закону України від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, було змінено розміри штрафу за порушення платниками ПДВ граничного строку, для реєстрації ПН та/або РК до такої податкової накладної в ЄРПН.
Згідно з пунктом 2 цього Закону визначено що він набирає чинності з дня наступного за днем опублікування. Зважаючи на те, що його було опубліковано в газеті Голос України, від 07.02.2023 № 26 то цей Закон набрав законної сили з 08.02.2023 і саме з цього дня його положення підлягають на застосуванню та виконанню.
Положення п. 90 розділу ХХ «Перехідних положень ПК України суттєво пом'якшують обсяг відповідальності платника податку на додану вартість в порівнянні з нормами ст. 1201.1. ст. 1201 ПК України. положення Закону України 2876-ІХ чітко окреслюють період застосування п. 89 та п. 90 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, а саме «протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-ІХ, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано.
За приписами вищезазначеного Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 воєнний стан в Україні введений з 05 год. 30 хв. 24.02.2022 року (і вже неодноразово продовжується) тобто дія приписів п. 89 та 90 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України в частині обрахунку та застосування штрафів до платників податку на додану вартість має застосовуватись саме з 24.02.2022p.
Як вказує позивач, про незаконність здійсненого Західним МУ по роботі з ВПП розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації ПН/РК до ПН в ЄРПН також свідчить його невідповідність положенням п. 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, який визначає, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу). В той же час приймаючи оскаржуване ППР щодо оспорюваних правовідносин Західним МУ по роботі з ВПП застосовано норми податкового кодексу України без урахування змін внесених вищезазначеним Законом України Закону України 2876-ІХ та без врахування положення п. 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, а саме щодо застосування розміру штрафу щодо несвоєчасної реєстрації позивачем податкових накладених № 175 від 31.12.2022 та № 211 від 04.01.2023р. в меншому розмірі, ніж визначено в п. 120-1.1 ст. 120 Податкового кодексу України, а саме в розмірі визначеному пунктом 90 розділу ХХ «Перехідних положень ПК України - 2% щодо несвоєчасної реєстрації податкової накладної № 175 від 31.12.2022р. та 5% щодо несвоєчасної реєстрації податкової накладної № 211 від 04.01.2023p.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 04.01.2024 відкрито провадження у справі № 320/47086/23, суд ухвалив здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи. Даною ухвалою суд витребовував від відповідача завірені належним чином копії: матеріалів проведеної перевірки позивача; обґрунтований та вмотивований розрахунок спірного податкового повідомлення-рішення; засвідчені належним чином у відповідності до вимог ст. 94 КАС України усі письмові докази, які слугували підставою для прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення.
18.01.2024 в системі «Електронний суд» Західним МУ ДПС по роботі з ВПП було сформовано відзив на позовну заяву. Відповідач не погоджується з позовними вимогами ТОВ «Торговий дім «Сокар Україна» та вважає, що для задоволення позову відсутні підстави. В обґрунтування такої позиції повідомляє наступне. Позивач не заперечує самого факту несвоєчасної реєстрації вказаних в акті перевірки податкових накладних. ТОВ «Торговий дім «Сокар Україна» Заява про відсутність можливості виконання податкових обов'язків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних та обґрунтування підстав щодо такої неможливості - не подавалась.
Підрозділ 2 розділу ХХ доповнено пунктами 89 та 90 згідно із Законом № 2876-ІХ від 12.01.2023, який набрав чинності 08.02.2023. Так як податкові накладні №175 від 31.12.2022 рок та №211 від 04.01.2023 року були складені до 08.02.2023, відповідно застосовувати п. 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, який набрав чинності лише з 08.02.2023, контролюючий орган повинен до розрахунку штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної, передбаченого пунктом 89, якщо податкова накладна зареєстрована з 08.02.2023.
Щодо застосування п. 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, відповідач зазначає наступне.
Так як норми підрозділу 2 розділу ХХ пунктів 89 та 90 Податкового кодексу України регулюють спеціальний період реєстрації податкових накладних та накладення штрафу (протягом дії воєнного стану в Україні та шість місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано), зокрема ці норми набрали чинності лише 08.02.2023, а реєстрація податкових накладних відбувалася до 08.02.2023, тобто не за пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, тому, що пункт 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України не може бути застосований.
Визначені п.89 розділу ХХ ПК України строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто з датою складання починаючи з 16.01.2023), та діють тимчасово протягом дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано. В п.90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України прямо зазначено, що штраф застосовується лише щодо порушення тих строків реєстрації ПН/РК, які встановлені п.89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України. Тобто штрафи у розмірах, встановлених п.90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених п.89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання починаючи з 16.01.2023.
При цьому порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто застосовується до ПН/РК з датою складання не пізніше 15.01.2023 включно), тягне за собою накладення на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України. Таким чином, відповідач просить у задоволенні адміністративного позову ТОВ «Торговий дім «Сокар Україна» відмовити в повному обсязі.
23.01.2024 в системі «Електронний суд» ТОВ «Торговий дім «Сокар Україна» було сформовано відповідь на відзив. Позивач наголошує на тому, що на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ. Таким чином, на день винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення (18.05.2023 року) вже набрали чинності зміни до ПКУ, які пом'якшували відповідальність платника податку за порушення строків реєстрації податкової накладної (зменшували розмір штрафу), а тому контролюючий орган мав обчислювати суму штрафу згідно нових, зменшених розмірів. Водночас контролюючий орган неправомірно застосував розмір штрафу, що був встановлений на день реєстрації спірних податкових накладених (пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України), а не на день прийняття податкового повідомлення рішення, а тому не врахував положення статті 58 Конституції України та пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ.
На думку позивача, такий підхід є неприйнятним, оскільки нівелює принцип Тлумачення норм права у податковому законодавстві (пріоритет із найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права). Застосування такого принципу у податковому законодавстві покликано, окрім іншого, не допустити однобічного тлумачення відповідного законодавства на користь контролюючого органу, одночасно надаючи захист ключовим правам платників податків.
Враховуючи вищевикладене, позивач вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023р. № 3983300040201 в частині нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних № 175 від 31 12.2022 та № 211 від 04.01.2023р. на суму 124 271 (сто двадцять чотири тисячі двісті сімдесят одна) грн. 75 коп. є протиправним та підлягає скасуванню.
З метою додержання розумного строку розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження, суд визнав за можливе розгляд справи здійснювати за наявними матеріалами.
Розглянувши подані сторонами документи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, відзив та відповідь на відзив об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд
Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Сокар Україна» (код ЄДРПОУ 37037544) перебуває на обліку в Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями, далі Податковий кодекс), Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведена камеральна перевірка з питань дотримання ТОВ «Торговий Дім «Сокар Україна» (ЄДРПОУ 37037544) термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за податковий період грудень 2022, січень, лютий 2023 року».
За наслідками перевірки ТОВ «Торговий Дім «СОКАР УКРАЇНА», проведеної Західним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків було складено Акт про результати камеральної перевірки дотримання ТОВ «Торговий Дім «Сокар Україна» термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків корегування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за звітний період грудень 2022 року, січень, лютий 2023 року від 25.04.2023р. № 275/33-00-04-02-01/37037544, у висновку якого зазначено про встановлення порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків корегування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних грудень 2022 року, січень, лютий 2023 на загальну суму податку на додану вартість 647 549,78 грн. у тому числі:
- порушення строку реєстрації до 15 календарних днів на загальну суму податку на додану вартість 28 349,77 грн.
- порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів на загальну суму податку на додану вартість 619 200,01 грн.
Згодом позивачем отримано податкове повідомлення-рішення Західного МУ ДПС по роботі з ВПП від 18.05.2023р. № 3983300040201 форми «Н», у якому на підставі Акту перевірки до ТОВ «Торговий Дім «Сокар Україна» застосовано штраф за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків корегування до податкових накладних, визначених статтею 201 ПК України у сумі сто двадцять чотири тисячі сімсот п'ятдесят дві гривні 39 коп., а саме:
- за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної № 175 від 31.12.2022р. 10% штрафу в розмірі 431,75 грн. (кількість днів порушення термінів реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН 1 день);
- за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної № 211 від 04.01.2023р. 20% штрафу в розмірі 123 840,00 грн. (кількість днів порушення термінів реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН 20 днів);
- за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної № 250 від 22.02.2023р. 2% штрафу в розмірі 240,32 грн. (кількість днів порушення термінів реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН-3 дні);
- за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної № 249 від 22.02.2023р. 2% штрафу в розмірі 240,32 грн. (кількість днів порушення термінів реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - 6 днів).
Пунктом 56.2 ст. 56 ПК України визначено, що у разі якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов'язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, такий платник має право звернутися із скаргою про перегляд цього рішення до контролюючого органу вищого рівня.
Не погодившись із висновками контролюючого органу позивач направив до Державної податкової служби України скаргу від 02.06.2023р. № 78, яку за результатами її розгляду було залишено без задоволення, а оскаржуване ППР, без змін (рішення ДПС України від 26.07.2023 № 20331/6/99-00-06-03-01-06).
Не погоджуючись із оскаржуваним ППР в частині застосування штрафних санкцій нарахованих за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних № 175 від 31.12.2022 та № 211 від 04.01.2023, вважаючи це ППР незаконним та таким, що підлягає скасуванню, ТОВ «Торговий Дім «Сокар Україна» просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023p. № 3983300040201 в частині нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних № 175 від 31.12.2022 та № 211 від 04.01.2023p. на суму 124 271 (сто двадцять чотири тисячі двісті сімдесят одна) грн. 75 коп.
Оцінивши належність, допустимість і достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок наявних у матеріалах справи доказів у їх сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, суд приходить до наступних висновків.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п.п. 1 ст. 1 Податкового кодексу України ним врегульовано відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема кодекс визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України визначено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
У абзаці 1 підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 зазначеного Кодексу (у редакції на час проведення перевірки) визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
З 01 січня 2017 року підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України доповнено абзацом другим згідно із Законом №1797-VIII від 21.12.2016 р. у редакції на час проведення перевірки, визначено, предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Таким чином, до переліку питань, які можуть бути предметом камеральної перевірки, віднесено, зокрема, і своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Нормами пункту 76.1 статті 76 ПК України встановлено, що камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова.
За результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу (пункт 86.2 статті 86 ПК України).
За змістом пункту 86.8 статті 86 ПК України акт про результати камеральної перевірки може стати підставою для донарахування податкових зобов'язань, про що платнику повідомляють податковим повідомленням-рішенням. Податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень.
З аналізу наведених правових норм слідує, що камеральна перевірка за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства, предмет якої передбачає проведення контролюючим органом арифметичного та логічного контролю правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків; правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; логічний зв'язок та узгодженість відповідних показників поточного періоду та їх зіставлення з показниками попередніх періодів).
Інші ж обставини, які впливають на своєчасність, достовірність, повноту нарахування і сплати податків, є предметом перевірки контролюючим органом під час здійснення документальних перевірок в порядку, передбаченому статтями 77, 78 ПК України.
Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що для її проведення не потрібен наказ керівника податкового органу або інший спеціальний дозвіл чи направлення, не потрібно згоди платника податків, а також його присутності. Мета камеральної перевірки - виявити в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичні та/або методологічні помилки, або інші відомості, які призвели до заниження або завищення податкового зобов'язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об'єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється.
Згідно з підпунктом 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконаної влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Відповідно до підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов'язаний, зокрема, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Пункт 201.10 статті 201 ПК України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Зважаючи на викладене, положення ПК України закріплюють обов'язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зі свого боку, пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні був введений воєнний стан, який на підставі наступних указів Президента України продовжувався та триває досі.
У контексті темпоральних меж застосування зменшених штрафних санкцій, що пом'якшували відповідальність платника податку, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, то суд наголошує на тому, що:
Верховний Суд у постановах від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23, від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23, від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23 та від 13 березня 2024 року у справі № 120/6331/23 вказав, що зменшені розміри штрафних санкцій застосовуються тільки до фактів несвоєчасної реєстрації податкових накладних, складених та зареєстрованих після 08 лютого 2023 року або податкових накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності станом на 08 лютого 2023 року.
Застосування пункту 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України у контексті спірних правовідносин полягає в тому, що якщо на день прийняття податкових повідомлень-рішень через зміну законодавства відбулося зменшення розміру штрафних санкцій за встановлене податковим органом порушення податкового законодавства, то підлягають застосуванню нові, зменшені розміри штрафних санкцій, які були передбачені на дату прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення.
Варто зважати на те, що до набрання чинності Законом № 2876-ІX процедурні вимоги щодо строків реєстрації податкових накладних визначалися приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України. Для податкових накладних (розрахунків коригування), складених із 1 по 15 календарний день місяця, граничним строком реєстрації є останній день цього ж місяця, а для накладних, складених із 16 по останній день місяця, - 15 число наступного місяця. Для зведених податкових накладних і розрахунків коригування граничний строк реєстрації становить 20 календарних днів, відлік яких ведуть від останнього календарного дня місяця складання. Якщо розрахунок коригування складено постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка передбачає зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, то його потрібно зареєструвати протягом 15 календарних днів із дати отримання такого розрахунку покупцем. При недотриманні таких строків пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлює поступове зростання штрафної ставки - від 10 відсотків (за прострочення до 15 днів) до 50 відсотків (за прострочення понад 365 днів) суми податку на додану вартість, зазначеної в протермінованих податкових накладних або розрахунках коригування. Таким чином, якщо платник податків перевищує строк реєстрації, установлений пунктом 201.10 статті 201 ПК України, настає передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність у вигляді штрафу залежно від тривалості прострочення.
Водночас Закон № 2876-IX тимчасово, на період воєнного стану, передбачив інший порядок регулювання строків реєстрації податкових накладних та окрему, зменшену, відповідальність за їх несвоєчасну реєстрацію, доповнивши підрозділ 2 розділу XX ПК України пунктами 89 та 90.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Відповідальність за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за процедурними строками, передбаченими пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, визначається приписами пункту 90 цього підрозділу.
Зазначеною нормою передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів".
Щодо темпорального аспекту дії норм пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а також положень пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, суд зазначає, що закон № 2876-ІX не визначає прямо, що його приписи поширюють свою дію на відносини, які виникли до набрання ним чинності. Немає застережень у Законі № 2876-ІX, що його положення скасовують чи призупиняють дію положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу на період всього воєнного часу.
Окрім того, згідно з положеннями частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи. Водночас у даній справі йдеться про співставлення приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу та пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України. Про зворотну дію в часі приписів пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України можна було б говорити тільки, якщо б:
- новий припис податкового законодавства санкційного характеру прямо визначав, що він пом'якшує відповідальність за недотримання строків, які закріплені у пункті 201.10 статті 201 ПК України;
- нові положення податкового законодавства вносили зміни до пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу, однак не змінюючи процедурні положення виконання податкового обов'язку з реєстрації податкових накладних (у частині граничних строків);
- нові положення податкового законодавства прямо передбачали, що їх дія поширюється на відносини, що виникли до моменту набрання ними чинності.
У даній справі вищезазначені умови відсутні.
Пункт 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 ст. 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли "до" та "після" набрання чинності Законом № 2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.
Пункт 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України установлює нові (подовжені) строки реєстрації податкових накладних під час воєнного стану та 6 місяців після. Пункт 90 цього підрозділу визначає відповідальність (штрафи) саме за порушення цих нових строків реєстрації (тобто за склад податкового правопорушення, відмінний від «довоєнних» строків пункту 201.10 статті 201 ПК України). Таким чином, норми пунктів 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України не замінюють «автоматично» старі положення пункту 201.10 статті 201 і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу, а запроваджують окремий правовий механізм, призначений саме для періоду дії воєнного стану, який не має зворотної дії щодо подій, які відбулися до набрання чинності Законом № 2876-ІХ.
Пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачає застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій, передбаченого законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування. Водночас у спірному випадку йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон № 2876-ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв'язку з чим розміри штрафів замінюються на нові. Отже, пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії нових норм, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий (зменшений) розмір. У випадку ж із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових «воєнних» строків реєстрації), що, своєю чергою, не може поширюватися на відповідальність, передбачену іншими нормами.
Вищезазначене також узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеній у справі № 200/4768/23 від 26 лютого 2025 року.
Враховуючи сукупність викладеного вище, суд доходить висновку про недоведеність обставин, на які посилається позивач у своїй позовній заяві, а відтак підстави для задоволення позовних вимог відсутні.
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов'язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов'язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов'язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Варто також враховувати п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, відповідно до якого обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Частиною другою статті 2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з частиною першою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. За таких обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних у матеріалах справи, суд дійшов висновку про необґрунтованість позовних вимог та відсутність підстав для їх задоволення.
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Оскільки адміністративний позов не підлягає задоволенню, відсутні підстави для вирішення питання щодо розподілу судових витрат.
Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 242-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, Київський окружний адміністративний суд
1. У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Сокар Україна» відмовити повністю.
2. Розподіл судових витрат не здійснювати.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.
Суддя Жукова Є.О.