Справа № 560/11785/23
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Козачок І.С.
Суддя-доповідач - Полотнянко Ю.П.
03 червня 2025 року м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Полотнянка Ю.П.
суддів: Смілянця Е. С. Драчук Т. О. ,
за участю:
секретаря судового засідання: Біла О.О.,
представника позивача: Підлісного О.В.,
представника відповідача: Трасковської С.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 14 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач, платник, підприємець) у червні 2023 звернувся до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі - ГУ ДПС у Хмельницькій області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган), у якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 06 червня 2023 №0065752406 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість в розмірі 4536749,69 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 453674,97 грн.
Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 20 листопада 2023 позов задовольнив.
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2024 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишено без задоволення, а рішення суду від 20 листопада 2023 залишене без змін.
Верховний Суд постановою від 06 вересня 2024 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області задоволив частково, попередні рішення судів скасував, справу скерував на новий розгляд до суду першої інстанції.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 14.01.2025 у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги та просив суд задовольнити її.
Представник відповідача заперечувала проти задоволення апеляційної скарги позивача та просила суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, які прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області на підставі наказу від 03.04.2023 №931-П та наказу на продовження перевірки від 21.04.2023 №1078-П відповідно до п. п. 19-1.1.6 п.191-1 ст. 19-1, пп. 20.1.4 п.20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п.75.1 ст. 75, пп. 78.1.8 п. 78.1, п.78.4 ст. 78, пп. 69.2, пп. 69.9 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України проведена документальна позапланова виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від'ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тисяч гривень за лютий 2023 з урахуванням періодів декларування від'ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
За результатами перевірки складений акт від 02.05.2023 №4827/22-01-24-06/ НОМЕР_1 , у якому встановлені порушення порядку формування податкового кредиту та податкового зобов'язання при декларуванні сум податку на додану вартість, а саме:
1) п. 44.1, п. 44.6 ст. 44, п . 85.2 ст. 85, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, п. п. "г" п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, який сплачується до бюджету на 16332649,00 грн.
2) п. 44.1, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, п. п. "г" п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201, п. п. "б" п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від'ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника в банку (рядок 20.2.1 декларації) задекларовану у декларації з ПДВ : за жовтень 2021 в сумі 2 185 023,00 грн., за лютий 2023 року в сумі 4 645 663,00 грн.;
3) п. 44.1, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, п. п. "г" п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21 декларації), відображене у декларації з податку на додану вартість за лютий 2023 в сумі 97 543,00 грн.;
4) п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, п. 5, п. 8, п. 12, п. 18 Порядку заповнення податкової накладної, який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, в результаті чого не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму ПДВ 22 835 145,17грн.;
5) п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого 15.06.2022 не складено податкову накладну та не зареєстровано в ЄРГІН податкову накладну за результатами щоденного підсумкового звіту реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 150 400,00 грн., (усього обсяги постачання за основною ставкою 125 333,33 грн., ПДВ 25 066,67 грн.
Не погоджуючись з актом перевірки, платник 18.05.2023 подав заперечення на акт, за результатами розгляду яких 31.05.2023 Головне управління ДПС у Хмельницькій області залишило в силі висновки, зроблені під час перевірки.
На підставі акту перевірки Головне управління ДПС у Хмельницькій області прийняло, зокрема, спірне податкове повідомлення - рішення №0065752406 форми "В1" від 06.06.2023, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника, у розмірі 4548120 грн. (сума завищеного бюджетного відшкодування) та застосовано штрафну санкцію в розмірі 454812 грн.
Підставою для прийняття спірного податкового повідомлення - рішення в оскаржуваній частині є встановлене за результатами перевірки порушення позивачем вимог п.44.1 ст.44, п.189.1 ст.189, абз. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України внаслідок ненарахування податкових зобов'язань по товарах, використання яких в межах господарської діяльності документально не підтверджено:
- ненарахування податкових зобов'язань на придбані з податком на додану вартість сировину, матеріали, комплектуючі, деталі тощо на суму ПДВ 20 598 006 грн.;
- ненарахування податкових зобов'язань на придбані транспортні засоби та яхту на суму ПДВ 1 894 964 грн;
- ненарахування податкових зобов'язань на придбане з податком на додану вартість дизельне пальне на суму ПДВ 300 911 грн.
Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням №0065752406 в частині суми завищення бюджетного відшкодування та суми штрафної санкції, позивач звернувся до суду.
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем доведено правомірність та обґрунтованість висновків перевірки, які стали підставою для прийняття оскарженого податкового рішення, тому позов не є обґрунтований, відтак задоволенню не підлягає.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини,що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні,та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України № 2755-VІ від 02.12.2010 (далі - ПК України).
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За приписами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу ( підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України) До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України). Згідно із пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи.
Пунктом 198.5 ст.198 ПК України встановлено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) та місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, якщо товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, враховуючи приписи вищевказаних норм, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання за товарами/ послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України).
Отже, здійснення господарської операції і її результати підлягають відображенню в бухгалтерському обліку, а визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію. Згідно з частиною 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.
Крім того, відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на податковий кредит та в силу положень податкового законодавства надає платнику право зменшити податкові зобов'язання на суму витрат сплаченого податку у зв'язку з придбанням товарів при здійсненні господарської діяльності.
Водночас, відсутність економічної доцільності господарських операцій є підставою для зменшення в податковому обліку платника сум податкового кредиту. Наявність у покупця належно оформлених документів, необхідних для віднесення певних сум до податкового кредиту, також не є безумовною підставою для формування податкового кредиту у разі непідтвердження фактів використання придбаних товарів та основних засобів у оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності платника.
Отже, податковим законодавством передбачене право платника податку на додану вартість на формування податкового кредиту у разі придбання товарів та послуг, які використовуються чи будуть використовуватись ним в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності.
Як вбачається з матеріалів справи, протягом періоду з 01 вересня 2021 по 28 лютого 2023 позивач здійснював виробництво будівельних виробів із пластмас, виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, виробництво металевих дверей і вікон. За інформацією, наявною у Єдиному реєстрі податкових накладних, платник у вказаному періоді придбавав у постачальників сировину, матеріали, комплектуючі, деталі.
Відповідно до відомостей Єдиного реєстру податкових накладних номенклатура реалізованого позивачем товару - це металопластикові конструкції, алюмінієві конструкції, металеві конструкції.
Зазначення номенклатури в такому вигляді не давало змоги ідентифікувати і визначити складові та кількість сировини і матеріалів, використаних у виробництві готових виробів, що є необхідною умовою для обрахування бази оподаткування податком на додану вартість.
Відтак, з метою ідентифікації вироблених та реалізованих виробів, достовірності визначення залишків невикористаної сировини та матеріалів на початок та кінець кожного окремого звітного місяця, кількості використаної сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, та інших матеріалів у господарській діяльності, податковим органом під час перевірки письмово запитувались у позивача документи, у яких відображене використання сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, та інших матеріалів у господарській діяльності, у готових виробах в розрізі календарних місяців за період, що підлягав перевірці.
Станом на останній день проведення перевірки зазначені документи позивач не надав, про що складений акт №160/22-01-24-06/2386203691 від 25.04.2023.
Отже, під час перевірки позивачем не було надано документального підтвердження використання придбаної сировини, матеріалів, комплектуючих, деталей у вироблених металопластикових та алюмінієвих конструкціях, з огляду на що відповідачем встановлене заниження податкових зобов'язань з ПДВ в сумі 20 598 006 грн.
Як вбачається з позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 06 вересня 2024, документи, наявні в матеріалах справи, підтверджують лише факт придбання платником вищевказаних активів, а не їх використання в господарській діяльності.
Разом з тим, під час нового розгляду справи вказані обставини платником також не були спростовані належними доказами і суду не доведено протилежне. Не доведено належними доказами й те, що відповідні первинні документи були надані для проведення перевірки або після неї, однак протиправно не були прийняті або враховані контролюючим органом.
Як правильно звернув увагу суд першої інстанці, позивач наводить обставини, які стосуються здійснення ним господарської діяльності взагалі. Водночас, встановлене порушення полягає у не підтвердженні використання в межах господарської діяльності конкретно визначених товарно матеріальних цінностей.
Обгрунтовуючи неправомірність податкового повідомлення-рішення в частині даного порушення апелянт зазначає зокрема про те, що калькуляція собівартості продукції не є первинним документом, тому ненадання її не може бути підставою для висновку про безпідставне включення сум ПДВ до складу податкового кредиту.
На спростування такого обґрунтування слід звернути на те, що в акті перевірки відсутні зауваження щодо операцій з придбання сировини та безпідставного віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту. Порушення полягає у відсутності підтвердження саме використання придбаної сировини у господарській діяльності, на підтвердження чого позивачем не надано належних доказів.
Щодо доводів апелянта про відсутність у нього обов'язку ведення обліку використання сировини у господарській діяльності, то слід зазначити, що обов'язок ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації для фізичних осіб - підприємців, які використовують загальну систему оподаткування, та здійснюють свою діяльність у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, встановлює Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 N496.
Товарні запаси - це сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг). Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми ведення обліку товарних запасів (форма визначена додатком до Порядку) інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації. Вибуттям товарів для цілей цього Порядку вважається не лише продаж товарів, а також внутрішнє переміщення товару між належними одній ФОП місцями продажу та/або місцями зберігання. Первинні документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено. Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред'явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Суд відхиляє покликання представників позивача на те, що у документах, які стосувались використання товарно - матеріальних цінностей у межах господарської діяльності для виготовлення конкретних типів продукції ( яка згодом була реалізована), зокрема у комерційних пропозиціях, містились відомості, які становлять комерційну таємницю. Судом встановлено, що під час перевірки позивач не зазначав перевіряючим про наявність у нього цих документів, а також про причини, через які надати їх до перевірки неможливо.
В матеріалах справи містяться листи Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 20.04.2023, 21.04.2023, 24.04.2023, 25.04.2023, якими з метою підтвердження використання сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, транспортних засобів, яхти, дизельного пального в господарській діяльності запропоновано позивачу надати пояснення та документи, зокрема:
- калькуляція вироблених металопластикових конструкцій, алюмінієвих конструкцій, вікон, воріт, жалюзі тощо;
- документи обліку руху продуктів, утворених в результаті виробництва, а саме: металопластикові конструкції, алюмінієві конструкції, вікна, ворота, жалюзі, залишки профілю, кутників, скла, відходи, брак тощо;
- результати проведених інвентаризацій за вказаний період (у разі наявності); - довідка про залишки необоротних активів та товарно - матеріальних цінностей станом на 01.09.2021, 01.01.2022, 01.01.2023, 28.02.2023;
- документи, в яких відображено використання сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, та інших матеріалів у господарській діяльності у готових виробах в розрізі календарних місяців за період з 01.09.2021 по 28.02.2023;
- договори про надання транспортних послуг, заявки на надання транспортних послуг, товарно-транспортні накладні, документи, які підтверджують списання пального;
- інформацію щодо використання в господарській діяльності автомобілів Renault Sandero Stepway-VF15SRCLC69740999 (2022), Audi Q8 50 TDI quattro S line WAUZZZF11ND017503 (2022), TOYOTA PROACE VARSO 1997L MINIVAN 8AT Суфікс 03 №YARVEENZ7GZ23012810DY3C4044957, плавучого засобу для дозвілля - морської яхти та мотоцикла Honda GL1800DA NHB53 2022.
У зв'язку з ненаданням запитуваних документів були складені відповідні акти від 21.04.2023 №158/22-01-24-06/2386203691, від 25.04.2023 №160/22-01-24- 06/2386203691, копії яких також містяться в матеріалах справи.
Апелянт зауважує, що в листах відповідача йдеться про невизначене коло документів, не вказано конкретного переліку документів, як то видаткова накладна чи інший первинний документ.
Проте, слід зазначити, що законодавством не визначено вичерпний перелік первинних документів, як і не визначено в якому випадку який документ складається. Так первинними документами можуть бути: видаткова накладна, товарно-транспортна накладна, акт на виконання робіт, акт про приймання матеріалів, акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів, нкладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, картка складського обліку матеріалів, відомість обліку залишків матеріалів на складі тощо.
А тому, в листах перелік запитуваних документів не обмежувався, було запропоновано надати документи, які складає саме ФОП ОСОБА_1 (документи обліку руху продуктів, утворених в результаті виробництва; документи, в яких відображено використання сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, та інших матеріалів у господарській діяльності у готових виробах).
Щодо доводів апелянта про те, що йому не було відомо про складання відповідачем актів ненадання запитуваних документів, то слід зазначити, що чинним законодавством не встановлено обов'язок контролюючого органу надсилати платнику податків акт про ненадання або надання не в повному обсязі документів.
Інформація про надані позивачу запити щодо надання для проведення перевірки документів та складання актів про ненадання ним документів відображена в акті документальної перевірки.
Враховуючи викладене, позивачу було відомо про складання акту про ненадання документів для перевірки та він не був позбавлений можливості надати додатково документи та пояснення по суті встановлених перевіркою порушень.
Отже, ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності. Єдине виключення при застосуванні правових наслідків ненадання платником податків на вимогу контролюючого органу зазначених документів становить їх відсутність внаслідок виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами. При цьому виїмка документів або інше вилучення документів правоохоронними органами має бути підтверджено доказами.
З огляду на це, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції щодо правомірності висновку податкового органу у цій частині та недоведеність підстав для скасування рішення у відповідній частині.
Щодо ненадання позивачем під час проведення перевірки документів на підтвердження використання в господарській діяльності транспортних засобів та яхти, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Як встановлено судом першої інстанції, що протягом періоду з 01.09.2021 по 28.02.2023 ФОП ОСОБА_1 придбав автомобілі Renault Sandero Stepway-VF15SRCLC69740999 (2022), Audi Q8 50 TDI quattro S Iine-WAUZZZF11ND017503 (2022), TOYOTA PROACE VARSO 1997L MINIVAN 8AT Суфікс 03 №YARVEENZ7GZ23012810DY3C4044957, плавучий засіб для дозвілля морська яхта та мотоцикл Honda GL1800DA NHB53 2022.
На підтвердження придбання транспортних засобів до перевірки були надані документи, копії яких також надані до справи.
Для підтвердження повноти декларування суми податкових зобов'язань та податкового кредиту, відображених у деклараціях з податку на додану вартість, під час проведення перевірки позивачу було скеровано запити про надання інформації щодо використання в господарській діяльності вказаних транспортних засобів.
Станом на останній день проведення перевірки документи, що підтверджують використання в господарській діяльності транспортних засобів позивачем не надані, про що складені акти від 21.04.2023 №158/22-01-24-06/2386203691, від 25.04.2023 №160/22-01-24-06/2386203691.
Як в суді першої інстанції, так і в суді апеляційної інстанції, позивач обгрунтовує необхідність придбання автомобілів великою кількістю контрагентів, що зумовлює постійні робочі поїздки для узгодження питань, укладення договорів з метою забезпечення господарської діяльності підприємця.
Разом з тим, судом першої інстанції правомірно враховано, що законодавством передбачена можливість укладення договорів не лише у формі єдиного документа, а й у спрощений спосіб: через ділову переписку - шляхом обміну документами, в тому числі електронними; у вигляді конклюдентних дій (прийняття пропозиції до виконання); а тому наявність автомобілів ніяким чином не впливає на можливість укладення договорів.
Також судом враховано, що відповідно до відомостей про об'єкти оподаткування окрім згаданих автомобілів у позивача у власності перебувають 8 легкових автомобілів Renault Logan 2010. До того ж, чинним законодавством передбачена можливість налагодження ділових зв'язків не лише шляхом укладання договорів у письмовому вигляді у формі єдиного документа, тому наявність автомобілів фактично ніяк не впливає на можливість існування або перебіг ділових відносин.
Крім того, позивач посилається на те, що морська яхта також придбана для використання у господарській діяльності, зокрема, з метою отримання прибутку від надання послуг здачі її в оренду, також для прогулянкових перевезень по річці Дністер (для чого були відкриті додаткові види економічної діяльності).
Проте наявність відповідних видів економічної діяльності не є доказом здійснення цих видів діяльності, а тим більше належним доказом використання яхти в господарській діяльності, адже КВЕД - це статистичний інструмент для впорядкування економічної інформації, який не створює прав чи обов'язків, не спричинює жодних правових наслідків.
Пунктом 63.3 статті 63 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків зобов'язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об'єкти оподаткування і об'єкти, пов'язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків. Відповідно до п.8.4 Порядку обліку платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.
Разом з тим, хоч право власності на прогулянкову яхту і зареєстроване позивачем, однак повідомлення за формою 20-ОПП подане не було.
Водночас, пояснювали представники позивача у судовому засіданні, станом на час розгляду справи прогулянкова яхта фактично не почала використовуватись за призначенням, позаяк перебуває на стадії ремонтних робіт. Крім того, у справі відсутні докази того, що позивач отримував будь-який дохід від діяльності, що пов'язана з експлуатацією яхти.
Щодо доводів апелянта про те, що при придбанні морської яхти та мотоциклу ним суми ПДВ не включались до складу податкового кредиту, то слід зазначити, що відповідно до абз.«г» п.198.5 ст.198 ПК України умова про включення ПДВ до складу податкового кредиту під час придбання або виготовлення стосується лише товарів/послуг придбаних або виготовлених до 01 липня 2015 року.
Позивач придбавав транспортні засоби протягом періоду після 01 липня 2015 року, а тому умова щодо включення ПДВ до складу податкового кредиту під час їх придбання для застосування абз.«г» п.198.5 ст.198 ПК України в частині зобов'язання нарахувати податкові зобов'язання не застосовується.
З огляду на це, позивачем не було доведено належними доказами наявність дійсної обґрунтованої ділової мети в контексті провадження господарської діяльності у зв'язку з придбанням вказаних вище транспортних засобів, відтак суд вважає, що висновки податкового органу в цій частині належними доказами не спростовуються.
Щодо ненадання позивачем під час проведення перевірки документів на підтвердження використання в господарській діяльності дизельного пального, колегія суддів зазначає наступне.
Так, апелянт обґрунтовує неправомірність податкового повідомлення-рішення в частині даного порушення тим, що товарно-транспортні накладні не є обов'язковими первинними документами для формування податкового кредиту, посилаючись на висновки Верховного Суду, викладені в ряді постанов, згідно яких товарно-транспортні накладні не є обов'язковими первинними документами щодо господарських операцій з поставки товару.
Водночас, колегія суддів зазначає, що правовідносини в справах, які переглядались Верховним Судом, не є релевантними спірним правовідносинам, адже в даній справі №560/11785/23 порушення полягає не у безпідставному відображенні в податковому обліку нереальних господарських операцій, а у непідтведженні використання списаного пального у господарській діяльності.
Судом встановлено, що згідно з відомостями Єдиного реєстру податкових накладних в охоплений перевіркою період позивач придбав 205184,64 літрів дизельного палива на загальну суму 8889227,70 грн., у тому числі податок на додану вартість 747 176,29 грн., з яких списано 167 105,90 л, у тому числі для здійснення перевезень за кордон 87 738,00 л, по Україні 79 367,90 л на суму 2809831,10 грн., у тому числі податок на додану вартість 300910,69 грн.
У справі наявні листи Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 20.04.2023, 21.04.2023, 24.04.2023, 25.04.2023 з вимогою надати документи (у т.ч. товарно-транспортні накладні), які підтверджують списання пального, а також акти від 21.04.2023 №158/22-01-24-06/2386203691, від 25.04.2023 №160/22-01-24-06/2386203691 про ненадання платником запитуваних документів.
В якості первинних документів позивач надав під час перевірки акти на списання пального та шляхові листи. Водночас, як вбачається зі змісту цих документів, вони не дають можливості ідентифікувати вантажоотримувача, пункт навантаження, пункт розвантаження, отже неможливо об'єктивно підтвердити реальні витрати пального за відповідні періоди.
Оскільки позивач є платником податку на додану вартість, у випадку використання пального не у господарській діяльності у нього виникає обов'язок нарахування податкових зобов'язань з ПДВ на підставі абз. «г» п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України. Тому, хоч акти на списання пального і підтверджують факт списання палива, однак вони не є документами, що підтверджують використання списаного пального у господарській діяльності.
Відповідно до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Мінтрансу від 14.10.1997 № 363, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, та є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов'язкові реквізити, передбачені цими Правилами.
Позивачем укладались з покупцями типові договори купівлі-продажу, відповідно до яких ФОП ОСОБА_1 (продавець) зобов'язувався виготовити, поставити алюмінієві (металопластикові) конструкції (товар) разом із усіма супроводжуючими документами (товарно-транспортна накладна, рахунок, видаткова накладна) та змонтувати, а покупець зобов'язувався прийняти товар і оплатити його на умовах цього Договору (п. 1.1. Договору).
Таким чином, лише шляхом співставлення даних, наведених у видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, шляхових листах та актах на списання, можна зробити висновок про використання позивачем пального у господарській діяльності.
До заперечень на акт перевірки позивач додав ( вибірково) 4 товарно - транспортні накладні як зразки тих документів, які були надані перевіряючим, але були ними відхилені.
У той же час, до матеріалів позову представлений масив товарно - транспортних накладних, які стосувались періоду, що підлягав перевірці, однак зі слів платника вони з невідомих причин не були взяті до уваги контролюючим органом.
З огляду на те, що належними доказами не підтверджується надання позивачем до перевірки, зокрема, товарно-транспортних накладних, а також інших запитуваних документів, суд вважає неможливим врахування вказаних документів, наданих до позову, як таких, що були наявні та були надані до перевірки, відтак повинні були бути враховані при прийнятті рішення.
Відтак, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що наданими до перевірки документами (акти списання палива, шляхові листи) неможливо було підтвердити використання паливно-мастильних матеріалів у господарській діяльності позивача. З огляду на це, в цій частині позовні вимоги суд також вважає недоведеними.
На підставі вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 06 червня 2023 №0065752406 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість в розмірі 4536749,69 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 453674,97 грн, винесене Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області у відповідності до вимог чинного законодавства України.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 14 січня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова складена в повному обсязі 05 червня 2025 року.
Головуючий Полотнянко Ю.П.
Судді Смілянець Е. С. Драчук Т. О.