15.05.2025 року м.Дніпро Справа № 904/4679/22
Центральний апеляційний господарський суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Верхогляд Т.А. (доповідач)
суддів: Іванова О.Г., Чередка А.Є.
секретар судового засідання: Абадей М.О.
представники сторін:
від скаржника: Чорнобривець Є.Є., представник;
арбітражний керуючий: Лихопьок Д.П.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на ухвалу господарського суду Дніпропетровської області від 03.07.2024 року у справі № 904/4679/22 (суддя Соловйова А.Є.)
за заявою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з грошовими вимогами в загальній сумі 22 242 206, 75 грн
до боржника Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" (49000, м. Дніпро, вул. Алексєєнко Надії, буд. 21, код ЄДРПОУ 13451782)
про визнання банкрутом, -
20.11.2023 року до суду від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшла заява б/н від 17.11.2023 року з грошовими вимогами до Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" в загальній сумі 22 242 206,75 грн, з яких: 17 789 471,00 грн - вимоги щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), 4 447 367,75 грн - вимоги щодо сплати податків і зборів (штрафна санкція), 5 368,00 грн - судовий збір за подання заяви з грошовими вимогами до боржника.
В обгрунтування заяви заявник зазначав, що податковий борг по податку на прибуток приватних підприємств виник у боржника внаслідок несплати платником податків сум грошових зобов'язань у загальному розмірі 22 236 838,75 грн.
Ухвалою господарського суду Дніпропетровської області від 03.07.2024 року у даній справі грошові вимоги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" відхилено.
Приймаючи вказане рішення, суд першої інстанції виходив з тих обставин, що строк подання звітності з податку на прибуток підприємств за 2023 рік не настав, податковий рік триває, отже передчасно робити будь-які висновки стосовно податкового обліку в 2023 податковому році, в т.ч. стверджувати про заниження податку на прибуток, відповідно, донарахування нових податкових зобов'язань боржника на підставі Акту перевірки від 12.06.2023 року №2197/04-3607-04/13451782 шляхом винесення податкового повідомлення-рішення суд вважав безпідставним.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулось до Центрального апеляційного господарського суду з апеляційною скаргою на ухвалу господарського суду Дніпропетровської області від 03.07.2024 року у справі № 904/4679/22, в якій просить оскаржувану ухвалу скасувати та ухвалити нове рішення, яким визнати грошові вимоги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області у повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначає, що неузгодженість грошових зобов'язань не позбавляє контролюючий орган права на включення таких грошових вимог до складу кредиторських вимог у справі про банкрутство та не є підставою для відхилення таких вимог, окрім випадку, якщо рішення, на підставі яких виникли кредиторські вимоги, було визнано протиправними та скасовано.
При цьому, станом на теперішній час, рішення, на підставі якого виникли грошові вимоги контролюючого органу, не було визнано протиправними та скасовано.
Апелянт вважає, що надання оцінки правомірності рішенням, діям, бездіяльності повинен здійснювати виключно адміністративний суд та виключно в межах справи за позовом платника податків.
При розгляді грошових вимог контролюючого органу до боржника, господарський суд повинен визначати виключно наявність заявлених грошових вимог, їх відповідність до поданих доказів, тобто, на думку контролюючого органу господарський суд повинен перевірити відповідність таких грошових вимог до доказів, наданих на підтвердження їх розміру, та визначити, чи є такі вимоги конкурсними або поточними.
На переконання скаржника, з аналізу постанови Верховного Суду від 01.11.2023 року по справі 908/129/22 (908/1333/22) вбачається, що навіть при наявності заперечень на заяву про кредиторські вимоги податкового органу, що ґрунтуються на неправомірності прийнятих контролюючим органом рішень, у господарського суду відсутня процесуальна можливість надавати оцінку правомірності рішенням, діям чи бездіяльності контролюючого органу в межах справи про банкрутство, оскільки надання такої оцінки відноситься до юрисдикції адміністративного суду.
Ліквідатор згідно пояснень щодо доводів апелянта просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржувану ухвалу без змін. В обґрунтування зазначає, що матеріали справи містять заперечення ліквідатора щодо заявлених грошових вимог Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до банкрута та додаткові пояснення з предмету судового розгляду, які докладно та доказово обґрунтовують вказані заперечення ліквідатора.
Заявлені грошові вимоги ґрунтуються виключно на податковому повідомленні-рішенні Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.07.2023 №0203160707, прийнятому за результатом перевірки банкрута, неправомірність вказаного повідомлення рішення через безпідставні та незаконні висновки та донарахування з боку ГУ ДПС у Дніпропетровській області податкових зобов'язань повністю виключає наявність та розмір відповідних грошових вимог до банкрута.
Крім того, ліквідатор вважає за необхідне повідомити, що рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.01.2025 року у справі №160/25550/23 позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" (код ЄДРПОУ 13451782) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ ВП 44118658) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення була задоволена повністю; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.07.2023 року №0203160707.
Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 22.07.2024 року для розгляду справи визначено колегію суддів у складі: головуючий суддя -доповідач: Верхогляд Т.А., судді: Парусніков Ю.Б., Іванов О.Г.
Ухвалою Центрального апеляційного господарського суду від 08.10.2024 року, відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою; розгляд апеляційної скарги призначено на 20.01.2024 року на 11:00 год.
У судовому засіданні 20.01.2024 року розгляд апеляційної скарги відкладено на 28.04.2025 року о 10:15 год.
У судовому засіданні 28.04.2025 року оголошено перерву до 15.05.2025 року о 16:45 год.
Відповідно до розпорядження керівника апарату Центрального апеляційного господарського суду від 14.05.2025 року призначено проведення автоматичної зміни складу колегії суддів у судовій справі № 904/4679/22 (40211), у зв'язку з перебуванням у відрядженні судді Паруснікова Ю.Б. за результатами якого для розгляду справи визначено колегію суддів у складі: головуючий суддя -доповідач: Верхогляд Т.А., судді: Іванов О.Г., Чередко А.Є.
У судовому засіданні 15.05.2025 року оголошено вступну та резолютивну частини постанови.
Обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши докази, перевіривши повноту встановлення господарським судом обставин справи та правильність їх юридичної оцінки, колегія суддів доходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Спортивний клуб "Восход" звернулось до господарського суду Дніпропетровської області із заявою про порушення провадження у справі про банкрутство Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" (49000, м. Дніпро, вул. Алексєєнко Надії, буд. 21, код ЄДРПОУ 13451782).
Ухвалою суду від 27.12.2022 року відкрито провадження за заявою Товариства з обмеженою відповідальністю "Спортивний клуб "Восход" у справі №904/4679/22 про банкрутство Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит"; введено процедуру розпорядження майном боржника строком на сто сімдесят календарних днів до 15.06.2023 року; призначено розпорядником майна боржника Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" арбітражного керуючого Лихопьока Дениса Павловича (свідоцтво №105 від 04.02.2013 року, 49000, м. Дніпро, а/с 37).
На виконання ухвали суду від 27.12.2022 року господарський суд 27.12.2022 року опублікував оголошення на офіційному веб-порталі судової влади України в мережі Інтернет за №69812 від 27.12.2022 року про відкриття провадження у справі про банкрутство Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" (49000, м. Дніпро, вул. Алексєєнко Надії, буд. 21, код ЄДРПОУ 13451782).
Постановою суду від 18.04.2023 року припинено процедуру розпорядження майном Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит"; припинено повноваження арбітражного керуючого Лихопьока Дениса Павловича, як розпорядника майна Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит"; визнано Товариство з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" банкрутом; відкрито ліквідаційну процедуру у справі строком на 12 місяців, до 18.04.2024 року; призначено ліквідатором Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" арбітражного керуючого Лихопьока Дениса Павловича.
20.11.2023 року від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшла заява б/н від 17.11.2023 року з грошовими вимогами до Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" в загальній сумі 22 242 206,75 грн, з яких: 17 789 471,00 грн - вимоги щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), 4 447 367,75 грн - вимоги щодо сплати податків і зборів (штрафна санкція), 5 368,00 грн - судовий збір за подання заяви з грошовими вимогами до боржника.
Предметом судового розгляду стали заявлені у ліквідаційній процедурі податковим органом грошові вимоги, які складають заборгованість боржника зі сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів, що була нарахована за період до відкриття провадження у цій справі про банкрутство, однак визначена податковим органом за результатами перевірки, проведеної, та за рішеннями, прийнятими під час процедури ліквідації боржника у справі про банкрутство (після визнання його банкрутом).
Визначення характеру вимог кредитора (конкурсні чи поточні) пов'язується безпосередньо з моментом виникнення цих вимог. При цьому набуття статусу кредитора у справі про банкрутство законодавець пов'язує з наявністю у особи (як фізичної, так і юридичної) грошових вимог до боржника, поданих у встановленому законом порядку, та прийняття судом відповідної ухвали про повне або часткове визнання її вимог. Відповідний висновок наведений Верховним Судом у постановах від 25.06.2020 року у справі № 916/1965/13, від 21.09.2020 року у справі № 916/2878/14, від 19.01.2021 року у справі № 916/4181/14, від 04.11.2020 року у справі № 904/9024/16, від 14.06.2023 року у справі № 904/5743/20.
При цьому, норми Кодексу України з процедур банкрутства (далі - КУзПБ) не містять заборони кредитору заявляти конкурсні вимоги до боржника у ліквідаційній процедурі. Аналогічні правові висновки викладені у постанові Верховного Суду від 25.07.2023 року у справі № 922/5231/21, постанові судової палати для розгляду справ про банкрутство Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду від 14.06.2023 року у справі № 904/5743/20.
Верховний Суд у складі палати для розгляду справ про банкрутство Касаційного господарського суду у постанові від 14.06.2023 року у справі № 904/5743/20 дійшов висновку про те, що з огляду на положення статей 45 - 47 Кодексу України з процедур банкрутства, податковий орган, так само як і інші конкурсні кредитори, повинен подати до господарського суду вимоги до боржника щодо його грошових зобов'язань зі сплати податків і зборів, що виникли до дня відкриття провадження (проваджень) у справі про банкрутство разом з документами, що ці зобов'язання підтверджують.
Виходячи з вимог КУзПБ обов'язок надання правового аналізу поданих кредиторських вимог, підстав виникнення грошових вимог кредиторів до боржника, їх характеру, встановлення розміру та моменту виникнення цих грошових вимог, покладений саме на господарський суд, в провадженні якого перебуває справа про банкрутство (правова позиція Верховного Суду, викладена у постановах від 07.06.2018 року у справі № 904/4592/15, від 21.05.2018 року у справі №904/10198/15).
При цьому заявник сам визначає докази, які на його думку підтверджують заявлені вимоги, адже законодавцем у справах про банкрутство обов'язок доказування обґрунтованості вимог кредитора певними доказами покладено на заявника грошових вимог. У випадку ненадання заявником-кредитором сукупності необхідних документів на обґрунтування своїх вимог, суд у справі про банкрутство відмовляє у визнанні таких вимог та включенні їх до реєстру вимог кредиторів.
Водночас, покладення обов'язку доказування обґрунтованості відповідними доказами своїх вимог до боржника саме на кредитора кореспондує його праву на власний розсуд подавати суду ті чи інші докази, що дозволяє суду застосовувати принцип диспозитивності господарського судочинства та приймати рішення про визнання чи відмову у визнанні вимог кредитора, виходячи з тієї сукупності доказів, яка надана кредитором-заявником грошових вимог (висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 27.08.2020 року у справі №911/2498/18).
Відтак, саме на кредитора покладений обов'язок доказування наявності кредиторських вимог у справі про банкрутство, який передбачає подання сукупності документів, які дозволять суду переконатися в обґрунтованості грошових вимог кредитора. Неподання такої сукупності документів може мати наслідком відмову суду у визнанні спірних вимог кредитора (постанови Верховного Суду від 01.12.2022 року у справі № 918/1154/21, від 27.02.2024 року у справі №902/1406/15).
Натомість, обов'язок надання правового аналізу поданих кредиторських вимог, підстав виникнення грошових вимог кредиторів до боржника, їх характеру, встановлення розміру та моменту виникнення цих грошових вимог, покладений на господарський суд, в провадженні якого перебуває справа про банкрутство. Під час розгляду заявлених грошових вимог суд користується правами та повноваженнями, наданими йому процесуальним законом. Суд самостійно розглядає кожну заявлену грошову вимогу, перевіряє її відповідність чинному законодавству та за результатами такого розгляду визнає або відхиляє частково чи повністю грошові вимоги кредитора (подібні правові позиції викладені у постановах Верховного Суду від 02.06.2022 року у справі № 917/1384/20, від 01.12.2022 року у справі №918/1154/21, від 27.02.2024 року у справі № 902/1406/15).
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі статтею 92 Конституції України виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі ПК України).
КУзПБ та ПК України є кодексами з консолідованими нормами права, тобто є спеціальними в частині розгляду окремого виду господарських спорів (про банкрутство), які розглядаються господарським судом за правилами ГПК України з урахуванням особливостей, визначених КУзПБ, та відповідно окремого виду адміністративних спорів (податкових спорів), які розглядаються адміністративним судом за правилами КАС України з урахуванням особливостей, визначених ПК України (постанова ВП ВС від 01.11.2023 року у справі № 908/129/22 (908/1333/22).
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Відповідно до підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.
Така перевірка здійснюється з урахуванням положень Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року №1588, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.12.2011 року за №1562/20300 (далі - Порядок №1588).
Так, згідно з пунктом 11.5 розділу XI Порядку №1588 у зв'язку з ліквідацією або реорганізацією платника податків контролюючі органи розпочинають та проводять процедури, передбачені цим розділом, у разі, зокрема, одержання судових рішень або відомостей з Єдиного державного реєстру, іншої інформації щодо прийняття судом рішень про порушення провадження у справі про банкрутство чи визнання банкрутом платника податків, порушення справи або прийняття рішення судом про припинення юридичної особи, визнання недійсною державної реєстрації чи установчих документів платника податків, зміну мети установи, реорганізацію платника податків.
Разом з тим, порядок виникнення грошових зобов'язань щодо сплати податків та зборів визначений Податковим кодексом України, положеннями пунктів 1.1. та 1.3 статті 1 якого унормовано, що цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Цей Кодекс не регулює питання погашення податкових зобов'язань або стягнення податкового боргу з осіб, на яких поширюються судові процедури, визначені Кодексом України з процедур банкрутства, погашення зобов'язань зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (крім особливостей функціонування єдиного рахунку, подання звітності щодо суми нарахованого єдиного внеску), зборів на обов'язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій.
Частиною 1 статті 41 КУзПБ визначено, що мораторій на задоволення вимог кредиторів - це зупинення виконання боржником грошових зобов'язань щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), строк виконання яких настав до дня введення мораторію, і припинення заходів, спрямованих на забезпечення виконання цих зобов'язань та зобов'язань щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), застосованих до дня введення мораторію.
Частиною 3 статті 41 КУзПБ передбачено, що протягом дії мораторію на задоволення вимог кредиторів: не нараховується неустойка (штраф, пеня), не застосовуються інші фінансові санкції за невиконання чи неналежне виконання зобов'язань із задоволення всіх вимог, на які поширюється мораторій.
Проте, частина 5 статті 41 КУзПБ містить виключення, згідно з яким дія мораторію на задоволення вимог кредиторів не поширюється на вимоги поточних кредиторів, виплату заробітної плати та нарахованих на ці суми страхових внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне та інше соціальне страхування. відшкодування шкоди, заподіяної здоров'ю та життю громадян, виплату авторської винагороди, аліментів, а також на вимоги за виконавчими документами немайнового характеру, що зобов'язують боржника вчинити певні дії чи утриматися від їх вчинення.
Статтею 1 КУзПБ визначено, що кредитор - юридична або фізична особа, а також контролюючий орган, уповноважений відповідно до Податкового кодексу України здійснювати заходи щодо забезпечення погашення податкового боргу та недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у межах своїх повноважень, та інші державні органи, які мають вимоги щодо грошових зобов'язань до боржника, конкурсні кредитори - кредитори за вимогами до боржника, що виникли до відкриття провадження у справі про банкрутство і виконання яких не забезпечено заставою майна боржника; поточні кредитори - кредитори за вимогами до боржника, що виникли після відкриття провадження у справі про банкрутство;
Отже, мораторій вводиться господарським судом одночасно з порушенням справи про банкрутство, і стосується тих вимог, які виникли - мали місце на дату прийняття ухвали про порушення провадження у справі про банкрутство, а саме 27.12.2022 року, відповідно до ухвали господарського суду Дніпропетровської області від 27.12.2022 року у справі №904/4679/22.
Верховний Суд у постанові від 27.12.2023 року у справі № 813/3085/17 зазначив, що слід урахувати висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 15 грудня 2020 року у справі № 904/1693/19, в якому зазначено, що при визначенні статусу кредиторських вимог у справі про банкрутство має враховуватися насамперед момент виникнення вимоги, а не строк її виконання, відтак вимоги кредиторів, які виникли до порушення провадження у справі про банкрутство, є конкурсними незалежно від строку виконання грошових зобов'язань боржника.
Водночас, відповідно до приписів статті 59 КУзПБ з дня ухвалення господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури: у банкрута не виникає жодних додаткових зобов'язань (у тому числі зі сплати податків і зборів (обов'язкових платежів)), крім витрат, безпосередньо пов'язаних із здійсненням ліквідаційної процедури; припиняється нарахування неустойки (штрафу, пені), процентів та інших економічних санкцій за всіма видами заборгованості банкрута.
У постанові Верховного Суду у складі палати для розгляду справ про банкрутство Касаційного господарського суду від 19.01.2021 року у справі №916/4181/14 вказано:
"Положення статті 59 КУзПБ, з введенням в дію якого 21.10.2019 втратив чинність Закон про банкрутство, за своїм змістом аналогічні положенням статі 38 названого Закону, що свідчить про послідовність та незмінність позиції законодавця в регулюванні питання щодо виникнення зобов'язань у боржника, який перебуває в судовій процедурі ліквідації...
…боржник у справі про банкрутство, щодо якого ухвалене рішення про визнання його банкрутом, на підставі положень статті 38 Закону про банкрутство має право на легітимне очікування бути звільненим від податкового обов'язку щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), термін сплати яких настав у період після прийняття постанови про визнання боржника банкрутом.
Легітимні очікування боржника безпосередньо випливають із частини другої статті 19 Конституції України, відповідно до якої органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України…
Звільнення від обов'язку щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), термін сплати яких настав у період після прийняття постанови про визнання боржника банкрутом, передбачено законом (частина перша статті 38 Закону про банкрутство, частина перша статті 59 КУзПБ), що в свою чергу зумовлює раціональне сподівання такого боржника на те, що після встановлення його неплатоспроможності у нього не виникають додаткові зобов'язання".
Аналогічні висновки висловлено в постановах Верховного Суду від 28.07.2022 року у справі №904/2166/20, від 14.08.2019 року у справі №913/412/16.
З аналізу вказаних норм законодавства вбачається, що нарахування неустойки (штрафу, пені), процентів та інших економічних санкцій по всіх видах заборгованості за зобов'язаннями (в тому числі податковими), строк виконання яких настав після порушення справи про банкрутство та введення мораторію, припиняється з дня прийняття господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури.
Аналогічний висновок викладений у постановах Верховного Суду від 27.02.2018 року (справа № 823/78/15), від 21.08.2018 року (справа 819/2484/13-а).
Суд звертає увагу на те, що нарахування неустойки (штрафу, пені), процентів та інших економічних санкцій по всіх видах заборгованості за зобов'язаннями (в тому числі податковими), строк виконання яких настав після порушення справи про банкрутство та введення мораторію, припиняється з дня прийняття господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури.
Як встановлено судом, постановою господарського суду Дніпропетровської області від 18.04.2023 року у справі №904/4679/22, що набрала законної сили 18.04.2023 року, ТОВ М'ясна фабрика "Фаворит" визнано банкрутом та відкрито ліквідаційну процедуру строком на дванадцять місяців.
Також судом з матеріалів справи встановлено, що позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ "М'ясна фабрика "Фаворит", за результатами якої винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення, була проведена Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі направлень від 26.05.2023 року №3412, від 26.05.2023 року №3413 та наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "М'ясна фабрика "Фаворит" (код ЄДРПОУ 13451782)" від 19.05.2023 року №2529-п, на підставі п.п.19-1.1 ст. 19-1, п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20. п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.7 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82, п.п.69.2 п.69 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
Відтак, з врахуванням зазначеного, суд робить висновок, що вказана перевірка була проведена відповідачем неправомірно, оскільки проведена після визнання позивача банкрутом (18.04.2023 року).
За таких обставин, застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковим повідомленням-рішенням від 31.07.2023 року №0203160707, після прийняття господарським судом Дніпропетровської області постанови про визнання Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" банкрутом та відкриття ліквідаційної процедури, є протиправним.
Крім того, в Акті, який став підставою для винесення оскаржуваного ППР, зроблено наступні висновки:
Відповідно до розділу 4. Висновок Акту, зокрема, вказано: "Перевіркою встановлено порушення ТОВ "М'ясна фабрика "Фаворит":
- в порушення ст. 9 Закону №996, п. 134.1 ПКУ, п. 15 НП (С)БО 15 "Дохід", п. 5 НП (С)БО 11 "Зобов'язання", занижено податок на прибуток за 2022 рік на суму 17 789 471 грн".
Відповідно до підпункту 3.1.1. пункту 3.1. розділу III Акту, зокрема, вказано: "… Заниження доходів за 2022 рік виникли внаслідок:
Списання кредиторської заборгованості за надання в оренду приміщення на суму операції 3000 грн. що відображено в бухгалтерському обліку записом Дт рах. 71 Кт рах. 37 та за рахунок не включення до складу доходів сум зобов'язань які не підлягають погашенню, а саме:
- кредиторська заборгованість перед ОСОБА_1 на суму 363 338,63 грн;
- 372 "Розрахунки з підзвітними особами" - станом на 31.12.2022 кредиторська заборгованість перед ОСОБА_1 на суму 363 338,63 грн;
- 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" - станом на 31.12.2022 кредиторська заборгованість перед "АТБ-ІНВЕСТ" (код ЄДРПОУ 30691543) на суму 10 499,99 грн;
- 51 "Довгострокові векселі видані" - станом на 31.12.2022 року кредиторська заборгованість на 64 простими векселями на загальну суму 98 466 467,46 грн.
Активи для погашення зазначеної кредиторської заборгованості згідно балансу станом на 31.12.2022 року відсутні".
Далі, у цьому ж підпункті Акту контролюючий орган дійшов висновку, що "списання з балансу кредиторської заборгованості відбувається одночасно з визнанням даного зобов'язання іншим операційним доходом того періоду, в якому зобов'язання визнані не підлягаючими погашенню, з відображенням в рядку 2120 Форми №2. Показник даного рядку враховується при визначенні фінансового результату до оподаткування та впливає таким чином на об'єкт оподаткування податком на прибуток.
Таким чином, за наслідками проведення перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області встановлено, що підприємство занизило доходи на суму кредиторської заборгованості за рахунок зобов'язання, яке не підлягає погашенню на 98 840 306,08 грн".
Відповідно до ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу… Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, об'єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці.
Пункт 3 НП (С) БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" - визначення "зобов'язання" - заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.
Пункт 15 НП (С) БО 15 "Дохід" - доходом визнається сума зобов'язання, яке не підлягає погашенню.
Пункт 5 НП (С) БО 11 "Зобов'язання" - зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Проаналізувавши доводи відповідача щодо наявності в обліку позивача зобов'язань, які б не підлягали погашенню станом на 31.12.2022 року, суд першої інстанції обгрунтовано вказав на відсутність підстав для таких висновків.
Так, Акт перевірки не містить належного обґрунтування підстав визнавати кредиторську заборгованість в сумі 98 840 306,08 грн такою, що станом на 31.12.2022 року не підлягає погашенню. Контролюючий орган не вказує конкретної фактичної підстави, яка б підтверджувала необхідність списання всієї кредиторської заборгованості в обліку підприємства саме в 2022 році. Зокрема, контролюючим органом в Акті перевірки не доведено виникнення чи існування в 2022 році подій чи обставин, які б могли беззаперечно свідчити про те, що кредиторська заборгованість більше не підлягає погашенню, зокрема, не доведено спливу строків позовної давності за зобов'язаннями, настання строку платежу по векселях, прощення боргу кредиторами підприємства, ліквідації його кредиторів або ліквідації чи визнання банкрутом самого Товариства тощо.
Відсутність достатнього обсягу активів для погашення кредиторської заборгованості станом на конкретну дату не є обставиною, що звільняє суб'єкта господарювання від його зобов'язань.
Відповідно до частини 2 статті 218 Господарського кодексу України у разі якщо інше не передбачено законом або договором, суб'єкт господарювання за порушення господарського зобов'язання несе господарсько-правову відповідальність, якщо не доведе, що належне виконання зобов'язання виявилося неможливим внаслідок дії непереборної сили, тобто надзвичайних і невідворотних обставин за даних умов здійснення господарської діяльності. Не вважаються такими обставинами, зокрема, порушення зобов'язань контрагентами правопорушника, відсутність на ринку потрібних для виконання зобов'язання товарів, відсутність у боржника необхідних коштів.
Відповідно до статті 617 Цивільного кодексу України особа, яка порушила зобов'язання, звільняється від відповідальності за порушення зобов'язання, якщо вона доведе, що це порушення сталося внаслідок випадку або непереборної сили.
Не вважається випадком, зокрема, недодержання своїх обов'язків контрагентом боржника, відсутність на ринку товарів, потрібних для виконання зобов'язання, відсутність у боржника необхідних коштів.
Наведеними нормами Господарського та Цивільного кодексів України прямо встановлено, що відсутність у боржника необхідних коштів не вважається обставинами, які є підставою для звільнення боржника від відповідальності за порушення зобов'язання та тим більш від виконання такого зобов'язання.
Матеріали справи не містять доказів обов'язку визнання ТОВ "М'ясна фабрика "Фаворит" доходу на суму кредиторської заборгованості підприємства станом на 31.12.2022 року. Так, оборотно-сальдова відомість за 2022 рік містить відомості стосовно всіх операцій підприємства: сальдо на початок та кінець періоду (2022 рік), обороти за період (2022 рік), в тому числі визнання доходу від списання кредиторської заборгованості за орендою в сумі 3 000 грн, віднесення до витрат суми оренди в розмірі 2 700 грн наявність кредиторської заборгованості з розрахунків за орендою (на кінець періоду 10 499,99 грн), відомості щодо кредиторської заборгованості перед ОСОБА_1 в сумі 363 338,63 грн, відомості щодо кредиторської заборгованості за векселями, в т.ч. довгострокові векселя, видані в національній валюті, станом на кінець періоду в сумі 98 466 467,46 грн та поточна заборгованість, віднесення до витрат розрахунків з пенсійним фондом в сумі 10 211,92 грн. Окрім даних бухгалтерського обліку підприємством до матеріалів справи надано фінансову звітність малого підприємництва за 2022 рік Баланс на 31.12.2022 року, Звіт про фінансові результати за 2022 рік. Зокрема, в рядку 1595 Балансу за 2022 рік відображено суми довгострокових зобов'язань з векселів (станом на кінець звітного періоду в розмірі 98 466,0 тис. грн.).
Відповідно до п.44.2 ПК України для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Частиною 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно, виходячи з даних бухгалтерського обліку ТОВ "М'ясна фабрика "Фаворит", останнім не занижено суму фінансового результату до оподаткування, водночас доказів того, що кредиторська заборгованість не підлягає погашенню, та, відповідно, підлягає списанню саме в 2022 році, контролюючим органом не наведено та матеріалами справи не підтверджено.
Також в Акті перевірки контролюючий орган посилається на те, що згідно з ухвалою від 28.12.2022 року №904/4679/22 відкрито провадження у справі про банкрутство ТОВ "М'ясна фабрика "Фаворит", що теж підтверджує факт відсутності активів.
Натомість відкриття провадження у справі №904/4679/22 про банкрутство Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" (код ЄДРПОУ 13451782) відбулося на підставі ухвали господарського суду Дніпропетровської області від 27.12.2022 року.
Відповідно до частини 8 статті 39 КУзПБ в ухвалі про відкриття провадження у справі про банкрутство зазначається про: відкриття провадження у справі про банкрутство; визнання вимог кредитора та їх розмір; введення мораторію на задоволення вимог кредиторів; введення процедури розпорядження майном; призначення розпорядника майна, встановлення розміру його винагороди та джерела її сплати; вжиття заходів щодо забезпечення вимог кредиторів шляхом заборони боржнику та власнику майна (органу, уповноваженому управляти майном) боржника приймати рішення щодо ліквідації, реорганізації боржника, а також відчужувати основні засоби та предмети застави; строк подання розпорядником майна до господарського суду відомостей про результати розгляду вимог кредиторів, який не може перевищувати одного місяця та 20 днів після дати проведення підготовчого засідання суду; дату попереднього засідання суду, яке має відбутися не пізніше 70 календарних днів, а в разі великої кількості кредиторів - не пізніше трьох місяців після дати проведення підготовчого засідання суду; строк проведення розпорядником майна інвентаризації майна боржника, який не може перевищувати двох місяців, а в разі значного обсягу майна - трьох місяців після дати проведення підготовчого засідання суду.
Виходячи зі змісту наведених норм статті 39 КУзПБ, ухвала про відкриття провадження у справі про банкрутство підтверджує лише факт відкриття провадження у справі про банкрутство та початок процедур, пов'язаних із відкриттям провадження, а не факт відсутності активів чи визнання заборгованості безнадійною.
Крім того, необхідно зазначити, що відкриття провадження у справі про банкрутство не означає, що підприємство гарантовано буде визнано банкрутом. У статті 90 КУзПБ передбачено перелік підстав, з яких може бути закрито провадження у справі про банкрутство (неплатоспроможність), в тому числі не пов'язаних із встановленням неплатоспроможності боржника.
У відповідності до підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:
а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;
б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;
в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;
г) заборгованість фізичних осіб, прощена кредитором, за винятком заборгованості осіб, пов'язаних з таким кредитором, та осіб, що перебувають (перебували) з таким кредитором у трудових відносинах протягом останніх трьох років з моменту прощення;
ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, яка не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб;
д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв'язку з його ліквідацією;
е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;
є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;
ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс- мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;.
з) заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією.
Суд зазначає, що в наведеній нормі відсутні посилання на ухвалу про відкриття провадження у справі про банкрутство. Суд звертає увагу, що для визнання заборгованості безнадійною відповідно до пункту з) підпункту 14.1.11 ПК України необхідною є постанова господарського суду про визнання банкрутом.
Даний висновок підтверджується роз'ясненнями Державної податкової служби України.
Зокрема, відповідно до індивідуальної податкової консультації ДФСУ від 16.02.2018 року №650/6/99-99-15-02-02-15/ІПК достатньою умовою для визнання заборгованості безнадійною відповідно до вимог п. п. "з" п. п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу є наявність постанови господарського суду про визнання боржника банкрутом, прийнятої у судовому засіданні за участі сторін, або припинення юридичної особи, що підтверджується записом у Єдиному державному реєстрі про державну реєстрацію припинення юридичної особи.
Аналогічні роз'яснення містяться в індивідуальних податкових консультаціях ДФСУ/ДПСУ від 26.07.2019 року №3490/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, від 22.09.2020 року №3959/ІПК/99-00-05-05-02-06, від 23.09.2020 року №3970/ІПК/99-00-05-05-02-06, від 30.11.2021року № 4548/ІПК/99-00-21-02-02-06.
Разом з тим, постановою господарського суду Дніпропетровської області від 18.04.2023 року у справі №904/4679/22 визнано Товариство з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" банкрутом; відкрито ліквідаційну процедуру у справі строком на 12 місяців, до 18.04.2024 року; строк виконання всіх грошових зобов'язань Товариства з обмеженою відповідальністю "М'ясна фабрика "Фаворит" вважати таким, що настав 18.04.2023 року.
Інформація щодо визнання підприємства банкрутом у справі, на яку сам контролюючий орган посилається в Акті, є відкритою. Контролюючому органу станом на дату проведення перевірки та складення Акту за її результатами було відомо про визнання ТОВ "М'ясна фабрика "Фаворит" банкрутом та відкриття ліквідаційної процедури 18.04.2023 року (в п. 2.2 розділу II Акту).
Таким чином, відповідно до пункту з) підпункту 14.1.11 ПК України підстави для визнання безнадійною кредиторської заборгованості ТОВ "М'ясна фабрика "Фаворит" не виникали в 2022 році, зазначені обставини були відсутні станом на 31.12.2022 року, а могли виникнути не раніше 2023 року, тобто в іншому податковому періоді, стосовно якого висновки в акті перевірки відсутні.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 27.07.2020 у справі № 826/548/17 зазначено про те, що саме по собі визнання контрагента банкрутом до завершення ліквідаційної процедури не є безумовною підставою для визнання кредиторської заборгованості безнадійною. Заборгованість перед юридичною особою-банкрутом буде визнано безнадійною, якщо така заборгованість залишиться непогашеною саме на дату ліквідації банкрута.
Отже, ухвала про відкриття провадження у справі про банкрутство позивача не може вважатися належним доказом відсутності активів у позивача та не є обставиною для визнання заборгованості безнадійною відповідно до пункту з) підпункту 14.1.11 ПК України.
За наведених обставин, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що донарахування нових податкових зобов'язань Боржника на підставі Акту перевірки від 12.06.2023 року №2197/04-3607-04/13451782 шляхом винесення податкового повідомлення-рішення є безпідставним.
Доводи скаржника з приводу того, що у господарського суду відсутня процесуальна можливість надавати оцінку правомірності рішенням, діям чи бездіяльності контролюючого органу в межах справи про банкрутство є необгрунтованими з огляду на наступне.
Верховний Суд у складі палати для розгляду справ про банкрутство Касаційного господарського суду у постанові від 14.06.2023 року у справі № 904/5743/20 дійшов висновку про те, що господарський суд зобов'язаний розглянути всі вимоги та заперечення проти них на підставі поданих кредитором і боржником документів, оцінити правомірність цих вимог незалежно від наявності в адміністративному суді спору щодо неузгодженого податкового зобов'язання, з якого сформована кредиторська вимога податкового органу.
Суд також зазначає, що обов'язок надання правового аналізу заявлених кредиторських вимог, підстав виникнення грошових вимог кредиторів до боржника, їх характеру, встановлення розміру та моменту виникнення цих грошових вимог, покладений на господарський суд, в провадженні якого перебуває справа про банкрутство. Під час розгляду заявлених грошових вимог суд користується правами та повноваженнями, наданими йому процесуальним законом. Суд самостійно розглядає кожну заявлену грошову вимогу, перевіряє її відповідність чинному законодавству та за результатами такого розгляду визнає або відхиляє частково чи повністю грошові вимоги кредитора (подібні правові позиції викладені у постановах Верховного Суду від 18.04.2018 року у справі №914/1126/14, від 26.02.2019 року у справі №908/710/18, від 24.10.2019 року у справі №910/10542/18, від 02.06.2022 року у справі №917/1384/20, від 01.12.2022 року у справі №918/1154/21).
Отже, суд першої інстанції, постановляючи оскаржувану ухвалу за результатами розгляду заяви з кредиторськими вимогами, застосував до спірних грошових вимог не тільки положення КУзПБ, а і врахував наведені, встановлені ПК України правила визначення/нарахування контролюючим органом податкового зобов'язання (штрафних санкцій), правила звернення податкового органу до суду за захистом права щодо відповідної заборгованості платника податку, надав оцінку обставинам щодо моменту виникнення та припинення за податковим законодавством права на нарахування податкового зобов'язання платника податку (штрафних санкцій) та права на захист в судовому порядку, зокрема, за відповідними грошовими вимогами податкового органу як кредитора у справі про банкрутство.
Також колегія суддів відхиляє посилання скаржника на висновки Великої Палати Верховного Суду, викладені в постанові по справі № 908/129/22 (908/1333/22), оскільки спірні правовідносини (предметом спору в яких є вимоги контролюючого органу як кредитора у справі про визнання грошових вимог до боржника) не є подібними до правовідносин у справі № 908/129/22 (908/1333/22) (спір за позовом платника податків до контролюючого органу про визнання протиправним податкових повідомлень-рішень), відповідно, урахування судом першої інстанції правових висновків Великої Палати Верховного Суду у відповідній постанові у цій справі є безпідставним з огляду на нерелевантність зазначеної судової практики.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що підчас апеляційного перегляду даної справи встановлено, що рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.01.2025 року у справі №160/25550/23 визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.07.2023 року №0203160707.
З урахуванням наведеного доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження.
Відповідно до частини 1 статті 269 Господарського процесуального кодексу України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (частина 4 статті 269 Господарського процесуального кодексу України).
Відповідно до статті 276 Господарського процесуального кодексу України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За встановлених обставин справи, апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а оскаржувана ухвала місцевого господарського суду зміні або скасуванню.
Відповідно до статті 129 Господарського процесуального кодексу України судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покладаються на скаржника.
Керуючись статтями 129, 269, 275, 276, 281-283 Господарського процесуального кодексу України, апеляційний господарський суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на ухвалу господарського суду Дніпропетровської області від 03.07.2024 року у справі № 904/4679/22 залишити без задоволення.
Ухвалу господарського суду Дніпропетровської області від 03.07.2024 року у справі № 904/4679/22 залишити без змін.
Витрати з оплати судового збору за подання апеляційної скарги віднести на апелянта.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання повного судового рішення.
Постанова складена у повному обсязі 21.05.2025 року.
Головуючий суддя Т.А. Верхогляд
Суддя О.Г. Іванов
Суддя А.Є. Чередко