справа № 380/22924/24
12 травня 2025 року м. Львів
Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Мричко Н.І., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС України у Львівській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень
встановив:
на розгляді Львівського окружного адміністративного суду знаходиться адміністративна справа за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , місце проживання: АДРЕСА_1 (далі позивач) до Головного управління ДПС у Львівській області код ЄДРПОУ 43968090, місцезнаходження: 79003, м. Львів, вул. Стрийська, буд. 35 (далі відповідач), в якій позивач просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №46861/13-01-07-09 від 30 жовтня 2024 року, винесене Головним управлінням Державної податкової служби у Львівській області відносно ФОП ОСОБА_1
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №46859/13-01-07-09 від 30 жовтня 2024 року, винесене Головним управлінням Державної податкової служби у Львівській області відносно ФОП ОСОБА_1 .
Ухвалою від 18.11.2024 суддя залишила позовну заяву без руху.
Ухвалою від 25.11.2024 суддя прийняла позовну заяву до розгляду й відкрила провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.
Ухвалою від 25.11.2024 суд залучив до участі у справі третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
Ухвалою від 17.02.2024 суд витребував від ГУ ДПС у Дніпропетровській області докази.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що наказ про проведення фактичної перевірки не відповідає вимогам Податкового кодексу України, оскільки відсутні будь-які посилання на конкретні підстави для призначення перевірки. Платником податків надано всі необхідні документи до перевірки. Висновки відповідача про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог законодавства є безпідставними та необгрунтованими. Звертає увагу, що заперечення подані на акт перевірки у строк встановлений Податковим кодексом України.
Представник відповідача подала до суду відзив на позовну заяву, в якому проти позовних вимог заперечила. Відзив обґрунтований тим, що зазначення в наказі на проведення перевірки тільки норми Податкового кодексу України без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який дає підстави вважати його протиправним. Оскаржувані податкові повідомлення- рішення прийняті відповідачем у відповідності до вимог чинного законодавства.
Представник третьої особи подав пояснення, в яких зазначив, що фактичною перевіркою встановлено порушення позивачем вимог законодавства. Заперечення на акт перевірки подані з порушенням встанолленого строку, відтак, такі залишені без розгляду.
Представник позивача подав додаткові пояснення, відповідно до яких зазначає, що наказ на проведення перевірки не є обгрунтованим. Контролюючому органу надано всі первинні документи, всі документи, які підтверджують облік і походження товару.
Представник відповідача подала додаткові пояснення, в яких вказала, що всі надані первинні документи позивачем взяті до уваги під час складення акту перевірки та винесення оскаржуваних податкових повідомлень -рішень.
Частиною п'ятою статті 262 КАС України передбачено, що суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.
З клопотаннями про розгляд справи у судовому засіданні сторони у справі не звертались.
Дослідивши матеріали справи на підтвердження й спростування заявлених вимог в їх сукупності, надавши їм юридичну оцінку, суд встановив таке.
На підставі наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 18.09.2024 №4333-п проведено фактичну перевірку суб'єкта господарювання, який здійснює діяльність в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
За результатами проведеної фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області складено акт від 30.09.2024 № 2824/04-36-07-14/PPO/ НОМЕР_1 , згідно з яким встановлено ФОП ОСОБА_1 порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.
На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області винесено:
- податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 № 46859/13-01-07-09, відповідно до якого за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано до позивача штрафну санкцію у вигляді штрафу у розмірі 120230,0 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 № 46861/13-01-07-09, відповідно до якого за порушення пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України застосовано до позивача штрафну санкцію у вигляді штрафу у розмірі 2040,0 грн;
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
При вирішенні спору по суті суд виходив з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Згідно з підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Статтею 80 ПК України визначені підстави для призначення фактичної перевірки, порядок її проведення та оформлення результатів.
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом:
- направлення на проведення такої перевірки;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
З наведеного слідує, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та пред'явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
На підставі наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 18.09.2024 № 4333-п проведено фактичну перевірку суб'єкта господарювання, який здійснює діяльність в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м. Кривий Ріг, проспект Гагаріна, 1 щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 18.09.2024 № 4333-п фактична перевірка призначена на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Так, підпунктами 80.2.2, 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 ПК України установлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Відтак, передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктами 80.2.2, 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
При цьому, аналіз абзацу третього п. 81.1 ст. 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2023 у справі №420/9909/23 висновував, що аналіз підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформувала висновок про те, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Відповідні висновки Великої Палати Верховного Суду відображено у послідовній практиці Верховного Суду, зокрема, у постановах від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а тощо.
На підтвердження отримання відповідної інформації відповідач надав лист Державної податкової служби України, який адресований Головним управлінням ДПС в областях та м. Києві від 12.02.2024 №3638/7/99-00-07-04-03-07, яким Державна податкова служба України направила лист Beijing Roborock Tehnology Со., LTD, в особi Коваленко Аліни, вiд 29.01.2024 б/н (вх. ДПС №3455/6 від 05.02.2024) про можливi факти порушення вимог законодавства щодо застосування peєcтраторів розрахункових операцiй та програмних peєстраторів розрахункових операцiй, ведення облiку товарних запасiв, здiйснення розрахункiв в iноземнiй валютi та використаннi працi неоформлених найманих працiвникiв iнтернет-магазином https://jabko.ua та мережею магазинiв «ЯБКО» для вжиття вiдповiдних заходiв податкового контролю та органiзацiї i проведення фактичних перевiрок.
За таких обставин, наказ Головного управління ДПС у Львівській області від 18.09.2024 № 4333-п складений з дотриманням вимог чинного законодавства, а також з наявністю достатніх правових підстав для її проведення.
Згідно з пунктом 81.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов'язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов'язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
Матеріали перевірки - це:
акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід'ємною частиною;
заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду);
пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.
Відповідно до пункту 81.1 статті 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
За приписами пункту 86.7 статті 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід'ємною частиною матеріалів перевірки.
Згідно з підпунктом 86.7.1 пункту 86.7 статті 86 акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.
Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв'язку з необхідністю з'ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Верховний Суд вже неодноразово аналізував зазначені норми податкового законодавства у постановах від 28 березня 2023 року у справі № 810/3270/16, від 27 червня 2019 року у справі № 806/343/17 та дійшов висновку, що закріпленому у пункті 86.7 статті 86 ПК України праву платника податків подати до контролюючого органу заперечення на акт перевірки кореспондує визначений цією ж нормою обов'язок контролюючого органу розглянути такі заперечення, надавши платнику податків відповідь, та врахувати результати розгляду заперечень при прийнятті рішення про визначення грошових зобов'язань.
У постановах від 20 листопада 2018 року у справі № 826/285/15, від 24 грудня 2024 року у справі № 640/20970/22 Верховний Суд вказав, що зміст пункту 86.7 статті 86 ПК України дає підстави для висновку про те, що при прийнятті податкового повідомлення-рішення податковим органом повинні враховуватися не лише висновки акта перевірки, а й результати розгляду заперечень платника податків на такий акт як його невід'ємної частини.
Судом встановлено, що за результатами проведеної фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області складено акт від 30.09.2024 № 2824/04-36-07-14/PPO/ НОМЕР_1 , згідно з яким встановлено ФОП ОСОБА_1 порушення пунктів 1, 2, 12 статті Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.
На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 № 46859/13-01-07-09, податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 № 46861/13-01-07-09.
Листом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 08.11.2024 №76241/6/04-36-07-14-10 повідомлено ФОП ОСОБА_1 про несвоєчасне подання заперечень від 22.10.2024 на акт перевірки (вх. Від 28.10.202024 ; 102456/6), відтак заперечення залишено без розгляду.
Згідно з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями судом встановлено, що ГУ ДПС у Львівській області отримано заперечення від ФОП ОСОБА_1 (вх. від 28.10.2024 №102459/6), однак комісія зі спірних питань не відбулась, в зв'язку із несвоєчасним поданням заперечень, висновки акту перевірки залишено без змін.
Згідно з позовною заяви позивач вказує, що заперечення скеровані на адресу ГУ ДПС у Дніпропетровській області 16.10.2024. Проте, жодних доказів до матеріалів справи щодо скерування заперечень у встановлений строк ПК України 16.10.2024 представником позивача до метеріалів справи не долучено. Окрім того, суд зауважує, що заперечення на акт перевірки позивача від 22.10.2024.
Щодо встановлених порушень, суд зазначає таке.
Згідно акту перевірки від 30.09.2024 № 2824/04-36-07-14/PPO/ НОМЕР_1 контролюючим органом вказано, що ФОП ОСОБА_1 не забезпечено здійснення розрахунків за реалізовані товари/послуги у безготівковій формі, суб'єктом господарювання здійснено реєстрацію ПРРО без приєднання платіжної системи, на письмову вимогу перевіряючих про надання платником податків документів від 20.09.2024, до перевірки не надано жодних документів, що підтверджують здійснення забезпечення розрахунків в безготівковій формі (не надані договори на придбання, обслуговування POS-терміналу, акти приймання-передачі POS-терміналу у ремонт та інші), що є порушенням пункту 1 Постанови кабінету Міністрів України від 29.07.2022 №894 «Про встановлення строків, до настання яких торгівці повинні забезпечити можливість здійснення безготівкових розрахунків (у тому числі з використанням електронних платіжних засобів, платіжних за стосунків або платіжних пристроїв) за продані ними товари (надані послуги).
Платником податків не надано посадовим (службовим) особам органів ДПС у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки, а саме: на письмову вимогу перевіряючих про надання платником податків документів від 20.09.2024 ОСОБА_1 не надано виписки банків, на придбання, обслуговування POS-терміналу, акти приймання-передачі POS-терміналу у ремонт, за перевіряючий період, що є порушенням: п.п. 16. 1.15 п. 16.1 ст. 16, п.п. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17, п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями)
Відповідно до результатів інвентаризації ТМЦ від 06.09.2024 за адресою АДРЕСА_2 , яка здійснювалась у ході попередньої перевірки (акт від 13.09.2024 №2597/04/36/07/14/PPO/ НОМЕР_1 ) зафіксовано наявність на господарській одиниці ТМ у кількості 449 одиниць на загальну суму 465 466,00 грн. Відповідно до баз даних СОД РРО через ПРРО ФН 4000946557 за адресою: АДРЕСА_2 за період з 06.09.2024 (враховано продажі після проведення інвентаризації по 13.09.2024 було здійснено реалізацію товару у кількості 98 од. на суму 101382,0 грн. Таким чином, станом на початок періоду, що охоплено поточною перевіркою - 14.09.2024, залишок товару на господарській одиниці складав 351 одиниця товару на суму 364084,0 грн (465466,0 грн-101382,0 грн).
Відповідно до баз даних СОД РО через ПРРО ФН 4000946557 за адресою: АДРЕСА_2 аз період з 14.09.2024 по 23.09.2024 реалізовано ТМЦ у кількості 31 од. на суму 36967,00 грн. Проведеною у ході перевірки інвентаризацією зафіксовано залишок ТМЦ на господарській одиниці за адресою м.Кривий Ріг, пр. Гагаріна, 1 станом на 23.09.2024 у кількості 387 одиниць на загальну суму 432210,0 грн, що свідчить про реалізацію ТМЦ, не відображених в обліку товарних запасів на суму 105093,0 грн. (432210,0-(364084,0-36967,0); документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів відсутні.
Крім того, відповідно до баз даних СОД РО через ПРРО ФН 4000946557 аз адресою м. Кривий Ріг, пр. Гагаріна, 1 за період з 23.09.2024 по 30.09.2024 встановлено реалізацію товару, згідно додатку СОД РРО до акту фактичної перевірки у кількості 13 одиниць на загальну суму 15137,00 грн, які не обліковані встановленому порядку, а саме: товарно-матеріальні цінності, що реалізовані ФОП ОСОБА_1 , згідно додатку СОД РРО до акту фактичної перевірки не передавались комітентом ОСОБА_2 на реалізацію, згідно актів приймання-передачі до договору комісії №ЛМ-02-09-24-СД від 02.09.2024, від 04.09.2024, які надано на письмову податкову вимогу перевіряючих від 20.09.2024 у ході проведення фактичної перевірки представнику ФОП ОСОБА_1 , та відповідно не обліковані у формі ведення обліку товарних запасів, наданої листом до перевірки. Протягом проведення перевірки інші первинні документи, що підтверджують походження товарів, та форми обліку ТМЦ, перевіряючим не надавались, що є порушенням п. 1, 2, 12 ст.3 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР «Про застосування рестраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями).
Відповідно до статті 3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги;
12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп'ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
З наведеного слідує, що суб'єкти господарювання зобов'язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб'єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов'язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Суд вказує, що оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 30.10.2024 № 46859/13-01-07-09 за порушення, зокрема, пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР застосовано до позивача штрафну санкцію на пісдтаві статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Так, відповідо до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Таким чином, за порушення щодо непроведення розрахункових операцій через РРО, невидача відповідного розрахункового документа притягнено до відповідальності за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Вказане свідчить про протиправність винесеного податкового повідомлення-рішення.
Щодо здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 296.1 статті 296 ПК України фізичні особи - підприємці на загальній системі та фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку, які є платниками податку на додану вартість, зобов'язані вести облік доходів і витрат за типовими формами та в порядку, що встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді.
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у т. ч. платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за №1411/37033 (далі Порядок №496), визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб-підприємців, які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов'язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такого фізичного особи-підприємця.
Облік товарних запасів здійснюється фізичними особами-підприємцями шляхом постійного внесення до Форми ведення обліку товарних запасів (далі - Форма обліку) інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку (пункт 1 розділу II Порядку №496).
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Підпунктом 5 пункту 3 розділу II Порядку №496 передбачено, що у графі 8 Форми обліку зазначається загальна вартість товару відповідно до первинного документа про вибуття товарів (крім даних щодо продажу через РРО/ПРРО).
Вибуттям товарів для цілей Порядку №496 вважається, зокрема, продаж товарів з розрахунком в безготівковій формі, який здійснено у встановлених законодавством випадках без застосування РРО/ПРРО.
Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Зазначена норма встановлює відповідальність лише за продаж необлікованих товарів, а не їх наявність за місцем реалізації, при цьому, як установлено судами попередніх інстанцій, акт перевірки не містить посилань на факт реалізації позивачем не облікованих товарів.
Наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246 затверджене Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» (далі - Положення №246, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), яким визначено методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
У розділі V Закону №265/95-ВР передбачена відповідальність за порушення вимог лише цього Закону. Зокрема, фінансова санкція, встановлена статтею цього 20 Закону, може бути застосована до юридичної особи у випадку, коли ця особа не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку, визначеного Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси».
Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних (чи інших документів, які підтверджують оприбуткування товарів) за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону №265/95-ВР та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 09.04.2025 у справі № 420/6071/19.
Водночас суд встановив, що надані позивачем договір комісії № ЛМ-02-09-24-СД від 02.09.2024 та акти приймання-передачі товарів від 04.09.2024, від 02.09.2024, 20.09.2024, містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції (, найменування, кількість та вартість товару.
Тобто, вказані документи повною мірою ідентифікують постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних, які передбачені Порядком № 496.
З урахуванням наведеного суд уважає, що надані позивачем контролюючому органу під час фактичної перевірки документи є, у розумінні приписів Порядку № 496, належними документами, які підтверджують облік та походження товарів за місцем їх реалізації.
Своєю чергою, податковий орган, ігноруючи надані позивачем документи та стверджуючи про неподання та відсутність первинних документів щодо отримання (надходження) товару (прихідні) не вказав у акті перевірки, які ж саме конкретні первинні документи позивачу належало надати.
За таких обставин, ураховуючи встановлені судом обставини, податкове повідомлення-рішення №46861/13-01-07-09 від 30 жовтня 2024 року та податкове повідомлення-рішення №46859/13-01-07-09 від 30 жовтня 2024 року є протиправними та підлягають скасуванню.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України та частини третьої статті 2 КАС України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з вимогами статті 78 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд дійшов висновку, що позов необхідно задовольнити повністю.
Відповідно до статті 139 КАС України з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань необхідно стягнути судовий збір у розмірі 1930,80 грн.
Керуючись статтями 2, 6, 8-10, 13, 14, 72-77, 139, 241-246, 250, 262 КАС України, суд
адміністративний позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області №46861/13-01-07-09 від 30 жовтня 2024 року
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області №46859/13-01-07-09 від 30 жовтня 2024 року.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ 43968090, місцезнаходження: 79003, м. Львів, вул.Стрийська, 35) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , місце проживання: АДРЕСА_1 ) судовий збір у розмірі 1930 (одна тисяча тридцять) грн 80 коп.
Рішення суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого Кодексом адміністративного судочинства України, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення суду.
Суддя Мричко Н.І.