09 травня 2025 р. Справа № 520/20266/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Перцової Т.С. , Макаренко Я.М. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.11.2024 (суддя Котеньов О.Г.; м. Харків) по справі № 520/20266/24
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРНАФТОМАШ ЕРС"
до Головного управління ДПС у Харківській області
про скасування податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю "УКРНАФТОМАШ ЕРС" (надалі також - позивач, ТОВ "УКРНАФТОМАШ ЕРС") звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (надалі також - відповідач, ГУ ДПС у Харківській області) в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02 липня 2024 року № 00369350708.
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 04 листопада 2024 року задовольнив позов Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРНАФТОМАШ ЕРС".
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення від 02 липня 2024 року № 00369350708.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Григорія Сковороди, буд. 46, м. Харків, Харківська обл., Харківський р-н, 61057, код ЄДРПОУ 43983495) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРНАФТОМАШ ЕРС" (пров. Сімферопольський, 6, оф. 703/3, м. Харків, Харківський р-н, Харківська обл., 61052, код ЄДРПОУ 39165622) судовий збір у сумі 3711 (три тисячі сімсот одинадцять) грн 85 коп.
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу в якій, посилаючись на його ухвалення з порушенням судом норм матеріального та процесуального права, з викладенням в ньому висновків, які не відповідають обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.11.2024 по справі № 520/20266/24, ухваливши по справі нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» відмовити у повному обсязі.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги відповідач посилається на порушення ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» ч. 2 ст. 13 Закону № 2473, та п. 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 5, із змінами і доповненнями та вважає, що ГУ ДПС у Харківській області було правомірно нараховано оскаржуваним рішенням пеню за період з 20.12.2022 по 09.03.2023 у розмірі 247456,79 грн.
Щодо посилань позивача на наявність форс-мажорних обставин, які виникли для позивача в результаті збройної агресії рф проти України, та є підставою для звільнення позивача від відповідальності, відповідач зазначив, що лист Торгово-промислової палати від 28.02.2022 є загальним офіційним документом та не містить ідентифікуючих ознак конкретного договору, виконання якого стало неможливим через наявність зазначених обставин, а тому не є довідкою або сертифікатом, який засвідчує настання форс-мажорних обставин за зовнішньоекономічними контрактами.
Заперечуючи проти висновку суду першої інстанції про неможливість нарахування пені у період дії карантину, відповідач зазначив, що оскільки Закон № 2473-VIII входить до складу валютного, а не податкового законодавства, на позивача не розповсюджуються положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України у редакції Законів України від 30.03.2020 № 540-ІХ та від 13.05.2020 № 591-ІХ, а відтак він не звільнений від відповідальності за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Також звернув увагу на висновок Верховного Суду у постанові від 23.07.2024 по справі № 240/25642/22, в якій останній, серед іншого, виснувався, що пеня, передбачена частиною 5 статті 13 Закону № 2473-VIII за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), застосовується на загальних підставах і на неї не поширюється положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. Пеня, як міра відповідальності, яка нараховується за порушення граничних строків розрахунків, врегульована спеціальним законом, відповідно на таку не розповсюджуються і положення підпункту 129.9.7 пункту 129.9 статті 129 ПК України, за аналогією з положеннями абзацу 11 пункту 52-1 та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Вказує, що контролюючий орган неправомірно нарахував ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» пеню за несвоєчасне повернення валютної виручки в період дії карантину. Крім того контролюючим органом не було враховано, що карантин, встановлений в Україні постановою КМ України № 211 від 11 березня 2020 року, став для позивача форс-мажором, тобто надзвичайною і непідвладною волі сторін контракту, внаслідок якої позивач не зміг через невиконання контрагентом-нерезидентом своїх зобов'язань щодо розрахунку за товар, вчинити дії щодо подання відповідного позову, проте, вчиняв активні дії, зокрема, направляв лист-претензію № 1494; контрагент сплачував за свої договірні зобов'язання, проте в один момент перестав сплачувати рахунки за поставлений товар, що вказує на те, що до моменту повного зупинення розрахунку за поставлений товар, у позивач були відсутні підстави для вчинення дій по примусовому стягненню даних коштів з контрагента.
Не було також враховано дії форс-мажорних обставин, які виникли для позивача в результаті збройної агресії рф проти України, постійні обстріли міста розташування підприємства позивача, аварійні відключення електроенергії, що унеможливило нормальну роботу позивача.
Враховуючи подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження, справа розглядається в порядку письмового провадження, відповідно до приписів п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, за наявними у ній матеріалами.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційну скаргу належить задовольнити, з таких підстав.
Судом встановлено, що фахівцями ГУ ДПС відповідно до п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 41.1 ст. 41, п. 61.1 та п. 61.2 ст. 61, п. п. 62.1.3 п. 62.1 ст. 62, п. п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. п. 78.1.1 п. 78.1 ст.78, п. 82.2 ст. 82, п. п. 69.351 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, із змінами та доповненнями, на підставі наказу ГУ ДПС від 30.05.2024 року № 2234-п, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» з питання дотримання вимог валютного законодавства за зовнішньоекономічними контрактами від 25.07.2020 року № 115 за період з 25.07.2020 року по 31.05.2024 року та від 01.07.2020 року № 115 за період з 01.07.2020 року по 31.05.2024 року.
За результатами перевірки складено Акт від 17.06.2024 року № 27629/20-40-07-08- 05/39165622, відповідно до яких перевіркою встановлено порушення ч. 2 ст. 13 Закону України від 21 червня 2018 року № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції», із змінами та доповненнями, пункту 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 5, із змінами і доповненнями, за зовнішньоекономічним Контрактом на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115, який укладено з ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл» (Республіка Казахстан), за період з 01.07.2020 року по 31.05.2024 року.
У процесі перевірки за результатами проведеного доперевірочного аналізу відповідей ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС», наданих платником податків на обов'язкові письмові запити ГУ ДПС про надання пояснень та їх документального підтвердження проведених господарських операцій по контракту від 25.07.2020 року № 115, контролюючим органом встановлено, що ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» укладено з ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл» (Республіка Казахстан) Контракт на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115.
У митних деклараціях, згідно яких здійснювалось постачання обладнання по вищезазначеному контракту, зазначено контракт від 25.07.2020 року № 115. Аркушами коригування до митних декларацій виправлено дату контракту. У листі банківської установи, на контролі у якій знаходиться Контракт на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115 (ПАТ АБ «УКРГАЗБАНК») від 27.04.2023 року № 5-197/15/785/2023, зазначено, що станом на 27.04.2023 року загальна сума незавершених розрахунків по контракту від 01.07.2020 року № 115, укладеному з нерезидентом ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл» (Казахстан) - 28195,50 дол. США.
У періоді, за який здійснювалася перевірка, ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» на виконання умов Контракту на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115 відвантажено товар на загальну суму 1130000,00 дол. США (еквівалент - 30227540,51 грн), у тому числі згідно МД від 20.12.2021 року № UA807170/2021/084811 на суму 36 570,00 дол. США (еквівалент - 996 470,33 грн) - граничний строк розрахунків 19.12.2022 .
У ході проведення перевірки встановлено, що у періоді з 01.07.2020 року по 20.12.2021 року (дата останньої МД), на виконання умов Контракту на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115, від нерезидента ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл» на валютний рахунок надійшли грошові кошти на загальну суму 1101804,50 дол. США (еквівалент - 29934828,13 грн).
Станом на 20.12.2021 року (дата останньої МД) по Контракту на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115, який укладено з ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл» (Казахстан), перевіркою встановлено дебіторську заборгованість в сумі 28195,5 дол. США, що відповідає даним бухгалтерського обліку ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС».
У зв'язку з невиконанням ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл» своїх зобов'язань по Контракту на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115 ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» надано до Міжнародного арбітражного суду «ІАС» позовну заяву від 15.12.2022 року, щодо стягнення з ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл», резидента Республіки Казахстан, суми заборгованості за поставлений товар по Контракту на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115 (в редакції додаткової угоди до нього № 4 від 25 червня 2021 року) у розмірі 28168,00 дол. США, суми пені в розмірі 2816,80 дол. США, суми сплаченого реєстраційного і арбітражного зборів. Позовна заява зареєстрована в Міжнародному арбітражному суді «ІАС» 06.03.2023 року за № 03- 01/23.
Ухвалою Міжнародного арбітражного суду «ІАС» від 10.03.2023 порушено арбітражне провадження по позовній заяві та присвоєно справі № MAS 00040/23.
ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» подано до Міжнародного арбітражного суду «ІАС» заяву про збільшення позовних вимог від 24.05.2023 року.
У вищевказаній заяві ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» просив стягнути з ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл» суму заборгованості по Контракту на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115 (в редакції додаткової угоди до нього № 4 від 25 червня 2021 року) у розмірі - 28168,00 дол. США, суму пені в розмірі - 2816,80 дол. США, суму пені за прострочення періодичних платежів в розмірі - 123000,0 дол. США, суму сплаченого реєстраційного і арбітражного зборів.
Міжнародним арбітражним судом «ІАС» рішенням від 11.06.2023 року по справі MAS 00040/23 вирішено позовні вимоги ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» задоволені частково і стягнуто на його користь з компанії ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл»: суму заборгованості у розмірі 28168,00 дол. США; суму неустойки у розмірі 9216,80 дол. США; витрати по сплаченому реєстраційному і арбітражному зборах у розмірі 2000,00 євро та 51893,00 тенге. Рішення Міжнародного арбітражного суду «ІАС» вступає в силу з моменту його підписання одноосібним арбітром.
Спеціалізований міжрайонний економічний суд Акмолинської області розглянув клопотання ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» щодо примусового виконання рішення Міжнародного арбітражного суду «ІАС» від 11.07.2023 року та видав виконавчий лист від 22.09.2023 року № 1112-23-00-2м/190 та «Определение» (мовою оригіналу) від 22.09.2023 року № 1112-23-00-2М/190, яким визначено: клопотання ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» щодо примусового виконання рішення Міжнародного арбітражного суду «ІАС» від 11.07.2023 року задовольнити та привести до примусового виконання рішення Міжнародного арбітражного суду «ІАС» від 11.07.2023 року за № MAS 00040/23.
На виконання вищевказаного Рішення Міжнародного арбітражного суду «ІАС» на рахунок ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» зараховано грошові кошти в сумі 2102,36 євро (еквівалент - 87917,54 грн) та 37384,80 дол. США (еквівалент - 1400225,25 грн).
Відповідно до ч. 5 ст. 13 Закону № 2473, з урахуванням вимог ч. 7 ст. 13 цього Закону, за результатами перевірки ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» відповідачем нарахована пеня в сумі 247 456,79 грн за кожний день прострочення (80 днів) в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором у національній валюті (28195,50 дол. США *36,56860 = 1031069,96 грн) до дня прийняття позовної заяви до розгляду судом (09.03.2023). Розрахунок пені наведено у додатку 5 до акту перевірки.
За результатами перевірки ГУ ДПС прийняте податкове повідомлення - рішення від 02.07.2024 року № 00369350708 про нарахування та стягнення пені за порушення строків розрахунків у сфері ЗЕД.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що у контролюючого органу відсутні підстави для нарахування позивачу в період карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всіх територіях України з питань запобігання поширенню на території України хвороби (COVID-19), дію якого припинено Постановою КМУ від 27 червня 2023 р. № 651 з 30.06.2023, а саме з 20.12.2022 по 09.03.2023, пені за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, що свідчить про наявність підстав для скасування спірного рішення.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає таке.
При вирішенні спору колегія суддів враховує, що між сторонами немає спору щодо встановленого податковим органом факту порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Натомість, виник спір щодо правомірності нарахування контролюючим органом пені за цим фактом на підставі Податкового кодексу України та Закону України «Про валюту і валютні операції», оскільки, переконання позивача, нарахування пені у спірних правовідносинах суперечить положенням абз. 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України. Також позивач посилається на неврахування контролюючим органом обставин непереборної сили (форс-мажорні обставини).
Так, правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов'язки суб'єктів валютних операцій і уповноважених установ, відповідальність за порушення ними валютного законодавства встановлює Закон України «Про валюту і валютні операції».
Статтею 13 вказаного Закону врегульовано особливості встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Зокрема, частиною першою статті 13 встановлено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Згідно з частиною другою вказаної статті у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
Відповідно до статей 2, 6, 9, 12, 13, 16 Закону № 2473-VIII постановою правління Національного банку України (далі - НБУ) від 02 січня 2019 року № 5 затверджено Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті (далі - Положення №5).
Згідно з пунктом 21 розділу ІІ вказаного Положення граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.
Також, відповідно до статті 7 Закону України «Про Національний банк України» 24 лютого 2022 року з метою забезпечення надійності та стабільності функціонування банківської системи НБУ прийняв постанову № 18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» (далі - Постанова №18).
Постановою Правління НБУ № 68 від 04 квітня 2022 року Постанову №18 було доповнено, зокрема пунктами наступного змісту: « 142. Граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 90 календарних днів та застосовуються до операцій, здійснених з 05 квітня 2022 року»; « 144. Розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного в пункті 142 цієї постанови, з урахуванням вимог пункту 143 цієї постанови в повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 143 цієї постанови стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в банку в Україні».
В подальшому, до пункту 142 Постанови №18 вносились зміни і з 07 червня 2022 року цифри "90" було замінено цифрами "120", а з 07 липня 2022 року - цифри "120" замінено цифрами "180" (постанови Правління НБУ №113, №142 відповідно).
Таким чином, за загальним правилом експорт та імпорт товарів має здійснюватися у строки, зазначені у договорах, але не пізніше граничного строку розрахунків, встановленого НБУ, що обчислюється з дня здійснення авансового платежу (попередньої плати). До 05 квітня 2022 року такі граничні строки розрахунків становили 365 календарних днів. З огляду на введення в Україні воєнного стану НБУ змінив граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту. Відповідно до указаних змін у період з 05 квітня 2022 року по 07 червня 2022 року такі строки становили 90 календарних днів, з 07 червня 2022 року по 07 липня 2022 року - 120 календарних днів, з 07 липня 2022 року - 180 календарних днів. При цьому змінені Постановою №18 строки застосовуються лише до операцій, що здійснені з 05 квітня 2022 року.
Частиною п'ятою статті 13 Закону № 2473-VIII встановлена відповідальність за порушення встановлених строків розрахунків, а саме порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Отже, за порушення граничних строків розрахунків, що встановлюються Національним банком України встановлено відповідальність у вигляді пені.
З матеріалів справи судом встановлено, що ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» на виконання умов Контракту на поставку обладнання від 01.07.2020 року № 115 відвантажено товар на загальну суму 1130000,00 дол. США (еквівалент - 30227540,51 грн), зокрема, згідно з МД від 20.12.2021 року № UA807170/2021/084811 на суму 36 570,00 дол. США (еквівалент - 996 470,33 грн).
Граничний строк проведення розрахунків - 19.12.2022.
Оскільки розрахунок на суму 28195,5 дол. США у законодавчо встановлений термін не проведений, колегія суддів доходить висновку про порушення ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» частини 2 статті 13 Закону № 2473-VIII в частині граничних строків розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів.
Відповідно до частини першої статті 11 Закону № 2473-VIII валютний нагляд в Україні здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду.
Органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства (частина четверта статті 11 Закону № 2473-VIII).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства (частина шоста статті 11 Закону № 2473-VIII).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п'ятою цієї статті (часина восьма статті 13 Закону № 2473-VIII).
Підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України встановлено, що на контролюючі органи покладено функцію зі здійснення контролю за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.
Відповідно до підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв'язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов'язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення, у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Отже, контролюючий (податковий) орган здійснює контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті та у разі встановлення порушень таких строків нараховує пеню у визначених розмірах.
При цьому положеннями Закону № 2473-VIII не врегульовано процедуру прийняття рішення про нарахування пені, як виду адміністративно-господарської санкції за порушення строків проведення розрахунків в іноземній валюті, а такий порядок унормований положеннями ПК України, проте це не означає, що правовідносини у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду стають частиною законодавства щодо справляння податків і зборів та на них розповсюджуються всі положення ПК України. Закон № 2473-VIII та ПК України регулюють різні сфери державної політики.
Підстави для ототожнення пені, яка застосовується у податкових правовідносинах, із пенею, яка застосовується у сфері валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду (за порушення строків надходження валютної виручки за операціями з експорту та імпорту товарів, відповідальність за яке встановлено статтею 13 Закону № 2473-VIII - відсутні.
Частинами першою - третьою статті 3 Закону № 2473-VIII передбачено, що відносини, які виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.
Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону.
У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.
Відповідно до абз. 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України протягом дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню, проте така застосовна у сфері справляння податків і зборів та не підлягає застосуванню у сфері регулювання валютних правовідносин.
Крім того, зміни до положень Закону № 2473-VIII здійснюються шляхом внесення змін до цього Закону. Однак до Закону України «Про валюту і валютні операції» не вносились норми, які б дозволяли не застосовувати пеню (звільняли від застосування пені) за порушення строку розрахунків в іноземній валюті у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19).
При цьому колегія суддів зауважує, що маючи на меті звільнити суб'єктів господарювання, які вчинили правопорушення, у вигляді порушення строків розрахунків, від відповідальності у вигляді пені законодавець вносить відповідні зміни саме до Закону № 2473-VIII.
Так, Законом України № 2260-IX від 12 травня 2022 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» статтю 16 Закону № 2473-VIII доповнено пунктом 13 такого змісту: « 13. Відповідальність, передбачена частиною п'ятою статті 13 цього Закону, не застосовується до резидентів - суб'єктів господарювання, що вчинили відповідне правопорушення, якщо імпортні операції не можуть бути завершені внаслідок дії постанови Кабінету Міністрів України «Про застосування заборони ввезення товарів з Російської Федерації» від 09 квітня 2022 року № 426».
Тобто, у разі якби законодавець мав на меті звільнити суб'єктів господарювання від відповідальності шляхом не нарахування (не застосування) пені під час дії карантину (COVID-19), відповідні зміни (чи обмеження в застосуванні) були б внесені саме до Закону № 2473-VIII, проте таких змін внесено не було.
Отже, пеня, передбачена частиною п'ятою статті 13 Закону № 2473-VIII, за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Аналогічний правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22.
Також Судова палата у наведеній справі сформулювала і правовий висновок, що правовідносини зі здійснення валютних операцій є специфічними та врегульовані спеціальним Законом № 2473-VIII, і саме норми вказаного Закону підлягають застосуванню, зокрема і в питанні нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті. З огляду на специфічність правовідносин, що стосуються строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, які врегульовано окремим спеціальним нормативно-правовим актом - Законом № 2473-VIII, та врегульовують конкретну визначену його предметом групу правовідносин, Судова палата також дійшла висновку, що пункт 129.9.7 пункту 129.9 статті 129 (стосується ненарахування/анулювання нарахованої пені внаслідок введення воєнного, надзвичайного стану), абзац 11 пункту 52-1 (стосується ненарахування/списання нарахованої пені протягом дії карантину), підпункт 69.9 пункту 69 (стосується зупинення перебігу строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи) підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не розповсюджуються на строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, що врегульовано законодавством у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, та на пеню, нараховану за порушення вимог цього законодавства.
Судова палата відступила від висновку, викладеного в постановах від 15 лютого 2024 року у справі № 420/1538/23 (який помилково застосовано першої інстанції), від 28 березня 2024 року у справі № 380/17879/22, від 13 травня 2024 року у справі № 420/11208/23 про неможливість нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Указана правова позиція підтримана також Судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в постанові від 27 лютого 2025 року у справі №520/2941/24.
Відтак, висновок суду першої інстанції у цій справі про відсутність у контролюючого органу підстав для нарахування позивачу у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а саме з 20.12.2022 по 09.03.2023, пені за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 247456,79 грн, який став підставою для задоволення позовних вимог, є помилковим.
Стосовно доводів позивача щодо наявності підстав для звільнення від відповідальності у зв'язку з випадком надзвичайних та невідворотних обставин (форс-мажору), колегія суддів зазначає таке.
Частиною шостою статті 13 Закону №2473-VIII передбачено, що у разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв'язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п'ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.
Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).
Отже, у разі зупинення виконання господарської операції, яке зумовлене виникненням форс-мажорних обставин, зупиняється як перебіг строку розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, так і нарахування пені на весь період дії форс-мажорних обставин.
Відповідно до вимог ст.14-1 Закону України № 671/97-ВР від 02.12.1997р. «Про торгово-промислові палати в Україні» торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб'єкта господарської діяльності за собівартістю.
Форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об'єктивно унеможливлюють виконання зобов'язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов'язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.
Із урахуванням викладеного, форс-мажорні обставини не мають преюдиційного характеру, і при їх виникненні сторона, яка покликається на них як на підставу неможливості належного виконання зобов'язання, повинна довести їх наявність не тільки самих по собі, але і те, що вони були форс-мажорними саме для конкретного випадку.
Обмежувальні/забороняючі заходи, військова агресія російської федерації проти України, введення воєнного стану підпадають під визначення форс-мажорних обставин.
У постанові від 23.07.2024 (справа № 240/25642/22) Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду виснував, що саме по собі введення воєнного стану в Україні не можна розцінювати як форс-мажорну обставину для неперерахування контрагентом - нерезидентом на рахунки позивача коштів за поставлений товар в межах зовнішньоекономічних контрактів.
Цей висновок обґрунтований тим, що позивач у справі не надав доказів, які б підтвердили настання обставин непереборної сили, які зумовили неможливість виконання нерезидентом своїх обов'язків за контрактом.
Також, Верховним Судом у постанові від 12.12.2024 (справа № 380/839/24) від 14.01.2025 (справа № 440/17191/23) з посиланням на постанови Верховного Суду від 16 липня 2019 року у справі №917/1053/18, від 25 січня 2022 року у справі №904/3886/21, від 18 січня 2024 року у справі № 914/2994/22 зазначено, що усталеною є практика Верховного Суду, що форс-мажорні обставини не мають преюдиційного (заздалегідь встановленого) характеру. У разі їх виникнення сторона, яка посилається на дію форс-мажорних обставин, повинна довести їх наявність не тільки самих по собі, але і те, що вони були форс-мажорними саме для цього конкретного випадку.
Також зауважено, що Верховний Суд неодноразово вказував (постанови від 05 грудня 2023 року у справі №917/1593/22, від 18 січня 2024 року у справі № 914/2994/22, від 19 серпня 2022 року у справі №908/2287/17 тощо), що підтвердженням існування форс-мажорних обставин є відповідний сертифікат Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП. Водночас, сертифікат Торгово-промислової палати України не є єдиним доказом існування форс-мажорних обставин; обставина форс-мажору має оцінюватись судом з урахуванням встановлених обставин справи та у сукупності з іншими доказами. Саме суд повинен на підставі наявних у матеріалах справи доказів встановити, чи дійсно такі обставини, на які посилається сторона, є надзвичайними і невідворотними, що об'єктивно унеможливили належне виконання стороною свого обов'язку.
У постановах від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21, від 19 серпня 2022 року у справі №818/2429/18, від 17 червня 2020 року у справі №812/677/17, від 03 вересня 2019 року у справі №805/1087/16 Верховний Суд зазначив, що має встановлюватися (доводитися) вплив обставин непереборної сили, засвідчених відповідними сертифікатами ТПП України, на неможливість платника податку належним чином виконувати свої зобов'язання і на зміну його економічного стану цими форс-мажорними обставинами. Ці фактори мають перебувати у причинно-наслідковому зв'язку.
З наведених вище підходів слідує, що саме по собі існування форс-мажорної обставини (обставини непереборної сили) ще не є свідченням того, що безпосередньо вона вплинула на неможливість виконання особою певного зобов'язання за договором чи обов'язку, передбаченого законодавчими та іншими нормативними актами. Такий зв'язок має встановлюватись як шляхом надання сертифіката (довідки) Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП, так і оцінкою інших належних доказів, що можуть це підтвердити.
Разом з тим, як встановлено з матеріалів справи, позивач не отримував сертифікату про підтвердження форс-мажорних обставин. Жодних інших доказів на підтвердження неможливості виконання своїх обов'язків за контрактом ТОО «Нефтяной дом «Астана Ойл» (Республіка Казахстан) позивачем не надано, як і не доведено причинно-наслідковий зв'язок між форс-мажором та неможливістю виконання конкретного зобов'язання.
ТОВ «УКРНАФТОМАШ ЕРС» в якості документа, який підтверджує настання форс-мажорної обставини (обставини непереборної сили) посилається на лист ТПП України від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1, вважаючи, що цей документ має оцінюватися як довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту) у розумінні частини шостої статті 13 Закону №2473-VIII.
ТПП України листом від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 засвідчила, що військова агресія російської федерації проти України стала підставою для введення воєнного стану і це є форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили). Цей лист адресований "Всім, кого це стосується", тобто необмеженому колу суб'єктів, його зміст носить загальний інформаційний характер та констатує абстрактний факт наявності форс-мажорних обставин без доведення причинно-наслідкового зв'язку у конкретному зобов'язанні.
Колегія суддів зазначає, що питання прийнятності листа ТПП від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 як єдиного доказу, що підтверджує настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), вже було предметом розгляду у Верховному Суді.
Так, у постановах від 07.06.2023 у справі №912/750/22, від 07.06.2023 у справі №906/540/22, від 15.06.2023 у справі №910/8580/22, від 29.06.2023 у справі №922/999/22, від 28.08.2023 у справі №910/6234/22, від 16.09.2024 у справі № 520/6236/23 Верховний Суд сформулював позицію, за змістом якої лист Торгово-промислової палати України від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 не є ні сертифікатом у розумінні статті 14-1 Закону «Про торгово-промислові палати в Україні», ні документом, який був виданий за зверненням відповідного суб'єкта (відповідача), для якого могли настати певні форс-мажорні обставини, а також не містить ідентифікуючих ознак конкретного договору, виконання якого стало неможливим через наявність зазначених обставин. Підстави вважати на підставі вказаного листа, що форс-мажорні обставини настали для всіх без виключення суб'єктів, відсутні, тому кожен суб'єкт, який в силу певних обставин не може виконати свої зобов'язання за окремо визначеним договором, має доводити наявність в нього форс-мажорних обставин.
Таким чином, лист ТПП від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 не є у розумінні чинного законодавства сертифікатом, що засвідчує настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили). Доказів звернення до ТПП України чи регіональних ТПП з питань оформлення належного сертифікату матеріали справи не містять.
За встановлених обставин та наведеного правового регулювання колегія суддів зазначає про недоведеність з боку позивача наявності обставин, з якими частина шоста статті 13 Закону № 2473-VIII передбачає наявність підстав для зупинення перебігу строків розрахунків, встановлених частиною першою цієї статті.
Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
З огляду на встановлені у справі обставини, надаючи правову оцінку аргументам сторін, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, враховуючи їхній зміст та юридичну природу, колегія суддів доходить висновку, що суд першої інстанції дійшов помилкових висновків щодо наявності підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з пунктом 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до вимог ч. 4 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Беручи до уваги викладене вище, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням нового судового рішення про відмову у задоволенні позову.
Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.11.2024 по справі № 520/20266/24 - скасувати.
Ухвалити постанову, якою позов Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРНАФТОМАШ ЕРС" до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя (підпис)С.П. Жигилій
Судді(підпис) (підпис) Т.С. Перцова Я.М. Макаренко