Справа № 320/57735/24 Суддя (судді) першої інстанції: Перепелиця А.М.
07 травня 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
Головуючого судді: Чаку Є.В.,
суддів: Єгорової Н.М., Коротких А.Ю.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агентство нерухомості "Мрія" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,-
Товариство з обмеженою відповідальністю "Агентство нерухомості "Мрія" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у місті Києві від 04.11.2024 №89404 про відповідність ТОВ "Агентство нерухомості "Мрія" критеріям ризиковості; зобов'язання відповідача виключити ТОВ "Агентство нерухомості "Мрія" з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.
Київський окружний адміністративний суд рішенням від 20 січня 2025 року позов задовольнив у повному обсязі.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову. На думку апелянта, рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. В обґрунтування скарги апелянт зазначив, що використовуючи бази даних ДПС України, надані пояснення і документи, проведено аналіз діяльності позивача, в процесі якого встановлено, що на підприємстві відсутні трудові ресурси для здійснення господарської діяльності. З урахуванням наведених обставин та пояснень позивача було прийнято оскаржуване рішення, яким віднесено позивача до переліку ризикових платників податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платників податків. Апелянт також зазначив, що внесення позивача до переліку ризикових платників податків є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжує для нього обов'язкових юридичних наслідків. Також апелянт послався на висновки Верховного Суду викладені у постановах від 03.03.2020 р. у справі № 240/3665/19 та від 20.01.2019 р. у справі № 480/4006/18, які на його думку є застосовними до правовідносин у цій справі, що переглядається судом апеляційної інстанції.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Позивач зазначив, що зі змісту оскаржуваного рішення від 04.11.2024 р. №89404 про відповідність Товариства пункту 8
Критеріїв ризиковості платника податку вбачається, що воно прийнято Комісією регіонального рівня не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування, а за наслідками здійснення ризикової діяльності контрагентами позивача, про що зазначив в своєму рішенні суд першої інстанції. Отже, розгляд Комісією регіонального рівня питання відповідності ТОВ "Агентство нерухомості "Мрія" пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку всупереч передбаченому Порядком № 1165 алгоритму дозволяє стверджувати, що відповідач діяв не в порядку передбаченому законом, що є порушенням приписів ч. 2 ст. 19 Конституції України та вказує на протиправність такого рішення. Позивач звернув увагу, що будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийнято оскаржуване рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, відповідачем до суду надано не було, як і не було надано доказів того, що відповідач вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку обставин господарських операцій із вказаними контрагентами, не наведено у зв'язку з чим застосовано коди, які впливають на відповідності підприємства п.8 Критеріїв ризиковості платника податків та на підставі чого здійснено їх застосування.
Щодо доводів апелянта про відсутність у Товариства трудових ресурсів, позивач зазначив, що наявність трудових ресурсів у ТОВ "Агентство нерухомості "Мрія" підтверджується податковим розрахунком сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за звітний (податковий) період (3 квартал 2024 року) від 03.10.2024 з квитанцією від 03.10.2024 № 2. Всі ці документи надавались контролюючому органу.
Оскільки апеляційна скарга подана на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного (в порядку письмового) позовного провадження, колегія суддів, керуючись п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а рішення суду необхідно залишити без змін, з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, 04.11.2024 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у м. Києві прийнято рішення №89404, яким позивача визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Зі змісту вказаного рішення вбачається, що Комісією регіонального рівня встановлено відповідність товариства критеріям ризиковості, а саме:
13 - придбання товарів (послуг) у платника (ів) податку, щодо якого (их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку;
07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);
01 - постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання.
Підставою прийняття оскаржуваного рішення стали господарські операції з:
- придбання за період з 01.06.2021 по 30.12.2022, код згідно з Державним класифікатором продукції та послуг операції, визначеної як ризикова - 73.11, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 43743396, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до передіку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 16.12.2021 року;
- постачання за період з 01.06.2021 по 30.12.2022, код згідно з Державним класифікатором продукції та послуг операції, визначеної як ризикова - 73.20, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 44245201, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 13.01.2023;
- постачання за період з 01.12.2023 по 18.01.2024, код згідно з Державним класифікатором продукції та послуг операції, визначеної як ризикова - 63.11, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 43901229.
Позивач, не погоджуючись з таким рішенням відповідача, звернувся до суду з даним позовом.
Згідно п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З 1 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України № 1165 від 11 грудня 2019 року, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зокрема цим Порядком визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1), повноваження комісії контролюючого органу, яка приймає рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, порядок прийняття рішення комісією тощо.
Згідно п. 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Додатком 1 до Порядку №1165 установлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідно до п. 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкових накладних/розрахунків коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно п. 25 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком (пункт 26 Порядку № 1165).
Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. (абз.8 пункту 40 Порядку 1165)
Згідно п. 43 Порядку № 1165 матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років.
У додатку 4 до Порядку № 1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Право на оскарження в судовому порядку Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника також випливає з норм пункту 6 Порядку №1165, за якими у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Аналіз наведених норм законодавства свідчить про можливість оскарження рішень про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості.
Аналогічна правова позиція викладена, зокрема у постанові Верховного Суду від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20.
У вказаній постанові Верховний Суд зазначив, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
В даному випадку оскаржуване рішення було прийнято у зв'язку із отриманою в ході аналізу баз даних ДПС України податкової інформації.
Однак податковим органом в оскаржуваному рішенні не наведено змісту (розшифрування) самої податкової інформації, ризикових операцій та доказів, які б підтверджували вказану інформацію тощо.
Разом з тим, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності п.п. 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов'язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч. 2 ст. 77 КАС України.
Аналогічної позиції дотримується Верховний Суд у постановах від 16 грудня 2020 року по справі № 340/474/20, від 5 січня 2021 року по справі № 640/10988/20, від 5 січня 2021 року по справі № 640/11321/20.
У апеляційній скарзі відповідач вказав, що використовуючи бази даних ДПС України, надані пояснення і документи, проведено аналіз діяльності позивача, в процесі якого встановлено, що на підприємстві відсутні трудові ресурси для здійснення господарської діяльності.
Дослідивши наявні у матеріалах справи докази, колегія суддів встановила наступне.
Наказом ТОВ "Агентство нерухомості "Мрія" про затвердження штатного розпису від 31.05.2021 №31/05-1 затверджено та введено в дію з 01.06.2021 штатний розпис у кількості 7 штатних одиниць з місячним фондом заробітної плати плати 72000 (сімдясят дві тисячі) гривень 00 копійок.
Наказом ТОВ "Агентство нерухомості "Мрія" про затвердження штатного розпису від 28.12.2023 №2/12-1 затверджено та введено в дію з 01 січня 2024 року штатний розпис у кількості 3 штатних одиниць з місячним фондом заробітної плати плати 38000 (тридцять вісім тисяч) гривень 00 копійок.
Також наявність трудових ресурсів у ТОВ "Агентство нерухомості "Мрія" підтверджується податковим розрахунком сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за звітний (податковий) період (3 квартал 2024 року) від 03.10.2024 з квитанцією від 03.10.2024 №2.
Вказані обставини, як правильно зазначив суд першої інстанції свідчать про те, що позивач має достатню кількість трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності та водночас свідчать про безпідставність посилань контролюючого органу в оскаржуваному рішенні на код податкової інформації « 07», як на підставу розгляду питання про відповідність ТОВ "Агентство нерухомості "Мрія" критеріям ризиковості платника податку. Щодо кодів податкової інформації, які стали підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку « 13» (придбання товарів (послуг) у платника (ів) податку, щодо якого (их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку) та « 1» (постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання), суд першої інстанції правильно зазначив, що фактично в оскаржуваному рішенні відповідач визначив «ризикового» контрагента, однак не ідентифікував конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, а також не зазначив на чому базуються висновки відповідача та якими обставинами (фактами) вони підтверджуються.
Колегія суддів звертає увагу, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, а так само вирішення питання відповідності/невідповідності платника податків критеріям ризиковості є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Проте, здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу. У ході такого моніторингу контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК.
Не зважаючи на це, у спірних правовідносинах контролюючий орган фактично здійснив податкову перевірку.
Колегія суддів вважає, що доводячи недостатність у позивача трудових ресурсів та стверджуючи про не підтвердження факту реальності господарських операцій, відповідач намагається підмінити процедуру податкової перевірки процедурою реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (вирішення питання відповідності/невідповідності платника податків критеріям ризиковості).
Враховуючи викладене, приймаючи до уваги те, що оскаржуване рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку прийнято ГУ ДПС без наявних на те правових підстав, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позову у повному обсязі.
Як зазначалося, положеннями п. 6 Порядку зупинення №1165 закріплено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Отже, скасування у судовому порядку рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості є безумовною підставою для виключення комісією регіонального рівня платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.
При цьому колегією суддів враховується, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає правильними висновки суду першої інстанції про те, що належним і повним способом захисту порушених прав позивача є зобов'язання відповідача виключити Головне управління ДПС у місті Києві ТОВ "Агентство нерухомості "Мрія" з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.
Колегія суддів не приймає посилання контролюючого органу на неврахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 03.03.2020 р. у справі № 240/3665/19 та від 20.01.2019 р. у справі № 480/4006/18, оскільки за результатами касаційного перегляду справ, на які посилається відповідач, встановлені інші обставини.
Інші доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення питання, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і не підлягає скасуванню.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 січня 2025 року- залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 КАС України.
Головуючий суддя: Є.В. Чаку
Судді: А.Ю. Коротких
Н.М. Єгорова