П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
07 травня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/20768/24
Перша інстанція: суддя Марин П.П.
Судова колегія П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
Головуючого: Градовського Ю.М.
суддів: Турецької І.О.,
Єщенка О.В.
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційні скарги Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2024р. по справі за адміністративним позовом Селянського (фермерського) господарства «СТАН» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправною бездіяльність, зобов'язання вчинити певні дії,-
У липні 2024р. СФГ «СТАН» звернулося до суду із позовом до ГУ ДПС в Одеській області, ДПС України, у якому, з урахуванням уточнень позовних вимог, просило:
- визнати протиправними дії ДПС України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних №1 від 15.01.2023р. та №2 від 18.01.2023р. в ЄРПН, направлених СФГ «СТАН»;
- зобов'язати ДПС України прийняти податкові накладні №1 від 15.01.2023р. та №2 від 18.01.2023р., подані СФГ «СТАН», датою їх подання для подальшого здійснення процедур щодо їх реєстрації в ЄРПН.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що ним було направлено на реєстрацію податкові накладні №1 від 15.01.2023р. та №2 від 18.01.2023р.. Проте, вказані податкові накладні не були прийняті податковим органом до реєстрації в ЄРПН, у зв'язку із тим, що відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2545201210 Іван Стан).
Позивач вважає, що неможливість провести реєстрацію податкових накладних полягає не в порушенні позивачем норм податкового законодавства, а є виключно наслідком помилкової роботи ЄРПН, який не враховує можливість зміни відповідальних осіб, що проводиться в межах строків реєстрації податкової накладної.
Як зазначено у позові, підставою для відмови у прийнятті накладних стало те, що податкові накладні підписана не тим керівником підприємства, який займав посаду на дату складання податкової накладної, а тим керівником, який займав посаду на дату направлення накладної до реєстру.
Позивач вказує на те, що такий порядок функціонування Реєстру у випадку зміни керівника платника ПДВ (чи працівника, уповноваженого на складання податкових накладних шляхом підписання електронним цифровим підписом) взагалі унеможливлює можливість проведення реєстрації податкової накладної, виправлення платником податків помилки у справлянні ПДВ у минулих відносинах попередніх звітних податкових періодів за правилами ст.50 та ст.201 Податкового кодексу України (недоплата грошових зобов'язань/заниження грошових зобов'язань), адже податкова накладна за подією виникнення податкового зобов'язання з ПДВ протягом 1095 днів у зворотньому часовому вимірі завжди буде складена календарною датою виникнення податкового зобов'язання з ПДВ (тобто складена календарною датою, коли підписантом податкової накладної за допомогою електронного цифрового підпису за відомостями баз даних органів системи ДФС України значилась одна особа) і подана до Реєстру не раніше від календарної дати створення згаданої податкової накладної у якості електронного документу (тобто календарною датою, коли підписантом податкової накладної за допомогою електронного цифрового підпису за відомостями баз даних органів системи ДФС України може значитись інша особа). За таких обставин, платник податків об'єктивно позбавлений будь-якої можливості виправити такий стан подій, провести реєстрацію накладної або виправити раніше вчинену помилку, що суперечить правилу юридичної визначеності як невід'ємному складовому елементу запровадженого ст.8 Конституції України верховенства права.
Позивач зазначає, що чинне законодавство України не містить такого обмеження у підписанні документів сформованих до призначення нового керівника підприємства, оскільки підписуючи документи, зокрема і податкові накладні, особа виступає в якості представника суб'єкта господарювання, а не від власного імені та що встановлений відповідачем недолік носить не законодавчий характер, а технічний, який прямо перешкоджає платникам податків реалізувати покладені на них обов'язки.
Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2024р. адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправними дії ДПС України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних №1 від 15.01.2023р. та №2 від 18.01.2023р. в ЄРПН, направлених селянським (фермерським) господарством «СТАН».
Зобов'язано ДПС України прийняти податкові накладні №1 від 15.01.2023р. та №2 від 18.01.2023р., подані селянським (фермерським) господарством «СТАН», датою їх подання для подальшого здійснення процедур щодо їх реєстрації в ЄРПН.
Стягнуто з ДПС України за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України на користь селянського (фермерського) господарства «СТАН» суму сплаченого судового збору у розмірі 4 844,8грн..
В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.
Судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про задоволення скарги, скасування рішення суду та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог, виходячи з наступних підстав.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган безпідставно відхилив спірні податкові накладні, оскільки платником податків було здійснено всі необхідні та належні заходи з метою реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Проте, колегія суддів не може погодитися з такими висновками суду першої інстанції, оскільки вказаного висновку суд дійшов без належного з'ясування обставин по справі та належної оцінки доказів, допустив невірне застосування норм матеріального права та порушив норми процесуального права.
За правилами ст.242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судова колегія вважає, що вказані порушення норм права призвели до неправильного вирішення справи по суті, а тому апеляційний суд на підставі ст.315 КАС України, рішення суду скасовує та приймає по справі нову постанову про відмову у задоволенні позову, з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, 18.03.2000р. СФГ «СТАН» (код ЄДРПОУ 30758230) зареєстровано юридичною особою та здійснює такі види діяльності за КВЕД: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 93.13 Діяльність фітнес-центрів; 93.19 Інша діяльність у сфері спорту; 93.29 Організування інших видів відпочинку та розваг; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 52.10 Складське господарство; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.
У січні 2023р. СФГ «СТАН» було складено:
- податкову накладну №1 від 15.01.2023р., на загальну суму 824 562,03грн, у тому числі ПДВ 101 262грн;
- податкову накладну №2 від 18.01.2023р. на загальну суму 369 852,12грн, у тому числі ПДВ 45 420,44грн..
Вказані податкові накладні були підписані 6.06.2024р. та 7.06.2024р. електронним підписом голови СФГ «СТАН» Стана Івана.
Апеляційним судом встановлено, що відповідно до наказу СФГ «СТАН» за №12 від 27.12.2011р. головою СФГ «СТАН» було обрано ОСОБА_1 .
Як вбачається із наданого протоколу №1 зборів членів СФГ «СТАН» від 24.01.2023р., ОСОБА_2 обрано головою селянського (фермерського) господарства «СТАН».
Згідно інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань Стан Іван Миколайович є керівником СФГ «СТАН».
Так, судом встановлено, що вказані податкові накладні було направлено позивачем на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Проте, 6.06.2024р. та 7.06.2024р. позивачем отримано квитанцію про те, що податкові накладні №1 від 15.01.2023р., №2 від 18.01.2023р. доставлено до ДПС України, однак не прийняті. У графі «виявлені помилки» вищевказаних квитанції зазначено: «Документ не може бути прийнятий - Порушено вимоги статті 6 ЗУ «Про електронні документи та електронний документообіг» - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2545201210 Іван Стан).
Не погодившись із вказаними рішеннями позивач звернувся в суд із даним позовом.
Перевіряючи правомірність та законність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов'язує його протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного.
Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених п.41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється відповідно до вимог ПК України та Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010р. за №1246 (зі змінами) (надалі - Порядок №1246).
Податкові накладні приймаються до Єдиного реєстру податкових накладних у разі дотримання вимог п.192.1 ст.192, п.2001.3, 2001.9 ст.2001 та п.201.1, 201.10 і 201.16 ст.201 ПК України, а також з урахуванням ЗУ «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 6.06.2017р. за №557, зареєстрований в Міністерстві Юстиції України від 3.08.2017р. за №959/30827 (зі змінами).
За правилами ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Положеннями п.2 Порядку №1246 встановлено, зокрема, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
У відповідності до ст.6 ЗУ «Про електронні документи та електронний документообіг» для ідентифікації автора електронного документа використовується електронний підпис, накладанням якого завершується створення такого електронного документа.
До Єдиного реєстру податкових накладних приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням:
- кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (у разі відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної 'печатки (у разі наявності) постачальника (продавця), що є юридичною особою;
- кваліфікованого електронного підпису постачальника (продавця), що є фізичною особою - підприємцем (п.10 Порядку №1246).
Приписами п.12 Порядку №1246 (зі змінами та доповненнями) визначено, що після надходження податкової накладної до ДПС в автоматизованому режимі проводяться перевірки, у тому числі чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податків такої податкової накладної та/або розрахунку коригування на дату податкової накладної, дотримання вимог ЗУ «Про електронні довірчі послуги», ЗУ «Про електронні документи та електронний документообіг».
Відповідно до ст.6 ЗУ «Про електронні документи та електронний документообіг» для ідентифікації автора електронного документа використовується електронний підпис, накладанням якого завершується створення такого електронного документа.
Апеляційний суд зазначає, що спірні податкові накладні було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН після того як 23.04.2021р. набрала чинності постанова КМУ за №378 «Про внесення змін до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних», згідно якої система перевіряє дійсність кваліфікованих електронних підписів (ключів) на дату складання податкового документа.
Так, перевірка права складання та підписання податкової накладної та/або розрахунку коригування відповідальними особами підприємства здійснюється на підставі отриманих даних про:
- керівника підприємства відповідно до даних з Єдиного державного реєстру юридичних осіб. Фізичних осіб - підприємців та громадських Формувань (п.7 Порядку інформаційної взаємодії між Єдиним державним реєстром юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань й інформаційними системами Державної фіскальної служби України, затвердженого наказом Міністерства юстиції України, Міністерства фінансів України від 18.03.2016р. за №759/5/371);
- головного бухгалтера відповідно до поданої до ДПС заяви за формою 1-ОПП (додаток 5 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 9.12.2011р. за №1588;
- посадової особи, уповноваженої керівником платника податків на підписання податкових накладних та/ або розрахунків коригування, відповідно до поданого повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого електронного підпису (додаток 2 до Порядку №557).
Відповідно до ст.64,66 ПК України, взяття на облік та внесення змін у дані про юридичних осіб як платників податків у контролюючих органах здійснюється лише на підставі відомостей з Єдиного державного реєстру, отриманих згідно із Законом у результаті інформаційної взаємодії між Єдиним державним реєстром та інформаційними системами ДПС.
Так, у відповідності до вимог ч.1 ст.7 ЗУ «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» від 15.06.2003р. за №755-IV зі змінами (надалі - Закон №775), Єдиний державний реєстр створений з метою забезпечення державних органів та органів місцевого самоврядування, а також учасників цивільного обороту достовірною інформацією про юридичних осіб, громадські формування, що не мають статусу юридичної особи, та фізичних осіб - підприємців з Єдиного державного реєстру.
Згідно п.13 ч.2 ст.9 Закону №755, в Єдиному державному реєстрі містяться такі відомості про юридичну особу, крім державних органів і органів місцевого самоврядування як юридичних осіб, зокрема про керівника юридичної особи та про інших осіб (за наявності), які можуть вчиняти дії від імені юридичної особи, у тому числі підписувати договори, подавати документи для державної реєстрації тощо: прізвище, ім'я, по батькові, дата народження, реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які мають відмітку в паспорті про право здійснювати платежі за серією та номером паспорта), дані щодо наявності обмежень щодо представництва юридичної особи.
При цьому, у відповідності до ч.1 ст.10 Закону №755 якщо документи, що підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, внесені в нього, такі документи та відомості вважаються достовірними і можуть бути використанні у спорі з третьою особою.
Однак, якщо відомості, що підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, не внесені до нього, вони не можуть бути використані у спорі з третьою особою, крім випадків, коли третя особа знала або могла знати ці відомості.
Як вбачається із матеріалів справи, що відповідно до протоколу №1 зборів членів СФГ «СТАН» від 24.01.2023р. головою даного господарства обрано - Стана Івана Миколайовича.
За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, з 25.01.2023р. Стан Іван Миколайович є керівником СФГ «СТАН».
СФГ «СТАН» набуто статусу суб'єкта електронного документообігу 4.02.2023р. відповідно до першого надісланого електронного документа новим керівником.
При цьому, спірні податкові накладні №1 від 15.01.2023р. та №2 від 18.01.2023р. за підписом ОСОБА_2 , що були надіслані на реєстрацію СФГ «СТАН» 6.06.2024р. та 7.06.2024р. та копії яких долучено позивачем до справи, складено до набуття такою особою права підпису податкових накладних у статусі керівника господарства.
Крім того, за даними ІС «Податковий блок» станом на дату складання податкових накладних інформація щодо зміни уповноваженої особи СФГ «СТАН» Стана Івана Миколайовича права підпису податкових накладних у контролюючого органу була відсутня (прінтскрін з ІС «Податковий блок» щодо посадових осіб станом на 15.01.2023р., 18.01.2023р. та 7.06.2024р. в матеріалах справи).
Аналізуючи вищевказане, судова колегія вважає, що податкові накладні №1 від 15.01.2023р. та №2 від 18.01.2023р. податковим органом правомірно не прийнято на реєстрацію, оскільки станом на 15.01.2023р. та 18.01.2023р. ОСОБА_2 не був а ні керівником, а ні уповноваженою особою СФГ «СТАН» згідно Порядку №557, а як наслідок не мав права складати відповідний документ від імені даного платника податків.
Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд вважає, що приймаючи оскаржувані рішення податковий орган діяв у відповідності та на підставі чинних норм податкового законодавства України.
У контексті оцінки доводів позовної заяви та апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Виходячи з наведеного, судова колегія дійшла висновку, що вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції на ці обставини уваги не звернув, належної оцінки не дав, та дійшов помилкового висновку про задоволення позовних вимог, а тому вважає за необхідне рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти по справі нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,317 КАС України, колегія суддів,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - задовольнити.
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2024р. - скасувати.
Прийняти по справі нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Селянського (фермерського) господарства «СТАН» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправною бездіяльність, зобов'язання вчинити певні дії - відмовити.
Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Головуючий: Ю.М. Градовський
Судді: І.О. Турецька
О.В. Єщенко