П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
06 травня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/15690/24
Головуючий в 1 інстанції: Василяка Д.К.
Дата і місце ухвалення 06.09.2024р., м. Одеса
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Бойка А.В.,
суддів: Федусика А.Г.,
Шевчук О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АВАНГАРД-ОПТ" до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про зобов'язання вчинити певні дії,-
У серпні 2024 року товариство з обмеженою відповідальністю «АВАНГАРД-ОПТ» звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС № 10985430/43331493 від 30.04.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 517 від 23.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати Податкову накладну № 517 від 23.08.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 10985428/43331493 від 30.04.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 529 від 23.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 529 від 23.08.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 11000611/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 540 від 24.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 540 від 24.08.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 11000615/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 550 від 24.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 550 від 24.08.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 11000609/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 557 від 24.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 557 від 24.08.2023 року на суму 120 796,57 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 11000616/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 568 від 24.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 568 від 24.08.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 11000618/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 570 від 24.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 570 від 24.08.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 11000607/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 571 від 24.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 571 від 24.08.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 11000612/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 573 від 24.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 573 від 24.08.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 11000610/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 574 від 24.08.2023 року та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати Податкову накладну № 574 від 24.08.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 06.09.2024 року позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Апелянт зазначив, що відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. З огляду на зазначене апелянт вказав, що показники, визначені п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України повинні підтверджуватись первинними документами, які податкові органи мають право вивчати і перевіряти під час проведення перевірок, що обумовлено пп. 20.1.8 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України.
Апелянт зазначив, що зважаючи на те, що податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні»), згідно з даною нормою підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є належним чином оформленні первинні документи, які фіксують факт здійснення господарських операцій.
Відповідач посилався на те, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган вказує на наявну податкову інформацію щодо позивача та надає право на спростування вказаної інформації. Вказане право відображається у формі пояснення платника податку та копіях документів, які підтверджують відомості, зазначені у поясненні. Таким чином, обов'язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача.
Апелянт вказує на те, що ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ» було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення щодо реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної.
Як зазначено в апеляційній скарзі, на виконання п. 11 Порядку №1165, та у відповідності п.4 порядку № 520, ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ» були подані до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/ розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому апелянт вказував на те, що серед наданих платником документів були виявлені такі недоліки: оборотно-сальдова відомість № 631 за червень 2021 - грудень 2023 - не звірена належним чином; оборотно-сальдова відомість № 361 за серпень 2023 року - жовтень 2023 року - не звірена належним чином; відсутні платіжні інструкції, які б підтверджували факт сплати за товар. В оскаржуваному рішенні Комісії було зазначено причину відмови в реєстрації податкової накладної ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ а саме: надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. З огляду на вищевикладене, Комісією яка приймає рішення щодо реєстрації або відмови в такій реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування було винесене оскаржуване рішення про відмову в реєстрації вищезазначеної податкової накладної.
На переконання відповідача, надіслані позивачем пояснення на додані до них документи поза розумним сумнівом не можливо вважати достатніми для розкриття та підтвердження інформації, зазначеної у направлених на реєстрацію податкових накладних № 517 від 23.08.2023; № 529 від 23.08.2023; № 540 від 23.08.2023; № 550 від 24.08.2023; № 557 від 24.08.2023; № 568 від 24.08.2023; № 570 від 24.08.2023; № 571 від 24.08.2023; № 573 від 24.08.2023; № 574 від 24.08.2023.
Щодо позовної вимоги про зобов'язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, апелянт зазначив, що чинним законодавством повноваження щодо реєстрації ПН після зупинення наразі покладені на Державну податкову службу.
Таким чином, на думку апелянта, оскаржувані рішення комісії регіонального рівня є повністю обґрунтованим, а позовні вимоги ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ» такими, що не підлягають задоволенню.
З огляду на викладене апелянт просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06.09.2024 року та прийняти нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ».
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне:
Судом встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю «АВАНГАРД-ОПТ» зареєстроване в ЄДРПОУ 05.11.2019 року рішенням Херсонської міської ради Херсонської області. Основним видом господарської діяльності за КВЕД є: 46.90 «Неспеціалізована оптова торгівля».
07.09.2020 року між ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ» та приватним підприємством «Херсонопторг» (код ЄДРПОУ34458003) був укладений Договір постачання № АО-08/20, за умовами якого Продавець (ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ») зобов'язувався поставити та передати у власність Покупця (товар, а Покупець зобов'язувався прийняти товар та оплатити його на умовах, визначених цим договором.
Як вказував позивач у справі, ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ», на виконання умов укладеного Договору здійснювало реалізацію придбаного у інших контрагентів товару на адресу приватного підприємства «Херсонопторг» за виписаними видатковими накладними, у зв'язку з чим були складені податкові накладні від 23.08.2023 року № 517, № 529, від 24.08.2023 року № 540, № 550, № 557, № 568, № 570, № 571, № 573, № 574 та направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних від 23.08.2023 року № 517, № 529, від 24.08.2023 року № 540, № 550, № 557, № 568, № 570, № 571, № 573, № 574, реєстрація вказаних накладних була зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 року № 1165. Підставою зупинення реєстрації податкових накладних вказано: ПН складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Товариству запропоновано надати пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в ЄРПН, без визначення переліку документів.
На виконання п. 11 Порядків №1165 позивачем були подані до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
За наслідком розгляду поданих позивачем документів 30.04.2024 року та 02.05.2024 року Комісією Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації були прийняті рішення про відмову у реєстрацію спірних податкових накладних, зокрема:
рішення № 10985430/43331493 від 30.04.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 517 від 23.08.2023 року на суму 59 815,55 грн.;
рішення № 10985428/43331493 від 30.04.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 529 від 23.08.2023 року на суму 40 553,70 грн.;
рішення № 11000611/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 540 від 24.08.2023 року на суму 88 803,65 грн.;
рішення № 11000615/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 550 від 24.08.2023 року на суму 59 880,52 грн.;
рішення № 11000609/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 557 від 24.08.2023 року на суму 120 796,57 грн.;
рішення № 11000616/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 568 від 24.08.2023 року на суму 109 499,45 грн.;
рішення № 11000618/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 570 від 24.08.2023 року на суму 125 837,63 грн.;
рішення № 11000607/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 571 від 24.08.2023 року на суму 84 641,89 грн.;
рішення № 11000612/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 573 від 24.08.2023 року на суму 5 988,77 грн.;
рішення № 11000610/43331493 від 02.05.2024 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 574 від 24.08.2023 року на суму 47 363,51 грн.
Підставою для прийняття вказаних рішень Комісією ГУ ДПС в Одеські області зазначено: «наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У графі “Додаткова інформація» рішень зазначено: “первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; наявність податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій».
Не погоджуючись з вищевказаними рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач оскаржив їх до суду першої інстанції.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно наявності підстав для задоволення поданого товариством з обмеженою відповідальністю «АВАНГАРД-ОПТ» позову, з огляду на наступне:
За положеннями п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1246 від 29.12.2010р. (далі-Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України “Про електронні довірчі послуги», “Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов'язки їх членів визначає постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка набрала законної сили 1 лютого 2020 року (в редакції, чинній на час зупинення податкової накладної, складеної позивачем).
Відповідно до п.2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Згідно п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації), визначених у вказаному пункті.
Пунктами 4 та 5 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев'ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг», “Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається: актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев'ятого цього пункту; інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев'ятого цього пункту.
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев'ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до пунктів 10 та 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
Як вже зазначалось вище, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних від 23.08.2023 року № 517, № 529, від 24.08.2023 року № 540, № 550, № 557, № 568, № 570, № 571, № 573, № 574, складених позивачем, став той факт, що податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку встановлено такий критерій ризиковості: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.
У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об'єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації спірних податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.
Колегія суддів звертає увагу, що посилання у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних на п. 8 Критеріїв ризиковості платника ПДВ не розкриває зміст та не конкретизує підстави зупинення реєстрації податкових накладних, а також не відображає переліку документів необхідних податковому органу для реєстрації таких податкових накладних.
У наведених квитанціях не зазначено жодної наявної у податкового органу інформації, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених в поданих на реєстрацію податкових накладних.
Разом з цим, аналізуючи наведені вимоги ПК та Порядку № 1165, колегія суддів зазначає, що податковий орган, зупиняючи реєстрацію ПН з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації ПН/РК, має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації відповідач дійшов такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Ні у відзиві на позовну заяву, ні в апеляційній скарзі відповідач Головне управління ДПС в Одеській області не зазначає, яка саме інформація була наявна у контролюючого органу, що визначала ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених у поданих для реєстрації податкових накладних.
Також колегія суддів звертає увагу на те, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних податковим органом не було заначено ні причин відповідності позивача Критеріям ризиковості, ні обставин, які б свідчили про їх встановлення, ні посилання на відповідне рішення контролюючого органу.
Крім того, слід звернути увагу на те, що у постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Колегія суддів вважає, що зупинення реєстрації податкової накладної без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН створює ситуацію, в якій платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Відповідно до матеріалів справи, у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних контролюючим органом не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків для того, аби реєстрація вказаних податкових накладних стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до них, які визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Формальне зазначення у квитанціях пропозиції «надання пояснень та копій документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.
Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту.
Як видно з наявних у справі повідомлень про подання пояснень та копій документів, позивачем були надані контролюючому органу пояснення та копії документів, які підтверджують настання обставин, з якими закон пов'язує виникнення обов'язку скласти податкову накладну та направити її на реєстрацію в ЄРПН.
Відповідно до п. 2-7 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі -Порядок № 520), рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За положеннями п. 9 Порядку № 1165, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Згідно п. 10 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, разом із повідомленнями про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ» надало контролюючому органу документи у підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних, зокрема: договір постачання № АО-08/20 від 07.09.2020 року, укладений з приватним підприємством «Херсонопторг», видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, оборотно-сальдові відомості, акти звірки, договори оренди нежитлових приміщень, додаткові угоди до таких договорів, акти прийняття-передачі приміщення, договір на перевезення вантажів автомобільним транспортом від 01.06.2023 року, укладений з ТОВ «Строительний Бум». Крім того позивачем у підтвердження факту придбання товару, який в подальшому реалізовувався на адресу приватного підприємства «Херсонопторг», були подані відповідні договори поставки, укладені позивачем з іншими контрагентами, видаткові накладні.
У поданих поясненнях позивач вказував на те, що виконання господарської діяльності забезпечено трудовими ресурсами. Середня чисельність працюючих за 2022 рік склала 20 (двадцять) осіб, у січні - серпні 2023 р. складає 16 (шістнадцять) осіб. Для здійснення фінансово - господарської діяльності підприємство використовує орендовані приміщення під офіси та склади загальною площею 25335.52 м2. Вказано, що приміщення надаються в оренду для здійснення торгівельної, виробничої та комерційної діяльності, на підставі договорів оренди нежитлових приміщень за переліком, що вказаний нижче що також підтверджується фактом подачі Форми 20-ОПП.
Позивач вказував на те, що доставка товару здійснюється за домовленість сторін. Для доставки товару залучається найманий транспорт сторонніх перевізників за договорами перевезення. Одним з основних сторонніх перевізників є ТОВ «Строительний бум» згідно Договору на перевезення вантажів автомобільним транспортом №010623-1 від 01.06.2023 р.
У поданих поясненнях щодо кожної податкової накладної позивач вказував відомості стосовно того, у кого був придбаний товар, який в подальшому реалізовувався приватному підприємству «Херсонопторг», а також зазначались та надавались первинні документи, які підтверджують придбання такого товару.
Колегія суддів вважає, що подані документи містять всі необхідні реквізити, визначені законодавством для первинних документів, містять відомості про господарську операцію та розкривають їх суть.
Позивач надав документи, яких, на його думку, достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В рішеннях Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначено, що підставою для відмови у такій реєстрації стало надання платником податків копій первинних документів складених з порушенням законодавства.
При цьому у графах «Додаткова інформація» у зазначених вище рішеннях контролюючим органом зазначено: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; наявність податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій»
Тобто контролюючим органом не зазначено конкретні документи, які були подані позивачем контролюючому органу та які Комісія вважає такими, що складені з порушенням законодавства. Крім того Комісією не було зазначено у чому саме полягає порушення законодавства при складанні документів. Як і не зазначено, яка саме податкова інформація наявна у контролюючого органу, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій.
Судом встановлено, що Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в оскаржуваних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних у графі «Додаткова інформація» здійснила загальне посилання на всі первинні документи, які визначені Порядком № 1165 як такі, що можуть бути подані платником податку для вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.
Вказане вище свідчить про необґрунтованість та невмотивованість прийнятих Комісією рішень про відмову у реєстрації податкових накладних.
Посилання відповідача в апеляційній скарзі на те, що надані платником документи містили недоліки, а саме: оборотно-сальдова відомість № 631 за червень 2021 - грудень 2023 та оборотно-сальдова відомість № 361 за серпень 2023 року - жовтень 2023 року - не звірені належним чином, колегія суддів вважає необґрунтованими з огляду на те, що оборотно-сальдова відомість не є первинним бухгалтерським документом, а підпадає під визначення зведеного облікового документу, що складається на підставі первинних документів. Таким чином відповідачем не доведено підстав прйиняття оскаржуваних рішень, а саме того, що подані документи складені з порушенням законодавства.
В свою чергу посилання апелянта на ненадання позивачем платіжних інструкцій, які б підтверджували факт сплати за товар також є необґрунтованим, з огляду на те, що вказані обставини не лягли в основу прийняття спірних рішень (такі рішення прийняті з інших підстав).
Крім того у поданих контролюючому органу поясненнях позивач вказував на те, що стан розрахунків між ТОВ «АВАНГАРД-ОПТ» та приватним підприємством «Херсонопторг» відображено у Витягу з Оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 за Серпень 2023 р. - Грудень 2023 р. та Акті звірки з 01.07.2023 по 31.12.2023 р., які були надані податковому органу.
В свою чергу у разі, якщо контролюючий орган вважав, що поданих позивачем документів не достатньо для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, він мав право надіслати позивачеві повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, однак цього податковий орган не здійснив.
Колегія суддів зазначає, що згідно ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
У постановах від 12.11.2019 р. у справі № 816/2183/18, від 21.05.2019 р. у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 р. у справі № 360/1776/19, від 27.04.2020 р. у справі № 360/1050/19, від 18.06.2020 р. у справі № 824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Одночасно, у межах спірних правовідносин, суд звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. А тому, суд за результатами розгляду справи не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.
Таким чином, зважаючи на те, що підставою для складання спірних податкових накладних та подання їх на реєстрацію було, в першу чергу, отримання позивачем авансових внесків на власний рахунок, тобто перша подія - зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень після зупинення реєстрації податкових накладних було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію спірних податкових накладних, то Комісія не мала правових підстав для відмови позивачу у їх реєстрації.
Колегія суддів вважає, що в даному випадку контролюючим органом не надано належної оцінки поданим товариством документам та необґрунтовано неприйнято їх до уваги при вирішенні питання щодо наявності підстав для реєстрації спірних податкових накладних.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В свою чергу, не виконання Головним управлінням ДПС обов'язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийнято обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядками №№ 1165, 520 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних.
Зважаючи на все вищезазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 30.04.2024 р. № 10985430/43331493, № 10985428/43331493, від 02.05.2024 р. № 11000611/43331493, № 11000615/43331493, № 11000609/43331493, № 11000616/43331493, № 11000618/43331493, № 11000607/43331493, № 11000612/43331493, № 11000610/43331493.
Крім того колегія суддів вважає обґрунтованими вимоги позивача про зобов'язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні податкові накладні від 23.08.2023 року № 517, № 529, від 24.08.2023 року № 540, № 550, № 557, № 568, № 570, № 571, № 573, № 574 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, згідно п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
За встановлених у справі обставин щодо протиправності рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, зобов'язання зареєструвати такі податкові накладні, покладені судом, відповідають наведеним вимогам Порядку № 1246 та гарантують, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Висновки колегії суддів у даній справі узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, висловленою, зокрема, у постановах від 12.04.2023р. по справі №500/1836/22, від 27.04.2023р. по справі №460/8040/20, від 20.04.2023р. у справі №380/4746/22.
З огляду на викладене вище колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області не спростовують правильність висновків суду першої інстанції, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягають.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2024 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Суддя-доповідач: А.В. Бойко
Суддя: А.Г. Федусик
Суддя: О.А. Шевчук